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BNDES-IFRS FoundationSeminário IFRS para PMEs
Tópico 1.6
Seção 23 Receitas
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Esta apresentaçã foi elaborada pela equipe de educaçã da IFRS Foundation. Não foi submetida á aprovação do IASB.
A IFRS Foundation autoriza indivíous e organizações a usar esta apresentação em seus programas de treinamento do IFRS para PMEs.
Entretanto, se você fizer alguma modificação, deverá indicar claramente que as modificações não fazem parte da apresentação original preparada pela equipe de educação da IFRS Foundation e deverá retirar as referências aos direitos autorais de todos os slides alterados.
Esta apresentação pode ser modificada de tempos em tempos. A versão mais atual pode ser baixada a partir do link: http://www.ifrs.org/Conferences+and+Workshops/IFRS+for+SMEs+Train+the+trainer+workshops.htm Os requerimentos contábeis aplicáveis a empresas pequenas e de médio porte (PMEs) são estabelecidos no International Financial Reporting Standard (IFRS) for SMEs, que foram emitidos pelo IASB em julho de 2009.
A IFRS Foundation, os autores, os apresentadores e os editores não aceitam responsabilidade por perdas causadas a qualquer pessoa que atue ou evite em atuar em conformidade com os materiais nesta apresentação, independente de tais perdas serem causadas por negligência ou afins.
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3Seção 23 – Visão Geral
• A Seção 23 combina os tópicos cobertos separadamente em– IAS 18 Receita– IAS 11 Contratos de Construção
• Os princípios na Seção 23 são os mesmos daqueles em IAS 18 e IAS 11
• A Seção 23 inclui um Apêndice de exemplos
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4Seção 23 – Alcance
• A Seção 23 cobre as receitas de – Venda de bens– Prestação de serviços– Contratos de construção– Uso dos ativos de uma entidade por
outros:– juros, – royalties, – dividendos recebidos
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5Seção 23 – Exclusões do alcance
• Porém, algumas receitas especializadas são tratadas em outras seções do IFRS para PMEs– Arrendamentos (Seção 20)– Instrumentos financeiros (Seç. 11 e 12)– Entidades coligadas e controladas em
conjunto (Seções 14 e 15)– Propriedade para investimento (Seç 16)– Agricultura (Seção 34)
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6Seção 23 – Principais tópicos cobertos
• Os princípios da Seção 23 cobrem– O que é receita– Como mensurar receita– Quando reconhecer receita– Identificação da transação que gera
receita– Entregas múltiplas
– Divulgações
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7Seção 23 – Definição de receita • Definição de receitaEntrada bruta de benefícios econômicos durante
o período das atividades ordinárias de uma entidade – Mensurado pelo ‘bruto’ (diferente ganhos)– ‘Benefícios econômicos’ = caixa ou outros
ativos– Resultam em aumento do patrimônio
líquido (ie, trocas não são receitas)– ‘Atividades ordinárias’ (não ganhos
isolados)
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8Seção 23 – Exemplo: definição
• Exemplo: Uma rede de 10 lojas de vende bicicletas novas e usadas e as aluga. Este ano vendeu o terreno e o prédio de uma de suas lojas, que foi fechada.
– Possui 3 tipos de receita: Venda de bicicletas novas, Venda de bicicletas usadas e Locações.
– As entradas decorrentes da venda do terreno e do prédio não são receitas (não ‘ordinárias’); ao contrário, são apresentadas líquidas como ganhos ou perdas.
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9Seção 23 – Princípio de Mensuração• Princípio: Valor justo da contraprestração
recebida ou recebível– Líquido de descontos comerciais, descontos pela
antecipação do pagamento, desconto e abatimentos por volume concedidos
– Não inclui montantes coletados em nome de terceiros, tais como:– Imposto de vendas, imposto de valor
adicionado, tributos s/ bens e serv.– Valores recebidos ao atuar como um agente ao
invés do vendedor principal (apenas a comissão é receita)
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10Seção 23 – Exemplo: desconto à vista
• Exemplo: Bens vendidos por $500, venc. em 60 dias. O cliente pode obter 10% de desconto se pagar em 30 dias.
–Se o cliente receber o desconto, a receita é de $450.
–Seria errado reconhecer receita de $500 e juros ou alguma outra despesa de $50.
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11Seção 23 – Exemplo: ‘venda’ ao agente• Exemplo: Vendemos bens por $100
mediante intermediário (agente) que recebe comissão de $10. Somos titulares dos bens até a venda aos consumidores finais. Somos responsáveis por defeitos e devoluções dos consumidores finais.
– Temos receita de $100 e despesa de comissão de $10 apenas quando o agente vende bens ao consumidor final.
– Seria errado reconhecer receita quando os bens são enviados ao agente.
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Seção 23 – Exemplo: venda ao revendedor
• Exemplo: Vendemos bens por $90 ao revendedor que os vende por $100. Aceitamos devoluções do revendedor.
– Temos receita de $90 quando os bens são vendidos ao revendedor. Provisionaríamos as devoluções estimadas ao mesmo tempo.
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Seção 23 – Exemplo: coleta de imposto sobre vendas
• Exemplo: Vendemos bens por $100 mais $10 de imposto sobre vendas. Remetemos o imposto mensalmente ao governo. O comprador nos paga imediatamente $110.
– Temos receita de $100– Seria errado reconhecer receita de $110 e
despesa de imposto de $10
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14Seção 23 – Pagamento diferido• O recebimento de receita é diferido
– Se os diferimentos são termos de crédito normais no segmento, receita = valor contratado (sem desconto)
– Porém, se diferimento constitui uma transação financeira, receita = valor presente de todos os recebimentos futuros. Taxas de desconto:
– Taxa prevalecente para instrumento similar
– Taxa de juros “imputada” que desconta fluxos de caixa ao preço de vendas à vista
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15Seção 23 – Exemplo: pagamento diferido
• Exemplo: Vendemos bens que custam $1.500.000 por $2.000.000, venc. = 2 anos sem juros. O atual preço à vista será de $1.652.893. – Transação de financiamento. A receita é
$1.652.893. O lucro é $152.893. – PV = (FV) / ((1+i)n)– 1.652.893 = (2.000.000) / ((1+i)2)– i = ,10 (10%), resolvendo-se a equação
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16Seção 23 – Continuação de exemplo
• Exemplo, continuação:– Rec. financeira ano 1 = 1.652.893 x 10%
= $165.289, não pago, levando o recebível para $1.818.182.
– Rec. Financeira ano 2 = 1.818.182 x 10% = 181.818, levando recebível para $2.000.000, que é subseqüentemente realizado.
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17Seção 23 – Continuação de exemplo
• Exemplo, continuação: Lançamentos contábeis
1 Jan 01 Contas a receber 1.652.893
Receita 1.652.893
31 Dez 01 Contas a receber 165.289
Receita de juros 165.289
31 Dez 02 Contas a receber 181.818
Receita de juros 181.818
31 Dez 02 Caixa 2.000.000
Contas a receber 2.000.000
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18Seção 23 – Trocas
• Trocas de bens ou serviços– Não reconhecer receita se:
– Troca de bens / serviços similares, ou– Transação sem substância comercial
– Reconhecer receita se:– Troca de bens / serviços diferentes, ou– Transação tiver substância comercial
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19Seção 23 – Mesuração de uma troca• Se receita de uma transação de troca for
reconhecida, a mensuração deve seguir a hierarquia:1. VJ de bens/serviços recebidos (ajustados por
qualquer dinheiro transferido)
2. VJ de bens/serviços entregues (ajustados por qualquer dinheiro transferido)
3. Se (1) e (2) não podem ser mensurados confiavelmente, receita = valor contábil do ativo entregue (ajustado por qualquer $ transferido)
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20Seção 23 – ‘Unidade contábil’
• Normalmente, separadamente para cada transação de venda
• Porém, se houver ‘entregas múltiplas’, pode precisar reconhecer receita para cada componente separadamente, tal como:– Venda de bens e serviços subsequentes– Venda de bens e instalação– Venda de hardware e software– Venda de software e manutenção futura
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21Seção 23 - Ex: entregas múltiplas
• Exemplo: Normalmente, concessionária vende carros por $10.000 e oferece serviços por 3 anos por uma taxa extra de $400. Como uma promoção, a concessionária inclui serviços de 3 anos como parte da venda de um carro por um preço total de $10.200. – Transação com múltiplos componentes– Receita da venda de carro = 10.000 / 10.400 x
10.200 = $9.808 (reconhecido na entrega)– Receita de serviço de $392 reconhecida
durante 3 anos de prestação dos serviços
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22Seção 23 – Entregas múltiplas
• Ocasionalmente, ‘entegas múltiplas’ devem ser reconhecidas como uma única transação para refletir a substância comercial:– Venda de bens com um acordo separado
para re-compra dos bens em uma data futura
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23Seção 23 – Programas de fidelidade
• Venda de bens/serviços com crédito em programas de fidelidade– Em substância, isto é uma entrega múltipla– Alocar VJ da contraprestação recebida
entre (a) a venda principal e (b) créditos de fidelidade com base bo VJ. Créditos defidelidade concedidos são reconhecidos como receita diferida (passivo) até que resgatados.
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24Seção 23 – Princípio de reconhecimento
• Reconhecimento significa a incorporação de um item que está de acordo com a definição de receita no resultado quando atende o seguinte critério: – é provável que qualquer benefício
econômico futuro associado com o item que gera receita fluirá para a entidade, e
– o valor da receita pode ser mensurado de forma confiável.
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Seção 23 – Reconhecimento de venda de bens
• Venda de bens: Reconhecer receita quando– riscos e benefícios são transferidos;– o vendedor não tem envolvimento contínuo;– valor da receita é mensurável de forma
confiável;– é provável que o vendedor receberá a
receita; e– custos incorridos (inclusive aqueles a serem
incorridos) podem ser mensurável de forma confiável.
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Seção 23 – Reconhecimento de venda de bens• Venda de bens: Quando riscos e benefícios
são transferidos?– Normalmente: o título é transferido e/ou o
comprador toma posse– Riscos são retidos se:
– Obrigação de desempenho além da garantia normal
– Venda contingenciada pela revenda pelo comprador
– Instalação remanescente significativa– Incerteza sobre devoluções pelo comprador
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27Seção 23 – Exemplos: venda de bens• Exemplo: Bens vendidos com garantia de 2
anos– Garantia não impede o reconhecimento da receita
se seus custos estimados forem mensuráveis. Normalmente não é um compotente separado.
• Exemplo: Vendedor retem a propriedade dos bens vendidos até que o pagamento final seja recebido
– Não impede reconhecimento da receita se o recebimento for assegurado ou mensurável
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Seção 23 – Renhecimento de prestação de serviços
• Prestação de serviços:– Reconhecer receita conforme estágio de
execução (% completada) do serviço quando o resultado da transação possa ser estimado confiavelmente (ver próximo slide)– Linha reta se diversos serviços atuarem – Ato(s) significativos
– Método de recuperação dos custos quando o resultado não puder ser estimado confiavelmente
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Seção 23 – Exemplos: prest. de serviços
• Exemplo: Empresa de seguros recebe $10.000 para responder a alarmes por período de 2 anos
– A fase de finalização do contrato de serviço é estável por dois anos. 10.000 / 24 = $417 de receita reconhecida por mês.
• Exemplo: Honorários de uma firma de advocacia são condicionados ao ganho da causa, se não, zero. Resultado desconhecido. Custos são incorridos.
– Contrato de serviço, resultado não pode ser estimado confiavelmente. Custos = despesa.
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30Seção 23 – Estágio de execução
• Estágio de execução – resultado pode ser estimado de forma confiável quando:– Valor de receita é mensurável– Recebimento é provável– Estágio de execução no final do período
contábil pode ser estimado de forma confiável
– Custos incorridos e custos futuros podem ser mensurados de forma confiável
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31Seção 23 – Contratos de construção
• Contratos de construção:– Reconhecer receita conforme estágio de
execução quando o resultado da transação possa ser estimado
– Método de recuperação dos custos quando o resultado não puder ser estimado de forma confiável
– Normalmente, reconhecer cada contrato separadamente, porém ocasionalmente:– Separar um contrato único em múltiplos– Agrupar contratos múltiplos em um só
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32Seção 23 – Contratos de construção
• Contratos de construção: Formas para estimar estágio de execução (% completada)– Com base nas entradas: % dos custos incorridos em
relação aos custos totais estimados. (O mais comum)– Com base nas saídas:
– Pesquisa de levantamento do trabalho executado– Porção física do trabalho executado (ex. km de
estrada pavimentada)– Exclusão de custos incorridos por atividades futuras
(ex. estoque de materiais e adiantamentos a fornec.)
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33Seção 23 – Contratos de construção
• Contratos de construção: Outros pontos– Custos cuja recuperação não é provável
são reconhecidos imediatamente como despesa
– Se um contrato provavelmente resultará em uma perda, reconhecer imediatamente a perda e a provisão (contrato oneroso – Seção 21)
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34Seção 23 – Exemplo: % completada
• Exemplo: Contrato assinado em X1 por $2.000. Custo inicial estimado é $1.200. Em X1, custos incorridos são $800. Custo adicional estimado $400.
–Para X1: % completada conforme custos = 800 / 1.200 = 66,7%. Receita = 2.000 x ,667 = $1.333. Custo = $800. Lucro = $533.
–Para X2: Contrato finalizado em meados de X2. Custo total = $1.250. Receita $667. Custo = $450. Lucro = $217.
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35Seção 23 – Contratos de construção
• Contratos de construção quando o resultado não puder ser estimado de forma confiável:– Uso de método de recuperação dos
custos:– Receita reconhecida apenas na
medida dos custos incorridos cuja recuperação seja provável
– Custos contratados são reconhecidos como despesa quando incorridos
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Seção 23 – Exemplo: método de recuperação dos custos
• Exemplo: Contrato de 5 anos com preço fixo de $100.000. Ano 1, custos incorridos $5.000. Incapacidade para estimar custos adicionais, porém (a) perda é improvável e (b) recebimento é altamente provável. – Use o método de recuperação dos custos – No Ano 1, receita de $5.000, custos de
$5.000, lucro de $0
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37Seção 23 – Juros, royalties e dividendos
• Juros: Reconhecimento utilizando o método da taxa efetivas de juros
• Royalties: Reconhecimento em um regime de competência de acordo com a substância do acordo relevante
• Dividendos: Reconhecimento quando o direito de receber pagamento estiver estabelecido
• Todos esses pressupõem a probabilidade dos benefícios fluirem para a entidade e confiabilidade da mensuração
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38Seção 23 – Exemplo: receita financeira• Exemplo: Compramos título com cupom zero por
$100.000, resgatável por $134.010 em 6 anos.• PV = (FV) / ((1+i)n)
• 100.000 = (134.010) / ((1+i)6) → i = ,05 = 5%Ano Juros a 5% x Recebível Título Recebível
D: Título de Dívida, C: Receita Financeira 100.000
1 5.000 105.000
2 5.250 110.250
3 5.513 115.763
4 5.788 121.551
5 6.078 127.629
6 6.381 134.010
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39Seção 23 – Divulgação
• Políticas contábeis para reconhecimento de receita
• Valor da receita para cada categoria:– Venda de bens– Prestação de serviços– Juros– Royalties– Dividendos– Comissões– Subvenções governamentais– Quaisquer outros
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40Seção 23 Divulgação de política contábil
Reconhecimento de receita“A receita de venda de bens é reconhecida quando
os bens são entregues e a propriedade transferida. A receita de royalty de patentes licenciadas para uso por outros é reconhecida na base em linha reta ao longo do período da licença. A receita é mensurada pelo valor justo da contraprestação recebida ou recebível, líquido de descontos e impostos relacionados a vendas coletados em nome do governo.”
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41Seção 23 Receita por categoria
Nota X Receita
20X2 20X1
Venda de bens XX.XXX.XXX XX.XXX.XXX
Royalties – licenciamento de patentes X.XXX.XXX X.XXX.XXX
XX.XXX.XXX XX.XXX.XXX
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42Seção 23 – Divulgação: contratos
• Divulgações adicionais para contratos de construção:– Receita reconhecida– Método para determinação de receita– Método para determinação do estágio de
execução– Valor bruto devido pelos clientes (ativo)– Valor bruto devido aos clientes (passivo)