2100550

SVEUILITE U SPLITU EKONOMSKI FAKULTET SPLIT

DIPLOMSKI RAD

IMPLEMENTACIJA ABC METODE U PROIZVODNJI NA PRIMJERU KRAGI D.O.O.

MENTOR: STUDENT: Prof.dr. sc. Ivica Pervan Ilija Novokmet, bacc. oec.

Br. indeksa: 2100550

Split, rujan 2012.

1

SADRAJ

1. UVOD..................................................................................................................................2

2. OBRAUN TROKOVA..................................................................................................5

2.1. Pojam trokova.............................................................................................................5

2.2. Podjela trokova...........................................................................................................6

2.3. Tradicionalne metode obrauna trokova....................................................................11

2.3.1. Obraun po radnom nalogu..............................................................................12

2.3.2. Procesni obraun...............................................................................................14

2.3.3. Nedostaci tradicionalnih troskova....................................................................18

3. ABC METODA KAO SUVREMENA METODA OBRAUNA TROKOVA............20

3.1. Poeci razvoja ABC....................................................................................................20

3.2. Faze razvoja.................................................................................................................20

3.3.Pojam i definicija ABC................................................................................................21

3.4.Odluka o uvoenju ABC metode i mogui otpori.......................................................26

3.5.Prednosti i nedostaci ABC metode..............................................................................28

3.6. Dizajniranje ABC metode...........................................................................................31

4. IMPLEMENTACIJA ABC METODE U PODUZEU KRAGI D.O.O. .....................34

4.1. Kragi d.o.o.................................................................................................................34

4.2.Obraun trokova po tradicionalnoj metodi.................................................................35

4.3.Obraun trokova po ABC metodi...............................................................................36

4.4.Usporedba nalaza..........................................................................................................47

5. ZAKLJUAK.....................................................................................................................48

LITERATURA....................................................................................................................49

SAETAK...........................................................................................................................51

2

1. UVOD

U dananje vrijeme, suvremeni uvjeti proizvodnje i obavljanja poslovanja zahtijevaju

koritenje novih metoda menadmenta. Zbog velikih tehnolokih inovacija i globalne

konkurencije poduzeima je sve tee osvajati i zadravati poloaje na tritu. Najvei problem

menadmenta je pronai nain kako uspjeno upravljati trokovima te na taj nain utjecati na

konkurentsku sposobnost i profitabilnost poduzea. Poduzea moraju teiti postizanju

trokovne efikasnosti. Poveana raznovrsnost proizvoda i usluga jednog poduzea dovodi do

problema u rasporedu neizravnih trokova to na kraju dovodi do pogrene slike o ukupnim

trokovima po jedinici proizvoda. Udio neizravnih trokova u ukupnim je svakim danom sve

vei, pa se sve vie javlja potreba za naputanjem tradicionalnih obrauna trokova i

koritenje suvremenih metoda. Zbog svega toga menaderi su nedovoljno informirani o

trokovima i njihovu utjecaju na profit. Radi poboljanja upravljanja trokovima u posljednje

vrijeme se naglaeno razvija metoda praenja i rasporeivanja trokova utemenjena na

aktivnostima,odnosno Activity-Based Costing. ABC metoda je u irokoj primjeni od 80-ih

godina prologa stoljea. Osmiljena je kako bi menaderima pruila objektivniji uvid u

raspored trokova. Predmet analize ABC metode mogu biti: materijal u skladitu,

poluproizvodi ili gotovi proizvodi, procesi i utroak vremena, ili kupci s obzirom na izabrane

parametre mjerenja. Ovisno o cilju, ABC metoda e ponuditi rjeenja ukoliko postoji

adekvatna informacijska podloga. ABC metoda analizira procese i utroke te ih rasporeuje

na nositelje. Indirektni trokovi i direktni trokovi na taj nain postaju vezani uz proizvode i

usluge koje se vrednuju s obzirom na opravdanost njihovoga odranja, razvoja ili naputanja.

U irem smislu, problem istraivakog rada su trokovi i njihov raspored na nositelje. irina i

dubina asortimana u proizvodnim i uslunim djelatnostima nalae analizu procesa i trokova

kako bi se poveala produktivnost, odnosno smanjili trokovi koji postoje u sustavu bez

opravdanih razloga.

U uem smislu, problem istraivanja je opravdanost uvoenja ABC metode u sustav internog

informiranja. Uvoenje upravljakog modela trai prilagodbe, pa se opravdanost ocjenjuje s

obzirom na prednosti i nedostatke ovog analitikog instrumenta.

Na temelju uoenog problema definiran je i predmet istraivanja. U ovom radu su teorijski i

empirijski istraivani i analizirani tradicionalni i suvremeni modeli upravljanja trokovima,

kao i formiranje i prikaz odgovarajueg modela upravljanja trokovima u proizvodnom

poduzeu, odnosno prikaz modela zasnovanog na aktivnostima ABC.

3

Svrha istraivanja je da se na primjeru odreenih proizvoda iz proizvodne linije poduzea

Kragi prikae ABC model upravljanja trokovima te dokae da koritenjem takvog modela

se moe doi do kvalitetnije i objektivnije alokacije opih trokova proizvodnje, to na kraju

vodi ka veoj uspjenosti u poslovanju tvrke Kragi d.o.o..

Na temelju opisanog problema i predmeta istraivanja postavljamo temeljnu hipotezu :

Primjenom ABC modela u proizvodnom poduzeu postie se kvalitetnija i objektivnija

alokacija opcih trokova proizvodnje u usporedbi s klasinim modelom alokacije trokova

Drugim rijeima, ABC metoda omoguava vrednovanje proizvoda sukladno njegovom

realnom doprinosu ukupnom poslovnom rezultatu tvrtke. U teorijskom dijelu koristit e se

brojne ope znanstvene metode, poput analize za stolom,metoda deskripcije, komparativna

metoda, metoda dokazivanja i metoda sinteze.

Empirijski dio istraivanja e se odnositi na prikupljanje i analizu financijskih podataka te

ostale poslovne dokumentacije.

Ovim istraivanjem se eli dokazati da uvoenjem ABC modela u tvrtku Kragi d.o.o moe

znaajno unaprijediti trokovnu uinkovitost i profitabilnost tvrtke, te da postojei

tradicionalni modeli u dananjim uvjetima proizvodnje ne daju pravu sliku o stvarnim

trokovima pojedinih proizvoda. Konaan doprinos istraivanja je dizajniranje ABC modela i

njegovo implementiranje u proizvodno poduzee Kragi d.o.o.

Struktura rada je osmiljena kako bi se udovoljilo postavljenim ciljevima rada.

U prvom dijelu odnosno u uvodu, objanjen je problem, predmet, ciljevi istraivanja,

postavljene su polazne hipoteze i opisana je struktura rada.

U drugom dijelu rada smo objasnili sam pojam troka te podjele i klasifikacije

trokova.Takoder su opisane tradicionalne i suvremene metode obrauna trokova kao i

njihovi nedostaci.

U treem dijelu rada opisana je ABC metoda od njezinog razvoja pa do prednosti i

nedostataka. Prikazuje se i proces dizajniranja ABC metode uz svaku fazu pojedinano.

U etvrtom dijelu rada predstavljen je poslovni subjekt Kragi d.o.o. . Opisane su djelatnost,

organizacija te opa i specifina obiljeja poslovnog subjekta. Takoder je prikazan obraun

4

trokova odreene proizvodne linije po tradicionalnoj metodi ali i po ABC metodi, te su

usporeena dva obrauna.

U zakljuku su iznesena zavrna razmatranja koja pregledavaju rezultate istraivanja koja su

proizala iz izrade ABC modela.

5

2. OBRAUN TROKOVA

2.1 POJAM TROKOVA

Postoje razliite koncepcije i brojna pojmovna odreenja trokova. Trokovi se u

raunovodstvenom rijeniku definiraju kao izdaci za dobra i usluge neophodne da bi se izveo

poslovni proces u odreenom poslovnom sustavu,1 a prema meunarodnim

raunovodstvenim standardima kao iznos novca ili novanih ekvivalenata koji su isplaeni

po fer vrijednosti, ali i druge naknade u zamjenu za nabavu imovine u vrijeme njena stjecanje

ili izgradnje2. Openito se trokovi definiraju kao resursi koji su rtvovani ili ih se odrie

da bi se ostvarili specifini uinci 3, a visina trokova se odreuje direktnim mjerenjem

arbitrarnim prijenosom ili sustavnim i racionalnim postupkom alokacije4

Uz trokove bitno je i definirati pojam rashoda, izdataka i utroaka kako bi prepoznali razliku

izmeu njih. Pod rashodima se podrazumijevaju trino priznati trokovi (koji su sadrani u

prodanim proizvodima i uslugama) a odraavaju potronju dobara u stvaranju uinka, ali i

neutralnu potronju dobara u poslovnom sustavu, a povezanu s nastankom izdataka

Trokovi se kao kategorija vezuju uz ulaganja u proces proizvodnje i predmetom su internog

izvjeivanja menamenta. Informacije o trokovima su neophodne u procesu planiranja,

praenja i kontrole internih radnh procesa.

5

1 A Dictionary off Accounting Excellent Accountancy, Oxford Universtiy Press, Oxford, 1995.str 95. 2 International accounting standards 2002. str 16-5 3 Horngren, ch., T, Datar, S. M., Foster, G.: Cost accounting amanagerial Emphasis, Prentice Hall, New Jersey, 2003.str 30 4 Burch, J.G.:Cost and Management Accounting A Modern Approach Saint Paul 1994. Str 15 5 Kosiol, E.,Handworterbuch des Rechungswesens, C.E.Poeschel Verlag, Stuttgard, 1970.str74

. Za

razliku od trokova koji su predmetom internog izvjeivanja, rashode sadravaju eksterni

financijski izvjetaji ( raun dobiti i gubitka ). Rashod ukazuje na poveanje obveza ili

smanjenje imovine ili vlasnikog kapitala. Samo oni rashodi koji se neposredno mogu

povezati s stvaranjem uinaka, sadrajno odgovaraju trokovima poslovanja i samo se oni

obuhvaaju u internom obraunu. Oni rashodi, koji nisu nastali radi stvaranja uinka nemaju

karakter trokova. Utroci su usko vezani uz pojam rashoda, te predstavljaju fiziko ulaganje

materijalnih vrijednosti i dobara u stvaranju uinaka. To su utoene koliine ili pretpostavljeni

utroeni dijelovi stalne i tekue imovine, usluga i rada u poslovnom procesu, iji je cilj

proizvodnja proizvoda i pruanje usluga. Pojam izdatak se vezuje uz financijsku imovinu i

podrazumijeva svaku isplatu novca bez obzira na karakter i namjenu. Nekada se pojam

izdatak pogreno koristi i za proces izdavanja materijala, vrijedosnica i sl..

6

2.2 KLASIFIKACIJA TROKOVA

Raunovodstvena teorija poznaje i najee istie sljedee kriterije klasifikacije trokova:6

KRITERIJ KLASIFIKACIJE

VRSTE TROKOVA

TROKOVA

Prema vremenu nastanka

1.povijesni

2. budui ili budetirani

Prema funkcijama

1. proizvodni trokovi

2.neproizvodni trokovi

Prema poloaju u

1. trokovi proizvoda i razdoblja financijskim izvjetajima

2. primarni i konverzijski trokovi

3. nedospijeli i dospijeli trokovi

Prema mogunosti obuhvata

1. direktni trokovi po nositeljima

2. indirektni trokovi

Prema ponaanju na

1. varijabilni trokovi promjenu aktivnosti

2. fiksni trokovi

3. mjeoviti trokovi

Prema znaajnosti za dono-

1. relevantni trokovi enje poslovnih odluka

2. irelevantni trokovi

Prema mogunosti

1. kontrolirani trokovi Kontrole 2. nekontrolirani trokovi

Slika 1: Kriterij klasifikacije trokova i vrste trokova

6 Cherington, Hubbard, Luthy.:Cost and Managerial Accounting, Chicago, 1985.,str. 20 26.

7

KLASIFIKACIJA TROKOVA PREMA VREMENU NASTANKA

Prema vremenu u kojem nastaju trokovi se dijele na:

Povijesne ili prole

Budue ili planske

Povijesni trokovi su trokovi koji su nastali u prolom obraunskom razdoblju. To su

trokovi na koje menadment vie ne moe utjecati i koji se nalaze predstavljeni u

financijskim i raunovodstvenim izvjetajima. Povijesni trokovi su odraz aktivnosti

poslovnih odluka koje je menadment poduzeo i donio u prolom obraunskom razdoblju.

Budui trokovi su trokovi za koje se oekuje da e nastati u buduem obraunskom

razdoblju7

Proizvodne

. Budui trokovi sastavni su dio ukupnog poslovnog plana poslovnog subjekta.

Predstavljaju aktivnosti i poslovne odluke koje menadment eli poduzeti i donijeti u

buduem razdoblju.

KLASIFIKACIJA TROKOVA PREMA FUNKCIJAMA

Prema funkcija trokovi se dijele na:

Neproizvodne

Proizvodni trokovi su svi trokovi povezani s procesom proizvodnje. Obuhvaaju trokove

direktnog materijala, direktnog rada i ope trokove proizvodnje.

Neproizvodni trokovi su svi oni trokovi koji nisu povezani sa samim proizvodnim

procesom. Obuhvaaju trokove prodaje i trokove administracije.

7 Cherington, J.O.Hubbard, E.D.Luthiy: Cost and Managerial Accounting, Chicago 1985.str 20

8

KLASIFIKACIJA TROKOVA PREMA POLOAJU U FINANCIJSKIM

IZVJETAJIMA

Trokovi se dijele na:8

Nedospjele i dospjele trokove

Trokove proizvoda i trokove razdoblja

Primarne i konverzijske trokove

Nedospijeli trokovi iskazuju se u bilanci a to su trokovi ukljueni u vrijednost odreenog

imovinskog oblika. Dospijeli trokovi se iskazuju u izvjetaju o dobiti, a oni su rashodi

razdoblja u kojem nastaju te se u tom razdoblju nadoknauju iz ukupnog prihoda.

Trokovi proizvoda predstavljaju trokove proizvodnje proizvoda koji se kapitaliziraju, te

iskazuju kao zalihe proizvodnje i gotovih proizvoda. Trokovi razdoblja predstavljaju

trokove koji se prenose u rashode u razdoblju njihovog nastanka, te se nadoknauju iz

prihoda obraunskog razdoblja u kojem su nastali.

Primarni trokovi obuhvaaju troak direktnog materijala, sirovina, rezervnih dijelova i sl.

koji se u procesu proizvodnje pretvaraju u proizvode i usluge. Konverzijski trokovi ukljuuju

trokove direktnog rada te ostale ope trokove proizvodnje.

KLASIFIKACIJA TROKOVA PREMA MOGUNOSTI OBUHVATA PO

NOSITELJIMA

Prema mogunosti obuhvata nastalih trokova po nositeljima trokovi se dijele na:9

Direktni trokovi

Indirektni trokovi

Direktni trokovi predtsavljaju one trokove koje je mogue pratiti po nositeljima odnosno

izravno po pojedinom uinku. Tipini primjeri su trokovi direktnog materijala i direktnog

rada. Indirektni trokovi su oni trokovi koji se ne mogu izravno pratiti po nositeljima. Oni se

rasporeuju na uinke primjenom razliitih kriterija, postupaka i metoda. 8 Cherington, J.O.,Hubbared, E.D., Luthy, D.H.: Cost and Managerial Accounting, Chicago, 1985. Str.26 9 MSFI 2004., HZFRD, Zagreb 2005 MRS 2. Toka 10

9

KLASIFIKACIJA TROKOVA PREMA PONAANJU NA PROMJENU RAZINE

AKTIVNOSTI

Klasificiranje trokova s obzirom na njihovo reagiranje na promjenu opsega proizvodnje

odnosno stupnja zaposlenosti i iskoristivosti kapaciteta. Trokovi mogu biti:10

Fiksni

Varijabilni

Mjeoviti

Fiksni trokovi su oni trokovi koji su stalni bez obzira na promjenu stupnja iskoritenja

kapaciteta. Tipini primjeri su amortizacija, osiguranje, trokovi adminitracije i uprave.

Varijabilni trokovi su trokovi koji reagiraju na promjene u razini aktivnosti. Oni rastu

usporedno s porastom razine aktivnosti, odnosno padaju usporedno s padom razine aktivnosti.

Varijabilni trkovi se dijele na: proporcijalno varijabilne- koji se mijenjaju u istoj proporciji

kao i promjena razine aktivnosti, progresivno varijabilne mijenjaju se bre od promjene

razine aktivnosti i degresivno varijabilne

Trokovi s aspekta znaajnosti za donoenje poslovnih odluka openito se dijele na:

mijenjaju se sporije od promjene razine aktivnosti.

Primjeri varijabilnih trokova su energija , utroak materijala i sl..

Mjeoviti trokovi su trokovi koji imaju obiljeja i fiksnih i varijabilnih trokova. Jedan dio

tih trokova je varijabilan a drugi fiksan.

KLASIFIKACIJA TROKOVA PREMA ZNAAJNOSTI ZA DONOENJE POSLOVNIH

ODLUKA

11

Relevantne

Irelevantne

10 Meigs, R.F.,Meigs, W.B.: Raunovodstvo temelj poslovnog odliivanja, Zagreb, 1999.str. 1079 11 Cherington, J.O., Hubbard, E.D., Luthy, D.H.: Cost and Managerial Accounting, Chicago, 1985., str.26.

10

Relevantni trokovi su trokovi koji predstavljaju dio informacija koji slue kao podloga za

donoenje poslovnih odluka. Njih menaderi uzimaju u obzir pri donoenju odluka. U

relevantne trokove se ukljuuju i oportunitetni trokovi tj. trokovi izgubljene mogunosti.

Irelevantni trokovi nisu podloga za odluivanje te se iskljuuju iz analize trokova.

KLASIFIKACIJA TROKOVA PREMA MOGUNOSTI KONTROLE

Prema mogunosti kontrole od strane menadera svi trokovi se mogu podijeliti na:12

Kontrolabilni (kontrolirani) trokovi

Nekontrolabilni (nekontrolirani) trokovi

Kontrolabilni trokovi su trokovi koje odreeni menader moe kontrolirati u promatranom

vremenskom razdoblju.

Nekontrolabilni trokovi su trokovi koje odreeni menaer ne moe kontrolirati u

promatranom vremenskom razdoblju. Nad njima menader nema utjecaja pa stoga i ne moe

biti odgovoran za njih.

12 Cherington, J.O., Hubbard, E.D., Luthy, D.H.: Cost and Managerial Accounting, Chicago, 1985., str.23

11

2.3. TRADICIONALNE METODE OBRAUNA TROKOVA

Raspored i obraun trokova,odnosno obraun same proizvodnje su bitna informacija za

menadment drutva, te je stoga vano da obraun bude pravodoban i ispravan kako bi se

mogle donositi pravodobne i ispravne odluke. Sve vei broj domaih proizvodnih poduzea

imaju potrebu stalno pratiti trokove proizvodnje. Mjerenje odnosno praenje trokova

proizvodnje istodobno je temeljni preduvjet to ga valja ispuniti kako bi se moglo pokrenuti

postupak smanjivanja trokova u procesu proizvodnje. Postupak planiranja,evidentiranja,

obrauna i kontrole trokova proizvodnje odvija se u okviru definiranog sustava obrauna

trokova. Temeljne zadae sustava obrauna trokova su:

Indentifikacija trokova po prirodnim vrstama Evidentiranje i obuhvaanje trokova proizvodnje po mjestima trokova Rasporeivanje indirektnih trokova sa sporednih i pomonih mjesta trokova na

glavna mjesta trokova

Evidentiranje i obuhvaanje trokova po nositeljima trokova (proizvodima) Utvrivanje jedininog troka proizvodnje za svaki proizvod

S obzirom na nain alokacije opih trokova proizvodnje u raunovodstvenoj teoriji i praksi

razlikuju se:13

Tradicionalni odnosno klasini pristup alokaciji opih trokova proizvodnje

Suvremeni pristupi alokaciji opih trokova proizvodnje Razlika izmeu tradicionalnog i suvremenog pristupa javlja se u nainu alokacije opih

trokova proizvodnje na nositelje trokova odnosno proizvode. Dok se kod tradicionalnog

pristupa opi trokovi proizvodnje indentificiraju i prate po mjestima trokova, a zatim

alociraju putem najee jedne stope dodatka na nositelje trokova, suvremeni pristup

identificira i prati ope trokove proizvodnje po aktivnostima koje su ih uzrokovale,a zatim ih

alocira putem vie razliitih imbenika troenja na nositelje trokova.

Tradicionalni obraun trokova se moe nainiti na dva naina, ovisno o tome prate li se

trokovi po radnim nalozima ili procesima proizvodnje. Obraun trokova je potrebno

napraviti kako bi se mogla utvrditi cijena proizvodnje.

13 Lucey,T.:Costing,DP Publications, London, 1996, str. 11.

12

2.3.1. OBRAUN PO RADNOM NALOGU

Radni nalog je uobiajen nain praenja trokova proizvodnje. Obraun po radnom nalogu se

primjenjuje u proizvodnji po narudbi. Za svaki proizvod odnosno seriju istovrsnih proizvoda

ispostavlja se poseban radni nalog. Radni nalog u biti predstavlja jedinicu proizvoda ili

skupinu prepoznatljivih proizvoda koji se proizvode po odvojenim specifikacijama kupaca. 14Tako da se svaki radni nalog u ovoj vrsti proizvodnje tretira kao privredni nositelj trokova.

Proizvodnja po narudbi u praksi se javlja u dva osnovna oblika: kao pojedinana proizvodnja

i kao serijska proizvodnja.15

Kod pojedinane proizvodnje svaki radni nalog obuhvaa jedan proizvod

16. Kod serijske

proizvodnje radni nalog sadrava veu koliinu istovrsnih proizvoda.17

Postupak obrauna trokova proizvodnje po radnom nalogu moe se pojednostavljeno

prikazati na sljedei nain:

U sustavu obrauna trokova po radnom nalogu svi trokovi proizvodnje pojedinanog

proizvoda ili serije proizvoda prate se po radnom nalogu koji je otvoren za proizvod ili seriju

proizvoda. Radni nalozi predstvaljaju nositelje trokova pa se po svakom radnom nalogu

prikupljaju trokovi proizvodnje koje je radni nalog uzrokovao. Direktni trokovi proizvodnje

(trokovi direktnog materijala i rada) se izravno rasporeuju na pojedine radne naloge, a ope

trokove proizvodnje potrebno je rasporediti na pojedine radne naloge putem izabrane baze

odnosno kljua za rasporeivanje.

18

14 Gulin, D.: Obraun trokova po radnom nalogu, HZRFD, Raunovodstvo i financije 1/2000, Zagreb, str. 15 15 Grupa autora (redaktor prof. dr. F.Spaji): Raunovodstvo trgovakih drutava, HZFRD, Zagreb, 2001, str. 397. 16 Kao primjer pojedinane proizvodnje po narubi mogu se navesti primjerica brodogradnja, proizvodnja zrakoplova, graevinarstvo i sl. 17 Kao tipini primjer serijske proizvodnje navodi se proizvodnja namjetaja, proizvodnja tekstila, proizvodnja alata, odreene opreme i sl. Obraun trokova po radnom nalogu primjenjuje se i u uslunim djelatnostima i to kod servisa i odravanja, usluga montae, grafikih usluga, zdrastvenih, pravnih, raunovodstvenih i revizijskih usluga, usluga poreznog savjetovanja, usluga prijevoza i sl. 18 Homgren, Foster, Datar, Cost Accounting Prentice Hall, 2003, New Jersey, str. 102, preslik

13

INDIREKTNI TROKOVI

opi trokovi PROIZVODNJE

proizvodnje

BAZA ZA RASPORED

mjera proizvodnje

OTP

aktivnosti

NOSITELJ TROKA

Indirektni trokovi proizvodnje

RADNI NALOG

Direktni trokovi proizvodnje PROIZVOD

DIREKTNI TROKOVI

troak direktnog

troak direktnog

PROIZVODNJE

materijala

rada

Slika 2: Obraun trokova proizvodnje po radnom nalogu

Prema stupnju dovrenosti radnih naloga, postoje dvije vrste obrauna radnih naloga

privremen i konaan obraun. Privremen obraun odnosi se na sve radne naloge to su ostali

otvoreni posljednjega radnog dana u mjesecu za kojeg se obavlja obraun, odnosno kad

proizvodnja prema tima radnim nalozima nije posve dovrena, pa je treba nastaviti. Svrha je

privremenog obrauna radnih naloga rasporediti neizravne trokove na sve otvorene radne

naloge to se zateknu u proizvodnji. Konaan obraun obuhvaa sve radne naloge to su

zatvoreni do posljednjega radnog dana u mjesecu za kojeg se obavlja obraun, odnosno kad je

proizvodnja na osnovi tih radnih naloga posve zavrena.

Izravni trokovi obuhvaaju sve trokove nastale u neposrednoj proizvodnji to ih se moe

izravno povezati s odreenim proizvodom.

Vrste izravnih trokova ukljuenih u obraun radnih naloga:

osnovni materijal

pomoni materijal

rad na izradi

kooperacija.

14

Trokovi osnovnog materijala obuhvaaju sve sirovine nune za izradu proizvoda, dok

trokove pomonog materijala ine razliiti repromaterijali to sudjeluju u proizvodnom

procesu. U trokove rada (izrade) ubraja se bruto-plae svih radnika koji su neposredno

sudjelovali u proizvodnom procesu. Trokove kooperacije ine trokovi u vezi s izradom

pojedinih dijelova i sklopova za proizvod, a izrauje ih se u drugim tvrtkama.

Neizravni (opi) trokovi jesu oni to nastaju u neposrednoj proizvodnji, ali i izvan nje, a ne

moe ih se izravno povezati s odreenim proizvodom. Rasporeivanje opih trokova

sukladno radnim nalozima obavlja se uz primjenu kljueva za raspored opih trokova i

odvija se u dva stupnja. U prvome se odabire klju za raspored opih trokova, kako bi se

moglo izraunati koeficijent za raspored opih trokova. Nakon toga se u drugoj fazi, na

temelju izraunanoga koeficijenta za raspored opih trokova, rasporeuje te trokove na

osnovi pojedinih radnih naloga.

2.3.2. PROCESNI SUSTAV OBRAUNA TROKOVA

Procesni sustav obrauna trokova primjenjuje se u procesnoj proizvodnji. Osnovna

karakteristika procesne proizvodnje je neprekidno odvijanje proizvodnog procesa. U

procesnoj proizvodnji ne ispostavljaju se radni nalozi, pa iz tog razloga nije unaprijed poznata

koliina proizvoda koja se proizvodi tijekom odreenom razdoblja. Za procesnu proizvodnju

karakteristina je homogenost proizvodnje odnosno proizvodnje iste vrste proizvoda.

Procesna metoda koristi se u onim subjektima koji proizvode velike koliine homogenih

proizvoda kod kojih se ne moe identificirati jedinica proizvoda sa svojim pripadajuim

trokom. Procesna proizvodnja odvija se kroz odreeni broj faza pri emu se u okviru svake

faze odvijaju odreeni prozvodni procesi. Svaki taj proizvodni proces uzrokuje odreene

trokove proizvodnje.

Sam tijek procesne proizvodnje moe se pojednostavljeno prikazati na sljedei nain:19

19 Lucey, T.:Costing, D.P.Publications, London 1996.str 220

15

OPI TROKOVI

OPI TROKOVI

OPI TROKOVI PROIZVODNJE

PROIZVODNJE

PROIZVODNJE

prijenos prijenos prijenos

PROCES 1

PROCES 2

PROCES 3

GOTOVI

PROIZVODI

DIREKTNI TROKOVI DIREKTNI TROKOVI DIREKTNI TROKOVI

PROIZVODNJE

PROIZVODNJE

PROIZVODNJE

Slika 3: Postupak odvijanja procesne proizvodnje

Vrste procesne proizvodnje

Procesna proizvodnja najee se javlja u tri podvrste i to kao:20

Procesna proizvodnja pojedinih vrsta proizvoda

Procesna proizvodnja povezanih (srodnih) proizvoda Procesna proizvodnja proizvodno tehnoloki vezanih proizvoda (proizvodnja glavnih

i sporednih proizvoda).

Polovni subjekti koji imaju implementiranu procesnu proizvodnju pojedine vrste proizvoda,

proizvode jednu vrstu proizvoda ili vie vrsta proizvoda u kojem sluaju je rije o

proizvodima razliite vrste koji se proizvode u okviru razliitog proizvodnog procesa. Svi

trokovi proizvodnje pojedine vrste proizvoda teretit e tu vrstu proizvoda. Kod procesne

proizvodnje srodnih proizvoda javljaju se dva ili vie proizvoda koji su po svom sastavu

srodni, odnosno koji koriste iste sirovine pri proizvodnji te iji je proizvodni proces

tehnoloki povezan. Povezani proizvodi proizvode se u okviru istog proizvodnog pogona

ime se javlja problem utvrivanja trokova proizvodnje svakog od povezanih proizvoda.

20 Turk,I.:Raunovodstvo trokova, Informator, Zagreb, 1973, str. 182

16

Kod procesne proizvodnje proizvodno tehnoloki vezanih proizvoda javljaju se najmanje

dva proizvoda koji su po vrsti razliiti, ali tehnoloki povezani i do kojih se jedan proizvod

smatra glavnim proizvodom, a drugi sporednim odnosno nus proizvodom.

Procesni obraun trokova primjenjuje se u proizvodnji bezalkoholinh pia, brana, eera i

drugih prehrambenih proizvoda, proizvodnji papira, gume, stakla, proizvodnji automobila,

kompjutora i sl., vrlo se rijetko primjenjuje u uslunim djelatnostima.21

Postupak procesnog sustava obrauna trokova sastoji se od pet faza:

Faze procesnog obrauna 22

Utvrivanje kretanja fizikih jedinica proizvodnje

Izraunavanje ekvivalentnih jedinica za koliinu proizvodnje Utvrivanje trokova proizvodnje za ekvivalentne jedinice Utvrivanje ukupnih trokova proizvodnje za rasporeivanje na dovrenu i nedovrenu

proizvodnju

Rasporeivanje ukupnih trokova proizvodnje na trokove dovrene i nedovrene proizvodnje

Utvrivanje kretanja fizikih jedinica proizvodnje - u ovoj fazi utvruje se koliina

proizvodnje u poetnim zalihama proizvodnje na poetku razdoblja, koliina proizvodnje

zapoeta u tekuem razdoblju, koliina dovrene proizvodnje u toku razdoblja, te koliina

nedovrene proizvodnje na kraju razdoblja.

Izraunavanje ekvivalentnih jedinica za koliinu proizvodnje budui da u

raunovodstvenom razdoblju ukupna koliina proizvodnje nije ujedno i dovrena na kraju

razdoblja, koliina proizvodnje se iskazuje u ekvivalentnim jedinicama u svrhu izraunavanja

jedininog troka proizvoda. Putem tih ekvivalentnih jedinica nedovrena koliina

proizvodnje iskazuje se u terminima mogue dovrene koliine proizvodnje.

Utvrivanje trokova proizvodnje za ekvivalentne jedinice - u ovoj fazi utvruje se jedinini

troak ekvivalentne jedinice za svaku trokovnu katergoriju posebno. Troak direknog

materijala po ekvivalentnoj jedinici rauna se kao odnos izmeu ukupnih trokova direktnog

21 Grupa autora (redakcija prof.dr.F.Spaji): Raunovodstvo trgovakih drutava, HZRFD, Zagreb 2001.str 98 22 Horngren, Foster, Datar: Cost Accounting, Prentice Hall 2003.str593

17

materijala i koliine ekvivalentnih jedinica utvrenih za direkni materijal. Isto moemo rei za

troak direktnog rada i opi troak proizvodnje.

Utvrivanje ukupnih trokova proizvodnje za rasporeivanje na dovrenu i nedovrenu

proizvodnju ukupni trokovi proizvodnje sastoje se od trokova proizvodnje iskazanih kao

poetne zalihe proizvodnje i trokova proizvodnje nastalih tijekom razdoblja.

Rasporeivanje ukupnih trokova proizvodnje na trokove dovrene i nedovrene proizvodnje

nakon to se utvrdi jedinini troak po ekvivalentnoj jedinici za svaku trokovnu kategoriju,

utvruje se iznos trokova proizvodnje koji se odnosi na dovrenu i na nedovrenu

proizvodnju. Utvreni troak direktnog materijala, direktnog rada i opi troak proizvodnje po

ekvivalentnoj jedinici mnoi se s koliinom ekvivalentnih jedinica koja se odnosi na dovrenu

(nedovrenu) proizvodnju u cilju izraunavanja iznosa trokova dovrene (nedovrene)

proizvodnje.

Raunovodstveni tijek trokova proizvodnje u procesnoj proizvodnji prati redoslijed faza

odvijanja procesne proizvodnje, to se moe ilustrirati sljedeim prikazom:23

23 Horngren, Harison: Accounting, Prentice Hall 1989.str 898

18

Proces

mijeanja

Proces

Direktni materijal

oblikovanja

Direktni rad

OTP

Proces

Gotovi

Trokovi prodanih

grijanja

proizvodi

proizvoda -

rashodi

Trokovi uprave

Trokovi razdoblja -

Trokovi

rashodi

prodaje

Slika 4: Raunovodstveni postupak evidentiranja trokova u procesnom sustavu

2.3.3. PREDNOSTI I NEDOSTACI TRADICIONALNIH METODA

Osnovni nedostaci tradicionalnog pristupa praenja trokova su:

problem procjenjivanja opih trokova, sposobnost procjenjivanja potrebnog prilikom alokacije i rasporeda na mjesta

troka,

izbor metode po kojoj se trokovi rasporeuju na mjesta trokova,

procjenjivanje direktnih sati rada i/ili sati rada stroja u svrhu izraunavanja stope apsorpcije opih trokova,

19

nain na koji se postupa s administrativnim trokovima, trokovima prodaje i distribucije,

pre- i pod- apsorpcija fiksnih opih trokova.

Iako tradicionalni sustavi imaju brojne nedostatke velika prednost u odnosu na suvremene

sustave je jednostavnost primjene, pogotovo danas kod jednostavno radno intenzivnih

proizvodnji u manjim tvtkama i to u sluajevima kada se ne zahtjeva znaajnija tonost

rasporeda trokova proizvodne reije.

20

3. ABC MODEL KAO SUVREMENA METODA OBRAUNA TROKOVA

3.1. POECI RAZVOJA ABC

Prvi pokuaji provedbe jednostavnih oblika obrauna trokova procesa zabiljeeni su na

amerikom podruju jo 1940. godine, kada je poduzee pod nazivom Caterpillar razvilo

sustav obrauna trokova temeljen na aktivnosti. Nadalje, 1950. godine Longmann i Schiff su

teoretski postavili slian sustav,nazivajui ga obraun trokova funkcije. ezdesetih godina

prolog stoljea poduzee General Eletric pokualo je ope trokove dodijeliti pojedinim

aktivnostima, definirajui pojam aktivnosti kao posao koji uzrokuje trokove. 1971.godine je

Staubus takoer na teoretskoj osnovi pokuao razviti slian koncept, sagledavajui sve interne

uinke u poduzeu kao nositelje trokova. Rad koji je obiljeio poetak razvoja obrauna

trokova procesa objavili su Miller i Volman 1985.godine pod nazivom The hidden factory24

1987.godine Johnson i Kaplan idu korak dalje te u svojoj knjizi Relevance Lost:The Rise and

Fall of Management Accounting

.

Autori naglaavaju tezu da su mnogobrojne raznovrsne transakcije koje se odvijaju u

poduzeu uzrok visokih opih trokova.

25

24 Miller,Vollmann, The hidden factory,HBR,September/October 1985str 142 25 Johnson, Kaplan , Relevance Lost:The Rise and Fall of Management Accounting, Harvard Business School Press, Boston,1991.

opisuju postupak obrauna trokova procesa,koji

predstavlja osnovu za sva daljna objavljivanja na ovu temu.

3.2. FAZE RAZVOJA

Razvoj obrauna trokova moe se saeti u etiri faze , tj. govorimo o etiri generacije

autora.

Prvu generaciju zastupaju Cooper i Kaplan, kojima je cilj ove metode prvenstveno

izraunavanje tonih cijena kotanja. Naglasak stavljaju na uzronike kotanja odnosno

naglaavaju upotrebu veeg broja kljueva, neovisnih o volumenu, koji postaju sredstvo

upravljanja i kontrole trokova.

21

Druga faza razvoja poboljava neke nedostatke prve faze,te panju usmjerava na procese, koji

postaju predmetom kontinuiranog poboljanja. Vie se ne naglaava kalkulacija kao osnovna

svrha obrauna ve upravljanje trokovima procesa. No procesi su se definirali vrlo usko i

nedovoljno su povezani.

U treoj generaciji procesi se definiraju puno ire. Procesi se klasificiraju na one koji stvaraju

novu vrijednost za kupca od onih koji ju ne stvaraju.

Posljednih godina razvija se etvrta generacija. Novi koncepti upravljanja stavljaju na

naglasak s jedne strane na poveanje vrijednosti za dioniare, ne zanemarujui pri tom kupce

kao i koncept upravljanja potpunom kvalitetom.

3.3. POJAM I DEFINICIJA ABC

Suvremeni uvjeti proizvodnje, obavljanja usluga i poslovanja openito zahtjevaju koritenje

novih metoda menadmenta. Novo poslovno okruenje ogleda se u sve teem postizanju

konkurentnosti, teem osvajanju i zadravanju poloaja na tritu, poveanju razliitosti

meusobno zamjenjivih prozvoda, sve sofisticiranije izvoenje aktivnosti i sve sloenijim

proizvodima i uslugama. Sve to dovodi do problema upravljanja trokovima i utjecaj trokova

na konkurentsku sposobnost i profitabilnost. U postizanju trokovne efikasnosti klasini

pristupi planiranju i kontroli trokova nedaju zadovoljavajue rezultate. Osnovni razlozi tome

su to u suvremenim uvijetima:

Neizravni trokovi reije esto nadmauju sve ostale trokove

Poveana raznovrsnost proizvoda i usluga jednog poduzea dovodi do problema nepreciznog rasporeda neizravnih trokova, to stvara pogrenu sliku o ukupnim

trokovima po jedinici proizvoda

U sloenim procesima uzroci trokova sve se tee otkrivaju pa je teko upravljati trokovima

Radi poboljanja upravljanja trokovima u posljednjih se petnaestak godina naglaeno razvija

metod apraenja i rasporeivanja trokova utemeljena na aktivnosti.

22

Razlozi uvoenja ABC metode kao suvremenog sustava za obraun trokova:

Zbog sve vee sloenosti proizvodnog programa poduzea (potreba za razliitim proizvodima,s obzirom na sve veu probirljivost potroaa)

Zbog sve veeg udjela opih trokova u sastavu ukupnih trokova proizvoda Zbog sve vee odgovornosti to se tie donoenja bitnih,stratekih odluka o cijenama

proizvoda i trokovima, procesnim tehnologijama itd., a kod ega iskrivljenje

informacije o trokovima mogu voditi i esto vode u neeljenom smjeru

Obraun trokova na temelju aktivnosti je koliko suvremeni pristup, toliko i inovativan

sustav,tj. metoda obrauna,ali i upravljanja trokovima. Pojam ABC je uao u literaturu 1988.

godine a potom je bilo potrebno nekoliko godina da doivi svoju praktinu primjenu.

ABC metoda predstavlja suvremenu alternativu tradicionalnom pristupu upravljanja

trokovima. Nije rije o eksperimentalnoj metodi, nego vrlo uspjenoj praktinoj metodi, koja

drukije prati trokove oslanjajui se na raspoloive resurse, poslovne procese i aktivnosti

koje se obavljaju,a ne na mjesta troka. Ova suvremena metoda obrauna trokova odupire se

stajalitu da je obujam proizvodnje glavni pokreta trokova. Trokove uzrokuje niz

imbenika koji su povezani sloenim vezama, pri emu ne treba podcjenjivati utjecaj

ekonomije obujma.

Sustav obrauna trokova na temelju aktivnosti R.Cooper 26

Obraun trokova na temelju aktivnosti u biti eliminira koncept opih trokova. Svi trokovi

nastaju iz jasnog razloga radi kojeg treba u budetu predvidjeti izdatke. Svi trokovi imaju

svoje pokretae. Ponekad je pokreta dodatna prodaja, ili poveani obujam proizvodnje; tada

imamo tradicionalne varijabilne trokove. Ali pokreta trokova je esto koritena poslovna

povrina izraena u etvornim stopama, ili broj linija proizvoda, regionalnih ureda,

dobavljaa. Broj proizvodnih jedinica, alternativno koritenje energije, istraivanje novih

proizvoda, ili neto drugo to nije izravno vezano na obujam proizvodnje .

definira kaoizvanredno

precizan) toan sustav obrauna trokova, s pomou kojeg se utvruju trokovi proizvoda na

temelju kauzalno povezanih aktivnosti potrebnih za proizvodnju proizvoda. Obraunom

trokova na temelju aktivnosti utvruju se trokovi proizvoda koristei vie razliitih mjerila

aktivnosti, kojima se izraavaju koliine inputa utroenih za proizvodnju nekog dijela .

27

26 R.Cooper,When Lean Enterprises Collide, Competing throught Confrontation,Boston, 1995., str.347 27 C.G.Thor,The Measures of Success,Creating a High Perfoming Organization, New York etc., 1994., str.79

23

Zavisno od vremenskog horizonta fiksni trokovi mogu poprimiti i obiljeje varijabilnih. Zato

efektivan sustav za mjerenje i obraun trokova proizvoda mora identificirati i raspodijeliti na

aktivnosti, a potom i na proizvode sve trokove kompleksnosti. A to upravo i ini obraun

trokova na temelju aktivnosti.

ABC metoda upravljanja trokovima na temelju aktivnosti posebnu panju posveuje opim

trokovima proizvodnje nastojei ih to objektivnije alocirati na nositelje trokova. Glavna

osnovica za obraun i upravljanje trokovima su, kao to i samo ime modela kae (Activity-

based costing), aktivnosti. Naime, po ovom modelu aktivnosti konzumiraju resurse, a

proizvodi konzumiraju aktivnosti, to bi znailo da resursi potrebni za izvoenje odreenih

aktivnosti rezultiraju trokovima koji se preko aktivnosti rasporeuju na pojedine proizvode.

trokove ne stvaraju proizvodi, nego aktivnosti koje troe resurse pa se kontrola trokova

provodi preko kontrole aktivnosti.

U ovoj se metodi za raspored trokova (i upravljanje trokovima) uspostavlja vrsta veza

izmeu uzroka i nastanka troka. U tu su svrhu postavljeni elementi i pojmovi:

Resurs - ekonomski element primijenjen za realizaciju perfomanse aktivnosti

(npr.plae i materijal)

Indikator resursa - pokazuje u kolikoj su mjeri resursi konzumirani od strane odreene aktivnosti,te predstavlja bazu za praenje resursa do aktivnosti. Neki od

indikatora resursa su postotak vremena ljudskog rada potroenog na svaku aktivnost,

broj sati potroenih KW po aktivnosti...

Aktivnost djelovanje unutar neke organizacije, skup akcija koje se koriste za ciljeve ABC unutar neke organizacije

Indikator aktivnosti slue za dodjelu aktivnosti trokovnim objektima, odnosno njima se odreuje koliko se aktivnosti treba provesti za izradu proizvoda ili usluga

Trokovni objekt - moe biti proizvod, usluga, ugovor,klijent ili bilo koja druga jedinica rada za koju je potrebno odvojeno mjerenje troka.28

28 Raffich,N. And P.B.B.Turney, Glossary of Activity Based Management, 1991., str. 53. do 63

24

Slika 5: Pojednostavljeni postupak dodjeljivanja trokova po ABC metodi29

29 Belak, V.: Raunovodstvene informacije za menadment utemeljene na aktivnostima, RRIF, br. 9/2004.

Sustav dodjeljivanja i praenja neizravnih trokova i ukupnih trokova po aktivnostima u

osnovi djeluje tako da se trokovi neizravnih resursa dodjeljuju aktivnostima primjenom

prvog stupnja trokovnih indikatora ili trokovnih prijenosnika. U drugom stupnju trokovi

aktivnosti dodjeljuju se trokovnim objektima primjenom drugog stupnja trokovnih

indikatora. Trokovni indikatori prvog stupnja dodjeljuju trokove resursa onim aktivnostima

za koje se pretpostavlja da su ih prouzroile. U tom postupku je najvanije pronai stvarne

uzronike trokova,kako bi se kasnije na njih moglo utjecati. Trokovni indikatori drugog

stupnja dodjeljuju trokove aktivnosti onim trokovnim objektima koji su se sluili tim

aktivnostima. Izravni trokovi dodjeljuju se izravno trokovnim objektima. U sloenijim

procesima moe se oekivati veliki broj razliitih aktivnosti.

25

Radi lakeg dodjeljivanja trokova aktivnosti se rangiraju u nekoliko razina:30

Aktivnosti na razini jedinice proizvoda ili usluge - trokovi na ovoj razini su trokovi koji su proporcionalni broju jedinica uinka. U te trokove se ubrajaju:

trokovi energije, trokovi odravanja strojnih kapaciteta, trokovi podrke i sl.

Aktivnosti na razini serije to su aktivnosti kao to su davanje narudbi u nabavi, podeavanje strojeva za cijelu seriju i sl..

Aktivnosti na razini vrste proizvoda to su aktivnosti vezane uz odreenu vrstu proizvoda kao to su oblikovanje proizvoda, reklamiranje proizvoda, nuenje

proizvoda i slino.

Aktivnosti na razini organizacijske podrke to su aktivnosti kao to su upravljanje proizvodnjom, upravljanje poduzeem,osiguranje imovine,ienje radnih

prostora,odravanje raunalne mree i slino.

Dodjeljivanje neizravnih i izravnih trokova trokovnim objektima po ABC metodi prikazuje

slika 6.

Slika 6: Dodjeljivanje neizravnih i izravnih trokova proizvodima i uslugama po ABC metodi

30 Cooper, R., 1990, pp. 4. do 14.

26

Kod razvoja i primjene sustava obrauna trokova na temelju aktivnosti mora se voditi rauna

o odreenim pravilima. Prema Kaplanu i Cooperu imamo tri osnovna pravila:

Usmjerenost na skupe resurse Naglasak na one resurse ija potronja znatno varira po proizvodima odnosno

njihovim tipovima. Pritom treba istraiti sve bitne razliitosti.

Usmjerenost na one resurse ija zakonitost potranje nije u vezi s tradicionalnim mjerilima alokacije trokova,odnosno kljuevima, kao to su : izravni rad,

vrijeme procesiranja, ili utroeni materijali.

Ciljevi ABC metode

Transparentnost Efikasnost Podrka stratekim odlukama Kontinuirano poboljanje procesa

Jedan od osnovnih ciljeva ABC metode je vea trasparentnost trokova,posebice opih

trokova. Vea transparentost trokova utjecat e i na ponaanje zaposlenih u smislu vee

odgovornosti. Poveana transparentnost upuuje u kojim podrujima se mogu poduzeti

odgovarajue mjere za poveanje efikasnosti. Kada menadment raspolae tonim

informacijama o profitabilnosti pojedinih proizvoda onda je lake i sigurnije promiljati

strateke opcije poslovanja. Pored trokova ,ova metoda obrauna mjeri vrijeme i kvalitetu

izvoenja procesa,to je ujedno i osnova za kontinuirano poboljanje procesa.

3.4. ODLUKA O UVOENJU ABC METODE I MOGUI OTPORI

Za odluku o uvoenju ABC metode u poslovanje bitno je utvrditi nekoliko kljunih imbenika

o poslovnom subjektu o kojima e ovisiti projekt uvoenja i funkcioniranja ove metode:

Gospodarsku djelatnost unutar koje se subjekt nalazi ime se poslovni subjekt bavi i koji su mu ciljevi Veliinu poslovnog subjekta Broj zaposlenika Organizacijsku strukturu

27

Pravni oblik Koje su to usluge koje subjekt prua Postojei model upravljanja trokovima

Mogui otpori provedbi ABC sustava

Razlozi za otpore su vrlo razliiti, a posebno valja istaknuti sljedee:

Bojazan da e se promijeniti postojea struktura ovlasti Bojazan da se otkrije neefikasnost postojee prakse koja je bila skrivena kroz

primjenu tradicionalnih sustava obrauna trokova

Bojazan zaposlenika da e ostati bez posla Privikavanje na novi sustav Bojazni da e se raspoloive informacije koristiti protiv ustaljenih odnosa prema

drugima

Strahovanja da e novi sustav izmijeniti temeljna pravila za utvrivanje profita i kao posljedica toga dovesti do smanjenja plaa

Stvaranja napetosti Jednostavno zato to se radi o uvoenju neega novog, to nuno dovodi do

promjene ponaanja

Opravdanost za implementaciju ABC metode postoji ako su ispunjeni neki od sljedeih

uvjeta:

Opi trokovi proizvodnje predstavljaju znaajan iznos u strukturi ukupnih trokova proizvodnje, a njihova alokacija na nositelje trokova provodi se putem jedne ili

najvie dvije stope dodatka odnosno baza za alokaciju

Svi ili veina opih trokova proizvodnje identificirani su kao trokovi jedinica outputa

Proizvodi koriste razliite resurse zbog razlike u opsegu proizvodnje, procesima,veliini serije proizvodnje ili kompleksnosti samog proizvoda

Proizvodi za iju je proizvodnju i prodaju kompanija dobro opremljena ostvaruju nisku dobit, dok proizvodi za iju je proizvodnju i prodaju kompanija slabije

opremljena ostvaruju visoku dobit

28

3.5. PREDNOSTI I NEDOSTACI ABC METODE

Prema Kaplanu i Atkinsonu smatra se da je upotrebljivost ABC metode najvea kod

odluivanja u poduzeima koja imaju razliite proizvodne procese i koja proizvode na tisue

razliitih vrsta proizvoda.

PREDNOSTI

Odluivanje o prodajnim cijenama

Odluivanje o zamjeni proizvoda

Odluivanje o preoblikovanju proizvoda

Poboljanje procesa i poslovnih strategija

Tehnoloka ulaganja

Naputanje proizvoda

Odluivanje o prodajnim cijenama - ABC metoda poboljava odluivanje o prodajnim

cijenama u sljedeim sluajevima:

1. Tradicionalno raasporeivanje opih trokova (preko direktih sati rada) vrlo malo utjee na razliku u trokovnoj cijeni izmeu proizvoda koji se proizvode u serijama i

posebnih proizvoda. Ovi posljednji bi morali imati viu trokovnu i slijedom toga

prodajnu cijenu, jer u pravilu zahtjevaju vee trokove razvijanja proizvoda,

materijala, rada i sl.

2. Dodatnu narudbu treba analizirati pomou kalkulacije trokova temeljene na aktivnosti. Prihvaanje dodatnih narudbi na osnovi kratkoronih dodatnih trokova

moe smanjiti dobitak poduzea. Izraunavanje trokovne cijene proizvoda, odnosno

nove narudbe je jedina osnovica za utvrivanje prodajnih cijena. Na tu osnovicu treba

obraunati jo i odgovarajui dobitak.

29

3. Kod odreivanja prodajnih cijena treba uraunati i trokove koji nastaju za pojedinog kupca. Neki kupci zahtjevaju dodatnu kvalitetu proizvoda, posebne uvjete plaanja,

posebnu dostavu itd., to znai da treba dodatne trokove ukalkulirati tim kupcima.

Odluivanje o zamjeni proizvoda - ABC metoda omoguuje prodavaima da kupcima

prikau kako njihovi zahtjevi za posebnostima u proizvodu utjeu na njihovu cijenu. Kupci e

tako moi razmisliti o zamjeni posebnog (ali znatno skupljeg) proizvoda postojeim (ipak

znatno jeftinijim) proizvodom.

Odluivanje o preoblikovanju proizvoda mnogi proizvodi su preskupi jer nisu dobro

oblikovani. Oni koji razvijaju proizvode esto ih oblikuju s gledita njihove upotrebljivosti, a

manje vode rauna o sloenosti proizvodnje, novim dobavljaima, novim i sloenim

sastavnim dijelovima i o njihovu utjecaju na trokove proizvodnje. 80 posto trokova je

odreeno u razdoblju oblikovanja proizvoda pa je stoga razumljivo da se pokuava ovladati

trokovima u razdoblju kada se proizvod oblikuje. Poto kupac odreuje cijenu, kvalitetu i

upotrebljivost proizvoda njemu je prilagoeno kalkuliranje ciljanih trokova.

Poboljanje procesa i poslovnih strategija tradicionalno raunovodstvo temelji se na

specifikaciji materijala, koja prikazuje potrebne materijalne sastavne dijelove proizvoda. ABC

metoda, meutim, po proizvodima pored materijala i poluproizvoda prikazuje elemente

aktivnosti. Poduzee e tako lake iskljuiti one aktivnosti koje malo ili nita ne pridonose

vrijednosti proizvoda. Nije dovoljno analizirati samo aktivnosti i pripadajue trokove u

proizvodnji jer ABC metoda je vana za planiranje i upravljanje neproizvodnim trokovima

(uprave, nabave, prodaje, razvoja).

Tehnoloka ulaganja bit suvremene raunalno proizvedene opreme je u tome da

omoguuje prilagodljivu proizvodnju i odrava uinkovitost tekue vrpce. Metoda ABC

omoguuje utvrivanje trokova aktivnosti, kao to su: promjena proizvodnje, planiranje

proizvodnje, nadzor kvalitete, premjetanje materijala, oblikovanje proizvoda i sl. i stoga

olakava odluivanje o ulaganjima u raunalnu tehnologiju koja te trokove znatno smanjuje.

Naputanje proizvoda ako poduzee s ispravljanjem prodajnih cijena, preoblikovanjem i

zamjenom proizvoda te poboljanjem procesa ne moe poboljati profitabilnost tih proizvoda.

Poslovodstvo se mora suoiti s dvojbom dali ukinuti proizvod ili ne. Odluka o prestanku

proizvodnje nekog proizvoda nije laka, jer poduzeu moe uzrokovati jo vei gubitak. Mora

se potovati kriterij da se ukidanje proizvoda isplati samo tada kada je doprinos za pokrie

30

trokova proizvoda manji od njegovih izravnih stalnih trokova. Poslovodstvo poduzea se

mora upitati, kada ukida neki proizvod, uslugu ili odjel to to ukidanje znai za druge

aktivnosti u poduzeu.

NEDOSTACI

Dvojbena novost metode

Problemi uvoenja u praksu

Subjektivnost

Dvojben utjecaj na smanjenje trokova

Smanjuje odgovornst za trokove

Primjerenost za vea poduzea

Dvojbena novost metode u njemakoj raunovodstvenoj teoriji i praksi je ve dugo vremena

proznat koncept rasporeivanja opih trokova na nositelje kakav sadri metoda ABC. Stoga

se ne treba uditi tome da u praksi neka poduzea koriste ABC metodu, usprkos tome to su o

njoj uli vrlo malo.

Problemi uvoenja u praksu poduzea pri uvoenju metode ABC imaju sljedee probleme:

Zahtjeva velike trokove, budui da poduzea najee moraju uzeti savjetnike

Treba pribaviti odgovarajue podatke (posebno za uzronike trokova aktivnosti)

Aktivnosti prelaze granice odijela i podruja odgovornosti poduzea

Druge promjene u poduzeu imaju prednost

Zahtjeva mnogo radnog vremena raunovoa

Subjektivnost utvrivanje aktivnosti i s time povezanih trokova najee se odvija na

osnovi razgovora s poslovoama i radnicima. To znai da ABC metoda nije osloboena

problema subjektivnosti.

31

Dvojben utjecaj na smanjenje trokova rasporeivanje opih trokova na osnovi onih koji

uzrokuju trokove aktivnosti jo ne znai da e poduzee smanjenjem broja uzronika zaista

ostvariti nie trokove.

Smanjuje odgovornst za trokove ABC metoda je znaajna za utvrivanje trokova po

proizvodima a ne za utvrivanje trokova po odgovornosti, budui da mjesta nastanka

trokova nadomjeta aktivnostima.

Primjerenost za vea poduzea ABC metoda je korisna za poduzea koja imaju razliite

proizvodnje i proizvode brojne inaice nekih proizvoda kao i za poduzea koja djeluju u

suvremenim proizvodnim okolnostima. Za klasina i manja proizvodna poduzea moglo bi se

dogoditi da su trokovi uvoenja ABC metode vei od njenih koristi.

3.6. DIZAJNIRANJE ABC METODE

Najvei izazov kod dizajniranja ABC modela je odabrati trokovne indikatore. Za odabir

trokovnih indikatora potrebno je tono identificirati uzronike aktivnosti i odabrani uzronici

aktivnosti predstavljaju trokovne indikatore. Nije potrebno stvarati veliki kompleksan ABC

model koji ima veliki broj aktivnosti jer on je onda skuplji za dizajnirati i odravati.

Dizajniranje ABC metode se radi u etiri isprepletena koraka koji se sastoje u sljedeem:31

Identifikacija aktivnosti neophodnih za proizvodnju proizvoda

Dodjeljivanje trokova resursa aktivnostima

Identifikacija proizvedenih proizvoda

Povezivanje trokova aktivnosti sa proizvodima preko indikatora trokova aktivnosti

31 Cooper R., Kaplan R.S.., Lawrence M.S., Eileen M., Oehem R.M., Implementing Activity- Based Cost Management, Institute od Management Accountants 1999, str. 14

32

U prvom koraku moramo identificirati aktivnosti koje su neophodne za proizvodnju

proizvoda.Moemo mi identificirati veliki broj aktivnosti ali trebamo paziti na visinu

mjerenja trokova za ABC metodu.

U drugom koraku trokovi resursa moraju biti dodijeljeni aktivnostima. Mogu se dodjeljivati

aktivnostima na tri naina:32

Direktnim zaraunavanjem

Procjenom Arbitrarnom alokacijom

Direktnim zaraunavanjem mjeri se stvarno koritenje resursa po aktivnostima, te se

primjenjuje kada se odreeni troak moe neposredno vezati uz odreenu aktivnost. Dodjela

trokova direktnim zaraunavanjem je skup, ali ujedno i najtoniji nain dodjele trokova. Za

dodjeljivanje trokova procjenom potrebno je pomou upitnika ili drugih tehnika istraivanja

utvrditi stope iskoritenosti resursa od strane aktivnosti i primijeniti ih kao uzronike.

Ako se neki resurs troi izvoenjem vie aktivnosti potrebno je utvrditi omjer njihove

potronje koji e to preciznije odraavati koristi koju pojedina aktivnost ima od odreenog

resursa. Neki trokovi mogu imati brojne uzronike, ali se u tom sluaju koriste samo oni koji

su najrelevantniji. Oni se odreuju ispitivanjem zaposlenika koji su najblie upoznati s

odreenom aktivnosti kako bi upravo oni ukazali na faktor koji najvie utjee na vrijeme i

napor koju aktivnost iziskuje.

Arbitrarna alokacija dizajneri ABC modela koriste u sliajevima kada ne postoji nikakav

ispravan nain da izvri procjena resursa koritenih po jednoj aktivnosti. Upotrebu arbitrarne

alokacije treba minimalizirati kada je god to mogue jer ona ne poboljsava razumijevanje

ekonomike aktivnosti

U treem koraku se identificiraju proizvedeni proizvodi,bitno je identificirati sve outpute jer

ukoliko doe do isputanja odreene kategorije outputa na preostale outpute e se raspodijeliti

previe trokova to e rezulitati netonim informacijama

U etvrtom koraku se povezivaju trokovi aktivnosti sa proizvodima preko indikatora

trokova aktivnosti. Trokovi aktivnosti mogu se povezati sa outputima na ista tri naina kao i

32 C'O Guin, M.: The Complete Guide to Activity Based Costing, Prentice Hall, 1991., str. 82

33

to se trokovi resursa dodjeljuju aktivnostima. Prema Cooperu i Kaplanu razlikuje se

nekoliko tipova indikatora trokova aktivnosti:33

Indikatori transkacije

Indikatori trajanja

Indikatori inteziteta

Indikatori proces

33 Kaplan, R., Cooper, R.: Cost & Effect, Harvard Business School Press, Boston, 1998

34

4. IMPLEMENTACIJA ABC METODE U PODUZEU KRAGI D.O.O.

4.1. KRAGI D.O.O.

Kragi d.o.o. je tvrtka osnovana u Splitu 1990 godine. Osnovna djelatnost tvrtke je

proizvodnja kupaonskog namjetaja visoke kvalitete i modernog dizajna kao i cjelovito

opremanje kupaonica. Tvrtka zapoljava 70 djelatnika. Proizvodni pogon nalazi se u Dicmu,

nadomak Splita. Uz glavni proizvodni pogon smjeten je prodajni centar te glavno sjedite

tvrtke. Godinja prodaja u 2011 godini je bila preko 6 000 000 eura. Tvrtka organizira vlastiti

prijevoz s preko 13 vozila. Kvaliteta proizvodnje potvrena je ISO 9001 standardom.

Pogon raspolae sa najsuvremenijim strojevima i bogatim iskustvom u obradi i krojenju.

35

4.2. OBRAUN TROKOVA PO TRADICIONALNOJ METODI

Poduzee Kragi d.o.o. alocira trokove po tradicionalnoj metodi. Kao klju rasporeda

neizravnih trokova se uzimaju ukupni izravni trokovi. Prikazat emo nekoliko proizvoda iz

proizvodnog asortimana te izraunati proizvodnu cijenu za svaki od odabranih proizvoda.

Jedinina mjera je komad.

Tablica.1 Kalkulacija proizvoda - obraun izravnih trokova i raspored neizravnih trokova (klju za

raspored: ukupni izravni trokovi). Razdoblje: 01.01 2011. - 30.12. 2011.

PROIZVOD

IZRAVNI MATERIJAL

IZRAVNI RAD

IZRAVNI STROJEVI

UKUPNO IZRAVNI TROKOVI

1 KUP.ORMARI MIA 2 259,76 41,50 7,54 308,80 2 KUP.ORMARI MIA 1 181,85 30,50 4,94 217,29 3 KUP.ORMARI LUCE 1 174,25 33,50 4,94 212,69

4 KUP.ORMARI LUCE 1 (BEZ VRATA) 86,28 28,00 4,42 118,70

5 KUP.ORMARI LUCE 1 (BEZ OGLEDALA) 146,30 32,00 4,94 183,24

6 KUP.ORMARI PV 85 (DONJI DIO BEZ UM) 164,41 34,00 5,20 203,61

7 KUP.ORMARI PV 85 (GORNJI DIO) 187,74 23,50 2,86 214,10

8 KUP.BLOK AQUA 65 (GORNJI DIO BEZ ORM) 127,41 24,50 2,86 154,77

9 KUP.BLOK AQUA 65(DONJI DIO BEZ UMIV) 168,88 36,50 5,20 210,58

10 KUP.BLOK AQUA 75 (GORNJI DIO 1 ORM) 184,80 39,00 5,20 229,00

11 KUP.BLOK AQUA 75(DONJI DIO BEZ UMIV) 184,80 36,50 5,20 226,50

Tablica nam pokazuje koliinu ukupnih izravnih trokova za svaki proizvod pojedinano, a

ukupni izravni trokovi za ovo poduzee se sastoje od izravnog materijala, izravnog rada i

izravnih strojeva. Najvei ukupni izravni trokovi su za kup. ormari MIA 2 i iznose 308.80

kn po komadu, a najmanji su za kup. Ormari LUCE 1 (bez vrata) i iznose 118,70 kn po

komadu.

36

Tablica.2 Kalkulacija proizvoda - obraun izravnih trokova i raspored neizravnih trokova (klju za

raspored: ukupni izravni trokovi). Razdoblje: 01.01 2011. - 30.12. 2011.

UKUPNO NEIZRAVNI TROKOVI KN/KOM

UEE NEIZRAVNIH TROKOVA NA MATERIJAL

UEE IZRAVNIH I NEIZRAVNIH TROKOVA NA MATERIJAL

PROIZVODNA CIJENA/KOM

72,66 27,97% 46,85% 381,46 51,13 28,12% 47,60% 268,42 50,05 28,72% 50,78% 262,74 27,93 32,37% 69,95% 146,63 43,12 29,47% 54,72% 226,36 47,91 29,14% 52,98% 251,52 50,38 26,83% 40,87% 264,48 36,42 28,58% 50,06% 191,19 49,55 29,34% 54,03% 260,13 53,88 29,16% 53,08% 282,88 53,30 28,84% 51,40% 279,80

U nastavku tablice prikazani su nam ukupni neizravni trokovi za svaki od prethodno

navedenih proizvoda. Ukupnim zbrajanjem ukupnih izravnih trokova u prethodnoj tablici i

ukupno neizravnih trokova dobije se proizvodna cijena po komadu. Najvei ukupni trokovi

su za kup.ormari MIA 2 iznosi 381,46, a najmanji ukupni trokovi su za kup. ormari LUCE

1 ( bez vrata).

4.3. OBRAUN TROKOVA PO ABC METODI

Kod oblikovanja ABC modela potrebno je ustanoviti koje aktivnosti su nam potrebne za

proizvodnju proizvoda. U model treba biti uvrten optimalan broj aktivnosti kako model ne bi

bio previe kompliciran ili neuinkovit. Prilikom identifikacije aktivnosti bitno je izabrati sve

relevantne aktivnosti koje su glavni generatori trokova. Radi lake operativne primjene,

aktivnosti se definiraju na dvije razine: makroaktivnosti koje se radi pojednostavljenja

kalkuliranja trokova oslanjaju na funkcionalnu podjelu organizacije i mikroaktivnosti.

37

Tablica 3. Definiranje aktivnosti

VRSTE AKTIVNOSTI 1. UPRAVA 2. PRODAJA

Distribucija proizvoda

Kontakt s korisnicima

Obraun trokova 3. NABAVA

Kontakti s dobavljaima

Nabava inputa

Prikupljanje ponuda dobavljaa

Kontrola kvalitete inputa 4. FINANCIJE

Obrada rauna dobavljaa

Obrada rauna kupaca

Plaanje

Naplata 5. KNJIGOVODSTVO

Materijalno knjigovodstvo

Knjigovodstvo kupaca

Knjigovodstvo dobavljaa

Knjigovodstvo plaa

Obrauni poreza

Izrada izvjea 6. PROIZVODNJA

Transport

Nadgledanje proizvodnje

Izvedba procesa proizvodnje

Strojna priprema proizvodnje

38

Kada smo identificirali aktivnosti pristupamo dodjeljivanju trokova resursa aktivnostima

putem indikatora resursa a oni slue da bismo utvrdili koliko je koja aktivnost utjecala na

troenje resursa. Ovi iznosi trokova su preuzeti iz bruto bilance poduzea.

Tablica 4: Vrste trokova resursa i uzronici trokova resursa

VRSTE TROKOVA IZNOS UZRONICI

Troak administracije i uredski troak

194.534,30 Koritenje uredskih resursa

Energenti 537.632,09 Utroeno gorivo

Amortizacija 1.010.847,90 Potroeni resursi

Ambalaa i pakiranje 16.124,00 Ambalaa po komadu

Osiguranje 310.770,87 Vrijednost imovine

Prodaja i marketing 338.574,75 Prihod

Komunalije 247.890,31 Po m2 ili m3

Trokovi prijevoza 2.215.892,17 Prijeeni kilometri

UKUPNO 4.872.266,39

U sljedeoj tablici prikazana je korelacija izmeu aktivnosti sa trokovima, to znai da

simbol X oznaava u kojim su aktivnostima nastali pojedini trokovi. Odreuje se

meuovisnost aktivnosti i trokova resursa, odnosno utvruje koji se resursi troe izvoenjem

pojedine aktivnosti.

39

Tablica 5: Matrica ovisnosti trokova resursa i makroaktivnosti

TROKOVI

Tro

ak

adm

inis

trac

ije i

ured

ski t

roa

k

Ene

rgen

ti

Am

ortiz

acija

Am

bala

a i

paki

ranj

e

Osi

gura

nje

Prod

aja

i mar

ketin

g

Kom

unal

ije

Tro

kov

i pri

jevo

za

AKTIVNSOTI

Uprava X X X X X

Prodaja X X X X X X

Nabava X X X X X

Financije X X X X

Raunovodstvo X X X X

Proizvodnja X X X X X X X

40

Tablica 6: Matrica ovisnosti trokova resursa i aktivnostima s izraunatim postocima

TROKOVI

Tro

ak

adm

inis

trac

ije i

ured

ski t

roa

k E

nerg

enti

Am

ortiz

acija

Am

bala

a i

paki

ranj

e

Osi

gura

nje

Prod

aja

i mar

ketin

g

Kom

unal

ije

Tro

kov

i pri

jevo

za

AKTIVNOSTI

Uprava 17 % 4% 8% 1% 3%

Prodaja 25% 6% 5% 100% 6% 25%

Nabava 22% 5% 4% 7% 25%

Financije 15% 2% 3% 1%

Raunovodstvo 16% 3% 3% 1%

Proizvodnja 5% 80% 100% 100% 77% 84% 47%

UKUPNO 100% 100% 100% 100% 100% 100% 100% 100%

Nakon odreivanja postototaka, nastali trokovi se uz pomo izraunatih postotaka

rasporeuju na aktivnsoti. U okviru tablice 7 svaki dobiveni postotak troka za pojedinu

aktivnost se mnoi s ukupnim iznosom troka i tako se dobiju iznosi pojedinih trokova koji

otpadaju na svaku aktivnost. Zbrajanjem trokova aktivnosti dobiju se ukupni trokovi za

svaku pojedinu aktivnost.

41

Tablica 7: Alokacija trokova po aktivnostima

TROKOVI

Tro

ak

adm

inis

trac

ije i

ured

ski t

roa

k

Ene

rgen

ti

Am

ortiz

acija

Am

bala

a i

paki

ranj

e

Osi

gura

nje

Prod

aja

i mar

ketin

g

Kom

unal

ije

Tro

kov

i pri

jevo

za

AKTIVNSOTI

Uprava 33.070,83 21.505,28 24.861,67 2.478,90 66.476,77

Prodaja 46.633,57 32.257,93 15.538,54 338.574,75 14.873,42 553.973,04

Nabava 42.797,55 26.881,61 12.430,84 17.352,32 553.973,04

Financije 29.180,15 10.752,64 9.323,13 2.478,90

Raunovodstvo 31.125,49 16.128,96 9.323,13 2.478,90

Proizvodnja 9.726,71 430.105,67 1.010.847,30 16.124,00 239.293,57 208.227,86 1.041.469,32

UKUPNO 194.534,30 537.632,09 1.010.847,90 16.124,00 310.770,87 338.574,75 247.890,31 2.215.892,17

42

Tablica 8: Raspored trokova na mikroaktivnosti:

VRSTE AKTIVNOSTI %ANGAIRANJA RESURSA

IZNOS

UPRAVA 100% 148.393,45

PRODAJA 100% 1.001.851,25

Distribucija proizvoda 45% 450.833,06

Kontakt s korisnicima 20% 200.370,25

Obraun trokova 35% 350.647,94

NABAVA 100% 653.435,36

Kontakti s dobavljaima 18% 117.618,37

Nabava inputa 40% 261.374,14


14% 91.480,95

Kontrola kvalitete inputa 28% 182.961,90 FINANCIJE 100% 51.734,82

Obrada rauna dobavljaa 30% 15.520,45

Obrada rauna kupaca 20% 10.346,96

Plaanje 25% 12.933,71 Naplata 25% 12.933,71 RAUNOVODSTVO 100% 59.056,48 Materijalno knjigovodstvo 20% 11.811,30

Knjigovodstvo kupaca 28% 16.535,81

Knjigovodstvo dobavljaa 24% 14.173,56 Knjigovodstvo plaa 25% 14.764,12

Obraun poreza 8% 4.724,52

Izrada izvjea 5% 2.952,82

PROIZVODNJA 100% 2.955.794,43

Transport 15% 443.369,16 Nadgledanje proizvodnje 20% 591.158,69

Izvedba procesa proizvodnje 40% 1.182.317,77


25% 738.948,61

Da bi ABC model bio uinkovit potrebno je identificirati proizvode, nakon identifikacije

proizvoda slijedi povezivanje trokova aktivnosti sa proizvodima putem indikatora aktivnosti.

43

Tablica 9: Vrste aktivnosti i indikatori trokova aktivnosti VRSTE AKTIVNOSTI IZNOS INDIKATORI

UPRAVA 148.393,45 Direktni trokovi

PRODAJA 1.001.851,25

Distribucija proizvoda 450.833,06 Prijeene udaljenosti u km

Kontakt s korisnicima 200.370,25 Ostvareni broj kontakata

Obraun trokova 350.647,94 Broj faktura x sloenost

NABAVA 653.435,36

Kontakti s dobavljaima 117.618,37 Broj kontakata

Nabava inputa 261.374,14 Broj narudbi


91.480,95 Broj ponudi

Kontrola kvalitete inputa 182.961,90 Broj narudbi

FINANCIJE 51.734,82

Obrada rauna dobavljaa 15.520,45 Broj rauna dobavljaa

Obrada rauna kupaca 10.346,96 Broj rauna kupaca

Plaanje 12.933,71 Broj plaanja

Naplata 12.933,71 Broj naplata

RAUNOVODSTVO 59.056,48

Materijalno knjigovodstvo 11.811,30 Broj stavki dokumenata

Knjigovodstvo kupaca 16.535,81 Broj dokumenata

Knjigovodstvo dobavljaa 14.173,56 Broj dokumenata

Knjigovodstvo plaa 14.764,12 Direktni sati rada

Obraun poreza 4.724,52 Direktni trokovi

Izrada izvjea 2.952,82 Direktni trokovi

PROIZVODNJA 2.955.794,43

Transport 443.369,16 Direktni sati vonje

Nadgledanje proizvodnje 591.158,69 Broj sati rada


1.182.317,77 Sati izvedbe


738.948,61 Broj postavljanja strojeva

UKUPNO 4.876.171,25

44

Sljedea tablica prikazuje u kojem postotnom iznosu proizvodi konzumiraju trokove

aktivnosti. Prikazat emo proizvod kupaoniki ormari MIA 2.

Tablica 10: Matrica ovisnosti trokova aktivnosti i kupaonikog ormaria MIA 2 indikatori u postotcima

VRSTE AKTIVNOSTI

UDIO TROKA AKTIVNOSTI PO PROIZVODU

KUP.ORMARI MIA

PROIZVOD PROIZVOD PROIZVOD ... UKUPNO

Uprava 6% 100%

Distribucija proizvoda 3% 100%

Kontakt s korisnicima 4% 100%

Obraun trokova 2% 100%


2% 100%

Nabava inputa 5% 100%


3% 100%

Kontrola kvalitete inputa

2% 100%


1% 100%

Obrada rauna kupaca 1% 100%

Plaanje 3% 100%

Naplata 3% 100%


2% 100%

Knjigovodstvo kupaca 2% 100%


2% 100%

Knjigovodstvo plaa 2% 100%

Obraun poreza 2% 100%

Izrada izvjea 2% 100%

Transport 3% 100%


2% 100%


2% 100%


3% 100%

45

Tablica 11: Alokacija trokova aktivnosti na proizvode putem indikatora trokova aktivnosti

VRSTE AKTIVNOSTI

UDIO TROKA AKTIVNOSTI PO PROIZVODU

PROIZVOD PROIZVOD PROIZVOD ... UKUPNO

Uprava 8.903,60 148.393,45

Distribucija proizvoda 13.524,99 450.833,06

Kontakt s korisnicima 8.014,81 200.370,25

Obraun trokova 7.012,96 350.647,94


2.352,37 117.618,37

Nabava inputa 13.068,71 261.374,14


2.744,43 91.480,95

Kontrola kvalitete inputa

3.659,24 182.961,90


155,2 15.520,45

Obrada rauna kupaca 103,47 10.346,96

Plaanje 388.01 12.933,71

Naplata 388.01 12.933,71


236.23 11.811,30

Knjigovodstvo kupaca 330,72 16.535,81


283,47 14.173,56

Knjigovodstvo plaa 295,28 14.764,12

Obraun poreza 94,5 4.724,52

Izrada izvjea 59,06 2.952,82

Transport 13.301,07 443.369,16


11.823,18 591.158,69


23.646,36 1.182.317,77


22.168,46 738.948,61

UKUPNO 131.541,88 4.876.171,25

46

Prema ABC modelu indirektni trokovi za izdvojeni proizvod ormari MIA 2 poduzea

Kragi d.o.o. iznose 131.541,88 kn za 2 400 proizvedenih komada kupaonikog ormaria

MIA 2, to znai da indirektni trokovi iznose 54,81 kuna po komadu. Kada se indirektnim

trokovima pribroje ukupni direktni trokovi u koje spadaju direktan rad, direktan materijal te

direktni stroj, dolazimo do cijene proizvoda po komadu od 363, 61 kn kao to je prikazanu u

tablici 10.

Tablica 12: Troak kupaonikog ormaria MIA 2

TROAK

Direktni rad 259,76

Direktni materijal 41,50

Direktni stroj 7,54

Indirektni trokovi 54,81

UKUPNO 363,61

47

4.4 USPOREDBA NALAZA

Iz prethodno prikazanih rezultata vidljivo je da su jedinini trokovi dobiveni primjenom

ABC modela kod kupaonikog ormaria MIA 2 manji nego trokovi dobiveni primjenom

tradicionalnog modela upravljanja trokovima. Prema ABC modelu troak po komadu

kupaonikog ormaria MIA 2 iznosi 363,61 kn, a prema tradicionalnom modelu obrauna

trokovi za isti proizvod iznosi 381,46 to znai da su trokovi manji za 17,85 kn prema

ABC.

Rezultati koji su dobiveni primjenom ABC metode daju kvalitetnu i objektivnu sliku troka

pojedinanog proizvoda, no pitanje je koliku korist od toga ima promatrano poduzee.

Implementacija ove metode pred sebe stavlja znaajne zahtjeve u vidu novanih i

intelektualnih ulaganja, odgovarajueg informacijskog sustava i obuke zaposlenika, a koristi

od iste, s obzirom na specifinost poslovanja, su znatno manje.

48

5. ZAKLJUAK

Metode upravljanja trokovima neprestano se razvijaju kako bi pratile razvoj suvremenih

proizvodnih koncepcija, kako bi uspjeno funkcionirale u sve jaem konkurentskom

okruenju i kako bi osigurale precizne informacije menaderskom raunovodstvu. U

suvremenim poslovnim uvjetima, tradicionalne metode ne osiguravaju tone i pouzdane

informacije o trokovima, a time i o profitabilnosti proizvoda i usluga. Stoga se veina

poslovnih subjekata u razvijenim zemljama okree ABC metodi kao suvremenom sustavu

obrauna trokova koji pruaju objektivnije i pouzdanije informacije o trokovima i

profitabilnosti proizvoda i usluga Budui da je upravljanje trokovima i sama trokovna

efikasnost u naim tvrtkama i institucijama u prosjeku puno nia nego u razvijenim zemljama,

ovdje u radu su prikazane mogunosti i pozitivni rezultati primjene ABC modela. Iako

njihova primjena trai odreena ulaganja i posebnu obuku menadera i zaposlenika, moe se

zakljuiti kako bi uvoenje ABC modela i menadmenta aktivnosti Kragi d.o.o. moglo

znaajno unaprijediti trokovnu uinkovitost i profitabilnost. ABC metoda prua pouzdanije

informacije o tome s koliko trokova pojedine poslovne aktivnosti terete poslovanje.

Provedenim istraivanjem doli smo do zakljuka da obraun trokova ABC metodom daje

manje trokove kod proizvodnje kupaonikog ormaria MIA 2, te smo dokazali glavnu

hipotezu ovog rada Primjenom ABC modela u proizvodnom poduzeu postie se

kvalitetnija i objektivnija alokacija opih trokova proizvodnje u usporedbi s klasinim

modelom alokacije trokova.

49

LITERATURA

1. Anthony, R. N.: Raunovodstvo : financijsko i upravljako raunovodstvo, RRiF plus,

Zagreb, 2004.

2. Anti, LJ., Georgijevski, M.: Obraun trokova po aktivnostima zasnovan na vremenu,

Ekonomske teme, 4, 2010., str. 499-513.

3. Belak, V.: Menadersko raunovodstvo, RRiF plus, Zagreb, 1995.

4. Buble, M.: Management, Ekonomski fakultet Split, Split, 2000.

5. Buble, M.: Projektiranje organizacije, Informator, Zagreb, 1981.

6. Cingula, M.; Klamer, M.: Pregled nekih metoda i postupaka upravljanja trokovima,

RRiF, Broj 8, Zagreb, 2003.

7. C.G.Thor.: The Measures of Success,Creating a High Perfoming Organization

8. Drai Lutilsky, I.: ABC metoda i njezina primjena u proizvodnom poduzeu, Hrvatska

gospodarska revija : asopis za ekonomiju i pravo, 49, 7, 2000., str. 30-42.

9. Dunkovi, D.: Kako unaprijediti upravljanje trokovima u poslovanju, Raunovodstvo,

revizija i financije. 20, 8, 2010., str. 92-99

10. Deljin, J. I grupa autora: Trokovno i upravljako raunovodstvo, HURE-HZRIF.

Zagreb, 1998.

11. Gulin, D.: Poslovno planiranje, kontrola i analiza, Hrvatska zajednica raunovoa i

financijskih djelatnika, Zagreb, 2004.

12. Gulin, D.: Obraun trokova proizvodnje po radnom nalogu, RIF, br. 11/2003.

13. Habek, M. (ur.): Raunovodstvo kao podrka poslovne izvrsnosti. Financijski i

nefinancijski pokazatelji u procesu poveavanja poslovne izvrsnosti, raunovodstvo kao

podrka poslovnoj izvrsnosti, Zagreb Bol na Brau, 2007.

14. Hoevar, M.: Prednosti i manjkavosti nekih suvremenih raunovodstvenih metoda, RRIF, br. 5/2003.

15. Injac, N., Beker, M,: Metodologija izgradnje poslovnih procesa u sustavu kvalitete,

Oskar, Zagreb, 2001.

50

16. Jandrai, K.: Trokovi kvalitete i ABC metoda, Zbornik radova 5. Simpozija o kvaliteti

Suvremena stremljenja u upravljanja kvalitetom, Hrvatsko drutvo menadera kvalitete i

Oskar, Zagreb, Trogir, 2003., str. 191-195.

17. Johnson, Kaplan , Relevance Lost: The Rise and Fall of Management Accounting

18. Kaplan, R., Cooper, R.: Cost & Effect, Harvard Business School Press, Boston, 1998

19. Penavin, S.: ABC metoda u funkciji poveanja stupnja konkurentnosti poduzea,

Ekonomski vjesnik : asopis Ekonomskog fakulteta u Osijeku, 20, 1-2, 2007., str. 67-76.

20. Perevi, H.: Metode obrauna trokova u proizvodnom sektoru Republike Hrvatske,

Ekonomski pregled, 57, 9-10, 2006., str. 647-667.

21. Pervan, M.: Mikroekonomija, zbirka zadataka, Ekonomski fakultet, Split, 2005.

22. Petri, B. (preveo): Tehnike uspjenog smanjivanja trokova, Alexander Hamilton

Institute, Potecon, 1998.

23. Skoko, H.: Obraun trokova na temelju aktivnosti (Activity Based costing, ABC),

Raunovodstvo, revizija i financije, 8, 10, 1998., str. 35-41.

24. Stojiljkovi, N.: Activity Based Costing/Management nunost, a ne odabir, Infotrend,

Broj 84, Zagreb, 2000.

25. Strahinja, R., Vujevi, K.: Planiranje, analiza, revizija, kontroling, Veleuilite Rijeka,

Rijeka, 2009.

26. Tintor, J.: Poslovna analiza :operativno poslovanje, poslovna naela, financiranje,

kreditna sposobnost, proizvodnja, snaga zaraivanja, ljudski potencijali, Masmedia,

Zagreb, 2009

51

SAETAK

U suvremenim poslovnim uvjetima, tradicionalne metode obrauna trokova ne osiguravaju

tone i pouzdane informacije o trokovima, a time i o profitabilnosti proizvoda i usluga. Isto

tako je i udio neizravnih trokova u ukupnim trokovima svakim danom sve vei, pa se sve

vie javlja potreba za naputanjem tradicionalnih obrauna trokova i koritenje suvremenih

metoda. Radi navedenih problema ovim diplomskim radom smo pokuali dokazati da se

koritenjem suvremene metode za obraun trokova, u ovom sluaju ABC metode, dobije

kvalitetnija alokacija opih trokova proizvodnje u usporedbi sa tradicionalnom modelom

alokacije trokova. U ovom radu su analizirani tradicionalni i suvremeni modeli upravljanja

trokovima, kao i formiranje i prikaz odgovarajueg modela upravljanja trokovima u

proizvodnom poduzeu, odnosno prikaz modela zasnovanog na aktivnostima ABC. Ovim

radom se na primjeru odreenog proizvoda iz proizvodne linije poduzea Kragi d.o.o.

prikazao ABC model upravljanja trokovima te se dokazalo da se koritenjem takvog modela

moe doi do kvalitetnije i objektivnije alokacije opih trokova proizvodnje.

52

ABSTRACT

In contemporary business conditions ,traditional methods of processing costs do not provide

punctual and trustworthy information about costs and ,at that point, profitability of the

products and the services. However, the amount of indirect costs sharing in total costs grow

larger each day, so there is a certain necessity of abandoning tradicional processing costs and

start using more contemporary methods. For all these above mentioned problems, in this

graduation thesis we have tried to prove that, by using contemporary method of processing

costs, in this case ABC method, there is higher quality allocation of general production costs

in comparison to traditional costs allocational method. In this thesis has been analyzed

traditional and contemporary costs managment models, as well as, forming and description of

suitable model based on ABC activities. On a specific product example of product line by

Kragi Company , this thesis has shown ABC costs managment model and has proved that by

the usage of such model can be achived higher quality and more objective allocation of

general production costs.

Documents

2100550