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REDDITI D’IMPRESA
Mario Miscali - Diritto Tributario - 2014 2
REDDITI DI IMPRESA ________________________________________________________________________________________________________________________________________________
FONTE L’ATTIVITA’ ECONOMICA DI IMPRESA
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I PROFILI CIVILISTICI (art. 2195 c.c.)
I PROFILI TRIBUTARI
(art. 55 e ss Tuir)
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Norme generalisi occupano di tutti i componenti del reddito (es. artt. 55, 109, 110 Tuir)
Norme particolarii singoli componenti positivi e negativi (es. art. 85 e art. 101 Tuir)
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a) norme sulle fonti del reddito d’impresa
art. 55 (Titolo I)
b) norme sulla determinazione del reddito d’impresa:
i) art. 56, co. 1 rinvio agli artt. 81 e ss (Titolo II)
ii) artt. 56-66 regole integrative per imprenditori individuali e soc. persone (Titolo I)
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Le fonti del reddito d’impresa: l’esercizio di imprese commerciali
L’art. 55, co. 1 così dispone: “per esercizio di imprese commerciali si intende l’esercizio per professione abituale, ancorchè non esclusiva” delle seguenti attività:
anche se non organizzate in forma d’impresa
a) attività di cui all’art. 2195 c.c.b) attività eccedenti i limiti del
reddito agrario ex art. 32, co. 2, lett. b) e c)
L’abitualità si contrappone alla occasionalità: redditi diversi ex art. 67, co. 1, lett. i)
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Le fonti del reddito d’impresa (continua): le attività assimilate a quelle commerciali
L’art. 55, co. 2, poi, include tra le attività commerciali produttive di reddito d’impresa anche:
a) la prestazione di servizi non rientranti nell’art. 2195 c.c., se organizzate in forma d’impresa;
b) lo sfruttamento di cave, miniere, torbiere, etc…;c) le attività agricole (anche rientranti nei limiti dell’art. 32)
esercitate da s.n.c. e s.a.s. o stabili organizzazioni di persone fisiche non residenti esercenti attività d’impresa
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I destinatari delle norme sui redditi d’impresa sono:• le persone fisiche• gli enti non commerciali residenti (artt. 143 e 148)• gli enti non commerciali non residenti (artt. 153 e ss.)• gli enti commerciali non residenti (artt. 151 e ss)• le “stabili organizzazioni” (art. 162)• le società commerciali di persone (art. 6, co. 3) e di
capitali (art. 73, co. 1; art. 75, co. 2)
Chi può produrre reddito d’impresa?
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Le disposizioni relative alle modalità di determinazione del reddito d’impresa sono contenute: negli artt. 56-66, per le persone fisiche (imprenditori) e le società di persone comm.li; nella Sezione I del Capo II del Titolo II (IRES) del Tuir (artt. 81 e ss)
La determinazione del reddito d’impresa
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Se l’attività d’impresa è svolta:
in forma collettiva, cioè da una società commerciale (sia di persone che di capitali) il reddito prodotto, da qualunque fonte provenga, è sempre considerato reddito d’impresa
in forma individuale, cioè da un imprenditore individuale (persona fisica) è necessario distinguere l’attività d’impresa dalle altre attività (eventualmente) esercitate
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La determinazione del reddito d’impresa per gli imprenditori individuali
Per le società commerciali di persone (s.n.c./s.a.s.) e per gli imprenditori individuali il reddito d’impresa è determinato combinando le disposizioni contenute nel Titolo II del Tuir (per i soggetti passivi IRES) con le regole specifiche contenute negli artt. 56-66 (Titolo I), pensate per tenere conto della specificità di tali soggetti.
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La determinazione del reddito d’impresa per gli imprenditori individuali (continua)
Alcune regole specifiche riguardano:a)l’autoconsumo di beni, il cui valore normale è ricompreso tra i ricavi (art. 57);b)tassazione separata delle plusvalenze derivanti dalla cessione di aziende (art. 58, co. 1)c)il regime pex, ove l’esenzione è limitata al 50,28% dell’ammontare delle plusvalenze (art. 58, co. 2);d)il regime dei beni d’impresa, per il quale sono considerati beni relativi all’impresa anche i beni dell’imprenditore indicati nell’inventario ex art. 2217 c.c. (art. 65)
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REGIME DEI BENI
RELATIVI
ALL’IMPRESA
Quando un bene entra nel patrimonio aziendale, dando luogo così ad un costo fiscalmente deducibile, la sua “uscita” dal patrimonio dell’impresa stessa, in qualsiasi modo questa avvenga (es. vendita, donazione, assegnazione ai soci, ecc.), può generare un componente positivo imponibile
TUTTI i beni appartenenti a
SOCIETA’ COMM.LI
IMPRENDITORI
INDIVIDUALI: beni relativi
all’impresa e beni personali
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Il regime dei beni d’impresa
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Beni merce(art. 85)
Beni plusvalenti(art. 86)
Beni meramente patrimoniali
Beni strumentali
beni alla cui produzione o scambio è diretta l’attività d’impresa, idonei a generare ricavi e iscritti nell’attivo circolante
Beni, diversi dai beni merce, iscritti tra le immobilizzazioni e idonei a generare plusvalenze o minusvalenze
I beni plusvalenti si distinguono in:
beni impiegati in maniera durevole nell’impresa, nell’ambito del ciclo produttivo (es. impianti, macchinari). Sono ammortizzabili.
beni destinati durevolmente al patrimonio d’impresa per finalità d’investimento o integrazione di disponibilità finanziarie. Non sono ammortizzabili.
Il regime dei beni d’impresa (continua)
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Il concetto di “valore fiscalmente riconosciuto” dei beni d’impresa le norme del TUIR attribuiscono un valore fiscale ad ogni singolo componente del patrimonio d’impresa. Questo valore viene chiamato valore fiscalmente riconosciuto”
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Il regime dei beni d’impresa (continua)
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Il reddito d’impresa può essere determinato con:– Regime ordinario– Regime speciale:
solo per alcune tipologie di impresa
(art. 66 - imprese minori);
solo per alcune fasi dell’impresa
(liquidazione, scissione, fusione..)
La determinazione del reddito d’impresa per le imprese minori
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Determinazione del reddito complessivo (art. 83)
“Il reddito d’impresa si determina apportando all’utile o alla perdita risultante dal conto economico relativo all’esercizio chiuso nel periodo d’imposta, le variazioni in aumento o in diminuzione conseguenti all’applicazione delle norme tributarie”.
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DETERMINAZIONE DEL REDDITO
Conto economico “documento che dimostra con evidenza e verità gli utili conseguiti e le perdite subite”
Dipendenza dal reddito d’impresa del conto economico (art. 2217, co. 2, c.c.) verità e correttezza
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Le variazioni in aumento al risultato del conto economico derivano da:
norme tributarie che obbligano ad includere tra i componenti positivi proventi in tutto o in parte non imputati al conto economico (art. 85, co. 2, art. 84, co. 1, lett. c);
norme tributarie che obbligano ad escludere dai componenti negativi – perché in tutto o in parte indeducibili, o perché in tutto o in parte deducibili in esercizi successivi – oneri imputati al conto economico (108, co. 2; art. 110, co. 4 (svalutazione crediti); art. 110, co. 10)
Le variazioni in aumento
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REDDITI DI IMPRESA ________________________________________________________________________________________________________________________________________________
Le variazioni in diminuzione al risultato del conto economico derivano da:
norme tributarie che obbligano o consentono di escludere dai componenti positivi proventi imputati al conto economico (art. 91);
norme tributarie che obbligano o consentono di includere tra i componenti negativi oneri non imputati al conto economico, perché non imputabili o perché imputati in precedenti esercizi (art. 108)
Le variazioni in diminuzione
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a) Il principio di inerenzab) Il principio di competenza economicac) Il principio di correlazione costi-ricavid) Il principio di imputazione a conto
economico
I principi generali in materia di reddito d’impresa
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PRINCIPIO DI INERENZA
Nella determinazione del reddito d’impresa sono deducibili solo le spese che ineriscono strettamente l’organizzazione d’impresa, cioè quelle spese che sono sostenute in funzione dell’attività d’impresa
Principio di inerenza
Norma senza disposizione (art. 109, co. 5?)
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PRINCIPIO DI INERENZA (continua)
Principio di inerenza
Natura qualitativa, e non quantitativa, dell’inerenza (Cass. 1/08/2000, n. 10062; Cass. 27/04/2012, n. 6548)
L’onere di dimostrare l’inerenza di un costo spetta al contri-buente (Cass. 25/02/2010, n. 4554; Cass. 21/04/2011, n. 9196)
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PRINCIPIO DI INERENZA (continua)
Dal 2004 sono deducibili anche i costi e le spese relative a beni o attività da cui derivano ricavi che non concorrono alla formazione del reddito in quanto “esclusi” (es. dividendi tassati parzialmente).
Non concorrono a formare il reddito i costi e le spese relative a beni o attività da cui derivano ricavi che non concorrono alla formazione del reddito in quanto “esenti”.
I costi e le spese che si riferiscono “indistintamente” a beni o attività da cui derivano sia ricavi tassati che ricavi non tassati sono deducibili solo in parte.
Principio di inerenza
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PRINCIPIO DI INERENZA (continua)
“costi neri” (ossia costi non imputati ma relativi ai maggiori ricavi “presunti” in sede di rettifica)
Costi relativi a comportamenti “antieconomici”
Sanzioni
Tangenti
Principio di inerenza
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PRINCIPIO DI COMPETENZA(art. 109, co. 1)
Periodo d’imposta individuato tenendo conto del momento in cui si perfeziona la fattispecie da cui i componenti negativi o positivi di reddito traggono giuridicamente origine a prescindere dal momento di pagamento o percezione
Principio di competenza
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ECCEZIONI AL PRINCIPIO DI COMPETENZA
In relazione ad alcuni componenti del reddito di impresa individuati tassativamente il legislatore adotta il “principio di cassa”: in forza di tale principio il periodo di imposta deve essere identificato facendo riferimento al momento dell’ “incasso” del corrispettivo delle cessioni di beni e delle prestazioni di servizio e a quello del “pagamento” del corrispettivo degli acquisti di beni e servizi.
L’adozione del principio di cassa rispetto al principio di competenza è riferito al momento della “percezione” o dell’ “incasso” in luogo di quello del “conseguimento” e del “pagamento/sostenimento”.
Principio di competenza
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IPOTESI TASSATIVE
Le deroghe al principio di competenza sono tassative e riguardano:
Utili da partecipazioni in società ed enti soggetti a IRES (artt. 59, 89)
Interessi di mora sia attivi sia passivi (art. 109, co. 7)
Imposte - pagate nell’anno – diverse da quelle sui redditi e da quelle per le quali è prevista la rivalsa (art. 99, comma 1, es. imposta di registro; imposte sulla pubblicità e pubbliche affissioni; tasse di concessione governativa; imposte di bollo; dazi doganali; etc..); per quanto concerne l’Iva, tale imposta quando rappresenta un costo (perché non detraibile) è deducibile per competenza;
Principio di competenza
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IPOTESI TASSATIVE (continua)
Contributi ad associazioni sindacali o di categoria (art. 99, co. 3)Contributi in conto capitale e in conto impianti (art. 88, co. 3, lett. b)
Compensi agli amministratori, ai promotori, ai soci fondatori (art. 99, co. 5)
Principio di competenza
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PRINCIPIO DI CORRELAZIONE COSTI - RICAVI
I componenti negativi vanno “correlati” ai componenti positivi, con imputazione al periodo in cui i fattori della produzione contribuiscono alla produzione di componenti positivi (art. 109)
Principio di competenza
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NORME GENERALI SUI COMPONENTI DEL REDDITO D’IMPRESA (art. 109, co. 1)
I ricavi, le spese e gli altri componenti di cui nell’esercizio di competenza non sia ancora certa l’esistenza o determinabile l’ammontare, concorrono a formarlo nell’esercizio in cui si verificano tali condizioni.
Principio di competenza
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CESSIONE E ACQUISTI DI BENI
I corrispettivi delle cessioni si considerano conseguiti e le spese di acquisizione dei beni si considerano sostenute alla data della consegna o della spedizione per i beni mobili e della stipulazione dell’atto per gli immobili e per le aziende o se diversa dalla data di stipula dell’atto definitivo
Principio di competenza
Mario Miscali - Diritto Tributario - 2014 33
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CORRISPETTIVI E SPESE DELLE PRESTAZIONI DI SERVIZIO
I corrispettivi delle prestazioni di servizio si considerano conseguiti e le spese di acquisto dei servizi si considerano sostenute alla data in cui le prestazioni sono ultimate o alla data di maturazione dei corrispettivi (locazione, mutuo, assicurazione)
Principio di competenza
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