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M. Rahou Page 1 sur 39

Panorama sur la dmarche dun Audit comptable et financier externe

Focus sur la phase de lorientation et de la planification

Prambule : Notion dAudit comptable et financier

I. Quest ce que lAudit ?

II. Gnralits sur lAudit comptable et financier

III. LAudit externe et missions du

commissaire aux comptes

Etape prliminaire : Faisabilit et acceptation de la mission

I. Nomination et nombre des CAC

II. Conditions et incompatibilits

pour lexercice de la profession

III. Etablissement de la lettre de

mission

Etape 1 : Orientation et planification

I. Prise de connaissance de lentit

audite

II. Identification des domaines et

systmes significatifs

III. Elaboration du plan de mission

Etape 2 : Evaluation du contrle interne

Etape 3 : Contrle des

comptes

Etape 4 : Synthse et

rapport dAudit

Note Le contenu de ce travail sest confectionn partir des lments de prise de notes amlior par les supports pdagogiques relatifs au cours en question, le tout moyennant quelques ajouts webographiques titre de clart.

Encgo Cours d Audit comptable et financier assur par M. Yahya Nasri, Magistrat la cour

rgionale des comptes Oujda Dcembre 2010


Prambule : Notion dAudit comptable et financier

Laudit comptable et financier nest quune forme de laudit lorsque ce dernier a pour objet la

fonction comptable et financire car il est clair que la notion daudit dpasse le domaine comptable

et financier et il existe autant de catgories daudit que de fonctions dans lentreprise.

I. Quest ce que lAudit ? Laudit est officiellement dfinit comme :

Un processus mthodique, indpendant et document permettant dobtenir des preuves daudit et de

les valuer de manire objective pour dterminer dans quelle mesure les critres daudit sont

satisfaits. .

ISO 9000 version 2000

Un examen mthodique et indpendant en vue de dterminer si les activits et les rsultats relatifs

la qualit satisfont aux dispositions prtablies et si ces dispositions sont mises en uvre de faon

effectives et sont aptes atteindre les objectifs. .

ISO 8402/95

Par ailleurs, la citation clbre stipule que : Laudit cest comme lodeur du gaz.. Cest rarement

agrable.. Mais a permet dviter lexplosion !!!! .

Autrement, l'audit est l'examen professionnel d'une information en vue d'exprimer sur cette

information une opinion responsable et indpendante par rfrence un critre de qualit :

Examen professionnel bas sur des mthodes, techniques et outils reconnus ;

Responsable travers lengagement de l'auditeur de faon personnelle (responsabilit civile,

pnale ou disciplinaire) ;

Indpendante tant des metteurs de l'information que de ses rcepteurs ;

Critre de qualit tel que la rgularit, sincrit, efficacit, performance, etc.

L'auditeur tudie le fonctionnement d'un service ou d'une entreprise, en portant un jugement

critique sur les procdures, les mthodes d'organisation, les moyens d'information, les structures. On

verra que l'auditeur peut tre salari d'une grande entreprise (audit interne), ou faire parti dun

cabinet (audit externe).

L'audit analyse les diffrentes fonctions ou oprations travers de multiples entretiens individuels

et collectifs, des contacts sur place, ltude de documents et autres pour en dtecter les faiblesses.

Aprs une analyse plus ou moins longue, lauditeur tablit un diagnostic et propose des

recommandations la direction gnrale. Le principal apport de l'audit rside dans la crdibilit et

la scurit que l'on peut attacher l'information.




II. Gnralits sur lAudit comptable et financier Laudit comptable et financier est un examen des tats financiers de lentreprise, visant vrifier

leur sincrit, leur rgularit, leur conformit et leur aptitude reflter l'image fidle de

l'entreprise. Cest une forme moderne de contrle, de vrification, dinspection, de surveillance des

comptes, en apportant une dimension critique.

De manire gnrale, le terme Audit comptable et financier peut renvoyer une mission interne

(audit interne) ou externe (audit externe).

II.1. LAudit comptable et financier interne Laudit comptable et financier interne peut tre assimil travers la dfinition mme de laudit

interne. Ce dernier est Une activit indpendante et objective qui donne une organisation une

assurance sur le degr de matrise de ses oprations, lui apporte ses conseils pour les amliorer, et

contribue crer de la valeur ajoute. .

Dfinition officielle selon the Institute of Internal Auditors (1999)

Laudit interne est ralis par un professionnel interne l'entit. Ceci pose le problme de son

indpendance (mme si laudit interne est par dfinition une activit indpendante) et rend son

utilisation limite.

Les champs dapplication de laudit interne sont divers passant par un classement par nature (audit

de conformit, audit defficacit, audit de management, audit de stratgie) ou par destination (audit

comptable et financier, audit social, audit marketing, audit qualit, audit des achats, etc.).

Le code de dontologie des auditeurs internes tablit par lIFACI (Institut Franais de lAudit et du

Contrle Internes) nonce 4 principes fondamentaux :

1. Lintgrit : Lintgrit des auditeurs internes est la base de la confiance et de la crdibilit

accordes leur jugement ;

2. Lobjectivit : Les auditeurs internes montrent le plus haut degr dobjectivit

professionnelle en collectant, valuant et communiquant les informations relatives

lactivit ou au processus examin. Les auditeurs internes valuent de manire quitable tous

les lments pertinents et ne se laissent pas influencer dans leur jugement par leurs propres

intrts ou par autrui ;

3. La confidentialit : Les auditeurs internes respectent la valeur et la proprit des

informations quils reoivent ; ils ne divulguent ces informations quavec les autorisations

requises, moins quune obligation lgale ou professionnelle ne les oblige le faire ;

4. La comptence : Les auditeurs internes utilisent et appliquent les connaissances, les savoir-

faire et expriences requis pour la ralisation de leurs travaux.

Ces 4 principes sont dclins en 12 rgles de conduite :




1. Accomplir honntement les missions ;

2. Respecter la loi ;

3. Ne pas prendre part des activits illgales ;

4. Respecter lthique ;

5. Etre impartial ;

6. Ne rien accepter qui puisse compromettre le jugement ;

7. Rvler les faits significatifs ;

8. Protger les informations ;

9. Ne pas en tirer un bnfice personnel ;

10. Ne faire que ce quon peut faire ;

11. Amliorer ses comptences ;

12. Respecter les normes.

II.2. LAudit comptable et financier externe Lobjectif de ce type daudit est de permettre un professionnel externe lentreprise dexprimer une

opinion au terme de laquelle il dclare si les tats financiers de lentreprise donnent une image

fidle du patrimoine, de la situation financire et des rsultats de ladite entreprise. Il peut sagir

dun :

1. Audit lgal : Laudit lgal sapplique en vertu dune disposition lgale obligatoire. Il peut

sexercer linitiative dun juge ;

2. Audit contractuel : Laudit contractuel peut tre demand par lentreprise ou par des tiers.

Les objectifs sont diffrents. Il est ce titre ponctuel et exceptionnel.

La mission d'audit externe conduit certifier (ou non) que les comptes prsents rpondent aux

qualifications lgales de rgularit, de sincrit et d'image fidle.

II.3. Comparaison entre les deux formes dAudit Le tableau ci-aprs prsente une comparaison des rles respectifs de laudit interne et externe :

Critres de diffrences Audit interne Audit externe

Statut Lauditeur appartient au personnel de lentreprise.

Un cabinet ou commissaire juridiquement indpendant.

Dpendance / Indpendance Dpendant de la direction gnrale.

Lindpendance est assure par le titulaire dune profession librale. Cette indpendance est juridique

et statutaire.

Finalit Scurit de la direction gnrale. Scurit des actionnaires.

Bnficiaires Responsables de lentreprise (direction gnrale, responsables de la fonction comptable et financire).

Actionnaires, banquiers, autorit de tutelle, clients ou fournisseurs.

Objectifs Apprcier la maitrise du processus comptable et financier (rgularit et rigueur de linformation interne,

Certifier la rgularit, la sincrit et limage fidle des comptes et des rsultats financiers, tout en




scurit des personnes et des biens, efficacit de la gestion) et recommander des amliorations.

passant par lapprciation du contrle interne.

Axes de recherche Non respect du cadre juridique et rglementaire ; Non actualisation des comptes ; Erreurs ou omissions ; Fraudes ; Gaspillages / pertes ; Dlais / Cots excessifs ; Inadquation des mthodes ; Insuffisance des performances.

Non respect du cadre juridique, rglementaire ou comptable ; Non sincrit des comptes ; Erreurs ou omissions ; Fraudes (accessoirement).

Domaines dintervention Comptes ; Oprations ; lments du patrimoine ; Organisation et systme ; Structures et fonctions ; Budgets ; Politiques et objectifs ; Gestion en gnral.

Comptes ; tats financiers.

Priodicit Permanente travers des missions planifies en fonction du risque peru.

Fin de semestre, fin danne pour les missions de certification.

Mthode Mthode spcifique et originale. Mthodes standard base de rapprochement, analyses et inventaires.

Moyens Lauditeur ngocie son programme de travail ; Il passe le contrle interne en revue pour provoquer des amliorations ; Il travailler sur ordres de missions.

Lauditeur fixe lui-mme son programme de travail ; Il passe le contrle interne en revue pour dterminer le niveau de ses contrles ; Il ngocie le nombre de ses vacations.

Incompatibilits Audit de la direction gnrale. Immixtion dans la gestion.

Rsultat Recommandations et suivi ; Outil de direction et de gestion.

Certification sans ou avec rserves ou refus de certification ou rvlation de faits dlictueux ; Outil dinformation.

Conclusion Audit de rgularit ; Audit defficacit ; Audit diagnostic.

Audit de rgularit uniquement.

Une autre comparaison des interventions de lauditeur interne et externe, en termes de points

communs et daspects particuliers, se prsente ainsi :

Tronc commun aux missions daudit interne et daudit externe

Domaine : Audit de rgularit de linformation comptable. Moyens : Sassurer de la sparation des fonctions ; Vrifier lexistence des justificatifs probants ; Pointer les critures avec les documents ; Contrler la rigueur des enregistrements ; Vrifier la fiabilit des traitements ; Vrifier les additions ou calculs ; Sassurer de la permanence des mthodes de comptabilisation.




Aspects particuliers de lauditeur interne

Vrifier les oprations la fois sous leur aspect conomique, financier, comptable et rglementaire ; Faire des recommandations en vue damliorer ; Faire des recommandations en vue damliorer, etc.

Aspects particuliers des auditeurs externes

Vrifier le respect de lgalit entre les actionnaires ; Vrifier la sincrit dinformations comptables et financires pour les actionnaires ; Alerter les actionnaires sur les faits de nature compromettre la continuit.

III. LAudit externe et missions du commissaire aux comptes Dans ce qui nous concerne, ce papier est consacr ltude de la dmarche dun audit comptable et

financier externe qui dbouche sur une certification (ou non) des comptes. Les objectifs recherchs

par ce type daudit visent :

La ralisation dun examen des tats de synthse par un professionnel comptent ;

Lexpression dune opinion responsable et indpendante ;

La rfrence des repres prcis savoir, la rgularit, la sincrit et limage fidle ;

Laugmentation de la crdibilit de linformation ainsi vrifie.

Comme dfinit prcdemment, on assiste ici un examen auquel procde un professionnel comptent

et indpendant en vue d'exprimer une opinion motive sur la fidlit avec laquelle les tats

financiers d'une entit traduisent sa situation la date de clture et ses rsultats pour l'exercice

considr, en tenant compte du droit et des usages du pays o l'entreprise a son sige.

Par professionnel comptent et indpendant, on entend dire un commissaire aux comptes (CAC)1

dont la mission principale est la certification des comptes. Les CAC sont nomms par lAssemble

Gnrale Ordinaire (AGO). Ils rendent compte de leur mission cette AGO en prsentant un rapport

de certification. Lopinion du commissaire aux comptes repose sur les principes de :

1. La rgularit : Principe qui signifie tre conforme aux rgles et procdures en vigueur ou,

en son absence, aux principes gnralement admis ;

2. La sincrit : Principe selon lequel les comptes traduisent la connaissance que les

responsables de ltablissement des comptes ont, de la ralit et de limportance relative des

vnements enregistrs . La sincrit sentend donc tre celles des dirigeants, qui sont

considrs comme les plus aptes apprcier lensemble des activits et oprations de

lentreprise ; 1 Le plus souvent on assiste une confusion entre les rles respectifs dun commissaire aux comptes et expert comptable. Si l'obtention des 2 diplmes est intimement lie, les 2 mtiers n'ont pas la mme raison d'tre. En simplifiant, l'expert-

comptable aide l'entreprise tablir ses dclarations dans le respect des lois tandis que le commissaire aux comptes vient contrler si l'entreprise a respect les textes. De fait, l'expert-comptable intervient au nom de l'entreprise et le commissaire aux comptes intervient au nom des partenaires de l'entreprise, savoir principalement les associs ou actionnaires. La nomination d'un commissaire aux comptes est obligatoire en fonction de la taille de l'entreprise ou de sa forme

juridique. Pour les autres entreprises, cela reste optionnel. Elle n'a donc aucun lien avec la prsence ou non d'un expert-comptable. Par ailleurs, dans le cadre de sa mission d'audit lgal des comptes, le commissaire aux comptes a l'interdiction de raliser les documents qu'il serait amen contrler. Une mme personne ne peut pas tre expert comptable et CAC dune mme socit.




3. Limage fidele : Principe respecter lorsque la rgle nexiste pas ou lorsque la rgle est

insuffisante pour traduire la ralit.

La loi sur les socits anonymes (article 175) assigne au commissaire aux comptes lobligation de

certifier que les tats de synthse sont rguliers et donnent une image fidle du rsultat de lexercice

coul, de la situation financire et du patrimoine de la socit la fin de cet exercice. Larticle 166

de la loi sur les socits anonymes annonce clairement les missions du CAC :

Article 166 de la loi sur les SA : Mission permanente des commissaires aux comptes (CAC)

Le ou les commissaires aux comptes ont pour mission permanente, l'exclusion de toute

immixtion dans la gestion, de vrifier, les valeurs et les livres, les documents comptables de la

socit et de vrifier la conformit de sa comptabilit, aux rgles en. vigueur. Ils vrifient

galement la sincrit et la concordance, avec les tats de synthse, des informations donnes dans

le rapport de gestion du conseil d'administration ou du directoire et dans les documents adresss

aux actionnaires sur le patrimoine de la socit, sa situation financire et ses rsultats. Le ou les

commissaires aux comptes s'assurent que l'galit a t respecte entre les actionnaires.

La mission de base du CAC marocain est une mission daudit. En effet, la mission de certification

dicte par la loi sur les socits anonymes sassimile entirement une mission daudit dans son

concept actuel au plan international.

La mise en uvre de diligences permettent de se faire une opinion motive et indpendante sur la

rgularit, la sincrit et limage fidle que donnent les tats de synthse du rsultat de lentreprise,

de sa situation financire et de son patrimoine. Cette opinion est obtenue par un ensemble

dinformations probantes et des moyens de contrle jugs ncessaires et suffisants, permettant de

sassurer de la ralit et de la qualit de linformation.

Autrement dit, pour exprimer lopinion de lauditeur2, qui contribue tablir la crdibilit des tats

financiers, il faut mettre en uvre des diligences professionnelles qui constituent lensemble des

normes et des rgles professionnelles que lauditeur doit suivre pour la conduite de la mission.

Les diligences ne permettent pas daboutir une assurance absolue mais une assurance raisonnable

: si le professionnel estime que les tats financiers refltent fidlement la situation financire de

lentreprise, les utilisateurs de ces tats peuvent leur tour estimer avoir une garantie raisonnable

sur la fidlit des tats.

Le CAC est tenu dune obligation de moyens et non de rsultat. Ceci dit quil nest pas tenu de

contrler toutes les oprations qui relvent du champ de sa mission, ni rechercher toutes les erreurs

et irrgularits ventuelles (larticle 169). Sa mission consiste effectuer des contrles lui permettant

dacqurir un degr raisonnable dassurance par rapport lopinion formuler.

En cas de dlgation, le CAC conserve la responsabilit des travaux accomplis. Il doit ainsi assurer

la supervision ncessaire, matriser le droulement de la mission et avoir une connaissance

suffisante de la socit contrle.

2 Dsormais, les termes dauditeur et de CAC seront utiliss indiffremment.




Dans la boite outils mise la disposition du CAC pour la conduite de sa mission, on trouve une

varit de techniques daudit dont notamment :

Les contrles sur pices ;

Les contrles de vraisemblance ;

Lobservation physique ;

La confirmation directe ou circularisation3 ;

Lexamen analytique4 ;

Les sondages.

Le CAC choisit donc la ou les technique(s) approprie(s) pour chacune des tapes de sa mission en

fonction des objectifs, avantages et limites de chaque technique. Cependant, lauditeur est tenu de les

manier dans le respect des normes d'audit. En fait, en sus des diligences, l'activit de tout auditeur

(interne ou externe) est base sur des normes qui facilitent et liminent toute ambigut dans

l'information entre son metteur (dirigeants, comptables) et son rcepteur (actionnaires, banquiers,

tiers). Et on distingue deux ensembles de normes :

1. Les normes comptables ;

2. Les normes daudit.

III.1. Normes comptables Ces normes sont tablies par des organismes professionnels institus par un texte de loi ou

rglementaire. Il sagit des organismes de normalisation et on a :

1. Au niveau international : En 1973, a lieu la cration de lInternational Accounting

Standards Committee (Comit des normes comptables internationales) Londres,

l'initiative du britannique Sir Henry Benson qui en devient son premier prsident lu. La

publication de deux premires normes date de 1975, lune concerne la publication des

mthodes comptables (IAS 1), lautre portant sur la valorisation et la prsentation des stocks

selon la mthode des cots historiques (IAS 2). En 1982, lIASC devient le normalisateur

comptable international.

En 2001, lIASC disparat au profit de lInternational Accounting Standards Board (IASB)

qui est dsormais dirige par l'International Financial Reporting Standards Foundation

(IFRS Foundation). LIASB, qui succde lIASC depuis le 1er avril 2001, est un organisme

de normalisation comptable international priv et indpendant. Son sige est tabli

Londres. Il est plac sous la supervision de lIFRS charge notamment, d'assurer son

financement et la dsignation de ses membres. L'IASB a pour objectifs principaux :

3 La confirmation directe (ou circularisation) est une technique d'audit qui consiste demander un tiers ayant des liens d'affaires avec l'entreprise vrifie de confirmer directement au CAC des soldes, des oprations ou toute autre information. Elle sapplique au niveau du contrle des comptes et de lvaluation du contrle interne. 4 L'examen (ou revue) analytique consiste faire des comparaisons entre les donnes rsultant des comptes annuels et des

donnes antrieures, postrieures et prvisionnelles, d'entreprises similaires et tablir des relations entre elles, analyser les fluctuations et les tendances, tudier et analyser les lments inhabituels rsultant de ces comparaisons. Cest une technique d'audit susceptible d'tre applique divers stades du droulement de la mission : prise de connaissance gnrale, contrle des comptes, examen des comptes annuels.




Elaborer les normes comptables internationales appeles IFRS depuis le 1er avril

2001. Celles publies avant cette date sont intitules International Accounting

Standards (IAS) ;

Approuver les interprtations prpares par l'International Financial Reporting

Standards Interpretations Committee (IFRS Interpretations Committe) appeles SIC

ou IFRIC.

Paralllement aux travaux de la fondation de l'IASB, lInternational Federation of

Accountants (IFAC) fut cr New York en 1977. LIASB et lIFAC ont conclu, en

novembre 2011, un protocole daccord par lequel ils sengagent cooprer dans llaboration

des normes comptables du secteur public et du secteur priv. Cet accord a t conu pour

garantir une meilleure uniformit entres les activits de normalisation des deux Boards. Il

dfinit une procdure de coopration et de communication destine alimenter linformation

respective sur les runions, les projets, les crises et les programmes5.

2. En France :

Les normes d'exercice professionnel de la Compagnie Nationale des Commissaires aux

Comptes (CNCC) ;

Les normes de lOrdre des Experts Comptables (OEC) ;

Le Conseil National de la Comptabilit (CNC) publie des avis et recommandations sur

les normes comptables (adopts en assemble plnire ou par le comit durgence) ;

Le Comit de Rglementation Comptable (CRC) tablit les rglements comptables ;

LAutorit des Marchs Financiers (AMF) prcise la doctrine.

3. Au Maroc : Au niveau national, lOrdre des Experts Comptables (OEC) publie des normes et

des recommandations sadressant ses seuls membres. De son cot, la Compagnie Nationale

des Commissaires aux Comptes (CNCC) publie des normes relatives au comportement

professionnel (dontologie) et aux missions des commissaires aux comptes.

Ci-jointe, une analyse comparative entre les normes IAS/IFRS et les normes comptables marocaines :

Comptes Normes I A S/I F R S Normes comptables marocaines

Amortissement de certaines immobilisations incorporelles

Rvaluation possible. Mode damortissement linaire.

Amortissement obligatoire des immobilisations incorporelles. Rvaluation interdite. Mode damortissement linaire.

Le Goodwill ou cart dacquisition

Comptabilis en tant quactif. Amortissement non autoris suite la rvision dIAS 38.

Comptabilis en tant quactif. Mode damortissement linaire. Dure maximum dutilit de limmobilisation concerne = 20 ans. Le PCG (Plan Comptable Gnral) prvoit que lcart dacquisition soit amorti, sans exception, selon un plan damortissement dont la dure doit reflter les hypothses retenues et les objectifs fixs lors de lacquisition.

5 Le texte peut tre consult sur : http://go.ifrs.org/IFACMoU




Frais dtablissement et frais taler

IAS 38 interdit la comptabilisation parmi lactif des frais taler ou des frais dtablissement.

Les frais taler et dtablissement sont comptabiliss lactif et amortis sur une dure maximum de 5 ans.

Frais de recherche et dveloppement

Frais de la recherche fondamentale doivent tre comptabiliss en charge. Frais de la recherche applique doivent tre comptabiliss en charge. Frais de dveloppement peuvent tre immobiliss sous certaines conditions. Amortissement sur la dure prvisionnelle dutilisation.

Frais de la recherche fondamentale doivent tre comptabiliss en charge. Frais de la recherche applique peuvent tre comptabiliss en immobilisation. Frais de dveloppement peuvent tre immobiliss sous certaines conditions. Amortissement sur 5 ans maximum.

Rvaluation des immobilisations corporelles

Permise. Non Taxe. Pratique.

Permise. Taxe. Pratique rarement.

Amortissements des immobilisations corporelles

La dure damortissement est la dure de vie conomique prvue. Mode damortissement non prcis. Dure fiscale non applicable

La dure damortissement est la dure de vie conomique prvue. Mode linaire ou dgressif. Dure fiscale frquemment choisie comme dure damortissement.

Contrats de location Location - financement enregistrer en tant quactif. Location - exploitation enregistrer en tant que charge.

Dans les comptes individuels, la comptabilisation ne distingue pas la nature des contrats de location. Dans les comptes consolids, il peut tre procd au retraitement des contrats de location. Les loyers dus raison du contrat sont comptabiliss dans les charges d'exploitation.

Stocks Lenregistrement des stocks se fait la date de transfert de lessentiel des risques et avantages et du contrle des avantages conomiques futurs. Inclut tout le matriel utile la production et au stockage mme les cots de transport. En cas dactualisation des paiements diffrs, lcart est pris en rsultat financier.

Lenregistrement des stocks en normes marocaines se fait la date du transfert de proprit. La liste des cots incorporables aux cots fixes de production est plus restreinte. La prsentation des subventions en diminution des postes de lactif immobilis nest pas prvue.

Traitement des crances

La comptabilisation du chiffre daffaires est en fonction de la ralit de la transaction. La mthode du pourcentage davancement est obligatoire pour les prestations de service.

La comptabilisation du chiffre daffaires est en fonction de la forme juridique du contrat. La mthode du pourcentage davancement est une option.

Subventions La prsentation des subventions en diminution des postes de lactif immobilis est prvue. Les subventions doivent tre comptabilises en produits, sur une base systmatique sur les exercices ncessaires pour les rattacher aux cots lis quelles sont censes compenser.

La prsentation des subventions en diminution des postes de lactif immobilis nest pas prvue. Une subvention d'investissement est constate systmatiquement dans un compte spcifique des capitaux propres pour le montant peru est amorti au mme rythme que l'immobilisation correspondante par le crdit du compte de rsultat.




Immobilisations financires

La classification retenue est la suivante : Les actifs financiers dtenus des fins de transaction, dont le but de la dtention est de dgager un bnfice des fluctuations du prix court terme. Les placements dtenus jusqu leur chance, sont gnralement les obligations. Les prts et crances mis par lentreprise. Les actifs disponibles la vente sont ceux qui ne rentrent en aucune des catgories prcdentes.

Le CGNC distingue au sein des immobilisations financires, les titres de participation et les autres titres immobiliss, et dautre part les titres et valeurs de placement figurant lactif circulant. Cette classification en immobilisations et actif circulant traduit la distinction quopre le CGNC entre le long et le court terme, en se fondant sur une dure de dtention ou de recouvrement de plus ou moins 12 mois.

Ecarts de conversion Les gains et pertes latents, dus aux variations des cours de monnaies trangres, sont comptabiliss directement dans le rsultat comptable. Ils ont une incidence directe sur le rsultat. Les transactions en monnaie trangres sont comptabilises comme suit : Evaluation en utilisant le cours de change la date de transaction ; Evaluation en utilisant le cours de clture la date de clture pour les lments montaires, et celui du jour de la transaction pour les lments non montaires ; Les carts de change sont comptabiliss dans le compte de rsultat ; Conversion au taux de clture ; Impact sur rsultat comptabilis.

Les gains et pertes de change latents sont comptabiliss au bilan dans des comptes dcart de conversion. Une provision pour risque de change est constate, en cas de perte latente. Le gain de change latent nest pas intgr dans le rsultat comptable, mais il est pris en compte dans la dtermination du rsultat fiscal. Conversion au taux de clture. Impact sur rsultat comptabilis uniquement pour perte de change latente.

Provisions Lactualisation des provisions est obligatoire. Il y a une prcision pour lestimation des flux futurs, lactualisation et les informations fournir. Les provisions pour grosses rparations ne sont pas permises par les normes internationales. Selon la norme 37, une provision ne doit tre comptabilise que si les conditions ci-dessous sont respectes :

Un passif rsultant dvnements passs ;

Une obligation actuelle qui aboutira une sortie de ressources ;

La probabilit dvaluer de faon fiable le montant de lobligation.

Lactualisation des provisions nest pas obligatoire. Absence de disposition expresse concernant lvaluation des provisions. Elle est gnralement faite avec approximation. Une provision pour grosses rparations et obligatoirement constitue si elle est destine couvrir des charges importantes qui ne prsentent pas un caractre annuel et ne peuvent tre assimiles des frais courants d'entretien et de rparation. Les provisions pour grosses rparations, qui ne respectant pas la condition premire de IAS 37, sont autorises par la rglementation comptable marocaine. Les provisions pour grosses rparations ne sont pas permises par les normes internationales. Lapproche par




composante au niveau de la gestion des immobilisations permet de combler les impacts de cette non autorisation. Le principe de prudence, qui est la base de dotation de provision.

Impts diffrs La norme IAS 12, prconise la comptabilisation des impts diffrs dans les comptes sociaux et dans les comptes consolids. Elle impose la comptabilisation de passif et actif dimpts diffrs bass sur des consquences fiscales futures des diffrences temporelles taxables.

Les impts diffrs ne sont comptabiliss au Maroc que dans les comptes consolids. Dans les comptes sociaux, seul est comptabilis limpt courant payer au titre de lexercice concern.

Avantages du personnel

Leur comptabilisation est obligatoire. Des provisions pour risques et charges peuvent tre comptabilises (engagement de retraite par exemple). Les informations complmentaires relatives aux avantages du personnel et exiges sont trs dtailles par rapport ce qui est exig pour les provisions pour risques et charges au Maroc.

Ne font pas lobjet dune normalisation comptable directe et prcise au Maroc.

Evnements postrieurs la date de clture

Les corrections derreurs postrieures la date de clture et les changements de principes comptables sont comptabilises en ajustant les capitaux propres du bilan douverture. Le principe comptable dintangibilit du bilan douverture nest pas respect. Autorisation de comptabilisation des ajustements en rsultat de lexercice avec une prsentation pro forma des exercices antrieurs retraits en annexe.

Les corrections derreurs, postrieurs la date de clture, sont comptabiliser en compte de rsultat.

III.2. Normes daudit Le code de dontologie de la profession de commissaire aux comptes tablis par la CNCC franaise,

met en relief 7 principes fondamentaux de comportement des CAC :

1. Intgrit : Le commissaire aux comptes exerce sa profession avec honntet et droiture. Il

sabstient, en toutes circonstances, de tout agissement contraire lhonneur et la probit ;

2. Impartialit : Dans lexercice de ses missions, le commissaire aux comptes conserve en toutes

circonstances une attitude impartiale. Il fonde ses conclusions et ses jugements sur une

analyse objective de lensemble des donnes dont il a connaissance, sans prjug ni parti pris.

Il vite toute situation qui lexposerait des influences susceptibles de porter atteinte son

impartialit ;




3. Indpendance : Le commissaire aux comptes doit tre indpendant de la personne ou de

lentit dont il est appel certifier les comptes. Lindpendance du commissaire aux comptes

se caractrise notamment par lexercice en toute libert, en ralit et en apparence, des

pouvoirs et des comptences qui lui sont confrs par la loi ;

4. Conflit dintrts : Le commissaire aux comptes vite toute situation de conflit dintrts.

Tant loccasion quen dehors de lexercice de sa mission, le commissaire aux comptes vite

de se placer dans une situation qui compromettrait son indpendance lgard de la personne

ou de lentit dont il est appel certifier les comptes ou qui pourrait tre perue comme de

nature compromettre lexercice impartial de cette mission ;

5. Comptence : Le commissaire aux comptes doit possder les connaissances thoriques et

pratiques ncessaires lexercice de ses missions. Il maintient un niveau lev de comptence,

notamment par la mise jour rgulire de ses connaissances et la participation des actions

de formation ;

6. Confraternit : Dans le respect des obligations de la mission de contrle lgal, les

commissaires aux comptes entretiennent entre eux des rapports de confraternit. Ils se

gardent de tout acte ou propos dloyal lgard dun confrre ou susceptible de ternir limage

de la profession ;

7. Discrtion : Le commissaire aux comptes respecte le secret professionnel auquel la loi le

soumet. Il fait preuve de prudence et de discrtion dans lutilisation des informations qui

concernent des personnes ou entits lgard desquelles il na pas de mission lgale. Il ne

communique les informations quil dtient quaux personnes lgalement qualifies pour en

connatre.




Etape prliminaire : Faisabilit et acceptation de la mission De prime bord, la dmarche dun audit financier est toujours la mme, il suffit de ladapter aux

spcificits de chaque mission L'audit n'est pas un simple travail matriel de pointage, car il

intgre un aspect intellectuel essentiel : comprhension de l'entreprise, de son systme de contrle

interne et des options retenues pour l'tablissement des comptes. Il se dgage 3 phases principales

dans la dmarche dun CAC qui prcdent la formulation de ses conclusions et prsentation de son

rapport :

1. Acquisition d'une connaissance gnrale de l'entreprise ;

2. Evaluation du contrle interne ;

3. Examen direct des comptes et des tats financiers.

Ces tapes concernent la conduite de la mission, mais avant daccepter de sy engager, le CAC doit

vrifier la faisabilit de la mission ; ds sa nomination entant que commissaire aux comptes, et

avant daccepter une mission de certification, lauditeur vrifie que son accomplissement est

compatible avec les exigences lgales et rglementaires et celles du prsent code.

A cet effet, et selon larticle 13 du code de dontologie de la profession de commissaire aux comptes

tablit par la CNCC franaise relatif lacceptation dune mission, lauditeur runit les informations

ncessaires :

1. Sur la structure de la personne ou entit dont les comptes seront certifis, son actionnariat et

son domaine dactivit ;

2. Sur son mode de direction et sur la politique de ses dirigeants en matire de contrle interne

et dinformation financire.

Etudier la faisabilit de la mission revient galement vrifier le nombre des CAC ainsi que les

conditions et incompatibilits relatives lexercice de la profession :

I. Nomination et nombre des CAC

Les premiers commissaires aux comptes sont dsigns daprs larticle 20, par les statuts ou par un

acte spar mais faisant corps avec les statuts. Au cours de la vie de la socit, les commissaires aux

comptes sont nomms daprs larticle 163, par lassemble gnrale des actionnaires.

Gnralement, le nombre minimum fix par la loi est :

2 CAC dans le cas des socits qui font appel lpargne public (pour plus de garantie pour

les investisseurs), des tablissements de crdit, des socits dinvestissement, socits

dassurance et socits dpargne ;

1 CAC pour le reste des socits (SNC, SARL).




Il doit tre dsign un ou plusieurs commissaires aux comptes, dans chaque socit anonyme, chargs

dune mission de contrle et du suivi des comptes sociaux dans les conditions et pour les buts prvus

par la loi. Pour les socits faisant appel public 1pargne sont tenues de designer au moins deux

commissaires aux comptes, et il en est de mme des socits de banque, de crdit, dinvestissement,

dassurance, de capitalisation et dpargne.

Sont aussi tenues de designer un commissaire aux comptes au moins, les Socits en nom collectif et

les Socits responsabilit limite, dont le chiffre d'affaires, la clture d'un exercice social,

dpasse le montant de cinquante millions de dirhams, hors taxes.

Parfois mme si le seuil indiqu nest pas atteint, la nomination d'un commissaire aux comptes peut

tre demande au prsident du tribunal par un ou plusieurs associs reprsentant au moins le quart

du capital.

Le ou les commissaires aux comptes sont nomms pour trois exercices par 1AGO des actionnaires

(article 163 de la loi sur les SA) et leurs fonctions expirent aprs la runion qui statue sur les

comptes du troisime exercice. Au cas o il y aura remplacement du commissaire par nomination de

lassemble dun autre, ce dernier ne demeure en fonction que pour le temps qui reste courir de la

mission de son prdcesseur.

II. Conditions et incompatibilits pour lexercice de la fonction de CAC

Les conditions consistent en linscription au tableau de l'ordre des experts-comptables (article 160 de

la loi sur les SA). Quand aux incompatibilits, ne peuvent tre dsigns comme commissaires aux

comptes (article 161 de la loi sur les SA) :

Article 161 de la loi sur les SA

1. Les fondateurs, apporteurs en nature, bnficiaires d'avantages particuliers ainsi que les

administrateurs, les membres du conseil de surveillance ou du directoire de la socit ou de l'une

de ses filiales ;

2. Les conjoints, ascendants et descendants parents et allis jusqu'au 2me degr inclusivement des

personnes vises au paragraphe prcdent ;

3. Ceux qui assurent pour les personnes, reoivent des personnes vises au paragraphe 1 ci-dessus,

pour la socit ou pour ses filiales des fonctions de la socit ou de ses filiales, une rmunration

quelconque raison de fonctions susceptibles de porter atteinte leur indpendance ou reoivent

de lune delles une rmunration pour des fonctions autres que celles prvues par la prsente loi ;

4. Les socits d'experts-comptables dont l'un des associs se trouve dans l'une des situations

prvues aux paragraphes prcdents, ainsi que lexpert-comptable associ dans une socit

dexperts-comptables lorsque celle-ci se trouve dans lune desdites situations. Ne peuvent tre

commissaires aux comptes dune mme socit, deux ou plusieurs experts comptables qui font

partie quelque titre que ce soit de la mme socit dexperts comptables ou dun mme cabinet.




Si l'une des causes d'incompatibilit ci-dessus indiques survient en cours de mandat, l'intress doit

cesser immdiatement d'exercer ses fonctions et en informer le conseil d'administration ou le conseil

de surveillance, au plus tard quinze jours aprs la survenance de cette incompatibilit.

Les cas ci-dessus dincompatibilit peuvent exercer la fonction de CAC aprs lexpiration dune dure

de 5 ans de la cessation de leur fonction initiale (associ, salari, etc.).

III. Etablissement de la lettre de mission

Pour favoriser le bon droulement de la mission du CAC, il est ncessaire que ce dernier dfinisse les

termes et conditions de ses interventions. A cet effet il doit les consigner dans une lettre de mission.

Cest ce que stipule le guide pratique dorganisation des mandats des commissaires aux comptes tabli

par lInstitut Franais des Experts-comptables et des Commissaires aux comptes (IFEC).

Bien quon parle ici du contexte franais, le guide porte un clairage formateur au sujet de la lettre

de mission. Ainsi, selon la mme rfrence, la lettre de mission initiale doit tre tablie par le CAC

la premire anne de son mandat et communique la personne ou lentit pralablement la mise

en ouvre de ses travaux de vrification et de contrle.

Dans le cas o la mission est dvolue plusieurs commissaires aux comptes, ceux-ci tablissent soit

une lettre de mission commune, soit des lettres de mission individuelles.

Lorsque le CAC dune personne ou entit qui tablit des comptes consolids ou combins est

galement commissaire aux comptes dune ou plusieurs personnes ou entits du mme ensemble, il

apprcie sil convient dtablir une lettre de mission commune plusieurs de ces personnes ou entits.

Lorsque le CAC choisit dtablir une lettre de mission commune, il doit demander la personne ou

lentit mre de lui confirmer par crit que les personnes ou entits de lensemble ont donn leur

accord sur le contenu de la lettre de mission pour ce qui les concerne.

La lettre de mission doit comporter les lments suivants :

La nature et ltendu des interventions quil entend mener conformment aux normes

dexercice professionnel ;

La faon dont seront portes la connaissance des organes dirigeants les conclusions issues

de ses interventions ;

Les dispositions relatives aux signataires, aux intervenants et au calendrier ;

La ncessit de laccs sans restriction tout document comptable, pice justificative ou autre

information demande dans le cadre de ses interventions ;

Le rappel des informations et documents que la personne ou lentit doit lui communiquer ou

mettre sa disposition ;

Le souhait de recevoir une confirmation crite des organes dirigeants de la personne ou de

lentit pour ce qui concerne les dclarations faites au CAC en lien avec sa mission ;

Le budget dhonoraires et les conditions de facturation.




Le CAC doit demander la personne ou lentit daccuser rception de la lettre et de confirmer son

accord sur les termes et conditions exposes. Il doit consigner dans son dossier de travail tout

dsaccord ventuel. Lorsque le dsaccord remet en cause le bon droulement de la mission, le CAC

doit appliquer les mesures de sauvegarde telles que prvues par le code de dontologie et en tirer

toute les consquences sur le maintien de son mandat auprs de la personne ou de lentit concerne.

N.B 1 : Dans certaines circonstances, le CAC doit complter la lettre de mission en mentionnant

dautres lments, outre ceux mentionns ci-dessus, quil juge utile dajouter. Dun autre cot, au

cours de son mandat, le CAC dtermine, dune part, sil lui parait ncessaire de rappeler la

personne ou lentit le contenu de la lettre de mission, il dtermine dautre part, si les circonstances

exigent sa rvision.

N.B 2 : Linexcution, par le commissaire aux comptes, de lun de ses engagements, en vertu de la

lettre de mission, engage sa responsabilit contractuelle6 (Ex : labsence du contrle du rapport de

gestion destin lassemble gnrale).

6 Pour plus de dtails au sujet de la responsabilit du CAC, voir : Masnaoui Mazars, La Responsabilit du Commissaire aux Comptes dune Socit Anonyme, dans le cadre de sa Mission Gnrale . xa.yimg.com/.../2002-114+la+responsabilit+du+CAC+d'une+SA+dans+le+ cadre+de+.pdf




Etape 1 : Orientation et planification

Il sagit ici dune phase de prparation pralable la ralisation effective de la mission. Cette

premire tape comporte de sa part trois phases :

1. Une prise de connaissance gnrale de lentreprise : Connatre les particularits de

lentreprise pour identifier les risques ;

2. Une identification des domaines et systmes significatifs : Dterminer les lments sur

lesquels doivent tre concentrs les travaux ;

3. Ltablissement dun plan de mission : Prciser et formaliser la nature, ltendue et le

calendrier des travaux (orientation gnrale).

Les techniques utilises au niveau de cette tape varient entre :

Entretiens avec le personnel de lentreprise ;

Elaboration de questionnaires ;

Examen de la documentation interne et externe lentreprise ;

Visite des locaux et des installations ;

Etude de lenvironnement informatique ;

Analyse des derniers tats financiers ;

Examen analytique notamment au moyen de ratios (comparaison avec les donnes absolues,

comparaison avec les donnes relatives) ;

Analyse des tendances.

I. Prise de connaissance de lentit audite Cette tape a pour objectif de :

Permettre l'auditeur d'avoir une vue et une comprhension d'ensemble suffisante pour

planifier et orienter sa mission ;

Constituer et mettre jour le dossier permanent ;

Dterminer les zones de risques auxquels lentreprise doit faire face.

Lauditeur doit disposer ce niveau dun ensemble dinformations sur lentreprise : secteur dactivit,

structure, organisation gnrale, politiques, organisation administrative, organisation comptable et

financire Le questionnaire de revue prliminaire de lenvironnement et les dossiers de travail

constituent les outils les plus efficaces pour la collecte et larchivage de cette quantit dinformations.

I.1. Le questionnaire de revue prliminaire de lenvironnement

Cest une sorte de brise-glace qui permet de comprendre et analyser les caractristiques principales de

lentreprise (activit, organisation interne, particularits juridiques et sociales, mthodes




comptables). On recourt donc un questionnaire de revue prliminaire de lenvironnement

(QRPE) de lentreprise dont certaines parties sont standards alors que dautres sont spcifiques

lentreprise audite. Le tableau suivant en est un exemplaire rfrentiel :

Les informations recherches Maj Ft Fs Risque identifi

Point de

vigilance

Niveau de risque E/M/F

Plan de mission

Environnement gnral Particularit du secteur ; Obtenir le numro didentifiant fiscal du client ( tirer de la liasse fiscale) ; Nature de lactivit de la socit (industrie, banque, services, association) et secteur (transport, tlcommunications) ; Particularits de lactivit (concession, activit saisonnire, activit dintrt national...) ; Particularits des produits (produits complexes ou de cycles de production long, produits prissables...) ; Caractristiques des produits (ou gamme de produits), poids relatifs de chacun deux dans lactivit ; Contrainte de la rglementation sur le secteur ; Contraintes actuelles ; Modifications rglementaires ou lgales en cours pouvant avoir un impact sur lactivit ; Environnement propice aux litiges et contentieux ? Couverture dassurance sur les risques inhrents au secteur dactivit.

Position face la concurrence March : situation actuelle, volution de parts du march, taux de faillite ; Structure de la concurrence : nombre de concurrents, positionnement de produits/concurrents, gographie de la concurrence.

Stratgie de la direction et politique de dveloppement Pv des AGO ; Comits excutifs ; Conduite stratgique de lentreprise ; Prise de risque dans la conduite de lentreprise ; Rotation frquente des cadres suprieurs et administrateurs ; Stratgie gnrale : croissance interne, externe fusion/acquisition, restructuration.

Investissement et recherche & dveloppement Nature des frais engags ; R&D/ budget ; Investissement en outil de production ; Implantations gographiques ; Liste des sites ;




Risques par site ; Risque de change/site tranger.

Patrimoine et stock Nature juridique de la proprit ; Typologie de loutil productif ; Lieux de stockage ; Stock chez les tiers ; Stock des tiers en consignation chez le client ; Typologie et contribution de lactif des placements non productifs : patrimoine locatif, placement financiers

Structure des clients et fournisseurs Structure quantitative des clients et fournisseurs (concentration, dpendance,) ; Structure qualitative des clients et fournisseurs (groupe, nationalit, solvabilit) ; Contrats commerciaux avec les clients et fournisseurs (renouvellement ?) et typologie des contrats ; Risque des fluctuations de prix.

Force commerciale Mthodes de vente et rseau de distribution ; Politique de marketing et de publicit ; Conditions de vente ; Garanties commerciales.

Situation financire Liste des tablissements bancaires ; Recours prfrentiel aux fonds propres ou lendettement ; chances demprunts non honors ; Sensibilit du client aux variations des monnaies sur le march ; Couverture des fluctuations du taux dintrt ou taux de change.

Environnement de contrle et dorganisation Rpartition des pouvoirs au sein de lentreprise ; Organigramme jour ? Pouvoirs de dcisions stratgiques ; Niveau dexprience de lquipe de direction ; Qui dtient le pouvoir rel de dcision ? Pouvoir de dcision financire ; Effets de la structure de lorganigramme (rteau, pyramide) et des niveaux de dlgation sur la conduite de lentreprise.

Systme dinformation Existence dune comptabilit analytique ; Existence dun systme budgtaire et dun contrle de gestion ; Production des comptes intermdiaire (mensuel, trimestriel, semestriel) ; Le niveau dinformatisation des donnes.

Environnement de contrle et daudit Raison de fin mission du CAC prcdent ; Existence dun plan comptable spcifique ;




Existence dun manuel de procdures comptables ; Existence dun dpartement daudit interne et recours contractuel des auditeurs ; Niveau de collaboration avec les auditeurs internes et externes ; Attitude du client vis--vis des rapports prcdents ; Disponibilit dinterlocuteurs et promptitude rpondre aux interrogations ; Stabilit du personnel du service comptable et financier, de laudit interne, des auditeurs externes et des CAC.

Rgles et mthodes comptables spcifiques lactivit Principaux points daudit ressortant des missions antrieures ; Tendance du client interprter de faon large les rgles et mthodes comptables ; Frquence et importance des ajustements ; Tendance du client modifier les comptes tardivement et au-del des dates prvues darrt des comptes ; Tendance enregistrer de nombreuses oprations de rgularisation et dannulation dcritures ; Tendance atteindre un niveau de rsultat ou de budget ; Exigences du client en matire de prparation et de communication de linformation financire.

Structure juridique Dtail de lactionnariat ; Relations entre associs ; Procdure judiciaire en cours (redressement judiciaire) ; Modification de la structure envisage (introduction en bourse, perte de contrle) ; Nom et domaine dintervention des interlocuteurs juridiques internes et externes ; Stabilit des interlocuteurs ; Liste des mandats des dirigeants et des actionnaires salaris ; Liste des litiges et des contentieux en cours, et tat davancement de la procdure.

Politique sociale Copie de la derrire notification de redressement de la CNSS ; Influence des syndicats ; Frquence des conflits sociaux ; Litiges sociaux en cours ; Existence dun plan social ou projet de restructuration affectant le personnel.

MAJ : Mise jour / FT : Feuille de travail / FS : Fiche signaltique/ E : Elev, M : Moyen, F : Faible




A titre de simplification, les informations recherches travers le QRPE peuvent tre rassembles

dans trois blocs :

1. Environnement conomique de lentreprise ;

2. Environnement interne de lentreprise ;

3. Rgles et mthodes spcifiques lentreprise.

I.1.1. Environnement conomique de lentreprise

Ltude de lenvironnement conomique de lentreprise a pour principal objet de savoir o

lentreprise se positionne ainsi que les particularits de son secteur dactivit. A ce niveau, les

lments ci-aprs doivent tre abords :

Localisation de lentreprise Reprer les caractristiques et spcificits de son

environnement gographique notamment sur le plan commercial et concurrentiel.

Secteur dactivit de lentreprise Reprer les particularits du secteur dactivit de

lentreprise (on aborde ce stade les produits de lentreprise galement)7.

Concurrents de lentreprise Est ce quil sagit dun secteur en monopole ou en concurrence ?

Est-ce que cest un secteur rglement ou non ? Un secteur rglement est un secteur protg

contre la concurrence o les entreprises qui y font parti payent des droits importants

(barrires lentre) pour quelles soient, bien entendu, protges contre la concurrence. Ex :

Secteur de tlcommunications et de lactivit htelire au Maroc, etc. Un secteur rglement

peut tre aussi un secteur dont lentre est libre mais dans le fonctionnement est rglement,

cest le cas ainsi et surtout des produits de grande consommation (produits de base), on y

ajoute aussi le transport urbain qui appartient la communaut urbaine. Toujours au

niveau de la concurrence, il faut tudier entre autres :

Produits de lentreprise : Leurs caractristiques/positionnement face la concurrence ;

Recherches & dveloppement : Quels efforts dploys par lentreprise en la matire ?

Fournisseurs de lentreprise Voir si lentreprise se trouve dans une situation de

dpendance vis--vis de ses fournisseurs et valuation du risque daugmentation du taux de

change8 dans le cas de fournisseurs trangers (import).

Clients de lentreprise Voir si lentreprise se trouve dans une situation de dpendance vis-

-vis de ses clients et valuation du risque de diminution du taux de change dans le cas de

clients trangers (export).

Aspects fiscales de lentreprise Etudier les documents fiscales relatives lentreprise, entre

autres la vrification de son "identification fiscale", et ce pour savoir si la situation fiscale de

lentreprise est saine et rgulire par rapport au fisc.

7 A cet gard, lauditeur peut avoir recours au centre marocain des conjonctures. 8 Afin de faire face aux risques du taux de change, lentreprise peut avoir recours au march terme (qui est toujours accompagn dune assurance), ou aux crdits documentaires avec lesquels on travaille dailleurs au Maroc.




Aspects sociaux de lentreprise9 Politique sociale de lentreprise vis--vis de son

environnement et de ses salaris. Il sagit de dduire la probabilit doccurrence des risques

sociaux tels que les grves, etc. Par ailleurs, il est ncessaire de savoir sil y a entre

lentreprise et les syndicats des contrats et uvres sociales. Enfin, parmi les documents

essentiels y rfrer sur ce point, il y a le tableau de bord social de lentreprise ainsi que le

droit du travail permettant de vrifier ventuellement la conformit de sa politique sociale

par rapport la loi en vigueur.

N.B : Parmi les points essentiels tudier par lauditeur, qui relvent de lenvironnement la fois

conomique et interne de lentreprise est lhistorique de celle-ci. Il permet de retracer lvolution de

lentreprise depuis sa naissance sur le plan interne et externe et par rapport aux diffrents volets

(financier, conomique, commercial, etc.).

I.1.2. Environnement interne de lentreprise

Parmi les points tudier cet gard, on cite :

Rpartition des tches et responsabilits au sein de lentreprise Qui dtient le pouvoir

dcisionnel (notamment en matire financire) ? Quel est le niveau de qualification du

personnel de la fonction comptable et financire (tudier ladquation : profil/poste10) ?...

Politiques fonctionnelles de lentreprise Avoir une ide sur les perspectives davenir de

lentreprise dclines par fonction, sur les objectifs ainsi que les moyens allous pour chaque

fonction notamment celle financire, commerciale, de production et de GRH.

Patrimoine de lentreprise On entend par patrimoine tout lactif de lentreprise dans le

sens comptable mais restreint son actif immobilis (pas dAC ou de TA). Pour dterminer le

patrimoine de lentreprise, lauditeur doit suivre les tapes suivantes :

1. Procder une classification du patrimoine de lentreprise et prendre lensemble de

son actif immobilis sur 3 ans ;

2. Voir quelle relation juridique lie lentreprise son patrimoine en vue danticiper les

risques externes que lentreprise peut rencontrer, titre dexemple, de retard de

paiement dans le cas de location des immobilisations. Aussi, il faut vrifier le montant

des amortissements qui est la contrepartie de possession des immobilisations en termes

de charges (charges fictives non dcaissables supportes par lentreprise) ;

3. Demander lentreprise o se situe son actif (cites demplacement), question qui doit

tre pose effectivement durant cette phase. Dans le cas o il savre quun actif est

comptabilis mais quil ne figure pas dans le cite dclar par lentreprise, lauditeur est

cens demander lentreprise de lui communiquer tous les actes de location dont elle

dispose car cette option est valable, autrement dit, il se peut que lentreprise loue cet

9 Les aspects sociaux de lentreprise relvent aussi bien de lenvironnement conomique que de lenvironnement interne de lentreprise, ils font galement rfrence la notion de Responsabilit Sociale de lEntreprise (RSE). 10 L-dessus, il ne faut pas tudier les dossiers uniquement de quelques responsables prcis mais si possible de lensemble du personnel de la fonction comptable et financire en vue de vrifier si les choses passent pareillement pour tous les employs.




actif une autre entreprise11 (sur le plan juridique, il est permis lentreprise de louer

une partie de son actif une autre entit).

Structure financire de lentreprise A ce stade, lauditeur doit tudier notamment les

questions suivantes :

Demander lentreprise ses comptes bancaires pour voir si ces comptes sont au nom de

lentreprise ou non (comptes personnels) et donc voir si lentreprise a la possibilit de

signer des chques. Ceci permet de prendre une ide sur les dcouverts bancaires et le

risque dimbrication entre les fonds sociaux et personnels ;

Voir si lentreprise arrive honorer ses engagements en termes dendettement (capital

emprunt+intrts) et de taux de change (en cas dimport/export) ;

Etudier quelques ratios de la structure du passif, de liquidit, dquilibre financier et

de rentabilit (rentabilit dexploitation, conomique et financire). Cette question

sera approfondie au niveau de la prochaine tape de revue analytique des comptes.

I.1.3. Rgles et mthodes spcifiques lactivit

Ces rgles et mthodes sont tires principalement des lments suivants :

Principales observations des audits antrieurs Ces observations doivent tre exploites

dans le contexte de la mission de lauditeur.

Observations propres lauditeur L, il sagit dun suivi dans le sens de vrifier si les

mthodes mises en causes prcdemment (audits antrieurs internes ou externes) existent

toujours. Parmi ces mthodes on cite titre dexemple, les critures de rgularisation qui

quand elles sont frquentes remettent en cause la qualification du personnel charg de la

comptabilit. Dans ce cas lauditeur doit prendre attention des autres critures de mme12.

Structure du Conseil dadministration ou du Directoire et Conseil de surveillance Il faut

connaitre et vrifier, entre autres, les lments qui suivent :

Composition lgale du conseil dadministration ou du directoire et conseil de

surveillance : Le nombre min doit tre toujours sauvegard ;

Relations (de pouvoir) entre les membres : Consulter les PV des assembles gnrales ;

Appel des interlocuteurs externes : Dans certains cas, lentreprise peut faire appel

un expert externe pour clarifier certains points lors des assembles.

I.2. Les dossiers de travail Lauditeur tablit les dossiers de travail, dabord, par obligation lgale mais aussi pour garantir une

bonne organisation de sa mission. Effectivement, ces dossiers ont pour objectifs de :

11 A noter que ce nest pas de laffaire de lauditeur de donner une rponse mais plutt de justifier la rponse (par exemple dans le cas concern, lauditeur est cens uniquement justifier la location par lentreprise de cet actif une autre entreprise). 12 Certaines de ces erreurs peuvent avoir pour origine lconomie dcriture.




Amliorer l'efficacit de la mission en permettant un suivi rgulier de l'avancement des

travaux ;

Permettre la supervision du travail et la transmission de l'information ;

Justifier les conclusions tires et apporter la preuve des diligences effectues.

Il est recommand ainsi aux commissaires aux comptes de tenir des dossiers de travail contenant des

documents relatifs la socit ainsi que la date et la dure de leurs interventions et de celles de leurs

collaborateurs. Les travaux effectus par le CAC doivent faire lobjet de renseignements suffisants

consigns dans les dossiers afin de justifier que les normes ont t appliques de faon satisfaisante.

Les dossiers de travail constituent une documentation efficace pour une prise de connaissance

gnrale de lentreprise et la planification de la mission lors des exercices ultrieures. Ils sont

indispensables lorsque les travaux daudit ont t dlgus afin de pouvoir exercer une supervision

effective. De mme, la tenue des dossiers de travail est indispensable lorsque les travaux peuvent tre

utiliss par dautres CAC avec lesquelles le secret professionnel peut tre partag.

Il sera en gnral utile de classer linformation dans deux dossiers spars :

1. Dossier permanent : Contient les documents caractre permanent, cest--dire utilisables

pendant toutes la dure du mandat, mme si des mises jour sont parfois ncessaires ;

2. Dossier de l'exercice : Constitu des feuilles de travail tablies par le CAC et ses

collaborateurs valables pour un seul exercice.

Le dossier permanent de la mission se compose dun certain nombre de documents relatifs

lentreprise, savoir essentiellement :

Statut de lentreprise chercher auprs du greffe du tribunal de commerce sil existe, si non

auprs du tribunal de 1re instance, ensuite il faut comparer le document obtenu avec celui

fourni par lentreprise. Aussi, il faut vrifier sil y a une incohrence entre le statut et le

capital social. Il ne manque pas ce stade daccorder une attention aux particularits du

caractre familiale de la structure dentreprise (cas des entreprises familiales) et

ventuellement de la prsence tatique (cas des entreprises publiques ou semi-publiques, voire

aussi des entreprises o lEtat dtient une part relativement importante). Les statuts de

lentreprise permettent davoir une ide sur son aspect juridique relatif sa naissance.

Etats de synthse pas uniquement de lanne en cours mais aussi des annes antrieures (des

3 derniers exercices au minimum). Outre, il faut examiner les actes dacquisition des

immobilisations pour vrifier ci ceux-ci correspondent lobjet social de lentreprise.

Organigramme qui permet davoir une ide sur les liens hirarchiques au sein de lentreprise.

Cet organigramme doit tre compar avec le manuel des procdures sil existe pour voire sil y

a une discordance entre les deux.

Manuels de procdures (y compris celui de lactivit comptable et financire) o sont

explicites avec plus de dtails les tches et les responsabilits. Dans le cas o lentreprise ne

dispose pas dun manuel de procdures, il faut avoir un organigramme bien dtaill.




PV des assembles gnrales ordinaires et extraordinaires en vue de savoir qui dtient le

pouvoir de dcision notamment en termes financire (parfois on a des seuils selon lesquels le

pouvoir de dcision revient lAGO, Ex : Tout contrat > 5 MDh revient la dcision de

lAGO).

Rapports des CAC antrieurs pour avoir une ide notamment sur la raison pour laquelle

lentreprise a voulu changer de commissaire. Lauditeur est amen examiner galement les

rapports des inspections et audits internes.

A la fin de cette phase de prise de connaissance de lentit audite, il est prfrable pour lauditeur de

rdiger une note de synthse sous forme descriptive retraant dune manire condense mais concise

les principales caractristiques de lentreprise ainsi que les observations de lauditeur y affrentes

notamment en matire de risques. Cette synthse va guider lauditeur dans sa prochaine tape, celle

de lidentification des domaines significatifs.

II. Identification des domaines et systmes significatifs

Deux objectifs sont recherchs derrire cette phase :

1. Dterminer les points sur lesquels lattention devra tre particulirement porte ;

2. Dminer le Seuil de signification (SDS).

Prise de connaissance de lentit audite + Revue analytique des comptes

Identifier les zones de risques

Dterminer le seuil de signification

II.1. Revue analytique des comptes

Pratiquement, lauditeur est cens examiner les documents de synthse compte par compte mme si

les principaux comptes/postes/rubriques qui suscitent le plus souvent des interrogations sont :

Capitaux propres : Au cas o le montant inscrit ne correspond pas la somme des apports

dclars dans les statuts de lentreprise, le compte capitaux propres sera un compte ne pas

certifier ;

Rserves : Demander de quel type de rserves sagit-il ?

Rsultat : Au cas o le montant du rsultat de lanne N-1 ne correspond pas la somme des

rserves et report nouveau de lanne N, on dduit quil y a eu lieu une distribution de

dividendes chose qui ramne vrifier les PV des AGO ;




Emprunts auprs des tablissements de crdits : Les cas suivants peuvent tre rencontrs :

Les emprunts prsentent un % important du financement permanent alors quon ne

constate pas la contrepartie en termes dactif immobilis ??

Le montant des emprunts est le mme entre lanne N et N-1 et l il y a 3 situations :

(1) soit quil sagit dune erreur, cest--dire que lentreprise a contract en fait un seul

emprunt, (2) soit que les chances nont pas t payes et l il faut voir la situation du

compte banque et caisse , sil savre que leur situation est aise on se trouve donc

face un "argent endormis" ! (3) La dernire possibilit est sil sagit dun autre

emprunt, dans ce cas il convient de vrifier sil y a, en contrepartie, une augmentation

au niveau des immobilisations entre les deux annes ;

Immobilisations (notamment les immobilisations corporelles) : L-dessus, il faut

essentiellement vrifier la cohrence entre lactivit de lentreprise et le type ainsi que la

valeur des immobilisations quelle dtienne, Ex : Si on est face une entreprise de type

industriel et quil ny a pas dimmobilisations relatives au matriel technique ou industriel, il

faut poser directement la question : Comment lentreprise fonctionne ?? A cet gard, on peut

imaginer que lentreprise fonctionne laide de la soutraitance (il faut vrifier dans ce cas les

redevances relatives la soutraitance au niveau du CPC) ou encore que lAssemble Gnrale

Extraordinaire a modifi les statuts de lentreprise et donc son activit !13 ;

Matriel de transport : Vrifier la liste des engins, voire la composition de ce compte sil est

compos de matriels ncessaires au fonctionnement de lentreprise ou autres ;

Mobilier et matriel de bureau : Voir la composition de ce poste ;

Amortissements des immobilisations : Vrifier lexactitude des montants dclares en tenant

compte de la valeur des immobilisations affrentes, de leur dure de vie et de la modalit

damortissement applique14 ;

Stocks de marchandises : Vrifier la valeur des stocks tout en prenant en considration sil

sagit dune entreprise industrielle ou commerciale. Aussi la valeur des stocks de marchandise

(et pareillement pour les autres stocks) doit aller en parallle avec le compte client et TVA ;

Fournisseurs : % dvolution entre N-1 et N15 ;

Clients : % dvolution entre N-1 et N ;

Clients douteux ou litigieux ;

13 Au niveau de ltude des immobilisations, il y a le cas o lentreprise a procd une dlocalisation, il faut vrifier le sort rserv aux immobilisations situes dans lancien site surtout en termes de fond commercial et de constructions. 14 Dans le cas de constations derreurs au niveau des amortissements, il faut faire attention au fait que les oprations de provisions et damortissements sont des oprations avec lesquelles lentreprise cherche des fois dissimuler sa situation soit pour reflter une bonne sant ou, au contraire, pour faire apparaitre une situation dficitaire. 15 La constatation dune diminution importante dans la valeur des dettes fournisseurs peut tre un signe que lentreprise se dirige vers une cessation de lactivit moins que cette dernire se soit diversifie dans le sens de production de ses propres matires premires (cas dune entreprise industrielle) !




Rmunrations dues au personnel ;

Provisions pour dprciation des comptes clients ;

Banque ;

Caisse ;

Et on continue lanalyse....

Egalement, une petite analyse financire par les ratios peut tre envisage. Comme ratios, on cite

titre dexemple :

Ratio Formule Signification

Autonomie financire

Capitaux propres / Dettes financires. Part des financements propres rapports l'ensemble des financements ; correct partir de 20 %.

Indpendance financire

Capitaux propres / (Capitaux propres + Dettes financires).

Normalement, lentreprise se finance plus par capitaux propres que par emprunt, donc ce ratio doit tre suprieur 0,50.

Fonds de roulement net global (FRNG)

Pour une analyse des perspectives long terme, par le haut du bilan : FRNG = Capitaux permanents - Actifs immobiliss ;

Pour une analyse des perspectives court terme, par le bas du bilan : FRNG = Actifs circulants - Dettes court terme.

Si le FRNG est positif, alors la socit est prudente ; les capitaux permanents financent les actifs immobiliss et lexcdent des capitaux permanents sur les immobilisations finance les actifs circulants.

Si le FRNG est ngatif, alors la socit est imprudente et finance une partie de ses immobilisations par des dettes court terme ; cela peut toutefois reflter d'importants crdits fournisseurs face une rotation rapide des stocks (exemple de la grande distribution).

Besoin en fonds de roulement (BFR)

Besoin en fonds de roulement d'exploitation : Actifs circulants dexploitation Dettes court terme dexploitation ;

Besoin en fonds de roulement hors exploitation : Actifs circulants hors exploitation Dettes court terme hors exploitation.

Un BFR positif signale la ncessit d'un recours un financement externe.

Rentabilit financire

Rsultat net / Capitaux propres. Ratio qui mesure la rentabilit de lentreprise pour les apporteurs de capitaux (associs). Si le ratio dpasse 5 %, on peut considrer que la rentabilit financire est satisfaisante.

Rentabilit conomique

(Rsultat net + Intrts des emprunts) / (Capitaux propres + Dettes financires).

Ratio qui rappelle que les capitaux investis (capitaux propres et dettes financires) ont un rendement qui comprend la fois le rsultat net (rmunration des associs) et des charges financires (rmunration des banques).




II.2. Identification prliminaire des zones de risques

Suite la revue analytique des comptes, lauditeur cherchera dceler les lments significatifs

devant faire lobjet de contrles approfondis. Lidentification des risques doit obir sur le plan

mthodologique une classification. En effet, il existe plusieurs typologies de classification des

risques (classification des risques par leur origine, par leur activit, par leurs niveaux, etc.). Ici on

va essayer de donner quelques lments de risques suivant la classification ci-aprs (sachant que

toutes les autres typologies de classification restent admises). Il est possible de distinguer quatre

types de risques :

III.2.1. Risques gnraux lis lentreprise

Ce sont des risques gnraux lis l'entreprise, de nature influencer l'ensemble des oprations de

l'entreprise :

Secteur dactivit ;

Organisation et structure ;

Politiques gnrales (sociales, fiscales, ) ;

Perspectives de dveloppement ;

Etc.

III.2.2. Risques spcifiques lis la nature des oprations

Ils ont pour origine soit des oprations rptitives, ponctuelles ou mme le montant des oprations :

Oprations rptitives : Dpendance vis--vis des clients et/ou des fournisseurs ;

Oprations ponctuelles : Ex : Cession dune immobilisation, cette opration est importante

pour lauditeur par ce quelle prsente un dsinvestissement do le risque ;

Montant des oprations : Lorsque ce montant est important qui ncessite des fonds normes.

III.2.3. Risques spcifiques lis au fonctionnement de lentreprise

Ces risques ne peuvent pas tre cerns du fait quils sont spcifiques au fonctionnement de

lentreprise audite Ils peuvent tre lis titre dexemple :

A la formalisation : Risque de non correspondance entre laspect formel et celui rel. Ex :

Naissance dune structure au sein de lentreprise non justifie par un acte formalis ;

Au systme de facturation : Ex : Etablir une fac