Embed Size (px)
Citation preview
ERASMUS UNIVERSITEIT ROTTERDAM Erasmus School of EconomicsBachelorscriptie
DE FISCALE IMPACT VAN SEPA __________________________________________________________
Een onderzoek naar de reikwijdte van de BTW-vrijstelling voor het betalingsverkeer in het geval van outsourcing.
Naam: John Abadier
Examennummer: 303161
Scriptiebegeleider: Dr. R.N.F. Zuidgeest
Plaats/Datum: Rotterdam, juli 2011
1
Inhoudsopgave
Blz.
Hoofdstuk 1 Inleiding 4
1.1 Aanleiding 4
1.2 Probleemstelling 6
1.3 Aanpak 7
Hoofdstuk 2 SEPA 8
2.1 Inleiding 8
2.2 SEPA 8
2.3 Economische effecten van SEPA 10
2.4 Outsourcen van betalingsverkeer als gevolg van SEPA 11
2.4.1 Outsourcing van de functies Clearing & Settlement 12
2.5 Outsourcing: Een klein onderdeel uitbesteden 13
2.6 Outscouring: Een groot onderdeel uitbesteden 13
2.7 Conclusie 14
Hoofdstuk 3 Reikwijdte huidige BTW-vrijstelling 15
3.1 Inleiding 15
3.2 Geschiedenis 15
3.3 BTW-Richtlijn 2006 16
3.4 Jurisprudentie 16
3.4.1 SDC-arrest 16
3.4.2 AXA-arrest 18
3.4.3 Everything Everywhere-arrest 19
3.5 Wet OB 1968 20
2
3.5.1 Bankenresolutie 20
3.6 Outsourcing: Een klein onderdeel uitbesteden onder de 21
huidige definities.
3.7 Outsourcing: Een groot onderdeel uitbesteden onder de 22
huidige definities
3.8 Conclusie 23
Hoofdstuk 4 Reikwijdte van de voorgestelde definities 24
4.1 Inleiding 24
4.2 Richtlijnvoorstel BTW en financiële diensten 25
4.3 Veranderingen voor het betalingsverkeer 26
4.4 Outsourcing: Een klein onderdeel uitbesteden onder de 27
voorgestelde definities
4.5 Outsourcing: Een groot onderdeel uitbesteden onder de 28
voorgestelde definities
4.6 Conclusie 29
Hoofdstuk 5 Slotbeschouwing 30
5.1 Inleiding 30
5.2 Samenvatting 30
5.3 Conclusie 31
Bijlage
33
Literatuurlijst 38
3
1 Inleiding
1.1 Aanleiding
De financiële prestaties van banken zijn vrijgesteld van omzetbelasting op grond van
artikel 135 BTW-richtlijn 2006 en onder artikel 11,lid 1,onderdeel j Wet OB 1968.
Het huidige btw-stelsel is gebaseerd op Europese richtlijnen waarvan de
belangrijkste dateert uit 1977. Dit stelsel is sindsdien nauwelijks gewijzigd. De
richtlijn is geschreven in de tijd waarin uitbesteding van bepaalde
bedrijfsonderdelen nog niet aan de orde was. Inmiddels heeft de financiële sector
echter een grote ontwikkeling doorgemaakt. Het uitbesteden van het
betalingsverkeer door bijvoorbeeld banken is aan de orde van de dag. Door het
uitbesteden van het betalingsverkeer kunnen meer schaalvoordelen behaald worden
en kan een bank zich meer focussen op de hoofdtaken.
Aangezien de financiële wereld in een stroomversnelling is geraakt, moeten banken
zich voortdurend aanpassen. Ook de regelgeving omtrent betalingsverkeer begint
langzaam te veranderen. Om de interne markt in Europa verder te harmoniseren, is
het verdrag van Lissabon in 2000 getekend. Het doel van dit verdrag is om Europa
naar een van de meeste concurrerende economieën van de wereld te leiden. Om de
landsgrenzen binnen het betalingsverkeer weg te nemen, is in het verdrag Single
Euro Payment Area (SEPA) geïntroduceerd. SEPA moet voor de aangesloten landen
het betalingsverkeer over landsgrenzen heen net zo gemakkelijk maken als binnen
een land.
SEPA eist van de banken verschillende aanpassingen in de betaling- en
verwerkingsprocessen. Vanaf 2007 proberen banken deze aanpassingen door te
voeren om zo aan de gestelde voorwaarden van SEPA te voldoen. Door de vele
bezwaren ten aanzien van de verouderde btw-richtlijn en de komst van SEPA, is er in
2007 een nieuw richtlijn voorstel op tafel gekomen. Een van de grootste bewaren
4
tegen de huidige btw-richtlijn zijn voornamelijk de onbedoelde btw gevolgen bij
outsourcing, waardoor er niet aftrekbare voorbelasting van btw ontstaat. Daarnaast
bevat de richtlijn definities die niet aansluiten op de het moderne betalingsverkeer1.
Het nieuwe richtlijnvoorstel zal een verduidelijking zijn op de definities in de
vrijstelling voor financiële prestaties. Het Richtlijnvoorstel is vanaf 2007 een aantal
keer aangepast, maar de invoering van het voorstel laat nog op zich wachten.
SEPA VS financiële vrijstelling
Een van de doelstellingen van de Europese Commissie is door invoering van SEPA
lagere kosten te behalen bij Europese betalingen. Een geharmoniseerd
betalingsstelsel is dan noodzakelijk. Op dit moment bestaan er te grote verschillen
tussen de verschillende lidstaten. De richtlijn mag door de verschillende lidstaten vrij
geïnterpreteerd worden, waardoor er grote verschillen ontstaan in de BTW-
behandeling van het betalingsverkeer. In sommige gevallen wordt het uitbesteden
van betalingsverkeer 19% gehanteerd, terwijl andere landen de vrijstelling hanteren.
Uit de jurisprudentie die in de volgende hoofdstukken wordt besproken, is gebleken
dat Nederland een strikte benadering hanteert bij arresten over outsourcing. Bij de
uitbesteding aan externe partijen ontstaat er namelijk een btw-druk die ongewenst
is2. Aangezien andere Europese landen een ruimere vrijstelling voor financiële
instellingen hanteren, gaat dit ten kostte van de concurrentiepositie van Nederland.
Deze ongewenste btw-druk bereikt geen zogeheten level playing field tussen de
verschillende lidstaten. Met de komst van SEPA wordt gestreefd naar lagere kosten.
Nederlandse instanties zullen met de implementatie van SEPA kosten besparen.
Ondanks de komst van SEPA zal ook de reikwijdte van de vrijstellingen van art. 13B,
onderdeel d, Zesde Richtlijn moeten veranderen om optimaal gebruik te maken van
de voordelen van SEPA3. De nieuwe richtlijn zal ruimer moeten worden uitgelegd.
SEPA zorgt voor een kostenbesparing, maar het uitbesteden van het betalingsverkeer
leidt weer tot een ongewenste btw-druk. Financiële instellingen zullen uitwijken
naar andere lidstaten, aangezien Nederland een level playing field in de weg staat.
1 A. van Dalen, ‘Vrijstelling voor financiële prestaties grondig herzien’, Btwbrief, nr. 2 2008, p 7.2 Blomme, Forfaitair 2004/146, blz 4-73 Frans Oomen, ‘PwC:BTW nekt betaaldiensten’, Financieel Dagblad, 25 maart 2008
5
De invoering van SEPA vraagt grote investeringen van banken en andere financiële
instellingen. In plaats van zelf grote investeringen doen, leidt SEPA in veel gevallen
tot outsourcing van betalingsprocessen. Door een geïntegreerde betalingsmarkt in
Europa wordt uitbesteden door SEPA gestimuleerd. Aangezien er al lange tijd
onzekerheid bestaat over hoe het uitbesteden van het betalingsverkeer uitpakt voor
de BTW, mag de overheid deze onzekerheid compenseren door duidelijkheid te
geven over de Btw-behandeling van outsourcing. Zolang er geen ruime vrijstelling
komt, zal het fiscale vestigingsklimaat van Nederland nooit kunnen concurreren met
die van o.a. het Verenigd Koninkrijk, Ierland en België.
Inmiddels is het nog maar een kwestie van tijd om de problemen rond de btw-aftrek
bij outsourcing op te lossen. De invoering van SEPA zal ook op fiscaal vak zijn
veranderingen eisen. Het nieuwe richtlijnvoorstel met duidelijke definities van de
btw-vrijstellingen moet leiden tot efficiëntie en dus outsourcing door SEPA.
1.2 Probleemstelling
Btw is een kostenpost voor banken. Voor de meeste ondernemingen is de btw
aftrekbaar als voorbelasting, maar voor financiële instellingen geldt dat niet. Indien
er delen van de bedrijfsvoering worden uitbesteed en er geen aftrek van
voorbelasting is, worden de kostenbesparingen alsnog niet gerealiseerd. Deze
scriptie zal dieper ingaan op de situatie waarin banken delen van de bedrijfsvoering
omtrent het betalingsverkeer uitbesteden aan derde. In deze gevallen kan soms een
btw-vrijstelling worden toegepast, maar het is de vraag hoe ruim deze uitgelegd
moet worden. Dit mondt uit in de volgende onderzoeksvraag:
Hoe ruim moet de vrijstelling worden uitgelegd voor het betalingsverkeer in het
geval een klein onderdeel wordt uitbesteed en in de situatie wanneer een groot
deel wordt uitbesteed?
6
1.3 Aanpak
Deze bachelorscriptie zal dieper ingaan op de veranderingen voor het
betalingsverkeer. In hoofdstuk 2 zal worden uitgelegd wat SEPA is, en dit zal getoetst
worden aan de omschrijving van de vrijstelling in de omzetbelasting. Voornamelijk
zal de nadruk liggen op artikel 135, lid 1, onderdeel BTW-richtlijn 2006 en artikel
11,lid 1,onderdeel j Wet OB 1968: de vrijstelling voor het betalingsverkeer.
Vervolgens zal in hoofdstuk 3 de reikwijdte van de huidige BTW-vrijstelling worden
uitgelegd aan de hand van de richtlijn, de wet OB, de bankenresolutie en
jurisprudentie. In hoofdstuk 4 ga ik in op de reikwijdte van de voorgestelde
definities. Het uiteindelijke doel is om concreet te kunnen uitleggen hoe ruim de
vrijstelling moet worden uitgelegd voor het betalingsverkeer in het geval dat in het
kader van SEPA een klein onderdeel wordt uitbesteed en in de situatie waarin een
groot deel wordt uitbesteed.
7
2 SEPA
2.1 Inleiding
Als uitvoerend orgaan streeft de Europese Commissie al langere tijd naar een interne
markt voor de Europese betaalmarkt4. Om de Europese markt te harmoniseren, werd
in 2000 het verdrag van Lissabon getekend. Betalingen tussen Europese landen
waren op dat moment zo veel duurder dan binnenlandse betalingen, dat de Europese
Commissie hier een stokje voor moest steken. Banken werden verplicht om de
tarieven voor buitenlandse betalingen gelijk te stellen met binnenlandse betalingen.
Door afwezigheid van standaardisatie van betalingen tussen de verschillende
Europese banken, werd er door de banken verlies geleden op de relatief weinig
buitenlandse betalingen. Om de landsgrenzen binnen het betalingsverkeer weg te
nemen en het gebrek van standaardisatie weg te nemen, is in het verdrag de Single
Euro Payment Area (SEPA) geïntroduceerd. De Europese Commissie kwam in 2004
met een voorstel voor SEPA. SEPA moet voor de aangesloten landen het
betalingsverkeer over landsgrenzen heen net zo gemakkelijk maken als binnen een
land. Het voorstel resulteerde in de Europese Richtlijn, 2007/64/EG, de Payment
Service Directive (PSD)5. In dit hoofdstuk zal SEPA worden beschreven en wat voor
invloed SEPA heeft op de vrijstelling van omzetbelasting op prestaties van derden bij
banken.
2.2 SEPA6
Zoals hiervoor is opgemerkt , staat SEPA voor een gemeenschappelijk gebied voor
Europees Betalingsverkeer; ‘Single Euro Payment Area’. SEPA omvat de 16 landen
die de Euro hebben ingevoerd: België, Cyprus, Duitsland, Finland, Frankrijk,
Griekenland, Ierland, Italië, Luxemburg, Nederland, Malta , Oostenrijk, Portugal
4 Verordening 2560/2001: tarieven voor grensoverschrijdende betalingen in Europa mogen niet langer verschillen van de tarieven van toepassing op de nationale betalingen. 5 Richtlijn 2007/64/EG van het Europees Parlement en de Raad van 13 november 2007 betreffende betalingsdiensten in de interne markt tot wijziging van de Richtlijnen 97/7/EG, 2002/65/EG, 2005/60/EG en 2006/48/EG, en tot intrekking van Richtlijn 97/5/EG, PbEG 2007 L 319/1. Deze richtlijn is ook wel bekend onder de afkorting PSD (Payment Services Directive).6 ‘Over SEPA’, www.sepanl.nl
8
(inclusief de Azoren en Madeira), Slovenië, Slowakije en Spanje (inclusief de
Canarische Eilanden, Ceuta en Melilla).
Daarnaast omvat SEPA de overige 11 EU-landen: Bulgarije, Denemarken, Estland,
Hongarije, Letland, Litouwen, Polen, Roemenië, Tsjechië, Verenigd Koninkrijk
(inclusief Gibraltar en Noord-Ierland) en Zweden en de 3 overige Europesche
Economische Ruimte (EER) landen; IJsland, Liechtenstein en Noorwegen plus
Zwitserland, Monaco en Mayotte en St-Pierre-et-Miquelon.7 SEPA moet er in de
toekomst voor gaan zorgen dat een grensoverschrijdende betaling net zo
gemakkelijk wordt als een binnenlandse betaling. Door middel van uniforme
betaalpassen, overschrijvingen en incasso’s moet iedereen straks eenvoudiger
gemakkelijk grensoverschrijdende betalingen kunnen doen, zodat kosten bespaard
worden en er een efficiënter proces ontstaat.
SEPA bestaat uit twee componenten:
- Payment Service Directive(PSD).
De Europese politiek heeft in de richtlijn van betalingsdiensten een wettelijk
kader ontwikkeld om zo de euro en niet-euro betalingen te harmoniseren.
Voorheen kende elk land zijn eigen regels voor het betalingsverkeer. Deze
regels stonden integratie in de weg en maakte concurrentie tussen de landen
moeilijker. De PSD bestaat uit drie grote hoofdstukken:
Vergunningen voor niet bancaire spelers: meer concurrentie
Door een duidelijke regelgeving ontstaan er voorwaarden die voor nieuwe
spelers ook goed hanteerbaar zijn. Door de lagere kosten wordt de
drempel tot toetreden laag en ontstaat er meer concurrentie.
Transparantie en informatie
Met de introductie van SEPA wordt er gestreefd naar de openheid van
kosten. Door betere informatievoorziening krijgt de klant een beter inzicht
in de betaalde kosten.
7 European Payments Council, ‘List of SEPA Countries’, 27 augustus 2010, p.1
9
Rechten en plichten
Indien de rechten en plichten duidelijk zijn voor de gebruikers van de
grensoverschrijdende betalingen, wordt een harmonisering van het
betalingsverkeer alleen maar gestimuleerd.
Het tweede deel van SEPA bestaat uit afspraken door de Europese Payments Council
(EPC). Om tot een geleidelijke implementatie te komen, heeft de EPC afspraken,
standaarden en regels opgesteld om één Europees betalingsverkeer tot stand te
brengen. Deze afspraken bestaan ook weer uit twee delen. In het eerste deel worden
in de Rulebooks de verwerking van betalingen tussen banken beschreven. In het
tweede deel wordt de opzet en structuur van de markt in frameworks beschreven.
Dit deel streeft naar transparantie tussen banken en verwerkers, meer concurrentie
en makkelijke toegang tot de markt.
Inmiddels heeft Nederland de richtlijn verwerkt in de nationale wetgeving, maar nog
niet alle landen hebben de PSD geïmplementeerd op deze wijze in hun lokale
wetgeving. De Europese Raad en het Europese Parlement bereiden op dit moment
een Europese verordening voor die banken, bedrijven en consumenten moet
verplichten om (grensoverschrijdende) betalingen alleen via de Europese incasso’s
of Europese overschrijvingen te laten plaatsvinden. Het gebruik van Nederlandse
rekeningnummers voor overschrijvingen kan hoogstwaarschijnlijk nog maar tot eind
2012.
2.3 Economische effecten van SEPA8
De omschakeling naar het SEPA systeem verlangt van de banken een grote
investering. Deze hoge investering leidt op korte termijn naar hoge kosten, die pas op
lange termijn terugverdiend kunnen worden.
Op lange termijn kunnen SEPA investeringen op verschillende manieren invloed
hebben op de omzet van banken. Aan de ene kant zullen banken ondanks nieuwe
kansen op de markt, hun omzet zien dalen door groeiende grensoverschrijdende
8 H. Schmiedel, European Central bank, ‘The economic impact of Single Euro Payments Area’, august 2007, no 71, blz 15-16
10
betalingen die winstmarges doen verkleinen. Aan de andere kant melden banken dat
door schaalvergroting en volledige integratie er enorme kostenbesparingen volgen.
Handmatige processen zullen door SEPA geminimaliseerd worden. Bevindingen
geven duidelijk aan dat de banken en klanten op middellange en lange termijn zullen
profiteren van één Europese betaalmarkt. De daling van verwerkingskosten door de
gemeenschappelijke regels leiden tot hoge concurrentie en meer schaalvoordelen.
In concrete cijfers die in 2007 zijn gepubliceerd, verwachten de banken dat de
inkomsten bij invoering met 3 tot 10% zullen dalen. De investeringen zullen een
extra kostenpost van 5% met zich meebrengen. Deze investeringen zullen zich
volwaardig terugbetalen indien SEPA volledig is geharmoniseerd en er dus
standaardisatie heeft plaatsgevonden met betrekking tot het betalingsverkeer. Indien
er volledige implementatie is, zal de efficiëntie leiden tot een kostenbesparing van
1%. Netto zal het voor banken op lange termijn voordelig zijn om in een SEPA
geïntegreerde wereld te functioneren.
2.4 Outsourcen van betalingsverkeer als gevolg van SEPA
Het betalingsverkeer dat door de financiële wereld wordt uitbesteedt, komt vaak in
de handen van de Payment Service Providers(PSP)9. De PSP biedt online diensten aan
voor het verwerken van afschrijvingen, automatische incasso’s, creditcard betalingen
etc. Door de komst van de geïntegreerde SEPA worden op korte termijn forse
investeringen verwacht. De komst van SEPA is juist daarom een stimulans om het
betalingsverkeer uit te besteden aan gespecialiseerde bedrijven. De Payment Service
Providers kunnen bij een grote volume verwerkingen meer schaalvoordelen behalen.
De overheidsinstanties, banken en andere financiële instellingen zijn door het
uitbesteden tijdig klaar voor de SEPA implementatie.
2.4.1 Outsourcing van de functies Clearing and Settlement
9 S. Lelieveldt, Nederlandse Bank van Verenigingen, ‘De impact van Payment Service Directive’, 3 juli 2007
11
Met de komst van de SEPA moeten de banken klaar zijn om volgens de nieuwe
vereisten de transacties uit te voeren. Een van de belangrijke beslissingen die banken
moeten nemen is hoe is zij de functies clearing and settlement van de transacties gaan
uitvoeren. Clearing and settlement10 omvat het garanderen en financieel afwikkelen
van betalingstransacties. Door clearing van transacties worden risico’s
geminimaliseerd. In de onderstaande afbeelding van de “Payment Value Chain” is te
zien wanneer het stuk clearing and settlement voorkomt in het betalingsproces.
11
Voor de meeste banken zijn betalingen niet hun core business, maar maakt het
betalingsverkeer altijd deel uit van de uiteindelijke bankproducten. Als men kijkt
naar de bovenstaande payment value chain, hebben de financiële dienstverleners
verschillende opties tot uitbesteden. Afhankelijk van de mogelijkheden kan een bank
ervoor kiezen om één element uit te besteden of juist meerdere elementen van het
betalingsproces uit te besteden. Vaak hangt die keuze ook af de strategie die een
bank wil kiezen.
In het algemeen is, wanneer we kijken naar de payments value chain en SEPA,
outsourcing van bepaalde elementen voor kleinere banken een logische stap. Door
het relatief kleine aantal buitenlandse transacties zijn kleine banken na de invoering
van de SEPA genoodzaakt om hun clearing and settlement proces uit te besteden om
onder andere kosten te besparen. Door het groot aantal transacties van grote
banken, blijft het voor de meeste grote banken wel efficiënt om ondersteunende
processen en transacties zelf te verrichten. Desnoods kan het voor grote banken
10 R. Kroon & I. Janssen, Enigma Payments Consulting, ‘SEPA Clearing and Settlement challenges for banks’, 30 april 200711 R. Kroon & I. Janssen, Enigma Payments Consulting, ‘SEPA Clearing and Settlement challenges for banks’, 30 april 2007, p. 2
12
zinvol zijn om bepaalde processen van kleine banken over te nemen, zodat
schaalvoordelen behaald worden en investeringen in SEPA eerder terugverdiend
worden.
2.5 Outsourcing: een klein onderdeel uitbesteden
Om antwoord te geven op mijn onderzoeksvraag, geef ik twee situatieschetsen. Deze
situatieschetsen ga ik toetsen aan de huidige definities en de voorgestelde definities
van de vrijstelling voor financiële prestaties.
Voor kleine spelers in de financiële dienstverlening is het een motivatie om op eigen
kracht op een hoog niveau te blijven presteren. Indien betalingsprocessen grote
investeringen vergen zoals SEPA van de banken eist, kunnen kleine banken ervoor
kiezen om het betalingsverkeer uit te besteden aan de zogenoemde Payment Service
Providers. De investeringen die nodig zijn om aan de voorwaarden van SEPA te
voldoen wegen niet op tegen de opbrengsten. De betalingsverwerking van kleine
banken zijn niet direct van belang op hun dienstverlening. Door het kleine volume
van betalingsverwerkingen is het niet rendabel om die dus zelf te verrichten. Banken
met een klein volume betalingsverwerkingen, zullen dit kleine deel van hun
dienstverlening door de hoge investeringen van SEPA uitbesteden aan de Payment
Service Providers.
2.6 Outsourcing: een groot onderdeel uitbesteden
In de volgende situatie maak ik de aanname dat een bank een groot deel van het
betalingsverkeer over zal laten aan een derde. SEPA geeft de Payment Service
Providers de mogelijkheid om grote volumes betalingen te verwerken. Deze grote
volumes leiden weer tot schaalvoordelen, die kostenbesparingen opleveren. SEPA
eist van de grotere banken nog grotere investeringen en verwacht dat deze tijdig
compliant zijn aan de voorwaarden. Door grote volumes uit te besteden aan derden,
kunnen banken zich focussen op hun core business, tijdig compliant zijn aan de eisen
van SEPA en zekerheid verwachten van de specialisten die het betalingsverkeer
uitvoeren. De verandering die SEPA in de betalingsmarkt teweeg brengt, zorgt voor
meer concurrentie. De grote banken zijn genoodzaakt efficiënter diensten te
13
verlenen, door kosten te reduceren. Door een groot onderdeel, de grote volume
betalingsverwerkingen uit te besteden aan een derde, kan deze efficiency bereikt
worden.
2.7 Conclusie
SEPA bestaat uit twee componenten, de richtlijn(PSD) en afspraken door de
Europese Payments Council. Deze twee componenten moeten zorgen voor één
gestandaardiseerd betalingsverkeer in Europa. SEPA vraagt grote investeringen van
de banken. SEPA is hierdoor een grote stimulans om het betalingsverkeer uit te
besteden aan gespecialiseerde bedrijven. Deze bedrijven kunnen met grote volumes
schaalvoordelen behalen, waardoor banken kosten kunnen besparen.
3 Reikwijdte huidige BTW-vrijstelling
14
3.1 Inleiding
Voordat antwoord gegeven kan worden op de vraag hoe ruim de nieuwe vrijstelling
moet worden uitgelegd indien er sprake is van outsourcing, moet eerst de huidige
vrijstelling worden besproken. In dit hoofdstuk zal de huidige btw-vrijstelling aan de
hand van de wet OB, richtlijn, bankenresolutie en de bijbehorende jurisprudentie
worden behandeld.
3.2 Geschiedenis
De geschiedenis12 van de invoering van de vrijstelling voor financiële diensten,
kunnen we terugleiden naar de invoering van de Franse BTW in 1954. Om dubbele
heffing van btw te voorkomen, werd de btw op kredietverlening geweigerd. Er zou in
de ogen van de Banque de France dubbele btw-heffing ontstaan, indien de
consument eerst btw zou moeten betalen op de lening en vervolgens BTW moest
betalen op het product dat met de lening werd gekocht. Om het makkelijk te houden
werd een integrale vrijstelling voor betalingsverkeer ingevoerd. Een vrijstelling die
alleen zou gelden voor het betalingsverkeer voor consumenten, maar niet voor
betalingsverkeer voor ondernemers zou de eenvoud van het btw-systeem in de weg
staan.
Het Franse BTW-stelsel staat dus aan de voet van de invoering van de eerste en de
tweede BTW richtlijn13. Voordat de Zesde BTW richtlijn in 1977 werd ingevoerd,
vond nog een onderzoek plaats naar de gevolgen van een vrijstelling voor financiële
diensten14. Aangezien de rentepercentages zouden stijgen bij belaste financiële
prestaties, waren er weinig aanhangers. In die tijd was het niet vanzelfsprekend voor
banken om diensten uit te besteden aan externe partijen. Financiële instellingen
hadden ook weinig niet-aftrekbare BTW. Hierdoor was er geen BTW problematiek
12 C. Amand, v. Lenoir, Pro rata deduction by financial institutions Gross margin or interest, International VAT monitor, January/February 2006, blz 17-22.13 Eerste richtlijn betreffende de harmonisatie van de wetgevingen der lid-staten inzake omzetbelasting (67/227/EEG), Tweede richtlijn betreffende de harmonisatie van de wetgevingen der lid-staten inzake omzetbelasting (67/228/EEG). 14 Terra/Kajus, IBFD Publications, December 1997, par. X.3.4, blz. 115-118.
15
die nu bij outsourcing wel bestaat. Het onderzoek naar de gevolgen van het al dan
niet belasten van het betalingsverkeer is nooit verder uitgewerkt. Na de invoering
van de Zesde BTW richtlijn15 in 1977 is de richtlijn nog ongewijzigd gebleven.
3.3 BTW-richtlijn 2006
De vrijstelling voor het betalingsverkeer is opgenomen in artikel 135, lid 1 sub d van
de BTW-richtlijn 2006 luidt als volgt;
‘’handelingen, bemiddeling daaronder begrepen, betreffende deposito’s, rekening-
courantverkeer, betalingen, overmakingen, schuldvorderingen, cheques en andere
handelspapieren met uitzondering van de inning van schuldvorderingen.’’
De richtlijn is een wetgevende functie van de Europese Commissie16. Door middel van
de richtlijn moet er een bepaald doel bereikt worden. De manier waarop dit doel
bereikt mag worden, laat de Europese Commissie over aan de lidstaat.
3.4 Jurisprudentie
In de volgende paragrafen komen een aantal belangrijke arresten aan bod die de
problematiek bij outsourcing in de financiële wereld weergeeft.
3.4.1 SDC17
De toepassing van de vrijstelling bij outsourcing werd voor het eerst behandeld in de
SDC-zaak. De leden van deze Deense btw-plichtige vereniging waren grotendeels
spaarkassen (banken). De diensten die SDC voor zijn leden verrichte waren vooral
betalingstransacties, advies geven in de handel over waardepapieren, beheer van
depots en administratieve taken. Deze diensten werden elektronisch verricht. SDC
15 Zesde richtlijn van 17 mei 1977 betreffende de harmonisatie van de wetgevingen der lids-staten inzake omzetbelasting – Gemeenschappelijjk stelsel over de toegevoegde waarde; uniforme grondslag (77/388/EEG)16 Verdrag tot oprichting van de Europese Gemeenschap, Rome 25 maart 1957, zoals vernummerd per 1 mei 1999,art. 249, Trb. 1957, 74 en 9117 Hof van Justitie EU 5 juni 1997, zaak C 2/95, VN 1997/2606.
16
was van mening dat de diensten onder de vrijstelling van art 13B, onderdeel d, onder
3e, Zesde Richtlijn (artikel 135, eerste lid, onderdeel d BTW-richtlijn) zou vallen. De
Deense belastinginspecteur zag geen reden om de vrijstelling toe te passen. Een
reden om de vrijstelling niet toe te passen, was omdat de diensten elektronisch
werden verricht.
Het HvJ liet zich vervolgens uit over de vraag in hoeverre SDC onder de vrijstelling
van art 13B, onderdeel d, onder 3e, Zesde richtlijn kon vallen. Deze bepaling geeft
onder andere een vrijstelling voor handelingen in overmakingen. In r.o. 53 zegt het
HvJ: ‘’(…) dat de overmakingen een handeling is die bestaat in de uitvoering van een
opdracht tot overboeking van de ene bankrekening naar de andere’’. Volgens het HvJ
is een belangrijk kenmerk voor deze dienst ‘’(…) dat zij een wijziging brengt in de
rechtsbetrekking en de financiële relatie die bestaan tussen de opdrachtgever en de
ontvanger enerzijds, en tussen hen en hun respectieve bank en eventueel tussen de
banken anderzijds’’. Een overmaking is dus volgens het HvJ EG een transactie van
geld van de ene rekening naar de andere rekening. Volgens de Zesde richtlijn is de
handeling overmaking een ruimer begrip in vergelijking met de conclusie van het HvJ
EG dat een overmaking alleen een overboeking is van de ene rekening naar de ander.
Verder in het arrest wordt de reikwijdte van de vrijstelling onderzocht door het HvJ
EG. Het HvJ geeft antwoord op de vraag in hoeverre de reikwijdte wordt uitgelegd in
het geval een klein deel van het betalingsverkeer wordt uitbesteedt en wanneer een
groot deel van het betalingsproces wordt uitbesteedt. Om onder de vrijgestelde
handelingen te kunnen kwalificeren moeten de uitbestede diensten in r.o. 66 ‘’(…)
over het geheel genomen een afzonderlijk geheel vormen, dat de kenmerkende en
essentiële functies van een in de vorige rechtsoverwegingen beschreven dienst
vervult. Om als ‘’een handeling betreffende overmakingen’’ te kunnen worden
aangemerkt, moeten de verrichte diensten dus leiden tot een overmaking van geld en
moeten zij dus juridische en financiële wijzigingen meebrengen. De vrijgestelde
dienst in de zin van de richtlijn moet worden onderscheiden van het verrichten van
een eenvoudige materiële of technische dienst, zoals de terbeschikkingstelling van
een systeem van gegevensverwerking aan de bank.’’
Volgens dit arrest is de vrijstelling dus niet afhankelijk van de voorwaarde, dat de
handelingen worden verricht door alleen een financiële instelling, een bepaald type
17
van rechtspersoon of, geheel of gedeeltelijk, op elektronische of handmatige wijze.
Daarnaast moeten de handelingen die worden uitbesteed een afzonderlijk geheel
vormen die kenmerkend en essentieel zijn voor de vrijgestelde handelingen. Als
laatste kunnen we uit dit arrest concluderen dat de handelingen een juridische en
financiële wijzigingen tot stand moeten brengen.
3.4.2 AXA18
Denplan is een dochtermaatschappij van AXA. Denplan verzorgt voor de tandartsen
de inning van de rekening bij patiënten. De patiënten machtigen Denplan om namens
de tandarts de verschuldigde bedragen automatisch te incasseren. Denplan dient
vervolgens een verzoek in bij BACS. BACS is het datacenter dat aan de bank van de
patiënt doorgeeft om de verschuldigde bedragen te incasseren. BACS geeft daarna de
opdracht aan de het verwerkingscentrum van de bank van Denplan om het bedrag bij
te schrijven. Onder inhouding van een percentage keert Denplan het bedrag uit aan
de tandarts.
Uit de feiten kunnen we opmaken dat Denplan niet zelf de handelingen tot
overmaken verricht, maar dit uitbesteedt aan BACS. Denplan geeft de opdracht tot
het feitelijk overmaken aan BACS. De Engelse belastinginspecteurs vonden dat er
geen sprake was van een vrijgestelde dienst. In hun ogen moet Denplan zelf de
‘kenmerkende en essentiële’ handelingen verrichten en niet alleen een opdracht
geven tot overboeking. Denplan moet hierom btw in rekening brengen aan de
tandartsen voor de verrichte diensten.
In de uitspraak van dit arrest heeft het HvJ geoordeeld dat de diensten van Denplan
niet onder de reikwijdte van de vrijstelling voor betalingsverkeer vallen. In eerste
instantie geeft het HvJ aan dat de diensten van Denplan wel de ‘essentiële en
kenmerkende’ handelingen bevatten om onder de vrijstelling te vallen19. Maar
volgens het HvJ kwalificeren die diensten van Denplan als invordering van
schuldvordering. In de vrijstelling wordt invordering van schuldvordering
18 Hof van Justitie EU, 28 oktober 2010, nr. C-175/09 (Axa - UK).19 Zie SDC-arrest, Hof van Justitie EU 5 juni 1997, zaak C 2/95, VN 1997/2606
18
uitgezonderd van de bepaling. Hierdoor zijn de diensten van Denplan alsnog met btw
belast.
Door deze uitspraak lijkt de vrijstelling strikt te worden uitgelegd door het HvJ. De
betekenis invordering van schuldvorderingen wordt zo uitgelegd dat ook een niet
opeisbare schuldvordering onder de uitzondering valt.
3.4.3 Everything Everywhere20
De telecomprovider T-Mobile bood verschillende mobiele telefoniediensten aan.
Deze diensten konden op verschillende manieren betaald worden. Een aantal
betaaldiensten konden alleen tegen betaling aangeboden worden. Het ging om de
betaling per telefoon, cheque , creditcard of via het internet. Deze betalingsdiensten
werden volgens T-mobile als afzonderlijke prestatie beschouwd. Op deze
afzonderlijke diensten moest de vrijstelling worden toegepast. De Engelse fiscus was
het hier niet mee eens. De rechter heeft vervolgens prejudiciële vragen gesteld.
Volgens het HvJ zijn de betaaldiensten van de telefoonrekening ondergeschikt aan de
hoofddienst (telecommunicatie leveren), waardoor de betaaldiensten niet als aparte
dienst wordt gekwalificeerd. Uit de ogen van de klant wordt er geoordeeld dat er één
hoofddienst is, waar een betaling tegenover staat. De rekening betalen tegen een
kleine vergoeding, op welke manier dan ook, is geen aparte prestatie.
Uit dit arrest kan er geconcludeerd worden dat aparte betaaldiensten opgaan in de
belaste hoofdprestatie. Hoe de vrijstelling moet worden uitgelegd bij handelingen
inzake betalingsverkeer komt het HvJ in dit arrest niet aan toe.
3.5 Wet OB 1968
20 Hof van Justitie EU 2 december 2010, zaak C 276/09
19
De vrijstelling voor betalingsverkeer is opgenomen in artikel 11 lid 1, sub j ten 2 e wet
OB 1968 en luidt als volgt;
‘’De handelingen, bemiddeling daaronder begrepen, betreffende giro- en
rekeningcourantverkeer, deposito’s, betalingen, overmakingen, schuldvorderingen,
cheques en andere handelspapieren, met uitzondering van de invordering van
schuldvorderingen. ’’
De vrijstelling in de BTW-richtlijn 2006 en de wet OB 1968 zijn het best uit te leggen
aan de hand van de jurisprudentie. Op tekstueel gebied bestaan er een aantal
minimale verschillen tussen de BTW-richtlijn 2006 en de wet OB 1968. Ondanks de
minimale verschillen in de tekst Artikel 135 BTW-richtlijn 2006 en artikel 11,lid
1,onderdeel j Wet OB 1968 hebben beide het doel om het betalingsverkeer vrij te
stellen en regelen globaal dus hetzelfde.
3.5.1 Bankenresolutie
In de bankenresolutie21 van 25 juli 1979 geeft de staatssecretaris van financiën
richtlijnen omtrent de behandeling van de prestaties van banken. Deze resolutie is
een verduidelijking van de wet OB. De aanleiding van de resolutie is de aanpassing
van de wet OB 1968. Door de komst van de Zesde richtlijn werd de wet OB gewijzigd.
In de resolutie is een bijlage toegevoegd die voor de verschillende prestaties aangeeft
of deze onder de vrijstelling vallen. De bijlage van de bankenresolutie is als bijlage
achterin toegevoegd.
Uit de bijlage is duidelijk af te leiden dat sommige prestaties verouderd zijn. De
levering van bijvoorbeeld chequeboekjes komen niet meer voor. Behalve de levering
van chequeboekjes bestaat de afgifte van eurochequekaarten niet meer. Ook leveren
de banken vrijwel nooit meer afschriften per post, maar gebeurt dit digitaal.
Inmiddels zijn er allemaal nieuwe financiële producten op de markt gebracht die niet
in deze lijst zijn opgenomen. Daarnaast kunnen er vraagtekens worden gezet bij de
prestatie incasso. In de bijlage wordt vermeld dat een normale incasso vrijgesteld is
21 Resolutie van 25 juli 1979, nr. 279-12 007, herdrukt d.d. 15 april 1981, nr. 281-5374, aangevuld bij de resolutie van 14 maart 1983, nr. 23-3331
20
en een zogenoemde kwade incasso22 belast is met btw. Hierop ga ik in de volgende
paragraaf nader in.
In de resolutie is het volgende standpunt van de staatssecretaris ingenomen;
“De bewoordingen van de onderwerpelijke bepalingen komen vrijwel overeen met die
van de corresponderende bepaling, vervat in artikel 13, onderdeel B, letter d, ten vijfde,
van voornoemde EG-richtlijn. Naar gemeend wordt dient ervan worden uitgegaan dat
bij het redigeren van die richtlijnbepaling een ruime draagwijdte van het begrip
‘handelen’ is beoogd. In verband daarmede wordt het standpunt ingenomen dat de aan
de orde zijnde vrijstelling van toepassing is op alle prestaties, andere dan bewaring en
beheer, welke betrekking hebben op effecten en andere waardepapieren, ongeacht of
het daarbij gaat om de uitgifte, de overdracht, de verwisseling of de opsplitsing van de
desbetreffende stukken, dan wel om de instandhouding, de wijziging, de realisering of
het tenietgaan van de in die stukken belichaamde rechten, een en ander met die
verstande dat de – veelal door banken – ter zake verleende bemiddelingsdiensten mede
tot de vrijgestelde prestaties te worden gerekend. ”
Uit dit standpunt kan men opmaken dat er gestreefd wordt naar een ruime
vrijstelling. De resolutie is ook op dit punt ruimer uitgelegd dan de wetgever
uiteindelijk heeft bedoeld. Dit geeft weer aanleiding tot onduidelijkheid over de
reikwijdte van de vrijstelling.
3.6 Outsourcing: Een klein onderdeel uitbesteden onder de huidige definities
In de eerste situatie is er een kleine bank die het betalingsverkeer uitbesteed aan een
derde door de invoering van SEPA. Het betalingsverkeer maakt in dit geval een klein
onderdeel uit van de dienstverlening van de bank.
Indien de eerste uitbestedingsituatie wordt getoetst aan artikel 135 BTW-richtlijn
2006 en aan artikel 11,lid 1,onderdeel j Wet OB 1968 kunnen we concluderen dat
22 G.J. Norden &K.L.F. Hommen, „Een betaling voor een betaling, niet per definitie vrijgesteld‟, Btwbrief, nr. 1 2011, p.5.
21
een derde die het betalingsverkeer voor de bank verricht vrijgesteld van btw moet
zijn. Als voorbeeld worden “overmakingen” letterlijk in de tekst genoemd.
Hoe ruim de vrijstelling uitgelegd moet worden gebeurt niet alleen aan de hand van
de wet en de richtlijn, maar voornamelijk door jurisprudentie. Indien we deze
situatieschets toetsen aan de jurisprudentie, zien we voornamelijk door het arrest
AXA dat een klein onderdeel uitbesteden niet onder de vrijstelling valt. Een klein
onderdeel van het betalingsverkeer moet over het geheel genomen een afzonderlijk
geheel vormen, dat kenmerkende en essentiële handelingen omvat. In de
situatieschets is een klein onderdeel in mijn ogen geen afzonderlijk geheel, aangezien
het een te klein onderdeel van de dienstverlening is. Het betalingsverkeer wordt
opgeslokt door de core business van de kleine banken. Om als ‘’een handeling
betreffende overmakingen’’ te kunnen worden aangemerkt, moeten de verrichte
diensten dus leiden tot een overmaking van geld en moeten zij dus juridische en
financiële wijzigingen meebrengen. Aan deze eis voldoet de situatieschets wel.
3.7 Outsourcing: Een groot onderdeel uitbesteden onder de huidige definities
In de tweede situatie is er een grote bank die het betalingsverkeer uitbesteed aan een
derde door de invoering van SEPA. Het betalingsverkeer maakt in dit geval een groot
onderdeel uit van de dienstverlening van de bank.
Indien de tweede uitbestedingsituatie wordt getoetst aan artikel 135 BTW-richtlijn
2006 en aan artikel 11,lid 1,onderdeel j Wet OB 1968 kunnen we concluderen dat
een derde die het betalingsverkeer voor de bank verricht vrijgesteld van btw moet
zijn. Als voorbeeld worden “overmakingen” letterlijk in de tekst genoemd. Een
Payment Service Provider voert een groot deel uit van het betalingsverkeer en doet
eigenlijk puur de overmakingen. Op basis van de wettekst en de richtlijn zou de
provider onder de vrijstelling vallen.
Als de tweede situatieschets getoetst wordt aan de jurisprudentie omtrent
outsourcing, kan men in deze situatie voornamelijk de antwoorden halen uit het SDC-
arrest. Een groot onderdeel van het betalingsverkeer door een derde laten uitvoeren,
22
valt op basis van het SDC-arrest wel onder de vrijstelling. Dit onderdeel van de
dienstverlening omvat een dergelijke omvang, dat het geheel genomen een
afzonderlijk geheel vormt. Dit geheel moet kenmerkende en essentiële handelingen
omvatten. Door de grote van de uitbesteding kunnen we concluderen dat dit een
afzonderlijk geheel vormt. Door alleen het uitvoeren van het betalingsverkeer van de
bank, omvat dit geheel kenmerkende en essentiële handelingen die voor de
vrijstelling noodzakelijk zijn. Om als ‘’een handeling betreffende overmakingen’’ te
kunnen worden aangemerkt, moeten de verrichte diensten dus leiden tot een
overmaking van geld en moeten zij dus juridische en financiële wijzigingen
meebrengen. Aan deze eis voldoet de situatieschets ook.
3.8 Conclusie
Door de twee outsourcingssituaties te toetsen aan het huidige artikel 135 BTW-
richtlijn 2006, artikel 11,lid 1,onderdeel j Wet OB 1968, de bijbehorende
jurisprudentie en de bankenresolutie, kan men concluderen dat het onduidelijk is
hoe ruim de vrijstelling uitgelegd moet worden. Door de onduidelijkheid over de
reikwijdte van de vrijstelling, is het voor de kleine en de bank riskant om een
onderdeel uit te besteden. Er zal een grote kans bestaan dat de uitbesteding
uiteindelijk leidt tot niet-atrekbare btw. Dit maakt outsourcing lang niet zo
kostenbesparend als voorheen was gedacht.
4 De reikwijdte van de voorgestelde definities
4.1 Inleiding
23
Na een ruim 30 jaar oude btw-richtlijn ziet ook de Europese Commissie al enige tijd
in dat de richtlijn aan vernieuwing toe is. In opdracht van de Europese Commissie
heeft PricewaterhouseCoopers (PwC) in 2006 onderzoek gedaan naar de
economische effecten van de financiële vrijstelling in de btw23. Op 16 juli 2007 is hier
een Working Paper24 uit voortgekomen. Behalve de paper werd er een voorstel voor
een Verordening van de Raad25 betreffende maatregelen verzekerings- en financiële
diensten geïntroduceerd. Deze documenten van de Europese Commissie moeten tot
een wijziging in de btw-vrijstelling leiden. Een verslechterde concurrentiepositie ten
opzichte van landen als Luxemburg en het Verenigde koninkrijk gaf ook de
aanleiding tot een actieplan van het kabinet. In dit plan genaamd: ‘The Netherlands:
International Financial Centre26’ spelen fiscale maatregelen een belangrijke rol.
Inmiddels zijn er aan de Working Paper en het voorstel voor de Verordening
meerdere aanpassingen volbracht met de bedoeling dat het voorstel zo snel mogelijk
wordt ingevoerd.
In dit hoofdstuk zal een beschrijving van het richtlijnvoorstel ‘BTW en financiële
diensten’ bevatten met de bijbehorende verordening. Hieruit zal blijken of de
voorgestelde definities gemoderniseerd zijn. De twee situatieschetsen van
outsourcing worden vervolgens getoetst aan de gemoderniseerde definities van de
btw-vrijstellingen voor de financiële sector.
4.2 Richtlijnvoorstel BTW en financiële diensten27
De in voorgaande hoofdstukken besproken problematiek heeft geleid tot een
voorstel van de Commissie. Dit voorstel moet leiden tot een nieuwe BTW-richtlijn
23 PricewaterhouseCoopers, ‘Study to increase the understanding of the economic effects of the VAT exemption for financial and insurance services; final report to the commission’, 2 november 2006, tender n0 taxud/2005/AO-006.24 European commission Working Party No 1, Brussels 16/07/07, TAXUD/2144/07 Rev. – EN. 25 European Commission Proposal for a Council Regulation, Brussels COM(2007)26 ‘The Netherlands: International Financial Centre’, augustus 2007, Zie http://www.minfin.nl/binaries/minfin/assets/pdf/actueel/bijlage-kamerstukken/2007/09/fm07-2171a.pdf.27 European Commission Proposal for a Council Directive 2006/112/EC on the common system of value added tax, as regards the treatment of insurance and financial services, Brussels
24
waarbij wordt gestreefd naar modernisering van de definities, invoering van een
samenwerkingsverband gericht op het delen van de kosten en de invoering van de
verruiming van het keuzerecht voor volledige belastingheffing.
De maatregelen van het richtlijnvoorstel28:
1. Verduidelijking van de BTW-vrijstellingsregels voor verzekerings- en financiële
diensten. Door modernisering van de financiële sector moeten de definities van de
verschillende handelingen omtrent betalingsverkeer verduidelijkt worden. Door
middel van de volgende aspecten moet deze verduidelijking het best tot zijn recht
komen:
- Het afhankelijk stellen van de toepassing van de BTW-vrijstelling van economische
criteria;
- De codificatie van het SDC-arrest, waarbij de BTW-vrijstelling geldt indien een
onderdeel geheel genomen een afzonderlijk geheel vormt en de kenmerkende en
essentiële functies omvat;
- De invoering van het gemeenschappelijke geharmoniseerde begrip ‘bemiddeling’,
en;
- indien mogelijk nauwere aansluiting bij de regelgeving van de interne markt.
2. De verruiming van het keuzerecht tot belastingheffing. De Commissie wil
mogelijkheid geven om marktdeelnemers de keuze te geven om te kiezen voor
volledige belastingheffing in plaats van dat de lidstaten die keuze maken. Bij
volledige belastingheffing kan een bank ervoor kiezen om in het geval van SEPA de
btw op de hele investering in aftrek te brengen. Het richtlijnvoorstel laat nu die
keuze over aan de lidstaten. Het voorgestelde artikel 137 moet de optie tot
belastingheffing verplichten.
3. De introductie van een samenwerkingsverband(cost sharing group), die de kosten
door de btw-vrijstelling onderling verdelen. Dit is voornamelijk positief voor de
kleinere bedrijven die de niet aftrekbare btw over kunnen hevelen op de grote
bedrijven waar zij een samenwerkingsverband mee hebben. Door de verdeling
ontstaat er een minimale kostenpost van niet-aftrekbare btw.
28 G.J. van Norden en R. Vos, ‘Financiële vrijstellingen in de BTW’, NOB jaarcongresbundel 2008: Nederland: financieel centrum?, p.39-47
25
Voorstel verordening
In het voorstel voor de Verordening wordt vergelijkbaar met de bankenresolutie een
lijst van prestaties gegeven die onder de vrijstelling van verzekerings- en financiële
diensten vallen en de prestaties die hiervan worden uitgesloten.
4.3 Veranderingen voor het betalingsverkeer
In deze scriptie ga ik in op de modernisering van de definities van de btw-
vrijstellingen, en dan met name die van het betalingsverkeer. De belangrijkste
veranderingen in het nieuwe richtlijnvoorstel voor het betalingsverkeer zullen in
deze paragraaf behandeld worden.
Uit onderstaande tekst van het richtlijnvoorstel is de codificatie van het SDC-arrest
gebleken.
‘’ 1a. The exemption provided for in points tot (a) to (g) of paragraph 1 shall apply to
the supply of any constituent element of an exempt insurance or financial service, which
itself constitutes a distinct whole and fulfils in effect the specific and essential functions
of that exempt service
The specific and essential functions geven aan dat om onder een vrijgestelde prestatie
te vallen, de handelingen de kenmerkende en essentiële functies moet bevatten.
De reikwijdte van de vrijstelling is duidelijk gemoderniseerd. De ‘financial transfers’
zijn aangepast. Elektronisch overmaken is toegevoegd aan de vrijstelling voor
betalingsverkeer. Hieronder valt ook het betalen met een mobiele telefoon29 of
chipknip. Daarnaast vallen ook de automatisch incasso en de doorlopende
machtiging nu onder de vrijstelling van het betalingsverkeer.
Opvallend is dat de niet alles uit het SDC-arrest is gecodificeerd. De prestatie moet
alleen als geheel de kenmerkende en essentiële functies bevatten om onder de 29 ‘Mobiel betalen kan vanaf 2012’, NRC-handelsblad 9 september 2010, p.15
26
vrijstelling te vallen. Voor het betalingsverkeer was het duidelijker geweest als ook
de “overmaking” in de richtlijn wordt omschreven. In het SDC-arrest wordt er over
overmakingen het volgende geschreven: ‘Om als ‘’een handeling betreffende
overmakingen’’ te kunnen worden aangemerkt, moeten de verrichte diensten dus
leiden tot een overmaking van geld en moeten zij dus juridische en financiële
wijzigingen meebrengen’.
4.4 Outsourcing: Een klein onderdeel uitbesteden onder de voorgestelde
definities.
In de eerste situatie is er een kleine bank die het betalingsverkeer uitbesteed aan een
derde door de invoering van SEPA. Het betalingsverkeer maakt in dit geval een klein
onderdeel uit van de dienstverlening van de bank. Deze eerder besproken
situatieschets zal getoetst worden aan de nieuwe definities van de btw-vrijstelling
voor financiële diensten.
De relatief kleine bank die het betalingsverkeer uitbesteedt aan een de Payment
Service Provider, laat een klein onderdeel van de dienstverlening uitbesteden. Indien
deze situatie getoetst wordt aan de nieuwe definities, zit er weinig verschil met de
toetsing aan de huidige definities. Alleen de toevoeging ‘kenmerkende en essentiële
functies’ aan de richtlijn kan wat veranderen aan de situatie. Het kleine onderdeel
van het betalingsverkeer uitbesteden zal in mijn ogen onder de huidige
jurisprudentie niet onder de vrijstelling vallen. Er is sprake van een minimale
verandering de richtlijn, maar er bestaat nog onduidelijkheid over de uitbesteding.
Aangezien de grootte van de uitbesteding geheel genomen geen kenmerkende en
essentiële functies bevat, zal de Payment Service Provider alsnog btw in rekening
moeten brengen aan de kleine bank. Het betalingsverkeer maakt een te klein
onderdeel uit van de totale bankprestaties.
In artikel 6 van de Verordening valt de uitvoering van clearing and settlement-
services onder de vrijstelling. Daarnaast wordt er in artikel 6, onderdeel f beschreven
dat ‘the execution of transfer of money between bank accounts’ onder de vrijstelling
27
valt. Ongeacht de grootte van de uitbesteding, zou de Payment Service Provider toch
onder vrijstelling moeten vallen. De PSD voert puur de overboekingen uit voor de
bank en door artikel 6 moet dit een vrijgestelde handeling zijn.
4.5 Outsourcing: Een groot onderdeel uitbesteden onder de gemoderniseerde
definities.
In de tweede situatie is er een grote bank die het betalingsverkeer uitbesteed aan een
derde door de invoering van SEPA. Het betalingsverkeer maakt in dit geval een groot
onderdeel uit van de dienstverlening van de bank
Onder de gemoderniseerde definities moet de uitbesteding van een groot onderdeel
van de bank onder de vrijstelling vallen. Het volume en de functie van de
uitbesteding bevat de kenmerkende en essentiële handelingen. Daarnaast voldoet de
uitbesteding aan artikel 6 van de Verordening. De derde voert het betalingsverkeer
uit voor de bank, dus er is een money transfer tussen twee bankaccounts.
Aangezien er in het richtlijnvoorstel en de Verordening niet duidelijk is beschreven
of de vrijstelling van toepassing is op situaties bij outsourcing, moeten conclusies
getrokken worden op basis van jurisprudentie en de vernieuwde definities.
4.6 Conclusie
Indien de twee outsourcingsgevallen worden getoetst aan het richtlijnvoorstel zijn er
weinig verschillen ten opzichte van de huidige btw-richtlijn. Het uitbesteden van het
betalingsverkeer blijft een met btw belaste dienst, tenzij de handelingen een
afzonderlijk geheel vormen en het kenmerkende en essentiële karakter van de
vrijgestelde dienst in kwestie hebben. Een oplossing die het richtlijnvoorstel wel
biedt is de keuze tot belastingheffing.
28
5 Slotbeschouwing
5.1 Inleiding
In dit laatste hoofdstuk worden de voorgaande hoofdstukken samengevat en een
conclusie getrokken over hoe er met de btw-vrijstelling worden omgegaan in het
geval een onderdeel wordt uitbesteed. Voor de volledigheid herhaal ik hieronder de
onderzoeksvraag.
29
Hoe ruim moet de vrijstelling worden uitgelegd voor het betalingsverkeer in het
geval een klein onderdeel wordt uitbesteed en in de situatie wanneer een groot
deel wordt uitbesteed?
5.2 Samenvatting
De financiële prestaties van banken zijn vrijgesteld van omzetbelasting op grond van
artikel 135 BTW-richtlijn 2006 en onder artikel 11, lid 1, onderdeel j Wet OB 1968.
Het huidige btw-stelsel is gedateerd en veroorzaakt op meerdere aspecten
jurisprudentie. Nieuwe bankproducten en meer concurrentie zijn de gevolgen van
een stroomversnelling in de financiële sector. Banken zijn genoodzaakt om kosten te
besparen en ingewikkelde IT-processen uit te besteden aan specialisten.
Om de Europese markt te harmoniseren werd in 2000 het verdrag van Lissabon
getekend. Door de afwezigheid van standaardisatie van betalingen tussen de
verschillende Europese banken ging er veel geld verloren. Om de landgrenzen binnen
het betalingsverkeer weg te nemen, is in het verdrag van Lissabon de Single Euro
Payment Area (SEPA) geïntroduceerd. SEPA zorgt voor standaardisatie en moet voor
de aangesloten landen het betalingsverkeer over landgrenzen heen net zo
gemakkelijk maken als binnen een land. SEPA vraagt grote investeringen van de banken
en leidt daarom tot het uitbesteden van het betalingsverkeer.
De huidige btw-richtlijn en Wet OB stelt de handelingen in betalingsverkeer vrij.
Omdat de reikwijdte van de vrijstelling op basis van de richtlijn, Wet OB en de
bankenresolutie niet geheel duidelijk wordt uitgelegd bij outsourcing, wordt de
reikwijdte grotendeels door jurisprudentie bepaald. De arresten SDC, AXA en
Everything Everywhere bepalen dat de handelingen omtrent het betalingsverkeer
geheel genomen het kenmerkende en essentiële karakter moeten hebben om onder
de vrijstelling te vallen. Daarnaast mag de vrijgestelde handeling niet opgaan in de
belaste prestatie.
Door de gedateerde richtlijn en de bijbehorende problematiek, is de Europese
Commissie met een nieuw richtlijnvoorstel gekomen. Het richtlijnvoorstel sluit
30
samen met de bijbehorende Verordening aan op de gemoderniseerde
bankproducten. Hierin is onder andere het elektronisch betalen opgenomen.
Daarnaast is het SDC-arrest gecodificeerd in het richlijnvoorstel. De handelingen
moet het kenmerkende en essentiële karakter hebben om onder de vrijstelling te
vallen.
5.3 Conclusie
Door de twee outsourcingsgevallen te toetsen aan het huidige artikel 135 BTW-
richlijn 2006, artikel 11, lid 1, onderdeel j Wet OB 1968, de bijbehorende
jurisprudentie en de bankenresolutie, kan ik concluderen dat het onduidelijk is hoe
ruim de vrijstelling uitgelegd moet worden. SEPA leidt tot outsourcing. Indien
outsourcing, klein of groot, wordt getoetst aan de huidige definities, zal er altijd een
grote kans bestaan dat de derde niet onder de vrijstelling voor het betalingsverkeer
valt. Dit brengt een ongewenste btw-last met zich mee.
Indien de outscourcingsgevallen aan de nieuwe definities voor de vrijstelling voor
het betalingsverkeer, waaronder het richtlijnvoorstel en de bijbehorende
Verordening getoetst worden, wijkt deze behandeling niet af van de huidige
definities. Het uitbesteden van een klein of groot onderdeel blijft een met btw-belaste
dienst, tenzij de handelingen een afzonderlijk geheel vormen en het kenmerkende en
essentiële karakter van de vrijgestelde dienst hebben. Het richtlijnvoorstel is wel
vernieuwd op een aantal vlakken, maar voor outsourcing wordt de reikwijdte niet
duidelijk. De invoering van SEPA en de outsourcing van het betalingsverkeer als
gevolg zullen niet succesvol worden met een onduidelijke richtlijn. Wél bevat het
richtlijnvoorstel een optie tot volledige belastingheffing. Banken kunnen opteren van
belastingheffing, zodat in rekening gebrachte btw altijd in aftrek kan worden
genomen. Dit biedt een mogelijke oplossing voor de problemen bij outsourcen.
31
Bijlage 1: Overzicht van vrijgestelde en belaste verrichtingen bij het bankbedrijf
Onderwerp Handeling Belast met
BTW
Aandelen overdracht van — Vrij
uitgifte van — Vrij
32
verleende bemiddeling bij plaatsing van — Vrij
afstempeling van — Vrij
Accept-provisie voor accepteren van een wissel Vrij
Accountantscontrole/boekenonderzoek i.v.m. (eventuele) kredietverlening Vrij
Administratie van vermogens; verzorgen van
belastingaangifte, e.d.
Belast
Advieskosten inzake krediet t.a.v. kredietverlening met staatsgarantie Vrij
Adviezen verstrekken van — op financieel gebied Belast
Afschriften extra rekeningcourant-afschriften,
fondsenstaten, nota's e.d.
Belast
Afsluitprovisie bij kredietverlening of kredietbemiddeling Vrij
Afstempeling effecten van met of zonder terugbetaling Vrij
Assurantiepremies incasseren van — Vrij
Bankbiljetten wettig betaalmiddel Vrij
gewoonlijk niet als wettig betaalmiddel gebruikt
of met verzamelwaarde (verlaagd tarief)
Belast
Beheerwerkzaamheden beheer, administratie e.d. Belast
Beursnotering verrichtingen m.b.t. — Vrij
Bewaarneming van effecten, gesloten koffers, pakketten Belast
Bonusuitkering uitkering van bonusaandelen Vrij
door tussenkomst van verwisselingskantoor Vrij
Borgstelling het verstrekken van — Vrij
garantieprovisie wegens — Vrij
Celen overdracht van — (belast naar tarief v. Belast
33
desbetreffende goederen)
Certificaten handelingen inzake — van aandelen Vrij
Chequeboeken levering van — Belast
Cheques incasseren en overdracht van — Vrij
rente bij overdracht Vrij
Consignatie behandeling van — zaken Vrij
Conversiepremie t.a.v. effecten voor afstempeling en verwisseling van effecten,
verwisseling van recepissen, lichten van nieuwe
coupons en dividendbladen, inschrijving in
register, naamswijziging
Vrij
Coupons uitleveren uitleveren van coupons c.q. effecten in natura
voor rekening van cliënten aan andere banken
Belast
Courtage voor het afsluiten van verzekeringen Vrij
Depotzaken bewaarloon Belast
Deviezenvergunning aanvragen — op naam van cliënten Belast
Discontoprovisie bij verhandelen van wissels e.d. Vrij
Documentaire accreditieven het openen van — Vrij
Documentenopnameprovisie behandeling (toetsing) van documenten Belast
Drukwerk de kostprijs van zelf vervaardigd drukwerk v.z.v.
boeken, jaarverslagen (verlaagd tarief)
Belast
Effecten overdracht van — Vrij
inwisseling van beschadigde — e.d. Vrij
keuring van — Vrij
het op naam of aan toonder stellen van — Vrij
Emissies provisie als guichetkantoor (centraal kantoor) Vrij
34
garantieprovisie Vrij
leidersbeloning van gevormd syndicaat Vrij
Eurocard en eurochequekaarten afgifte van Vrij
Fondsen incasseren van uitgelote fondsen Vrij
Garantieprovisie wegens borgstelling Vrij
m.b.t. plaatsing van een lening Vrij
Geldleningen als zodanig Vrij
provisie voor het plaatsen van — Vrij
Guichetprovisie optreden als guichet Vrij
Hypotheek bemiddeling bij — stelling Vrij
Incasso normale incasso; andere dan invorderingen Vrij
kwade posten (invorderingen) Belast
Kosten op naam en voor rekening van cliënt (van
telefoon, telegrammen, verzekering e.d.)
Vrij
op naam van bank bij vrijgestelde verrichtingen Vrij
op naam van bank bij belaste verrichtingen Belast
Krediet verlenen van — Vrij
bemiddeling inzake — Vrij
bereidstellingsprovisie, behandelingskosten,
begeleidingskosten, boekenonderzoek e.d.
inzake —
Vrij
Kwitanties incasso van — Vrij
Mutatietarief vergoeding voor mutaties in geadministreerde Belast
35
effectendepots
Munten wettig betaalmiddel Vrij
gewoonlijk niet als wettig betaalmiddel gebruikt
of met verzamelwaarde (laag tarief)
Belast
Nummerlijsten het op nummer leggen van dividendbewijzen en
het maken van lijsten
Vrij
Obligatielening bemiddeling bij plaatsing van — Vrij
uitgifte van — Vrij
Obligaties overdracht van — Vrij
Open bewaarneming bewaar- en administratieloon Belast
Optiehandel verrichtingen inzake opties op aandelen Vrij
Pandbrieven conversiepremie voor verwisseling van — Vrij
Premie affaires provisie voor het afsluiten van — Vrij
Prolongatie prolongatierente en -provisie Vrij
Promessen overdracht en incasseren van — Vrij
Recepissen conversiepremie voor verwisseling van — Vrij
Rekeningcourantverkeer omzetprovisie Vrij
Remisier provisie wegens aanbrengen van (ver)koper van
effecten
Vrij
Royement royeren certificaten i.v.m. verkoop of i.v.m.
verkrijgen van origineel
Vrij
Safehuur huur van safeloketten, bewaarloon koffers e.d. Belast
Split up voor werkzaamheden bij splitsing Vrij
Syndicaatprovisie — en beheer van syndicaten Vrij
Trustovereenkomst optreden als trustee Belast
36
Uitlevering van effecten (met inbegrip
van coupons)
— in directe samenhang met een vrijgestelde
handeling inzake effecten zoals uitgifte,
overdracht, verwisseling of opsplitsing
Vrij
— in verband met beëindiging van bewaring
en/of beheer
Belast
Valuta vreemde valuta, geldwissel Vrij
Vermogensadministratie voeren van -; doen van of gegevens voor
belastingaangifte
Belast
Verwisseling — van schuldbewijzen in register, van talons,
dividenden tegen nieuwe aandelen
Vrij
Vorderingen zekerheidsoverdracht van — Vrij
Waardepapieren zie effecten
Wissels accepteren voor cliënt van — Vrij
incasseren en overdragen van — Vrij
37
LiteratuurlijstAmand 2006C. Amand, v. Lenoir, Pro rata deduction by financial institutions Gross margin or interest, International VAT monitor, January/February 2006, blz 17-22.
Bijl, van Hilten & van Vliet 2001D.B. Bijl, M.E. van Hilten & D.G. van Vliet, „Europese BTW en Nederlandse omzetbelasting: de EGrichtlijnen inzake omzetbelastingen en hun betekenis voor de Nederlandse praktijk‟, Deventer: Kluwer 2001
Blomme 2004 M.R.C. Blomme, „BTW-aspecten van outsourcing‟, Forfaitair 2004/146
Franke 2005R. Franke, „Outsourcing in de financiële wereld en btw‟, WFR 2005/125.
Kroon & Janssen 2007R. Kroon & I. Janssen, Enigma Payments Consulting, ‘SEPA Clearing and Settlement challenges for banks’, 30 april 2007
Lelieveldt 2007S. Lelieveldt, Nederlandse Bank van Verenigingen, ‘De impact van Payment Service Directive’, 3 juli 2007
Minfin 2007‘The Netherlands: International Financial Centre’, augustus 2007, Zie http://www.minfin.nl/binaries/minfin/assets/pdf/actueel/bijlage-kamerstukken/2007/09/fm07-2171a.pdf.
Norden en Vos 2008G.J. van Norden en R. Vos, ‘Financiële vrijstellingen in de BTW’, NOB jaarcongresbundel 2008: Nederland: financieel centrum?, p.39-47
Oomen 2008F. Oomen, ‘PWC: BTW nekt betaaldiensten’, Financieel Dagblad, 25 maart 2008
PricewaterhouseCoopers 2006PricewaterhouseCoopers, ‘Study to increase the understanding of the economic effects of the VAT exemption for financial and insurance services; final report to the commission’, 2 november 2006, tender n0 taxud/2005/AO-006
Schmiedel 2007H. Schmiedel, European Central bank, ‘The economic impact of Single Euro Payments Area’, august 2007, no 71, blz 15-16
Van Dalen 2008
38
A. van Dalen, „Vrijstelling voor financiële prestaties grondig herzien‟, Btwbrief, nr. 2 2008.
Van Norden & Hommen 2011G.J. Norden &K.L.F. Hommen, „Een betaling voor een betaling, niet per definitie vrijgesteld‟, Btwbrief, nr. 1 2011.
Eerste richtlijn betreffende de harmonisatie van de wetgevingen der lid-staten inzake omzetbelasting (67/227/EEG), Tweede richtlijn betreffende de harmonisatie van de wetgevingen der lid-staten inzake omzetbelasting (67/228/EEG).
European Commission Proposal for a Council Directive 2006/112/EC on the common system of value added tax, as regards the treatment of insurance and financial services, Brussels
European Commission Proposal for a Council Regulation, Brussels COM(2007)
European Commission Working Party No 1, Brussels 16/07/07, TAXUD/2144/07 Rev. – EN.
European Payments Council, ‘List of SEPA Countries’, 27 augustus 2010, p.1
Richtlijn 2007/64/EG van het Europees Parlement en de Raad van 13 november 2007 betreffende betalingsdiensten in de interne markt tot wijziging van de Richtlijnen 97/7/EG, 2002/65/EG, 2005/60/EG en 2006/48/EG, en tot intrekking van Richtlijn 97/5/EG, PbEG 2007 L 319/1.
Resolutie van 25 juli 1979, nr. 279-12 007, herdrukt d.d. 15 april 1981, nr. 281-5374, aangevuld bij de resolutie van 14 maart 1983, nr. 23-3331
Verdrag tot oprichting van de Europese Gemeenschap, Rome 25 maart 1957, zoals vernummerd per 1 mei 1999,art. 249, Trb. 1957, 74 en 91
Verordening 2560/2001: tarieven voor grensoverschrijdende betalingen in Europa mogen niet langer verschillen van de tarieven van toepassing op de nationale betalingen.
Zesde richtlijn van 17 mei 1977 betreffende de harmonisatie van de wetgevingen der lids-staten inzake omzetbelasting – Gemeenschappelijjk stelsel over de toegevoegde waarde; uniforme grondslag (77/388/EEG)
‘Informatie over SEPA’, www.sepanl.nl
39
Jurisprudentie
Hof van Justitie EU 5 juni 1997, zaak C 2/95, VN 1997/2606
Hof van Justitie EU, 28 oktober 2010, nr. C-175/09
Hof van Justitie EU 2 december 2010, zaak C 276/09
40
