BAB VIMATERIALITAS, RISIKO, DAN STRATEGI AUDIT AWAL

Pada bab 5 telah di jelaskan tentang dua laban pertama dalam perancanaan audit, yaitu (I) mendapatkan pemabaman mengeai bisnis klien dan industry, dan (2) melakukan prosedur analitis, dalam bab ini akan di babas tiga labapan perencanaan audit berikutnya, pertama-tama akan dibabas tentang konsep materialitas dalam auditing dan factor-faktor yang perlu di pertimbangkan oleh auditor dalam melakukan pertimbangan awal tentang variabel yang penting ini. Selanjutnya akan dibabas tentang risiko audit beserta ulasan tentang tiga komponen risiko. Pada bagian akhir bab ini akan kita babas pula tentang alternative strategi audit yang bias digunakan dalam perencanaan audit atas asersi-asersi spesifik laporan keuangan.

TUJUAN PENGAJARAN

Setelah selesai mempelajari bab ini, anda diharapkan mampu untuk :1. Menyebutkan definisi konsep materialitas yang digunakan dalam auditing.2. Menerangkan bagaimana auditor membiat penetapan awal tentang materialitas pada tingkat laporan keuangan dan pada tingkat saldo rekening.3. Menjelasakan hubungan antara materialitas denga bukti audit.4. Menjelaskan arti penting konsep risiko serta ketiga komponennya.5. Menjelaskan hubungan antara risiko audit dengan bukti audit. 6. Menjelaskan hubungan antara materialitas. Risiko audit, dan bukti audit7. Membedakan dua alternative strategi audit awal yang bias digunakan untuk perancanaan audit.

MATERIALITASMaterialitas mendasari penerapan standar uditing, terutama yang berkaitan dengan penerapan standar pekerjaan lapangan dan standar pelaporan. Oleh karena itu materialitas merupakan factor yang sangat penting dalam suatu audit atas laporan keuangan. PSA No. 25, risiko audit dan meterialitas dalam melaksanakan audit (SA 312. 08) menyatakan bahwa auditor harus mempertimbangkan materialitas dalam (a) merencanakan audit dan merancang prosedur audit, dan (b) mengevakuasi apakah laporan keuangan secara keseluruhan disajikan secara wajar, dalam semua hal yang material, sesuai dengan prinsip akutansi yang berlaku umum. Arti konsep ini dan relevansinya terhadap perencanaan audit akan dibahas di bawah ini.

KONSEP MATERIALITAS Financial Accounting Standard Board (FASB) mendefinasiakan materialitas sebagai :Besarnya suatu pembilangan atau salah saji informasi akutansi yang, dipandang dari keadaan-keadaan yang melengkapinya, memungkinkan pertimbangan yang dilakukan oleh orang yang mengandalkan pada informasi menjadi berubah atau dipengaruhi oleh pembilangan atau salah saji tersebut.Definisi diatas mengharuskan auditor untuk mempertimbangkan (1) keadaan-keadaan yang berhubungan dengan satuan usaha (perusahan klien), dan (2) informasi yang diperlukan oleh mereka yang akan mengandalkan pada laporan keuangan yang telah diaudit. Sebagai contoh, suatu jumlah yang material bagi laporan keuangan suatu perusahan tertentu, mungkin tidak material bagi laproran keuangan perusaham lain yang berbeda ukuran atau sufatnya. Selain itu, apa yang material bagi laporan keuangan suatu perusahan , bias beruba dari period eke periode. Oleh karena itu, auditor misalnya dapat menyimpulkan bahwa tingkat materialitas untuk rekening-rekening modal kerja (working capital account) pada sebuah perusahan yang hanmpir bangkrut harus lebih rendah bila dibandingkan dengan materialitas yang memiliki risiko lancar 4 : 1. Dalam pertimbangan informasi yang diperlukan bagi pemakai laporan keuangan, hendaknya dilandasi dengan asumi yang tepat, misalnya bahwa pemakai laporan keuangan adalah investor-investor yang memahami informasi keuangan.PERTIMBANGAN AWAL MATERIALITAS Auditor membuat pertimbangan awal tentang tingkat materialitas dalam perencanaan audit. Pertimbangan ini, sering disebut materialitas yang direncanakan, pada akhirnya mungkin bias menjadi berbeda dengan tingkat materialitas yang digunakan dalam pengambilan keputusan audit ketika auditor mengevaluasi hasil temuan. Karena (1) keadaan-keadaan yang melengkapi mungkin berubah, dan (2) tambahan informasi tentang klien yang diperoleh selama audit berlansung. Sebagai contoh, klien kita mendapat tambahan dana yang diperlukan untuk mampu melangsungkan kegiatan usahanya yang diragukan auditor ketika dulu audit direncanakan , dan hasil audit member penegasan bahwa kemampuan perusahaan untuk melunasi hutang-hutang jangka pendeknya telah berubah secara sugnifikan selama audit berlansung. Dalam keadaan semacam itu, tingkat materialitas yang digunakan untuk mengevluasi temuan-temuan audit bias menjadi lebih tinggi dari pada materialitas yang direncanakan.Dalam melaksanakan suatu audit, auditor harus mempertimbangkan materialitas pada dua tingkatan, yaitu: Tingkat laporan keuangan karena pendapat auditor mengenai kewajaran mencakup laporan keuangan sebagai keseluruhan. Tingkat saldo rekening karena auditor melakuka ferivikasi atas saldo-saldo rekening untuk dapat memperoleh kesimpulan menyeluruh mengenai kewajaran laporan keuangan.Factor-faktor yang harus dipertimbangkan dalam membuat pertimbangan awal tentang materialitas pada setiap tingkatan akan dijelaskan pada bagian berikut.MATERIALITAS PADA TINGKAT LAPORAN KEUANGAN Materialitas laporan keuangan adalah besarnya keseluruhan salah saji minimum dalam suatu laporan keuangan yang cukup penting sehingga membuat laporan keuangan menjadi tidak disajikan secara wajar sesuai dengan prinsip-prinsip akutansi yang berlaku umum. Dalam konteks ini, salah saji diakibatkan oleh prinsip akutansi secara keliru, tidak sesuai dengan fakta, atau karena hilangnya informasi penting.Dalam merencanakan audit, auditor bias menggunakan lebih dari satu tingkatan materialitas terhadap laporan keuangan, dan setiap jenis laporan keuangan bias memiliki beberapa tingkatan materialitas. Untuk laporan rugi-laba, materialitas bias dihubungkan dengan total pendapatan, laba kotor operasi, laba sebelum pajak, atau laba bersih. Untuk neraca, materialitas bisa didasarkan pada total aktiva, aktiva lancar, modal kerja, atau ekuitas pemegang saham.Dalam membuat pertimbangan awal tentang materialitas, auditor menentukan tingkat materialitas awal keseluruhan untuk setiap jenis laporan keuangan. Sebagai contoh, auditor menaksirbahwa kekeliruan sebesar Rp1.000.000.00 untuk laporan rugi-laba dan Rp.2.000.000.00 untuk neraca dipandang material,dalam hal ini tidaklah tepat apabila auditor menggunakan materialitas neraca dalam perencanaan audit karena apabila salah saji neraca sebesar Rp2.000.000.00 mempengaruhi rugi laba, maka laporan rugi-laba akan salah saji material. Untuk tujuan perencanaan, auditor harus menggunakan perkembangan awal mengenai tingkat material denga suatu cara yang diharapkan, dalam keterbatasan yang melekat pada proses audit, dapat memberikan bukti audit yang cukup untuk mencapai keyakinan yang memadai bahwa laporan keuangan bebas dari salah saji material. Audit biasanya menggunakan salah saji terkecil yang dapat dianggap material untuk salah satu laporan keuangan. Aturan pengambilan keputusan ini dilakukan karena (1) laporan keuangan saling berhubungan, dan (2) seagian besar prosedur audit berhubungan dengan lebih dari satu jenis laporan keuangan. Sebagai contoh, prosedur auditing untuk menentukan apakah penjualan kredit yang terjadi pada akhir tahun telah dicatat pada periode yang tepat, akan memberikan bukti baik bagi piutang dagang (neraca) maupun untuk penjualan (laporan rugi-laba).Pertimbangan awal editor tentang materialitas sering dibuat antara enam sampai senbilan bulan sebelum tanggal neraca. Oleh karena itu pertimbangan awal sering dibuat berdasarkan data interim yang kemudian ditaksir untuk data setahun. Alternative lain, pertimbangan awal bias juga berdasarkan laporan keuangan dari tahun atau tahun-tahun Yang lalu yang disesuaikan dengan perubahan-perubahan pada tahun tahun berjalan, seperti miasalnya kondisi umum perekonomian dan industry.Pertimbangan materialitas menyangkut baik pertimbangan kuantitatif maupun kualitatif.Pedoman kuantitatifPada saat ini tidak ada standar akuntansi ataupun standar auditing yang berisi pedoman tentang pengukuran materialitas secara kuantitatif. Contoh berikut ini adalah pedoman yang sering digunakan oleh kantor-kantor akuntansi dalam praktik: 5% sampai 10% dari labah bersih (10% untuk labah bersih kecil, dan 5% untuk yang lebih besar) 1/2% sampai 1% dari total aktiva. 1% dari modal. 1/2% sampai 1% dari pendapatan kantor Presentase yang berbeda beda berdasarkan total aktiva atau pendapatan, mana yang lebih besar.

Pertimbangan kualitatifPertimbangan kualitatif berhubungan dengan penyebab salah saji. Suatu salah saji yang secara kuantitatif tidak material, bias menjadi material secara kualitatif. Hal ini terjadi, misalnya apabila suatu salah saji berhubungan dengan ketidak besaran atau tindakan melawan hokum oleh klien. Ditemukannya hal demikian dalam audit, akan berakibat auditor menarik kesimpulan bahwa terdapat risiko signifikan sebagai tanbahan atas risiko untuk salah saji yang sama tetapi tidak berhubungan dengan ketidak besaran atau tindakan melawan hukum. SA 312.13 menyatakan bahwa walau editor harus waspad terhadap salah saji yang mungkin maerial secara kualitatif, pada umumnya tidaklah parktis untuk merangsang prosedur pendeteksinya.MATERIALITAS PADA TINGKAT SALDO REKENINGMaterialitas saldo rekening adalah minimum salah saji yang bias ada pada suatu saldo rekening yang dipandang sebagai salah saji material. Salah saji sampai tingkat tersebut disebut salah saji bias diterima. Konsep materialitas pada tingkat saldo rekening hendaknya tidak dicampuradukan dengan istilah saldo rekening yang material. Perlu dipahami bahwa saldo rekening yang material menunjukan besarnya saldo sebuah rekening yang tercatat dalam pembukuan, sedangkan konsep materialitas berkaitan dengan jumlah salah saji yang bias berpengaruh terhadap pengambilan keputusan oleh pemakai laporan keuangan. Saldo rekening yang tercatat pada pembukuan disebut material bila saldo tersebut menggambarkan batas atas waktu jumlah dan diatas jumlah itu rekening tersebut bisa terlalu tinggi (overstated). Namun demikian, tidak ada batasa mengenai jumlah suatu rekening bersaldo sangat kecil untuk bias menjadi terlalu rendah (understated). Oleh karena itu perlu dipahami bahwa bias terjadi suatu rekening yang keliatannya memiliki saldo tidak material, sebenarnya telah dilaporkan terlalu rendah yang melebihi materialitas. Dalam membuat pertimbangan tentang materialitas pada tingkat saldo rekening, auditor harus mempertimbangkan hubungannya dengan materialitas laporan keuangan. Pertimbanga ini akan membantu auditor dalam merencanakan audit untuk mendeteksi salah saji yang secara individual tidak material, tetapi sebagai kumpulan dengan salah saji dalam rekening yang lain, bias menjadi material ditinjau dari laporan keuangan sebagai keseluruhan.

PENGALOKASIAN MATERIALITAS LAPORAN KEUANGAN KE REKENING-REKENING Apabila pertimbangan awal auditor tentang materialitas laporan keuangan dikuantifikasi, maka taksiran awal materialitas ntuk setiap rekening bias diperoleh dengan mengalokasikan materialitas laporan keuangan ke masing-masing rekening. Pengelokasian bisa dilakukan baik pada rekening-rekening niraca maupun rekening-rekening rugi-laba. Namun, mengingat bahwa sebagian besar salah saji pada rekening rugi-laba juga berpengaruh pada neraca, dank area rekening neraca biasanya lebih sedikit, maka auditor umumnya melakukan alokasih berdasarkan rekening-rekening neraca.Dalam melakukan pengalokaisian, auditor harus mempertimbangkan (1) kemungkinan salah saji dalam rekeng, dan (2) biaya yang mungkn diperlukan untuk memriksa suatu rekening. Sabagai contoh, salah saji lebih mungkin terjadi pada persediaan dibandingkan dengan aktiva tetap, dan biasanya audit persediaan lebih memakai biaya dari pada audit terhadap aktiva tetap.

RekeningSaldo%

KasPiutang dagangPersediaanAktiva tetapRp 500.0001.500.0003.000.0005.000.000Rp. 10.000.0005153050100

Aditor menduka terdapat sedikit salah saji dalam kas dan aktiva tetap dan semua salah saji dalam piutang dagang dan persediaan. Berdasarkan pengalaman di masa lalu dengan klien, auditor memperkirakan bahwa kas dan aktiva tetap hanya sedikit memakan biaya untuk pemeriksaannya di banbingkan dengan rekening lainnya. Dengan asumsi bahwa taksiran awal materialitas laporan keuangan adalah 1% dari total aktiva Rp 1.000.000.00, maka auditor bisa membuat dua rencana pengalokasian sebagai berikut

Pengalokasian materialitas

RekeningRencana A%Rencana B%

KasRp 5.000.005Rp 2.000.002

Piutang dagang15.000.001518.000.0018

Persediaan 30.000.003050.000.0050

Aktiva tetap50.000.005030.000.0030

TotalRp 1.000.000.00100Rp 100.000.00100

Dalam rencana A, materialitas telah di alokasikan secara proporsional kie tiap rekening tanpa mempertimbangkan salah saji yang di perkirakan ataupun biaya pemeriksaannya. Dalam rencana B, pengalokasian materialitas lebih besar diberikan pada piutang dan persediaan karena di perkirakan memiliki salah saji lebih besar dan biaya pendeteksinyta juga besar. Oleh karena itu, jumlah bukti yang diperlukan untuk rekening- rekening ini juga lebih sedikit (bandingkan dengan rencana A) karena terdapat hubungan terbalik antara materialitas saldo rekening dengan bukti. Sebagai akibatnya, auditor menetapkan proporsi lebih besar dari total salah saji yang di perkirakan pada rekening- rekening tersebut yangbiaya pendeteksian salah sajinya lebih mahal. Meskipun pengalokasian materialitas untuk kas dan aktiva tetap yang lebih kecil menyebabkan bertambahnya jumlah bukti yang di perlukan untuk rekening- rekening tersebut ( bandingkan rencana A), namun karena biaya pendeteksiannnya rendah, maka secara keseluruhan tetap akan lebih hemat.Pengalokasian taksiran awal materialitas bisa direvisi sejalan dengan perkembangan pekerjaan lapangan. Sebagai contoh, dalam rencana B, jika setelah dilakukan audit atas piutang, maksimum salah saji dalam rekening tersebut diperkirakan Rp 8000.00, maka kelebihannya yang tidak terpakai sebesar Rp 10.000.00 dari rekening tersebut dapat direalokasi ke persediaan.Meskipun dalam contoh di atas pengalokasian materialitas laporan keuangan kerekening-rekening terkesan dilakukan dengan perhitungan yang pasti,namun dalam praktik analisis terakhir dari proses ini sangat tergantung pada pertimbangan subyektif Si auditor.HUBUNGAN ANTARA MATERIAREALITAS DENGAN BUKTI AUDITSeperti telah di sebutkan pada bab 4,materialitas adlah salah satu factor yang berpengaruh terhadap pertimbangan auditor tentang kecukupan ( jumlah yang di butuhkan ) bukti audit. Dalam melakukan generalisasi tentang hubungan ini,perbedaan antara pengertian matrerialitas dengan saldo rekening materialI harus selalu diperhatikan. sebagai contoh, memang benar di katakana bahwa semakin rendah tingkat materialitas,semakin banyak jumlah bukti yang diperlukan ( hubungan terbalik ). Hal ini sama saja mengatakan bahwa kita harus mengambil bukti lebih banya untuk mendapatkan keyakinan memadai bahwa setiap salah Sali dalam saldo persediaantidak lebih dari Rp 100.000,00, dibandingkan dengan bila kita ingin mendapat keyakinan bahwasalah sajinya tidak lebih dari Rp 200.000,00. Selain itu, benar pula untuk dikatakan bahwa semakin besar ataw lebih signifikan saldo suatu rekening, akan lebih banyak juga jumlah bukti yang diperlukan ( berhubungan langsung). Hal ini sama saja dengan mengatakan bahwa bukti untuk persediaan dibutuhkan lebih banyak bila rekening tersebutmencerminkan 30% dari total aktiva, di bandingkan dengan jika hanya 10%.RISIKO AUDITDalam merencanakan audit, auditor harus juga mempertimbangkan risiko audit. SA312.02 merumuskan risiko audit sebagai berikut: Risiko audit adalah risiko yang terjadi dalam hal auditor tanpa disadari tidak memodifikasikan pendapatnya sebagaimana mestinya, atas suatu laporan keuangan yang mengandung salah saji material. Semkain besar keinginan auditor untuk menyatakan pendapat yang benar, semakin rendah risiko audit yang akan bisa ia terima. Apabila keyakinan 99% benar ia inginkan, maka hanya 1% risiko audit yang akan ia terima. Demkan pula, jika 95%, benar ia pandang memuaskan, maka risisko auditnya adalah 5%. Auditor sebaiknya memilih untuk menetapkan risiko audit pada tingkat yang rendah, apabila ia mengaudit perusahaan publik yang banyak pemakai laporan keuangan dan laporan auditnya, dibandingkan denga perusahaan privat yang sedikit pemakai laprannya. Selain itu, auditor sebaiknya juga menetapkan risiko audit yang rendah, jika ia mengaudit perusahaaan yang diperkirakan buruk keadaan keuangannya, dibandingkan dengan perusahaan yang sehat keuangannya. Auditor memberikan pendapat atas laporan keuangan secara keseluruhan atas dasr bukti yang ia peroleh melalui pemeriksaan atas asersi-asersi yang berhubungan dengan setiap ssaldo rekening atau kelompok transaksi. Tujuannya adalah untuk membatasi risiko audit pada tingkat saldo rekening sehingga pada waktu menyimpulkan hasil audit, risiko audit dalam menyatakan pe4ndapat tentang laporan keuangan sebagai keseluruhan akan memililki risiko pada tingkat yang rendah. KOMPONEN-KOMPONEN RISDIKO AUDITRisiko audit terdiri dari tiga komponen, yaitu risiko bawahan( inherent risk), risiko pengendalian ( control risk), dan risiko deteksi ( detection risk). Berikut ini akan dibahas masing-masing risiko tersebut.

Risiko bawaan Risiko bawaan adalah kerentanan suatu saldo rekening atau golongan transaksi terhadap suatu salah saji yang material, dengan asumsi bahwa tidak terdapat kebijakan dan prosedur struktur pengendalian intern yang terkait.Perhitungan tentang risiko bawaan membutuhkan pertimbangan tetang berbagai hal yang bisa berpengaruh terhadap asersi- asersi dari semua atau banyak rekening dan hal-hal yang berhubungan hanya dengan asersi-asersi untuk rekening tertentu. Contoh hal-hal yang bisa berpengaruh pada berbagai rekening adalah: Profitabilitas perusahaan klien dibandingkan dengan industry. Sensitive tidaknya hasil operasi terhadap factor- factor ekonomi. Masalah-masalah yang berkaitan dengan kemampuan melanjutkan usaha, seperti misalnya kecukupan modal kerja. Sifat, penyebab, dan jumlah salah saji yang diketahui atau mungkin terjadi, yang terdeteksi pada audit tahun lalu. Perputaran (turnover) manajemen, reputasi, dan kemampuan akutansi. Pengaruh perkembangan tehnologi tehadap operasi perusahaan dan kemampuan bersaing. Contoh hal-hal ynag hanya berpengaruh pada rekening tertentu: Tingkat kesulitan dalam mengaudit rekening atau transaksi. Keterkaitan dengan persoalan akuntansi yang rumit dan menjadi bahan perdebatan. Ketentuan terhadap kemungkinan terjadinya kesalahan. Kompleksitas perhitungan. Kebutuhan akan pertimbangan yang berhubungan dengan asersi-asersi. Sensitivitas penilaian terhadap factor-faktor ekonomi. Sifat penyebab, dan jumlah salah saji yang diketahui atau mungkin terjadi yang terdeteksi pada audit tahun lalu.

Risiko bawaan bisa lebih besar untuk beberapa asersi dibandingkan dengan untuk aseri lainnya. Contoh, asersi keberadaan atau keterjadian untuk kas lebih rentan terhadap salah saji melalui penyelahgunaan atau penyelewengan, dibandikan dengan sersi yang sama untuk aktiva tetap. Demikian pula, asersi penilaian atau pengalokasian untuk aktiva sawa guan (leased asset) lebih rentan terhadap salah saji berhubung dengan perhitungan-perhitungannya cukup kompleks. Dibandingkan dengan asersi yang sama untuk akumulasi sepresiasi yang dilakukan dengan metode garis lurus yang sederhana.Risiko bawaan merupakan factor independen terhadap audit laporan keuangan. Ini berarti bahwa auditor tidak dapat mengubah tingkat sesungguhnya (actual level) dari risiko bawaan pada tingkat yang sesuai dengan memilih tinggkat maksimum. Hal ini dilakukan auditor apabila ia berkesimpulan bahwa yang diperlukan untuk mengefaluasi risiko bawaan untuk sesuatu asersi, lebih besar dari pengurangn prosedur audit potensial yang bisa diperoleh dari penggunaan tingkat risiko yang lebih rendah.Auditor biasanya melakukan risiko bawaan terutama pada tahap perencanaan audit.

Risiko pengendalianRisiko pengendalian adalah risiko bahwa salah satu salah saji material yang dapat terjadi dalam suatu asersi tidak dapat dicegah atau dideteksi secara tepat waktu oleh struktur pengendalian intern suatu usaha.Risiko pengen dalian adalah fungsi dari keefektifan kebijakan dan prosedur struktur pengendalian tntern klien. Keefektifan pengendalian intern atas suatu asersi akan mengurangi risiko pengendalian , sebeliknya kertidakefektifan pengendalian intern akan meningkat risiko pengendalian. Risiko pengendalian tidak akan pernah mencapai nol, karena pengendalian intern tidak bisa menjamin sepenuhnya bahwa semua salah saji material akan dapat dicegah atau dideteksi. Sebagai contoh, pengendalian bisa menjadi tidak efektif pada saat-saat tertentu karena kesalahan.Seperti halnya risiko bawaan, tingkat risiko pengendalian sesungguhnya tidak bisa diubah olleh auditor. Namun demikia, auditor bisa mengubah tingkat risiko pengendalian yang ditetapkan dengan modifikasi (1) prosedur-prosedur yang digunakan untuk mendapat pemahaman mengenai struktur pengendalian intern yang berhubungan dengan asersi-asersi, dan (2) prosedur-prosedur yang digunakan untuk melakukan pengujian pengendalian. Prosedur-prosedur ini aka dibahas secara mendalam pada bab 7 dan bab 8. Pada umumnya kedua prosedur tersebut digunakan secara ebih ekstensif, apabila auditor ingin mendapat pendukung untuk tingkat risiko pengendalian yang lebih randah.Biasanya auditor menetapkan perhitungan tingkat risiko pengendalian direncanakan untuk setiap asesri laporan keuangan pada tahap perencanaan audit. Tingkat risiko direncenakan didasarkan pada asumsi tentang keefektifan rncangan dan operasi bagian yang relevan dari struktur pengendalian intern klien. Dalam penugasan ulangan, tingkat risiko direncanakan biasanya didasarkan pada informasi yang diperoleh dalam kertas kerja tahun lalu.penrhitungan tingkat risiko pengendalian sesungguhnya. Ditentukan kemudian untuk setiap asersi berdasarkan bukti yang diperoleh dari studi dan evaluasi ekstruktur pengendalian intern klien selama pekerjaan interim dalam tahap pengujian audit tahun pelajaran. Risiko deteksiRisikodeteksi adalah risiko bahwa auditor tidak dapat mendeteksi salah saji material yang terdapat dalam suatu asersi.Risiko deteksi adalah suatu fungsi dari keefektifan prosedur auditing dan penerapannya oleh auditor. Berbeda dengan risiko bawaan dan risiko pengendalian tingkat risiko deteksi sesungguhnya. Bisa diubah oleh auditor dengan memodifikasi sifat, saat, dan luas pengujian substansif yang dilakukan untuk setiap asersi. Sebagai contoh, penggunaan prosedur yang lebih efektif akan mengahasilkan tingkat risiko dieteksi yang lebih randah dibandingkan dengan pemakaian prosedur yang kurang efektif. Demikian pula, pengujian subtantif yang dilakukan pada tanggal atau mendekati tanggal neraca, akan menghasilkan risiko deteksi lebih rendah dibandingkan dengan pengujian subtantif yang dilakukan pada periode interim. Contoh lain, penggunaan sampel yang lebih besar akan mengakibatkan risiko deteksi lebih rendah, dibandingkan dengan sampel yang lebih kecil.Dalam menentukan risiko deteksi, auditor juga harus memperhitungkan kemungkinan bahwa ia melakukan kesalahan, seperti misalnya salah menerapkan prosedur akuntansi atau salah dalam mengiterpresikan bukti yang diperoleh. Aspek risiko deteksi ini dapat dikurang melalui perencanaan yang memadai dan supervisi yang tepat serta melalui penerapan stadar pengendalian mutu. Dalam tahap perencanaan audit, tingkat risiko deteksi direncanakan yang dapat diterima ditentukan untuk setiap bagian sigfnifikan dengan menerapkan model risiko audit yang menghubungkan kompenen-kompenen risiko audit seperti diterangkan dalam bagian berikut. Tingkat risiko deteksi yang direncanakan apabila diperlukan bisa diubah kemudian, berdasarkan bukti yang dikumpulkan tentang efektifitas pengendalian intern.Ringkasan tentang kompoen-komponen risiko audit dapat dilihat pada gambar di bawah ini.

Saah saji material dalam laporan keuangan dengan pendapatan wajar tanpa pengecualian dalam laporan auditor

RISIKO AUDIT

Salah saji material yang tetap tak terdeksi dalam asersi-asersi individual

RISIKO DETEKSISalah saji bisa dideteksi oleh produseer audit yang digunakan auditor

Prosedur-prosedur auditor untuk memeriksa asersi-asersi

RISIKO PENGENDALIANSalah saji material tidak dapat dicegah atau didetaksi oleh struktur pengendalian intern klien

Salah saji bisa dicegah atau dideteksi oleh struktur pengendalian intern klien

Struktur pengendalian intern klien

Kerentanan asersi-asersi individual terhadap salah saji material

RISIKO BAWAAN

HUBUGAN ANTARA KOMPONEN-KOMPONEN RISIKOUntuk suatu tingkat risiko audit tertentu, terhadap hubangan terbalik antara tingkat risiko bawaan dan risiko pengendalian yang diperhitungkan untuk suatu asersi, dengan tingkat risiko deteksi yang dapat diterima auditor untuk asersi tersebut. Artinya, semakin rendah risiko bawaan dan risiko pengendalian yang diperhitungkan, semakin tinggi tingkat risiko deteksi yang dapat diterima. Risiko bawaa dan risiko pengendalian berhubungan erat dengan keadaan klien, sedangkan risiko deteksi dapat dikendalikan (controllable) oleh auditor, seperti telah di terangkan diatas oleh karena itu, auditor akan mengandalikan risiko audit dengan cara menyesuaikan risiko deteksi sesuai dengan tingkat risiko bawaan dan risiko pengendalian yang diperhitungkan. Didalam menghubungkan komponen-komponen risiko audit, auditor bisa menyatakan setiap komponen dalam bentuk kuantitatif (misalnya dalam bentuk presentase) atau non-kantitatif (sangat rendah, moderat, tinggi, dan sangat tinggi). Dalam hal ini, pemahaman tentang hubungan yang dinyatakan dalam model risiko audit sangat penting dalam menentukan tingkat risiko deteksi direncanakan yang dapat diterima. Model risiko auditModel risiko audit menyatakan hubungan antara komponen-komponen risiko audit sebagai berikut :RA = RB x RDDalam model diatas symbol-simbol berarti sebagai berikut :RA = Risiko auditRB = Risiko bawaanRP = Risiko pengendalian Rd = Risiko deteksiUntuk menggambarkan penggunaan model diatas, misalkan auditor telah membuat perhitungan risiko berikut untuk suatu asersi tertentu, seperti misalnya asersi penilaian atau pengalokasian atas persediaan:RB = 50%RP= 50%Misalkan auditor telah menetapkan risiko audit (RA) keseluruhan sebesar 5% risiko deteksi dapat ditentukan dengan menggunakan model untuk RD sebagai berikut :RD = RA/(RB x RP)`= 0,05/(0,5 x 0,5)= 20%Apabila auditor memutuskan bahwa RB tidak dapat dikuantifikasi, atau bila usaha melakukan untuk melakukan itu akan melebihi manfaat tercapainya perhitungan risiko yang lebih rendah, maka auditor biasanya akan mengambil sikap konservatif yaitu dengan menetapkan risiko bawaan pada tingkat maksimum (100%). Dalam situasi demikian, dengan asumsi factor-faktor lain dalam contoh yang lalu tetap, maka model akan menghasilkan RD sebesar 10% [yaitu: 0,05/(1,0 x 0,5)]. Apabila auditor juga memperhitungkan RP pada tingkat maksimum, maka RD akan menjadi 5% [yaitu: 0,5/(1,0 x 1,0)].Jika model risiko audit digunakan dalam tahap perencanaan untuk menentukan risiko deteksi direncanakan untuk suatu asersi, RP didasarkan pada perhitungan tingkat risiko pengendalian direncanakan. Apabila kemidian ditentukan bahwa perhitungan tingkat risiko pengendalian sesungguhnya berbeda dari tingkat risiko direncanakan, maka model dapat diteraokan kembali dengan menggunakan perhitungan tingkat risiko sesungguhnya untuk RP risiko deteksi yang telah direvisi selanjutnya digunakan untuk menyelasaikan rancangan pengujian subtantif.Dalam praktik, banyak auditor tidak berusaha untuk mengkuantifikasi setiap komponen risiko, sehingga tidak memunkinkan untuk secara matematis menggunakan model risiko. Namun demikian, walaupun tidak diselesaikan dengan cara matematis, pemahaman tentang model tersebut akan membuat hubungan berikut menjadi jelas yaitu:Pada suatu tingkat risiko pengendalian dipertimbangkan, akan semakin rendah tingkat risiko pengendalian diperhitungkan, akan semakin rendah tingkat risiko deteksi yang dapat diterima.Matrix komponen-komponen risikoPara auditor yang mengunakan pernyataan risiko secara nonkuantitatif, biasanya menggunakan matrix komponen risiko seperti Nampak pada gambar 6-2 untuk menghubungkan komponen-komponen risiko. Dengan mempelajari matrix tersebut akan Nampak kesamaan dengan model risiko yang dibicarakan di atas, yaitu bahwa tingkat risiko deteksi yang dapat diterima berhubungan terbalik dengan perhitungan risiko bawaan dan risiko pengendalian. Sebagai contoh, matrix menunjukan bahwa apabila risiko bawaan diperhitungkan tinggi dan risiko pengendalian moderat, maka tingkat risiko deteksi yang dapat diterima adalah rendah.Matrix ini didasarkan pada asumi bahwa risiko audit dibatasi pada tingkat rendah, matrix ini bisa dikembangkan lebih lanjut untuk menentukan risiko deteksi pada tingkatan risiko audit yang lain.Perhitungan risiko bawaanPerhitungan risiko pengendalian

MaksimumTinggiModeratRendah

Tingkat risiko deteksi yang dapat diterima untuk mencapai risiko audit rendah

MaksimumTinggiModeratRendahSangat RendahSangat RendahRendahRendahSangat RendahRendahRendahModeratRendahRendahModeratTinggiRendahModeratTinggi*

RISIKO AUDIT PADA TINGKAT LAPORAN KEUANGAN DAN SALDO REKENINGAuditor merumuskan tingkat risiko audit keseluruhan bagi laporan keuangan sebagai keseluruhan. Pada umumnya, tingkat risiko yang sama diterapkan pula pada setiap saldo rekening dan semua asersi yang berkaitan. Apabila auditor akan menggunakan tingkat risiko yang berbeda untuk rekening dan asersi-asersinya, dewasa ini belum ada cara yang berlaku umum untuk menggabungkan hasilnya guna menentukan tingkat risiko audit keseluruhan yang dicapai untuk laporan keuangan sebagai keseluruhan.Sebaliknya, tingkat risiko bawaan dan risiko pengendalian yang diperhitungkan, dan tingkat risiko deteksi yang bisa diterima, dapat ditentukan secara berbeda-beda untuk setiap rekening dan asersi. Seperti telah dijelaskan sebelumnya, auditor tidak dapat mengendalikan tingkat risiko bawaan dan tingkat risiko deteksi, dan dengan sengaja menetapkan secara berbeda tingkat risiko komponen-komponen lainya, agar risiko auditnya tetap. Jadi, penetapan tingkat risiko bawaan, pengendalian, dan deteksi menyangkut masing-masiang asersi pada tingkat saldo rekening, bukan pada laporan keuangan sebagai keseluruhan.

HUBUNGAN ANTARA RISIKO AUDIT DENGAN BUKTI AUDITSeperti halnya materialitas, risiko yang juga disinggung pada bab 4, merupakan salah satu factor yang mempengaruhi pertimbangan auditor tentang kecukupan bukti. Untuk membuat generalisasi tentang hubungan ini, kita harus hati-hati dalam merumuskan istilah risiko yang akan dibuat generalisasinya. Terdapat hubungan terbalik antara risiko audit dengan jumlah bukti yang diperlukan untuk mendukung pendapat pendapat auditor atas laporan keuangan. Artinya, untuk klien tertentu , semakin rendah tingakat risiko audit yang ingin dicapai, semakin banyak jumlah bukti yang diperlukan untuk membatasi tingkat risiko deteksi pada tingkat tersebut. Sebaliknya, risiko bawaan dan risiko pengendalian mempunyai hubungan lansung dengan jumlah bukti yang diperlukan. Bukti yang diperlukan semakin sedikit apabila risikonya redah karena dalam situasi demikian risiko deteksinya dapat menjadi tinggi.Namun demikian, perlu diingat bahwa menurut standar audit, auditor tidak bisa dibenarkan untuk menetapkan risiko bawaan dan risiko pengendalian sedemikian rendah sehingga tidak diperlukan lagi untuk melakukan pengujian subtantif untuk seluruh asersi yang berkenaan dengan suatu rekening. Betapapun setidaknya, sejumlah bukti tetap harus di peroleh melalui pengujian subtantif untuk setiap saldo rekening yang signifikan, meskipun tidak harus untuk setiap asersi yang berhubungan dengan rekening tersebut.

HUBUNGAN ANTARA MATERIALITAS, RISIKO AUDIT, DAN BUKTI AUDITDiatas telah dijelaskan bahwa terdapat hubungan terbalik antara materialitas dengan bukti audit, dan terdapat hubungan terbalik antara risiko audit dengan bukti audit. Gambar 6-3 melukiskan hubungan antara ketiga konsep tersebut. Dalam gambar ini kita akan mempertahakan agar risiko audit tetap, dan apabila kita menurukan tingkat materialitas, sementara bukti audit tetap, ataupun apabila kita ingin mengurangi risiko audit, maka kita bisa melakukan salah satu dari hal-hal berikiut: (1) meningkatkan tingkat materialitas, sementara bukti audit tetap, (2) menaikan bukti audit, sementara tingkat materialitas tetap, atau (3) melakukan sedikit kenaikan pada jumlah bukti audit dan pada tingkat materialitas.

Hubungan antara materialitas, resiko audit, dan bukti audit

BUKTI AUDITRESIKO AUDITTINGKATMATERIALITAS

STRATEGI AUDIT AWALTujua akhir perencanaan dan pelaksanaan audit adalah mengurangi risiko audit yang dilakukan auditor pada tingkat rendah yang sesuai untuk mendukung suatu pendapat apakah laporan keuangan disajikan secara wajar didalam segala hal yang material. Hal ini dicapai dengan mengumpulkan dan mengevaluasi bukti yang berhubungan dengan asersi-asersi dalam laporan keuangan yang disusun oleh manajemen.Mengingat adanya saling hubungan antara bukti, materialitas, komponen-komponen risiko audit seperti telah direncanakan diatas,maka auditor bisa memilih strategi audit awal dalam perencanaan audit atau masing-masing asersi atau kelompok asersi. Pada pembahasan berikut, akan diterangkan tentang komponen-komponen strategi audit awal, dan dua alternative strategi, serta penerapanya pada kelompok transaksi dan siklus-siklus.

KOMPONEN-KOMPONEN STRATEGI AUDIT AWALDalam mengembangkan strategi audit awal untuk asersi-asersi, auditor merumuskan empat komponen sebagai berikut: Penetapan tingkat risiko pengendalian direcanakan Luasnya pemahaman atas struktur pengendalian intern yang harus dicapai. Pengujian pengendalian yang akan dilakuakan dalam penetapan risiko pengandalian Tingkat pengujian subtantif direncanakan yang akan dilakukan untuk mengurangi risiko audit pada tingkat rendah yang sesuai.

Strategi Audit Awal Untuk Asersi-Asersi Material Laporan Keuangan

PENDEKATANPENDEKATANRESIKO PENG-RESIKO PENG-ENDALIAN STRATEGI AUDITENDALIAN DITETAPKANDITETAPKANMAKSIMUMLEBIH RENDAHTINGKAT RESIKO PENGEDALIAN DIRENCANAKANMAX TINGGI MODERAT RENDAH1

LUAS PEMAHAMAN ATASSTRUKTUR PENGENDALIAN INTERNPENGUJIAN PENDELAIANTINGKATPENGUJIAN SUBSTANSIDIRENCANAKAN324

BIAYA KESELURUHAN PROSEDUR

Suatu stragi audit awal tidak merinci spesivikasi prosedur audit yang harus dilakukan dalam melakukan audit.stragi ini mencerminkan pertimbangan awal auditor tentang pendekatan audit dan didasarkan pada asumsi-asumsi tertentu mengenai pelaksanaan audit. Sabagai contoh, dalam audit pertama kali komponen-komponen strategi audit biasanya tidak mencakup pengujian pengendalian tertentu dan pengujian substatif yang akan dilakukan, melainkan hanya kesimpulan samantara tentang penekanan yang harus dilakukan terhadap dua kelompok pengujian tersebut. Dalam audit ulangan, penentuan kompone-kompoen ini mencakup kesimpulan sementara auditor bahwa pengujian pengendalian dan pengujian subtantif yang digunakan pada periode yang lalu akan dapat digunakan juga pada tahun ini. Keputusan mengenai hal ini dilakukan sejalan dengan perkembangan audit.Cara begaimana auditor merumuskan keempat komponen strartegi audit akan diuraikan untuk dua alternatif strategi audit pada bagian berikut. Kedua strategi tersebut adalah pendekatan tingkat risiko pengandalian ditetapkan maksimum (primaliry substatif approach) dan pendekatan tingkat risiko pengendalian ditetapkan lebih rendah (lower assessed level of control risk approach). Srategi-strategi tersebut merupakan dua kemungkinan strategi yang masing-masing memiliki spesifikasi yang berbeda untuk setiap komponen yang telah di sebutkan diatas. Gambar 6-4 melukiskan tinjauan tentang spesifikasi yang berbeda untuk komponen pertama dan berbagai tingkat penekanan yang diberikan pada ketiga komponen lainya pada kedua strategi alternatif. Bagian paling bawa dari gambar tersebut melukiskan tentang penghematan biaya potensial dari kedua pendekata tersebut.

PENDEKATAN TINGKAT RISIKO PENGENDAIAN DITETAPKAN MAKSIMUMDalam pendakatan ini, auditor menetapkan komponen-komponen strategi audit sbagai berikut: Menggunakan perhitungan tingkat risiko pengendalian direncanakan yang maksimum (atau sedikit dibawa maksimum). Merencanakan untuk mendapatkan pemahaman minimum atas struktur pengendalian intern yang relevan. Merencanakan untuk hanya sedikit melakukan pengujian pengendalian (atau bahkan sama sekali tidak melakukan pengujian pengendalian). Merencanakan untuk melakukan pengujan substantif yang ekstensif berdasarkan tingkat risiko deteksi direncanakan yang dapat diterima yang rendah. Auditor bisa menggunakan pendekatan ini, apabila ia telah mengetahui dari awal, mingkin dari pengalaman yang lalu dengan klien yang bersangkutan atau dari tahap perencanaan sebelumnya, bahwa tidak ada pengendalian yang berhubungan dengan asersi-asersi atau pengendaliannya tidak efektif. Strategi ini juga dipilih, apabila auditor menyimpulkan bahwa biaya untuk melaksanakan tambahan prosedur untuk mendapatkan pemahaman tentang struktur pengendalian intern dan pengujian pengendalian untuk mendukung perhitungan tingkat risiko pengendalian yang lebih rendah akan lebih besar dibandangkan dengan biaya yang perlukan untuk melakukan pengujian substantif yangf lebih ekstensif. Keadaan tersebut bersangkutan dengan esersi-esersi untuk rekening-rekening yang terutama dipengaruhi oleh : (1) transaksi-transaksi yang jarang terjadi atau (2) jurnal penyesuaian. Sebagai contoh, esersi yang berhubungan dengan transaksi yang jarang terjadi, misalnya esersi-esersi yang berhubungan dengan aktiva tetap, utang obligasi, dan modal saham. Contoh aseri yang kedua, adalah asersi-asersi yang berhubungan akumulasi depresias, utang biaya, atau pendapatan masih diterima. Pendekatan tingkat risiko pengendalian ditetapkan maksimum ini biasanya lebih tepat digunakan dalam audit pertama dibandingkan dengan audit ulangan.

PENDEKATAN TINGKAT RISIKO PENGENDALIAN DITETAPKAN LEBIH RENDAHDalam pendekatan ini, auditor menetapkan komponen-komponen strategi audit sebagai berikut: Menggunakan perhitungan tingkat risiko pengendalian direncanakan yang moderat atau rendah. Merencanakan untuk mendapat pehaman yang mendalam tentang struktur pengendalia intern yang relevan. Merencanakan untuk melakuan pengujian dan pengendalian yang ekstesif. Merencanakan untuk membatasi pengujian substantif berdasarkan tingkat risiko deteksi direncanakan yang dapat diterima yang moderat atau tinggi.Auditor bisa menggunakan strategi ini, apabila ia berkeyakinan bahwa pengedalian yang berhubungan dengan asersi-asersi telah dirancang dengan baik dan berjalan dengan efektif. Selain itu auditor yakin bahwa biaya untuk melaksanakan prosedur yang lebih ekstensif untuk mendapat pemahaman tentang struktur pengendalian intern dan pengujian pengendalian masih lebih rendah dibandingkan dengan penghematan biaya sebagai akibat adanya pengurangan dalam pelaksanaan pengujian substantive. Hal ini terutama sering terjadi pada asersi yang berhubungan dengan rekening-rekening yang terpengaruh oleh transaksi rutin yang tinggi volumenya, sperti misalnya penjualan, piutang dagang, persediaan, dan gaji pegawai. Pendekatan ini juga baik digunakan untuklebih banyak asersi pada audit ulangan bandingkan dengan audit pertama kali.

HUBUNGAN ANTARA STRATEGI DENGAN SIKLUS TRANSAKSI Strategi seperti telah diuraikan diatas, tidak dimaksudkan untuk diterapkan sebagai pendekatan pada keseluruhan audit, melainkan hanya sebagai pendekatan alternatif untuk mengaudit asersi secara individual. Dalam praktik, masing-masing pendekatan digunakan untuk s4ejumlah asersi.Namun demikian sering kali strategi diterapkan pada sekelompok asersi yang terpengaruh oleh suatu kelompok transaksi dalam suatu siklus transaksi. Logikanya adalah karena banyak pengendalian intern difokuskan pada pengolahan satu tipe transaksi dalam satu siklus. Meskipun kantor-kantor akuntan publik menggunakan nama berbeda-beda untuk kelompok-kelompok transaksi dan siklus dan bahkan kadang-kadang berbeda pula dalam mengelompokan transaksi yang dimasukan kedalam suatu siklus, namun pengelompokan berikut ini banyak digunakan dalam praktik :

SikluskelompokPendapatanpenjualan, penerimaan kas, dan penyesuaian penjualan Pengeluaranpembelian dan pengeluaran kas Jasa personilpenggajian Produksi manufakturInvestasiinvestasi jangka pendek dan jangka panjang Keuanganutang jangka panjang dan modal sahamContoh berikut ini melukiskan bagaimana kerangka pengelompokkan transaksi ini di kerja dalam perencanaan dan pengorganisasian audit. Dua rekening yang hamper selalu memiliki pengaruh signifikan atas laporan keuangan adalah penjualan dalam laporan rugi-laba dan piutang dagang dalam neraca. Kedua rekening inilah yang antara lain biasanya diidentifikasi sebagai siklus pendapatan. Saldo rekening penjualan dan piutang dagang brtambah dengan adanya transaksi penjualan yang sering kali sangat banyak jumlahnya. Oleh karena itu, asersi keberadaan atau ketrjadian pada kedua rekening tersebut dipengaruhi oleh asersi keberadaan atau keterjadian kelompok transaksi, yaitu penjualan. Oleh karena saldo piuatang dagang juga dipengaruhi oleh transaksi-transaksi penerimaan kas dan penyesuaian penjualan, selain oleh transaksi penjualan maka ekspektasi auditor tentan efektifitas pengendalian atas ketiga kelompok transaksi harus sipertimbangkan dalam mengembangkan stragi awal audit untuk asersi-asersi piutang dagang.Dalam tiga beb berikut, akan dibahas secara lebih rinci tentang bagaimana auditor menerapkan pendakatan tingkat risiko pengendalian ditetapkan maksimum dan pendekatan tingkat risiko pengendalian ditetapkan lebih redah untuk perencanaan dan pengorganisasian audit dalam kerangka siklus transaksi. Bab 7 akan membahas tentang bagaimana auditor mendapatkan pemahaman tentang struktur pengendalian intern pada masing-masing pendekatan yang telah dibahas diatas. Bab 8 menguraikan tentang metodologi untuk pengujian pengendalian dan memperhitungkan risiko pengendalian pada masing-masing pendekatan. Kedua bab tersebut menekankan pada pengumpulan informasi da perhitungan risiko pengendalian untuk kelompok-kelompok transaksi. Bab 8 juga menerangkan bagaiman informasi yang diperoleh untuk kelompok transaksi digunakan dalam penetapan risiko pengendalian untuk asersi-asersi saldo rekening. Bab 9 menjelaskan bagaimana pada akhirnya penetapan tersebut mempengaruhi penentuan risiko deteksi dan merancang pengujian substantif.

RINGKASANTiga komponen penting dalam perencanaan audit adalah membuat pertimbangan awal tentang tingkat materialitas, mempertimbangkan risiko audit, dan menetapkan strategi audit. Materialitas harus dipertimbangkan baik untuk tingkat laporan keuangan maupun pada tingkat saldo rekening dan bisa dinyatakan baik secara kuantitatif maupun kualitatif. Tingkat materialitas mempunyai hubungan terbalik dengan sejumlah bukti yang diperlukan.Risiko audit terdiri dari tiga komponen. Risiko bawaan dan risiko pengendalian berada diluar control auditor dan hanya ditetapkan oleh auditor. Risiko deteksi berhubungan terbalik dengan komponen risiko audit lainya. Auditor menetapkan risiko audit pada tingkat rendah yang sesuai dengan mengendalikan risiko deteksi seperti halnya materialitas, risiko audit bisa dinyatakan baik secara kuantitatif maupun kualitatif, dan mempunyai hubungan terbalik dengan sejumlah bukti yang diperlukan.Untuk asersi-asersi laporan keuangan yang signifikan bisa ditetapkan strategi audit yang berbeda. ada dua strategi audit yang dikenal dalam literature auditing yaitu pendekatan tingkat risiko pengendalian ditetapkan maksimum (primaliry subtantive approach) dan pendekatan tingkat risiko pengendalian ditetapkan lebih rendah (the lower assessed level of control risk approach).