Ekonomske aktivnosti i njihovi nosioci

Ekonomske aktivnosti i njihovi nosioci

Ekonomske aktivnosti svih aktera i rezultati tih aktivnosti su od presudnog znacaja za privredni i drustveni napredak zemlje.

Brojni su nosioci ekonomskih aktivnosti, odnosno poslovnih i finansijskih aktivnosti, a oni mogu biti razvrstani kao profitne i neprofitne organizacije. Profitne organizacije ukljucuju proizvodne, usluzne i finansijske organizacije. U proizvodne organizacije spadaju poljoprivredna, rudarske, industrijska, proizvodno-zanatska i sl. preduzeca, zadruge i radnje. U finansijske organizacije spadaju banke, osiguravajuca drustva, stedionice, berze i sl. U usluzne organizacije spadaju saobracajna, telekomunikacijska, turisticka i sl.preduzeca.

Neprofitne organizacije se dijele na drzavne organizacije i druge neprofitne organizacije(dobrotvornog i komercijalno-clanskog karaktera).

U drzavne organizacije spadaju institucije federalnog, republickog i lokalnog karaktera ukljucujuci i regulatorne i dr agencije i slicne organe sa statusom pravnih lica.

U druge neprofitne organizacije spadaju: 1) neprofitne organizacije dobrotvornog karaktera(zdravstvene, obrazovne, socijalne, kulturne, naucne i sl.) i 2) neprofitne organizacije komercijalno-clanskog karaktera (drustveni, sportski i sl.klubovi, sindikati, privredne komore i sl.).

Profitne organizacije do ciljnog profita i prihoda koji ga donosi mogu doci samo putem pruzanja proizvoda i usluga potrosacima. Neprofitne organizacije treba da obezbjede sredstva barem u visini rashoda neophodnih za nastavak svojih aktivnosti.

Racunovodstvo kao neizostavni informacioni resurs za nosioce ekonomskih aktivnosti

Racunovodstvo predstavlja informacioni sistem koji se bavi prepoznavanjem, mjerenjem, klasifikovanjem, obuhvatanjem, aranziranjem i saopstavanjem relevantnih, pouzdanih informacija o ekonomskim aktivnostima. Racunovodstvo je prvenstveno kvantitativni informacioni resurs i koristi prednosti brojcanog izrazavanja. Racunovodstvene informacije su finansijskog karaktera, odnosno izmjerene i iskazane u odgovarajucoj izvjestajnoj novcanoj jedinici.

Tri bitne prednosti u tome su: 1. sto su svedene na zajednicki finansijski izraz odnosno postaju podobne za sve vrste racunskih informacija. 1. sto su pomocu valutnih kurseva prevodive u bilo koju drugu novcanu jedinicu. 1. sto su finansijske informacije o ostvarenjima neposredno povezane

Racunovodstvo je jedini potpuni sistem brojcanog obuhvatanja i analize ekonomslih aktivnosti i rezultata svake organizacije. Savremeno racunovodstvo svake organizacije ukljucuje finansijsko i upravljacko racunovodstvo.

Sustina preduzeca

Preduzece je organizaciona cjelina koja u datom okruzenju ostvaruje svoju ekonomsku misiju. Preduzece je skup radnih, materijalnih, nematerijalnih i novcanih resursa pribavljenih iz okruzenja s namjenom angazovanja i trosenja u procesu transformacije vrijednosti u preduzecu.

Skup resursa preduzeca ukljucuje: 1. radni kolektiv sa menadzmentom, 2. stalnu imovinu odnosno nematerijalnu imovinu poput ulaganja u patente, licence, dr.prava, prirodne resurse koji se trose, zgrade, postrojenja, opremu...3. obrtnu imovinu odnosno zalihe materijala, gotovih proizvoda i robe, gotovinu i sl.

Navedeni resursi cine i bilansnu aktivu, odnosno sredstva preduzeca. Sredstva i izvori finansiranja preduzeca treba da budu potpun skup po svojoj velicini i skladan po svojoj strukturi i odnosima karakteristicnih dijelova imovine i izvora finansiranja. Taj skup se mijenja obavljanjem poslovnih aktivnosti preduzeca, aktivnosti investiranja ili dezinvestirajna stalne imovine i aktivnosti finansiranja preduzeca.

Ciljevi preduzeca

Ciljno vodjenje preduzeca je prva pretpostavka njegovog uspjeha. Preduzece se rukovodi svojim opstim i posebnim ciljevima. Opsti ciljevi preduzeca proizilaze iz procjene pozicije u kojoj se preduzece nalazi i stanja u koje ga njegova uprava zeli dovesti. Posebni ciljevi su proizvod konkretizacije opstih ciljeva. Poredjenje opstih i posebnih ciljeva:

DOBITNA OSTVARENJA: Opsti ciljevi: dovoljan dobitak da se obezbjedi makar minimalan rast vrijednosti sopstvenog kapitala preduzeca.Posebni ciljevi: ostvarenje dobitka koji poslije poreza obezbjedjuje stopu dobitka u prihodu od 8%, stopu prinosa na sopstveni kapital od 16%, isplatu dividendi od 7%.

TRZISNA OSTVARENJA:Opsti ciljevi:da se postigne odgovarajuca zastupljenost nasih proizvoda kod kupaca, i da se poveca nase ucesce na trzistu. Posebni ciljevi: da se postigne povecanje prodaje u naredne 3 godine po stopi od 5% godisnje, rast izvoza u naredne 3 godine po stopi od 10% godisnje, rast prodaje novouvedenih proizvoda u naredne 3 godine po stopi od 15% godisnje.

PROIZVODNA OSTVARENJA: Opsti ciljevi:da se ostvari bolji kvalitet proizvoda te veca efikasnost proizvodnje. Posebni ciljevi: da se ostvari smanjenje broja reklamacija kupaca, smanjenje otpada i povecanje efikasnosti proizvodnje, recimo usteda proizvodnog rada.

FINANSIJE: Opsti ciljevi: obezbijediti finansijske izvore i njihovo koristenje koje nece pogorsati likvidnost i solventnost preduzeca. Posebni ciljevi: postici koeficijent obrta poslovnih sredstava od 2, stopu prinosa na sopstveni kapital od 16%.

Organizaciona struktura preduzeca

Dva su osnovna modela unutrasnjeg organizacionog strukturiranja preduzeca i to: funkcionalno rasclanivanje preduzeca i divizionalno rasclanjivanje preduzeca.

Funkcionalno organizovanje odgovara prije svega preduzecima jednoprogramskog tipa. To moze vaziti i za viseprogramska preduzeca sa cvrscom poslovnom povezanoscu programa, ako je rijec o vertkalno povezani programima. Tada su aktivnosti proizvodnog preduzeca obicno razvrstane u funkcionalna podrucja odnosno funkcije kao sto su opste upravljanje i aministracija, tehnicko upravljanje, nabavka, proizvodnja, marketing, racunovodstvo i sl. Funkcija osteg upravljanja i administracije ukljucuje aktivnosti vrhovnih organa upravljanja preduzeca kao i sve pratece aktivnosti.

Divizionalno organizovanje moze ogovarati viseprogramskom preduzecu ciji su programi horizontalno kombinovani. Po divizionalnom modelu organizovanja preduzece se interno rasclanjava na dobitne odnosno profitne centre i investicione odnosno imovinske centre. Investicioni i dobitni centri su relativno autonomni organizacioni dijelovi preduzeca.

Upravljanje i upravljacka struktura preduzeca

Upravljanje preduzecem ima svoja 2 vazna znacenja. U institucionalnom pogledu rijec je o upravi preduzeca. Drugo znacenje tice se upravljackog procesa odnosno aktivnosti uprave.

I u jednom i u drugom znacenju u svijetu se redovno koristi izdraz menadzment preduzeca. Razumijevanje i jednog i drugog znacenjamanadzmenta, dakle i upravljacke strukture i upravljackog procesa, je od presudnog znacaja za odredjena mjesta i uloge upravljackog racunovodstva. Sto se tice nivoa upravljanja menadzment se dijeli na vrhovni menadzment, srednji menadzment i nizi menadzment. Mozemo razlikovati tri velike grupe aktivnosti menadzmenta i to: 1. polaganje racuna o stanju i uspjehu preduzeca, 2.donosenje pojedinacnih poslovno-finansijskih odluka i 3. sistematska upravljacka kontrola poslovno-finansijskih procesa u preduzecu.

Uspjesno obavljanje navedenih aktivnosti zahtijeva odgovarajucu informacionu podrsku, prije svega racunovodstvenu.

Polaganja racuna o stanju, uspjehu i promjenama finansijskog polozaja preduzeca

Pod polaganjem racuna o stanju, uspjehu i promjenama finansijskog polozaja preduzeca podrazumjevamo periodicno, obavezno godisnje ili kratkorocno, eksterno racunovodstveno izvjestavanje o finansijskom stanju, uspjehu i promjenama finansijskog polozaja preduzeca na ancin utvrdjen racunovodstvenim nacelima, standardima i propisima.

Instrumenti polaganja racuna su obicno bilans stanja, bilans uspjeha, izvjestaj o novcanim tokovima, izvjestaj o promjenama na kapitalu i napomene uz finansijske izvjestaje.

Polaganje racuna o stanu, uspjehu i promjenama finansijskog polozaja preduzeca je upravljacka nadleznost i odgovornost vrhovne uprave preduzeca. Ova aktivnost je u strucnoj nadleznosti finansijskog racunovodstva, odnosno knjigovodstva s bilansom.

Instrumenti finansijskog izvjestavanja

Set finansijskih izvjestaja, kao proizvoda finansijskog racunovodstva, cine: bilans stanja, bilans uspjeha, izvjestaj o tokovima gotovine, izvjestaj o promjenama na kapitalu i napomene uz finansijske izvjestaje.

Bilans stanja predstavlja izvjestaj o finansijskom polozaju organizacije na bilansni dan. On je takav finansijski izvjestaj da vrijednosti u njemu jesu iskaz o dostignutom finansijskom polozaju i o stecenim internim ciniocima buduceg poslovno-finansijskog zivota organizacije.

Bilans uspjeha predstavlja izvjestaj o vrijednosnim ostvarenjima preduzeca u toku perioda i on je neraskidivo povezan sa bilansom stanja.

Izvjestaj o tokovima gotovine bavi se obracunom i iskazivanjem priliva gotovine i ekvivalenata gotovine u toku izvjestajnog perioda.

Izvjestaj o promjenama na kapitalu treba da pokaze pocetna stanja, ispravke pocetnih stanja navise i nanize po osnovu materijalno zacajnih gresaka i promjena racunovodstvenih politika, povecanja i smanjenja u toku perioda i stanja na kraju perioda, i to za sve pozicije koje smo kod bilansa naveli kao sastavne dijelove kapitala preduzeca.

Donosenje poslovno-finanasijskih odluka

Donosenje poslovno-finansijskih odluka predstavlja kljucnu aktivnost menadzmeta preduzeca. Mjesto donosenja pojedinacnih poslovno-finansijskih odluka u ukupnim upravljackim aktivnostima je pitanja odnosa ove aktivnosti prema ciljevima i utvrdjivanju ciljeva preduzeca i prema sistematskoj upravljackoj kontroli poslovno-finansijskih procesa preduzeca. Razlikovanje vrsta odluka vrsi se najcesce po dva vazna kriterijuma i to: 1.po prostornom kriterijumu i 2. vremenskom kriterijumu.

Po prostornom kriterijumu mozemo razlikovati medjupreduzetne odluke(one koje pokrecu resurse izmedju preduzeca i okruzenja) i unutar preduzetne odluke( one koje pokrecu raspolozive resurse unutar preduzeca).

Po vremenskom kriterijumu mozemo razlikovat dugorocne i kratkorocne odluke. Faze u procesu donosenja odluka su: 1. utvrdjivanje problema koji treba rijesiti, 2. utvrdjivanje mogucih rjesenja problema, 3.vrednovanje mogucih rjesenja problema, 4.izbor rjesenja, 5. primjena odluke

U svakoj od ovih faza upravljacko racunovodstvo ima znacajnu ulogu.

Sistematska upravljacka kontrola procesa

Upravljacka kontrola je skup upravljackih aktivnosti sracunatih na to da raspolozivi resursi budu koristeni djelotvorno i efikasno u ostvarivanju ciljeva preduzeca. Smisao upravljacke kontrole je u podsticanju menadzmenta svih nivoa da svoje upravljacke aktivnosti obavljaju na nacin koji najvise odgovara interesima preduzeca.

Upravljacka kontrola je prije svega vrijednosna kontrola. Upravljacka kontrola ukljucuje: 1. planiranja, 2. organizovanja, 3. kontrole izvrsenja, 4. komuniciranja, 5. motivisanja.

Racunovodstvo ima znacajnu ulogu u ostvarivanju svake od tih upravljackih aktivnosti.

Koncept upravljackog racunovodstva

Upravljacko racunovodstvo se bavi prikupljanjem iz internih i eksternih izvora, obradom i komuniciranjem relevantnih i pouzdanih informacija prije svega za potrebe menadzmenta ali i neposrednih izvrsilaca.

Upravljacko racunovodstvo ukljucuje:1. koristenje, adaptaciju i interpretaciju podataka finansijskog racunovodstv, odnosno eksternih finansijskih izvjestaja.2. obracun troskova i ucinaka, sto se moze smatrati embrionom iz koga se upravljacko racunovodstvo razvilo. 3. racunovodstvenu analizu troskova i koristi u funkciji donosenja pojedinacnih poslovnih odluka. 4. racunovodstveno planiranje i racunovodstvenu kontrolu ostvarenja planiranih vrijednosti.

Interpretacija finansijskih izvjestaja

Menadzment je visestruki interesent za finansijske izvjestaje. Ta njegaova interesovanja odnosno korisnicke uloge mozemo svrstati u tri grupe.

Prvo, menadzment preduzeca koristi finansijske izvjestaje kao instrumente realizacije svojih upravljackih nadleznosti finansijskog izvjestavnja eksternih korisnika o stanju, uspjehu, tokovima gotovine, promjenama na kapitalu.

Drugo, menadzment je korisnik rezultata analize finansijskih izvjestaja preduzeca kojeg vodi, a u svrhu kontrole izvrsenja glavnog plana preduzeca odnosno master budzeta, kao i ispunjenja svoje obaveze podnosenja izvjestaja o poslovanju.

Trece, menadzment je korisnik finansijskih izvjestaja i rezultata analize izvjestaja drugih organizacija npr kupaca, konkurenata i sl, u cilju obezbjedjenja informacionih podloga za sastavljanje poslovne politike svog preduzeca i donosenja odgovarajucih odluka.

Zadovoljenje informacionih interesa menadzmenta vezano za interpretaciju finansijskih izvjestaja u nadleznosti je racunovodstva preduzeca. Racunovodstvo, kao nijedna druga funkcija raspolaze vrlo mocnom analitickom aparaturom za djelotvornu interpretaciju finansijskih izvjestaja.

Osnove sistema obracuna troskova i ucinaka (pogonskog obracuna)

Obracun troskova i ucinaka je ne samo pocetni nego i glavni dio upravljackog racunovodstva. Rijec je o racunovodstvenom dijelu koji se razlikuje od finansijskog racunovodstva po sljedecem:

Prije svega je interno orjentisan, tj bavi se brojcanim obuhvatanjem procesa transformacije vrijednosti u preduzecu i izvjestavnjem internih korisnika racunovodstvenih informacija.

Njegov predmet obracuna cine prije svega robni odnosno vrijednosni tokovi, a ne novcani tokovi.

To je analiticki obracun, tj na pogone, funkcije, mjesta troskova, aktivnosti i pojedine ucinke usmjeren obracun.

Za razliku od finansijskog racunovodstva, radi se o kratkorocnom, obicno mjesecnom obracunu troskova.

Glavni ciljevi obracuna troskova i ucinaka su: 1. obezbjedjenje informacija o cijeni kostanja ucinaka za potrebe bilansiranja zaliha nedovrsene proizvodnje i gotovih proizvoda. 2. obezbjedjenje informacija za potrebe formulisanja politike cijena i formiranja i cijena proizvoda i usluga preduzeca. 3.obezbjedjenje informacija kratkorocnog analitickog obracuna rezultata preduzeca za potrebe planiranja i kontrole troskova/prihoda.

Jedan potpun pogonski obracun treba da sadrzi sljedeca podrucja obracuna troskova i ucinaka:1. obracun vrsta troskova 2. obracun mjesta troskova 3. obracun nosilaca troskova 4. kratkorocni obracun rezultata.

Obracun troskova po vrstama odgovara na pitanje koliko je cega utroseno u preduzecu. Obracun troskova po mjestima troskova odgovara na pitanje gdje su nastali troskovi. Obracun nosilaca troskova odgovara na pitanje u vezi s kojim ucincima su nastali troskovi. Kratkorocni obracun rezultata daje odgovor na pitanje o tome koliki su, u kom organizacionom dijelu, na kom trzistu i sl, nastali prihodi, rashodi i dobici ili gubici.

Postoje 3 sistema obracuna troskova i to 1. sistem obracuna po stvarnim troskovima 2. sistem obracuna po standardnim troskovima 3. sistem obracuna po standardnim-varijabilnim troskovima.

Upravljacki racunovodja (karijera)

Uloga upravljackog racunovodje u preduzecu proistice iz uloge upravljackog racunovodstva1. Prvo kao procesa prepoznavanja, prikupljanja, mjerenja i tumacenja vrijednosnih i operativnih podataka. 2. Drugo, po aktivnostima, procesima, organizacionim dijelovima, proizvodima i uslugama, kupcima, trzistima i sl.3. Trece, za potrebe menadzmenta.

Upravljacki racunovodja je nosilac uloge obezbjedjenja informacione podrske menadzmenta preduzeca u svim upravljackim aktivnostima. Njegova uloga je logisticka, a ne izvrsna, te je po tome upravljacki racunovodja strucni saradnik. Ulogu upravljackog racunovodje moze ponijeti samo visokoobrazovani ekonomista racunovodstvene orjentacije. Mjesto glavnog upravljackog racunovodje proistice iz organizacionog pozicioniranja funkcije i njegove opisane uloge. Certifikovanje upravljackih racunovodja proisteklo je iz shvatanja o potrebi da to odgovorno zanimanje bude licencnog karaktera sto je skopcano sa vrlo visokim obrazovnim i strucim zahtjevima. Certifikovanje vrse nezavisne profesionalne asocijacije, profesionalne asocijacije u saradnji i pod nekom vrstom kontrole drzavnih organa ili rjedje, drzavni organi. Vec odavno se poslovne kompanije masovno opredjeljuju za to da na mjestu glavnog racunovodje imaju lice sa certifikatom ovlastenog javnog racunovodje, odnosno revizora. Eticki standardi za upravljacke racunovodje

Racunovodstveni izvjestaji su nosioci velikog broja bitnih informacija za funkcionisanje preduzeca i drugih organizacija i drustva u cjelini. Zato su oni predmet siroke upotrebe u okruzenju preduzeca i u samom preduzecu. Za pouzdanost racunovodstvenih izvjestaja odgovoran je menadzment preduzeca. Racunovodje u sastavljanju pouzdanog racunovodstvenog izvjestaja treba da budu svjesni da svakom svojom odlukom, postupkom, rjesenjem i sl, vrse veliki uticaj na preduzece. Poslovna etika je skup pravila ponasanja prije svega za menadzment preduzeca. Etika racunovodstvene profesije je skup pravila ponasanja racunovodja u obavljanju racunovodstvenog procesa. Prvu kodifikaciju etickih standarda za upravljacke racunovodje dao je americki Institut upravljackih racunovodja pod naslovom standardi etickog ponasanja za upravljacke racunovodje.

Pet bitnih nacela kojih se treba da se pridrzavaju upravljacke racunovodje su: 1.kompetentnost 2. povjerljivost 3. integritet 4. objektivnost 5. rjesavanje strucnih sukoba.

Pojam troskova

Troskovi su uvijek imali centralnu ulogu i znacaj u poslovanju preduzeca, pogonskom obracunu i citavom upravljackom racunovodstvu.

Najopstije definisani, troskovi predstavljaju vrijednosno izrazeno trosenje ekonomskih dobara, odnosno proizvodnih cinilaca u cilju proizvodnje i prodaje ucinaka preduzeca i ostavrivanja dobitka po tom osnovu.

U osnovi troskova mora da stoji kolicinska komponenta troskova, potrosnja proizvodnih faktora mora da bude u vezi s ucincima i proizvodni faktori moraju biti vrijednosno izrazeni. Troskovi obavezno sadrze kolicinski odredjenu potrosnju ekonomskih dobara, tj utrosak. Kod odredjenih proizvodnih faktora utrosci su sasvim prepoznatljivi i neposredno izrazivi i utvrdivi. Ucinci su vrijednosno izrazene kolicine proizvoda proistekle iz proizvodnog procesa preduzeca. Troskovi i ucinci imaju i svoju cjenovnu komponentu.

Kao cjenovna komponenta troskova najcesce se koristi efektivna nabavna cijena. Cjenovna komponenta ucinaka predstavlja prodajna cijena ucinaka.

Klasifikacija troskova po vrstama troskova

Klasifikacija troskova po njihovim vrstama smatra se prirodnom ili osnovnom podjelom troskova i vrsi se po kriterijumu predmeta potrosnje. Razlicite su klasifikacije troskova preduzeca po vrstama i razlike nisu beznacajne.

Jedna od mogucih klasifikacija je: troskovi materijala izrade, troskovi ostalog materijala, troskovi goriva, energije i sl, troskovi zarada i naknada, troskovi usluga, troskovi amortizacije, troskovi poreza i dobrinosa, troskovi finansiranja i ostali troskovi.

Osnovna klasifikacija troskova preduzeca po vrstama pruza mogucnost dubljeg razgranicavanja glavnih vrsta troskova na podvrste. Posmatranje primarnih troskova po vrastama relevantno je i za finansijsko knjigovodstvo i za obracun troskova i ucinaka, upravljacko racunovodstvo u cjelini. Racunovodstvena klasifikacija troskova preduzeca po vrstama obaveza je finansijskog knjigovodstva i formalizovana je kontnim okvirom svakog preduzeca, cime je obezbijedjena jednoobraznost evidentiranja i pracenja troskova i oblikovanje troskova u bilansu stanja i bilansu uspjeha.

Klasifikacija troskova po mjestima troskova

Mjesto troskova je uzi organizacioni dio preduzeca, fabrike ili pogona u okviru kojeg se obavljaju odgovarajuci poslovi za koje je moguce obracunavati troskove i ucinke.

Tri grupe upravljackih potreba stoje iza klasifikacije troskova po mjestima i to: 1. kalkulacione potrebe, 2. kontrolne potrebe, 3. informacione potrebe donosenja pojedinacnih potreba

Razlikujemo glavna i ostala mjesta troskova.

Glavna mjesta troskova nazivamo i primarnim mjestima troskova ili konacnim mjestima troskova. To su mjesta torskova ciji se ucinci ne prenose na druga mjesta troskova i alociraju na konacne ucinke, odnosno nosioce troskova u fazi proizvodnje(nabavka, osnovna i sporedna proizvodna djelatnost) i prodaje(uprava, administracija, prodaja).

Ostala mjesta troskova nazivamo sekundarnim ili usluznim mjestima troskova. Nihovi ucinci, tj troskovi sadrzani u ucincima, ne prenose se odmah na nosioce troskova nego se prethodno realociraju na druga mjesta troskova ili ukljucuju u rashode preduzeca kao cjeline. Pojava sekundarnih troskova ne dovodi do promjene ukupnih troskova preduzeca nego utice na njihov konacni raspored po mjestima troskova.

Klasifikovanje troskova po nosiocima troskova

Pod nosiocima troskova podrazumjevamo konacne ucinke preduzeca koji su namjenjeni prodaji. U nosioce troskova uvijek spadaju proizvodi osnovne i sporedne djelatnosti. Razvrstavanje troskova po nosiocima nije svojstven finansijskom knjigovodstvu. Ovaj aspekt posmatranja troskova je u nadleznosti obracuna troskova i ucinaka, kao glavnog dijela upravljackog racunovodstva.

Ukupni troskovi

Pod ukupnim troskovima podrazumjevaju se troskovi preduzeca kao cjeline i zbirni troskovi njegovih organizacionih dijelova i funkcionalnih podrucja. U ukupne troskove organizacionih dijelova preduzeca spadaju svi troskovi koji se odnose na pogone, radne jedinice i druge organizacione dijelove preduzeca. Ukupni troskovi odredjenih funkcionalnih podrucja cine troskovi razlicitih vrsta djelatnosti preduzeca.

Ovi troskovi predstavljaju proizvod ucinaka i cijene utrosenih elemenata.

Koncept ukupnih troskova uvijek se odnosio na odredjene vremenske periode finansijskog racunovodstva, odnosno pogonskog racunovodstva. Podaci o ukupnim troskovima su vrlo znacajni na nivou globalne kvantitativne analize i racunovodstvenog izvjestavanja. Oni svoj formalni iskaz nalaze u zvanicnom racunovodstvenom izvjestaju, bilansu uspjeha preduzeca. Razlikovanje ukupnih troskova proizvodnog od ukupnih troskova neproizvodnog funkcionalnog podrucja presudno je za vrednovanje konacnih proizvodnih ucinaka.

Prosjecni troskovi

Prosjecni troskovi izrazavaju vrijednost koja se dobija dijeljenjem odgovarajuceg koncepta ukupnih troskova i obima aktivnosti za isti obracunski period. Prosjecni troskovi se cesto nazivaju i cijenom kostanja jedinice ucinaka. Detaljnim rasclanjavanjem troskova preduzeca mogu se razlikovati prosjecni proizvodni troskovi, prosjecni troskovi proizvodnje, uprave i prodaje, prosjecni varijabilni i prosjecni fiksni troskovi. Priprema i veoma oprezna upotreba informacija o prosjecnim troskovima narocito je znacajna kod kratkorocnog poslovnog odlucivanja i usmjeravanja menadzera prilikom donosenja konkretnih odluka koje se odnose na buduci smjer aktivnosti. Informacije o prosjecnim troskovima cesto mogu da obmanu i navedu na pogresan put. Ovo se posebno odnosi na razlicito reagovanje troskova u odnosu na smanjenje ili povecanje obima aktivnosti.

Marginalni troskovi

Marginalni troskovi se obicno definisu kao iznos promjene ukupnih troskova povecanjem ili smanjenjem obima aktivnosti za jednu jedinicu aktivnosti pri postojecem kapacitetu.

Pod jedinicom aktivnosti najcesce se podrazumjeva jedinica proizvoda ili usluge. Marginalnu jedinicu aktivnosti moze ciniti i dodatni obim aktivnosti od vise jedinica, skup dodatnih operacija na ucinku, ukupna kolicina nekog proizvoda, organizacioni dio preduzeca i sl.

Prema nekim autorima marginalni troskovi se mogu definisati kao dodatni troskovi prouzrokovani proizvodnjom ili prodajom jedinice aktivnosti ili kao prosjecni troskovi proizvoda izmedju dva sukcesivna stepena zaposlenosti.

U odnosu na prosjecne troskove, marginalni troskovi vaze samo za posljednju jedinicu koju dodajemo ili oduzimamo ranije dostignutom obimu aktivnosti. Povecanje ili smanjenje obima aktivnosti ne dovodi do promjene svih troskova, mjenjaju se samo varijabilni, dok fiksni ostaju isti.

Varijabilni troskovi

Varijabilni troskovi predstavljaju troskove ciji se ukupan iznos u kratkom roku mijenja srazmjerno ucinku, tj obimu aktivnosti preduzeca. Varijabilni troskovi u svom ukupnom iznosu variraju direktno proporcionalno s obimom aktivnosti. Udvostrucavanjem obima aktivnosti udvostrucavaju se i varijabilni troskovi.

U kategoriju varijabilnih troskova obicno ubrajamo troskove osnovnog materijala izrade, troskove zarada izrade, troskove goriva, pogonske energije, troskove amortizacije.

Varijabilnost troskova odredjena je ponasanjem njegove kolicinske komponente. Iznos troska odredjen je kolicinom utroska i njegovom nabavnom cijenom. Varijabilnost troskova neophodno je posmatrati i u vezi s vremeskim periodom na koji se analiza odnosi. Kratkorocno posmatrano, varijabilni troskovi su samo on troskovi ciji se ukupan iznos mijenja tekucim odlukama o stepenu iskoriscenja datog kapaciteta. Pravilno razumjevanje varijabilnih troskova je od velike pomoci menadzerima prilikom donosenja kratkorocnih odluka koje se odnose na tekuci proizvodno-prodajni program.

Fiksni troskovi

Fiksni troskovi obuhvataju sve troskove za cije se ukupne iznose ocekuje da ostanu konstantni u kratkom roku. Fiksni karakter obicno imaju troskovi vremenske amortizacije, troskovi osiguranja, troskovi zakupnine... Dodatne jedinice ucinka odnosno obima aktivnosti ne uticu na povecanje fiksnih troskova. Pri donosenju poslovnih odluka menadzeri bi trebalo da budu oprezni i da se fokusiraju prije na ukupne nego na prosjecne fiksne troskove. Zakonitost opadanja prosjecnih fiksnih troskova po jedinici aktivnosti, usljed rasta nivoa aktivnosti, naziva se degresijom troskova. Proizvodno-tehnicki uslovi mogui nekim troskovima promjeniti karakter fiksnosti, naprimjer obracun funkcionalne umjesto vremenske amortizacije.

Fiksne troskove mozemo podijeliti na:1.oni koji su uslovljeni ranije donesenim dugorocnim odlukama i 2. diskrecioni fiksni troskovi, koji su uslovljeni donesenim odlukama za tekucu poslovnu godinu.

Mjesoviti troskovi

U odnosu na varijabilne i fiksne troskove u preduzecu nastaju troskovi ciji se ukupan iznos mijenja sa obimom aktivnosti i koji se nazivaju mjesoviti troskovi. Oni bi se mogli definisati kao troskovi cija kolicinska komponenta i ukupan iznos rastu s porastom obima aktivnosti ali ne srazmjerno nego brze ili sporije od promjene obima aktivnosti. Ponasanje mjesovitih troskova u odnosu na obim aktivnosti moze biti razlicito. Promjene njihovih ukupnih iznosa u odnosu na obim aktivnosti:1. stepenasto, 2. pravolinijski, ali ne direktno proporcionalno obimu aktivnosti, 3. krivolinijski, po opadajucoj stopi rasta u odnosu na obim aktivnosti i 4. krivolinijski, po rastucoj stopi u odnosu na obim aktivnosti.

Kada se iznos ukupnih mjesovitih troskova podijeli sa OA dobijaju se mjesoviti troskovi po jedinici, odnsno prosjecni. Upravljanje mjesovitim troskovima u procesu donosenja poslovno-kontrolnih odluka zahtijeva njihovo razlaganje na fiksni i varijabilni dio.

Funkcionalna klasifikacija trskova

Savremena poslovno-organizaciona struktura i ekonomski ambijent u kome preduzece ostvaruje svoju ulogu namece potrebu razlikovanja 4 grupe troskova. Te vrste troskova su: 1. troskovi funkcionalnog podrucja proizvodnje u sirem smislu, 2. troskovi marketinga, 3.troskovi opsteg upravljanja i administracije, 4. troskovi istrazivanja i razvoja.

U okviru troskova proizvodnje u sirem smislu mogu se izdvojiti troskovi nabavke, tehnickog upravljanja i troskovi proizvodnje u uzem smislu.

Troskovi maretinga mogu se dublje rasclaniti na troskove kreiranja traznje i troskove zadovoljenja tekuce traznje.

Troskovi opsteg upravljanja i administracije obicno ukljucuju troskove opsteg upravljanja, troskove finansijske i troskove racunovodstvene funkcije.

Ukoliko su troskovi istrazivanja i razvoja materijalno znacajni i usmjereni na buduce efekte, opravdano je njihovo odvojeno posmatranje. Funkcionalna klasifikacija troskova razlikuje proizvodne i neproizvodne troskove.

Troskovi proizvoda i troskovi perioda

Bilansni tretman troskova preduzeca stoji u osnovi razlikovanja troskova proizvoda i troskova perioda.

Troskovi proizvoda pokrivaju onaj dio troskova koji se u fazi proizvodnje alociraju na proizvodne ucinke. Razgranicavanje troskova proizvoda od troskova perioda odredjeno je funkcionalnom klasifikacijom troskova i prmjenjenim sistemom obracuna troskova.

Funkcionalna klasifikacija troskova razlikuje: 1. troskove proizvodnog funkcionalnog podrucja i 2. neproizvodne troskove.

Samo troskovi proizvodnje mogu predstavljati troskove proizvoda i biti ukljuceni u vrijednost zaliha, dok se neproizvodni troskovi tretiraju troskovima perioda. Zahtijevi finansijskog knjigovodstva i bilansa preduzeca uslovljavaju da se zalihe procjenjuju samo po troskovima proizvoda.

Direktni i indirektni troskovi

Podjela troskova na direktne i indirektne vrsi se najmanje sa 2 aspekta. Identifikovanje troskova po mjestu nastanka, odnosno uzim organizacionim dijelovima preduzeca, prva je etapa sistematizacije troskova. U drugoj etapi vrsi se sistematizacija troskova na konacne ucinke preduzeca.

Direktni ili pojedinacni troskovi su oni troskovi koji se u momentu nastanka mogu neposredno zaracunati nosiocu troskova. U ove troskove spadaju: troskovi materijala izrade, troskovi zarada izrade, obracunati troskovi funkcionalne amortizacije i sl.Indirektni ili opsti troskovi su svi ostali troskovi za koje se u momentu obuhvatanja po vrstama troskova za preduzece u cjelini ne zna kojim nosiocima troskova pripadaju. Njihovo zaracunavanje vrsi se posredno, tj pomocu odredjenim metodoloskih postupaka. U ove troskove obicno spadaju svi troskovi rezijskog materijala, troskovi zarada rezije, nematerijalni troskovi i sl. Indirektni troskovi u savremenim uslovima poslovanja preduzeca imaju sve veci znacaj.

Efektivni i oportunitetni troskovi

Vecina definicija troskova ukazuje da oni predstavljaju novcau vrijednost dobara i usluga utrosenih za tekuce ili buduce koristi. Finansijski i upravljacki racunovodja razlicito definisu i posmatraju troskove, posebno troskove proizvoda. Stvarni troskovi nastaju po osnovu nabavke resursa i koristit ce se u proizvodnji proizvoda i usluga. Stvarni troskovi evidentiraju se u finansijskom knjigovodstvu na osnovu dokumenata, iskazuju se na kraju obracunskog perioda, neophodni su za sastavljanje finansijskih izvjestaja. Preduzece emituje finansijske izvjestaje prije sveha za potrebe eksternih korisnika, kojima se obezbjedjuje vidljivost 3 bitne dimenzije: 1.finansijski polozaj, 2. zaradjivacka moc, 3. finansijski tokovi preduzeca.

Iz ovih racunovodstvenih izvjestaja nije moguce sagledati oportunitetne troskove. Oportunitetni troskovi pojavljuju se u treminima upravljackog racunovodstva. Oni se obicno definisu kao propustena korist koja je izgubljena ili zrtvovana kada izbor jednog zahtijeva napustanje drugog alternativnog smjera aktivnosti.Oni se primjenjuju iskljucivo kada su resursi preduzeca ograniceni. Do oportunitetnih troskova se dolazi indirektno, odnosno procjenom od strane upravljackog racunovodstva, koriscenjem podataka iz racunovodstva o historijskim troskovima, prihodima i profitu.

Relevantni i irelevantni troskovi

Relevantni troskovi su oni buduci troskovi koji se mijenjaju donosenjem odluke. Irelevantni troskovi su oni troskovi na koje donosenje odluke nece imati uticaja.

Donosenje odluke predstavlja akt izbora izmedju dvije ili vise konkurentskie alternative, koje su usmjerene ka buducnosti, iz cega proizilazi da su samo buduci troskovi relevantni. Istorijski troskovi, kao posljedica ranijih odluka, irelevantni su za poslovno odlucivanje, medjutim oni se mogu koristiti kao putokaz za projekcije buducih troskova. Relevantni troskovi se u strucnoj literaturi jos nazivaju i diferencijalnim i inkrementalnim troskovima. Za projektovanje diferencijalnih troskova neophodno je odvojeno identifikovanje fiksnih i varijabilnih troskova kao i direktnih i indirektnih. Inkrementalni troskovi predstavljaju dodatne troskove nastale kao posljedica promjena nivoa i prirode aktivnosti preduzeca. Inkrementalni troskovi su slicni ekonomskom konceptu marginalnih troskova. Razlika izmedju ove dvije kategorije je sto marginalni troskovi predstavljaju dodatne troskove jedne dodatne jedinice, dok ovi takodjer predstavljaju dodatne troskove ali koji za rezultat imaju grupu dodatnih jedinica aktivnosti. Ukupni, prosjecni i marginalni prihod

Preduzece ostvaruje poslovne, finansijske i vanredne prihode u svom poslovanju.

Ukupan poslovni prihod je novcana vrijednost realizovanih proizvoda ili usluga preduzeca na trzistu. Vrijednost ukupnog poslovnog prihoda je funkcija obima realizacije i cijene po kojima se ona obavlja. Ukupni prihod ima svoju kolicinsku i vrijednosnu komponentu.

Prosjecan prihod je ostvarena ili planirana prosjecna prodajna cijena nekog proizvoda ili usluge za obracunski ili planski period obracunata podjelom ostvarenog prihoda od prodaje sa prodatom kolicinom proizvoda ili usluge.

Marginalni prihod je promjena ukupnog prihoda po jedinici promjene prodate kolicine proizvoda ili usluge. O marginalnoj jedinici proizvoda ili usluge govori se polazeci od nekog vec dostignutog obima proizvodnje i prodaje. Ulogu marginalnog prihoda moze imati i skup jedinica proizvoda ili usluga koji se dodaju ili oduzimaju, a ne samo jedinicna cijena.

Cijena kao cinilac prihoda

Do ukupnog prihoda proizvoda ili grupe proizvoda preduzeca dolazi primjenom cijene na prodate kolicine. Prodajna cijena je bitan cinilac ukupnog prihoda preko njegove kolicinske komponente koja je zavisna i od cijene. Uticaj cijena na prodate kolicine razlicit je za pojedinacne trzisne strukture: potpuna konkurencija, monopolisticka i oligopolisticka trzisna struktura. Svako preduzece u svojoj politici cijena mora voditi racuna o elasticnosti traznje za njegovim proizvodima. Ne znaci da je cijena jedini faktor obima prodaje proizvoda, ali je svakako bitan element marketing miksa.

Ukupni, prosjecni i marginalni dobitak

Ukupan poslovni dobitak je pozitivna razlika izmedju ukupnih poslovnih prihoda i poslovnih rashoda. Zadovoljavajuci dobitak na dugi rok glavni je cilj preduzeca koje posluje u trzisnoj privredi.

Prosjecni dobitak se odnosi na jedinicu prodatog proizvoda ili usluge i predstavlja pozitivnu razliku izmedju prosjecne prodajne cijene i prosjecnih troskova proizvodnje i prodaje jedinice ucinka. Prosjecan dobitak racunski se utvrdjuje dijeljenjem ostvarenog dobitka ucinaka sa prodatom ili planiranom kolicinom prodaje ucinaka u toku obracunskog perioda.

Marginalni dobitak je pozitivna razlika izmedju povecanja ili smanjenja ukupnog prihoda i troskova po osnovu dodavanja ili oduzimanja jedinice ucinka datom obimu aktivnosti. Marginalni dobitak je razlicita vrijednost od prosjecnog dobitka. Sistem obracuna po stvarnim troskovima

Osnovno po cemu se sistem obracuna po stvarnim troskovima razlikuje od ostalih sistema obracuna troskova jeste pitanje glavnog cilja obracuna. Glavni cilj obracuna po stvarnim troskovima je naknadna kalkulacija porudzbina i proizvoda pogona.

U obracunu po stvarnim troskovima se ne pojavljuju nikakva odstupanja u troskovima. To podjednako vrijedi i za troskove proizvodnje i za troskove neproizvodnih funkcionalnih podrucja koji se u fazi prodaje vezu za prodate proizvode i usluge. Za periodizaciju troskova i poslovnog rezultata bitno je razgranicavanje troskova proizvoda i troskova perioda. Obracun po stvarnim troskovima za sve moguce svrhe upotrebe nudi promjenjivu, dakle medjuperiodicno neuporedivu proizvodnu i komercijalnu cijenu kostanja obracunatu uvijek unazad.

Trokovi nabavkeTrokovi mateirjala za izraduTrokovi plata izradeOpti varijabilni trokovi proizvodnjeOpti fiksni trokovi proizvodnjePosebni pojedinani trokovi proizvodnjeZalihe proizvodaTrokovi proizvodnje prodatih proizvodaTrokovi periodaRaun dobitka ili gubitkarokovi prodajeTrokovi upravljanja i administracijeTrokovi istraivanja i razvojaPrihodi od prodaje proizvoda

Na osnovu prethodnog shematskog prikaza ocigledno je da obracun po stvarnim troskovima troskove perioda izjednacava sa stvarnim troskovima neproizvodnih funkcija. Takodjer za troskove proizvoda proglasava stvarne troskove funkcije proizvodnje u sirem smislu, odnosno da medju troskovima proizvodnje ne poznaje troskove perioda. Zato ovaj sistem obracuna cesto nazivaju apsorpcionim sistemom obracuna troskova. Rezultat njegove primjene je promjenjiva proizvodna cijena kostanja jedinice proizvoda.

Osnove obracuna po standardnim troskovima

Za razliku od stvarnih troskova koji pokazuju koliko troskovi iznose, standardni troskovi pokazuju koliko troskovi u datim proizvodno-tehnickim uslovima treba da iznose.

Sistem obracuna po standardnim troskovima se oslanja na standardne troskove. Sistem obracuna po standardnim troskovima je jedna od metoda obuhvatanja, podjele i realokacije po mjestima i nosiocima troskova i medjuperiodicne realokacije stvarnih troskova. Ovaj sistem obracuna sluzi se standardnim troskovima kao mjerilom, kontrolnim sredstvom za stvarne troskove. Otuda pojava odstupanja stvarnih od standardnih troskova.

I kod stvarnog i standardnog obracuna proizvodna cijena kostanja sadrzi i varijabilne i fiksne troskove proizvodnje, a komercijalna cijena kostanja, pored toga, jos i varijabilne i fiksne troskove marketinga sa prodajom i opsteg upravljanja i administracije. Ta kvalitativna jednakost cijene kostanja proizvoda je razlog sto se ovaj sistem isto kao i sistem obracuna po stvarnim troskovima naziva apsorpcioni sistem obracuna troskova.

Obracun po standardnim troskovima nudi za sve moguce svrhe upotrebe relativno stabilnu, odnosno medjuperiodicno uporedivu proizvodnu i komercijalnu cijenu kostanja, obracunatu uviek unaprijed.

Ciljevi obracuna troskova u vezi sa politikom cijena

Politika formiranja cijena zavisi od postavljenih ciljeva poslovanja preduzeca. Ostvarenje opsteg cilja preduzeca i politika formiranja prodajnih cijena proizvoda i usluga moraju biti u saglasnosti. Raspon ciljeva preduzeca pri formiranju prodajnih cijena moze biti veoma sirok. Utvrdjivanje politike cijena nije jednostavno i zavisi od mnogobrojnih faktora koji uticu na proces donosenja odluka o cijenama u preduzecu.

Faktori koji uticu na formiranje cijena razgranicavaju se na 4 grupe: 1. traznja, 2. konkurencija na strani ponude, 3. ekonomska politika i mjere drzavne kontrole cijena, 4. troskovi

Za racionalnu politiku cijena neophodno je uvazavanje stvakog od ovih faktora. Troskovi su polazna osnova i kljucni faktor internog karaktera koji definise cijenu po kojoj preduzece moze prodavati proizvode i usluge na trzistu. Analizom i procjenom troskova preduzece utvrdjuje vlastite mogucnosti da proizvede odredjeni proizvod ili uslugu, kao i da ponudi prodajnu cijenu koju dozvoljava troskovni princip. Odnos troskova i cijena nije jednostavan i ne moze se potpuno shvatiti ukoliko se u analizu ne ukljuci i obim proizvodnje. Primjenjeni pristupi i metode formiranja cijena

Politiku cijena preduzece realizuje koriscenjem razlicitih pristupa i metoda formiranja cijena. Kod donosenja odluka o cijenama preduzece moze koristiti dva osnovna pristupa: 1.trzisni, i 2. troskovni pristup

Trzisni pristup formiranja cijena obicno pocinje pitanjem uzimajuci u obzir sta nasi kupci zele i kako ce reagovati nasi konkurenti, koju cijenu bi trebalo ponuditi za nase proizvode i usluge?.

Troskovni pristup formiranja cijena obicno pocinje pitanjem koliki su troskovi proizvodnje proizvoda i koju cijenu bi trebalo predloziti da bi se pokrili nastali troskovi i ostvarila planirana stopa dobiti na ulaganja?.

Preduzeca koja posluju na konkurentskom trzistu koriste trzisni pristup. U industrijskim granama gdje postoji znacajna diferencijacija proizvoda, preduzeca koriste ili trzisni ili troskovni pristup.

Formulisanje prijedloga prodajnih cijena proizvoda i usluga sa osloncem na troskove, i pored brojnih varijacija, obicno se zasniva na 4 osnovne metode:1. metoda punih troskova, 2. metoda troskova prerade, 3. metoda marginalnih troskova, 4. metoda stope prinosa na angazovana sredstva.

Metoda punih troskova

Metoda punih troskova najcesce se shvata kao puna odnosno komercijalna cijena kostanja jedinice proizvoda s odredjenim procentom neto dobitka. Metoda punih troskova u praksi je veoma rasprostranjena i navode se znacajni argumenti za njenu primjenu. Primjenom ove metode pokrivaju se prosjecni puni troskovi proizvoda, sprecava pojava gubitka u kratkom ali i dugom roku( u odnosu na druge metode). Ova metoda se nalazi blizu optimalne cijene koja donosi stabilnost ponude proizvodjecu, ali dovodi i do ukupne stabilnosti trzista. Metoda punih troskova izlozena je primjedbama i kritikama, a one se mogu svesti na odredjena ogranicenja njene primjene. Prva primjedba je ta sto ova metoda ne vodi dovoljno racuna o konkurenciji, odnosno elasticnosti ponude, zbog cega su neophodne kasnije upravljacke adaptacije cijena. Drugo, ekonomicnost pojedinih proizvodjaca i njihovi obimi proizvodnje su razliciti, sto dovodi do razlicitih cijena kostanja, a time i razlicitih prodajnih cijena za te proizvode. Trece, cijena kostanja moze da varira usljed primjenjenog nacina alokacije opstih troskova preduzeca.

Ipak, ova metoda formiranja cijena ima znacajnu primjenu kada se radi o proizvodnji po porudzbinama kupaca i poslovno je katuelna u uslovima kada je vise ili manje zastupljena drustvena ili slicna kontrola cijena.

Metoda troskova prerade

Po metodi troskova prerade samo dodata vrijednost u proizvodnji je osnov za zaracunavanja ciljne stope dobitka, dok materijel izrade ne donosi dobitak. Metoda troskova prerade podsjeca na kalkulaciju prodajnih cijena usluga, kada se operise sa cijenom norma casa. Kada preduzece pored proizvodnje u sopstvenoj reziji treba da izvrsi usluznu preradu materijala kupca, nastaje dilema po kojoj cijeni izvrsiti ovu uslugu. Odgovor se ne moze ponuditi ukoliko ne znamo koliko dobitka donosi jedinica troskova prerade pojedinih proizvoda. Zaracunavanjem neto rezultata proizvodima na osnovu standardnog vremena izrade, cini vidljivim neto dobitak koji donosi norma cas. U nekim slucajevima neto rezultat je korisnije zaracunati proizvodima na osnovu masinskog casa umjesto standardnog vremena izrade, posebno kada masinski kapacitet ima ulogu ogranicavajuceg faktora.

Metoda marginalnih troskova

Marginalna metoda formiranja cijena u osnovi se zasniva na marginalnoj koncepciji troskova. Metoda marginalnih troskova danas se smatra savremenijim pristupom u politici formiranja cijena. Ova metoda se zasniva na pretpostavci da je kontribucioni dobitak podobnije analiticko sredstvo za odredjivanja cijena od neto rezultata. Ova pretpostavka je tacna ako se radi o kratkorocnoj politici cijena i formiranja cijena za posebne porudzbine.

Primjenom marginalne metode formiranja cijena izbjegava se neophodnost utvrdjivanja kljuceva za alokacije opstih fiksnih troskova na proizvode u proizvodnom asortimanu. Kalkulacija prodajnih cijena po metodi marginalnih troskova fleksibilnija je u odnosu na kalkulacije koje se zanivaju na prosjecnim punim troskovima i neto rezultatu.

Komercijalnu cijenu kostanja proizvoda cine samo varijabilni troskovi proizvodnje i prodaje.

Koncept racunovodstva odgovornosti

Racunovodstvo odgovornosti nije neki novi institucionalni dio racunovodstva poput finansijskog knjigovodstva i obracuna troskova. Ono je zapravo jedan novi tip racunovodstvenih informacija koje su bitne za planiranje i kontrolu aktivnosti podrucja odgovornosti. Rijec je o takoreci procesu prikupljanja i podnosenja racunovodstvenih planskih i stvarnih informacija o inputima i autputima centara odgovornosti.

U svrhu upravljacke nadleznosti racunovodstvo je koncipiralo: 1. mjesta standardnih troskova, 2. mjesta budzetskih troskova, 3. mjesta prihoda, 4. dobitni centri, 5. investicioni centri

Drugo vazno pitanje u vezi s racunovodstvom odovornosti tice se razlikovanja:1. troskova koji su pod kontrolom menadzera odgovarajuceg podrucja odgovornosti, 2. troskova koji su izvan kontrole menadzera nekog centra odgovornosti.

Prva podjela ukljucuje sve one troskove nad cijim iznosima menadzer ostvaruje visok nivo kontrole, dakle u znatnoj mjeri odredjeni njegovim odlukama. Druga podjela ukljucuje sve one troskove na koje menadzeri ne mogu u toku datog perioda uticat, ciji iznosi ne kazuju nista o ostvarenjima podrucja odgovornosti i koje treba zanemariti u ocjeni ostvarenja organizacionog dijela. Jos jedno vazno pitanje racunovodstva odgovornosti tice se potrebe da ono bude u osnovi neutralno sredstvo koje podrzava upravljacka nastojanja maksimilizacije rezultata.

Master budzet

Sistem budzetiranja podrazumijeva redovnu pripremu i donosenje sljedecih glavnih planova:

1. poslovni plan ili plan rezultata, 2. finansijski plan sa svojim glavnim dijelovima: a) plan novcanih tokova i b) plan finansijske strukture, 3.specijalni planovi: a) plan kapitalnih ulaganja, b) plan aktivnosti istrazivanja i razvoja, c)drugi posebni planovi preduzeca.

Poslovni plan je set pojedinih planova usaglasenih u okviru planiranog bilansa uspjeha kao krune poslovnog aspekta budzetiranja. Strukturu poslovnog plana cine sljedeci planovi.

Plan prodaje je obicno ishodisni u procesu budzetiranja. Njegova priprema u nadleznosti je funkcije prodaje. Budzet troskova marketinga stoji u tijesnoj vezi sa budzetom prihoda od prodaje.

Plan proizvodnje odredjen je planom prodaje i zeljenom promjenom zaliha gotovih proizvoda. On predstavlja ishodiste za fino planiranje proizvodnje.

Plan troskova proizvodnje bavi se projektovanjem ocekivanih troskova po vrstama troskova, grupama troskova i dijelovima preduzeca. Budzetiranje troskova proizvodnje je jedan slozen proces koji treba da bude veoma pazljivo vodjen. Budzet troskova opsteg upravljanja i administracije i budzet troskova istrazivanja i razvoja su srodni po tome sto se bave projekcijom troskova koji su, ako ne u cjelini, onda daleko najvecim dijelom fiksnog karaktera. Planirani bilans uspjeha je kruna poslovnog plana. On se konstruise ukljucivanjem prihoda i rashoda iz pojedinacnih planova.

Funkcionalni naspram divizionalnog modela organizacionog ustrojstva preduzeca

Funkcionalni model organizacionog ustrojstva preduzeca odgovara jednoprogramskim, vise programskim vertikalno povezanim preduzecima pa i viseprogramskim horizontalno povezanim preduzecima homogenog karaktera. Tom modelu je svojstveno unutrasnje rasclanjivanje preduzeca na grupe srodnih aktivnosti u jedinstvenom poslovno-finansijskom procesu preduzeca. Funkcije kao organizacione jedinice su medjusobno zavisni dijelovi preduzeca. Najnizi centri odgovornosti u funkcionalno strukturiranom preduzecu jesu centri troskova i centri prihoda.

Divizionalni model organizacionog ustrojstva preduzeca odgovara viseprogramskim horizontalno povezanim prduzecima sa naglasenom trzisnom odvojenosti programa. Takoder odgovara i viseprogramskim preduzecima sa poslovno nepovezanim programima. Prostorna rastrkanost takvih preduzeca dodatno podupire izbor divizionalnog modela organizacionog ustrojstva preduzeca. Vidljivi dijelovi preduzeca odlikuju se poslovnom zaokruzenoscu i samostalnoscu u odnosu na druge dijelove preduzeca. Oni ne stoje u lancu cvrsto povezanih aktivnosti u jednostavnom poslovno-finansijskom procesu preduzeca, kao sto je slucaj sa funkcijama u funkcionalnom modelu. Ovakvi organizacioni dijelovi mogu biti konstituisani kao dobitni i investicioni centri.

Koncept dobitnog centra

Dobitni centri su zaokruzeni proizvodno-prodajni programi, koji imaju dovoljnu kriticnu masu direktnih troskova i prihoda pod kontrolom lokalnog menadzmenta i koje uprava preduzeca putem dobitka ili gubitka zeli kontrolisati.

Lista kriterijuma za status profitnog centra je sljedeca: 1. Trebaju da posjeduju dovoljnu masu direktnih prihoda i rashooda, kako bi kontrola putem profita bila ostvariva2. Da njihovi menadzeri imaju dovoljno ovlascenja kako bi mogli preduzimati akcije koje u znacajnoj mjeri uticu na rezultat3. Da odnosi izmedju takvih organizacionih segmenata budu jednostavno definisani kako bi profit svakog od njih bio nezavistan od odluka i efikasnosti drugih podrucja odgovornosti4. Da postoji spremnost centralne uprave da uspjesnost decentralizovanih jedinica kontrolise pomocu ustvarenog dobitka ili gubitka.

Organizaciono ustrojstvo preduzeca po profitnim centrima, zbog njihovih navedenih svojstava, zahtijeva decentralizaciju dijelova ili i cijelih odredjenih funkcija. Profitni centar posluje slicno nezavisnom preduzecu izuzev sto vrhovni menadzment, a ne menadzment profitnog centra, kontrolise nivo ulaganja u profitni centar. Moze se reci da se radi o preduzecu u preduzecu

Koncept imovinskog centra

Konstituisanje investicionih centara u preduzecu podrazumijeva sljedece. Sve prepostavke koje su neophodne ua konstituisanje profitnih centara moraju biti ispunjene. Organizacioni segmenti moraju da budu dovoljno prepoznatljivi da bi se za njih lako i pouzdano mogla vezati angazovana sredstva i rashodi finansiranja. Organizacioni segmenti moraju da budu dovoljno veliki kako bi njihova kontrola putem stope prinosa imala smisla. Na menadzere takvih organizacionih dijelova moraju da budu prenesena ovlascenja ne samo za odluke koje determinisu profit, vec i ovlastenja za odlucivanje o vrsti i kvalitetu imovine koju treba angazovati. Mora postojati spremnost uprave preduzeca da izvrsi znacajnu decentralizaciju ovlascenja, i da u skladu s tim vrsi kontrolu menadzera putem stope prinosa.

Sustinska novina u odnosu na profitni centar je u tome sto menadzment investicionog centra, pored prihoda, troskova i rezultata, kontrolise i nivo ulaganja u svom centru odgovornosti. Investicioni centar je jos vise preduzece u preduzecu u odnosu na profitni centar.

Prednosti i nedostaci divizionalizacije preduzeca

Divizionalni model organizovanja je vrlo zahtijevan i unutrasnjem organizacionom rasclanjavanju po tom modelu treba pristupiti vrlo pazljivo. Dostupnost lokalnih informacija divizionom menadzmentu moze predstavljati znacajnu prednost.

Poznato je da su relevantne, pouzdane i blagovremene informacije presudan cinilac kvaliteta upravljanja. Pravovremene upravljacke reakcije na probleme koji u zivotu organizacionog dijela iskrsavaju je prednost divizionalizacije koja zasluzuje da bude posebno istaknuta. Dodjelom lokalnom menadzmentu prava na odlucivanje o pitanjima vezanim za divizion, na njega je delegirana i odgovornost primjene odluke. Oslobadjanje vrhovne uprave preduzeca od ucesca u rjesavanju operativnih pa i taktickih pitanja diviziona otvara prostor da se centralni menadzment preduzeca usmjeri na bavljenje strategijskim pitanjima preduzeca. Motivisanje menadzmenta i zaposlenih je podrucje u kojem divizionalizacija preduzeca moze da donese ogromne prednosti. Obucenost menadzmenta je takodjer jedno vazno podrucje u kojem se ostvaruju prednosti divizionalnog modela organizacionog ustrojstva preduzeca.

Nepozeljni stepen konkurencije izmedju dijelova preduzeca je realna opasnost uvijek kada su divizionalne jedinice upucene na isto trziste nabavke ili isto trziste prodaje. Mogucnost narastanja troskova zajednickih aktivnosti, ako se takve aktivnosti nepotrebno decentralizuju, takodjer je moguca prijetnja kohu divizionalizacija donosi. Gubitak kontrole centralne uprave nad poslovanjem dijelova je takodje medju organizacionim rizicima divizionog modela.

Informacioni izazovi menadera dobitnog centra

Cetiri najvaznija informaciona izazova menadzmenta dobitnog centra su: 1. da periodicno, mjesecno ili kvartalno, putem internog bilansa uspjeha polaze racun pred upravom preduzeca o performansama dobitnog centra kojeg vodi 2. da periodicno, mjesecno ili kvartalno, putem istog internog bilansa uspjeha polaze racun pred upravom preduzeca o svojim menadzerskim ostvarenjima. 3. da periodicno, mjesecno ili kvartalno, barem zbirno u internom bilansu uspjeha, za upravu preduzeca a po proizvodima, trzistima ili i drukcije u svom bilansu uspjeha pokaze kontribucioni dobitak proizvoda i da raspolaze kalkulacijom standardih-varijabilnih troskova i Kd jedinice svakog proizvoda u asortimanu dobitnog centra. 4. da periodicno, obicno mjesecno, putem odgovarajucih internih bilansa uspjeha sagledava i ocjenjuje ostvarenje mjesta standardnih troskova, mjesta budzetnih rashoda i mjesta prihoda.

Koncept rezultata dobitnog centra

Kontribucioni dobitak-predstavlja pozitivnu razliku izmedju prihoda od prodaje proizvoda i varijabilnih troskova proizvodnje i prodaje proizvoda. Kontrolabilni rezultat-predstavlja razliku izmedju prihoda od prodaje proizvoda, sto je pod kontrolom menadzera profitnog centra, i onih troskova profitnog centra koji su pod kontrolom njegovog menadzera. Za prihod, trosak i rezultat kazemo da su kontrolabilni ako njihovi iznosi zavise prije svega od odluka menadzera profitnog centra.

Divizioni rezultat-naziva se jos i direktnim rezultatom diviziona. On proistice iz vrijednosti koje su direktno povezive sa profitnim centrom. On predstavlja razliku izmedju vrijednosti planiranog ili ostvarenog prihoda od prodaje proizvoda i svih direktnih troskova profitnog centra. Netodivizioni rezultat-predstavlja razliku izmedju divizionog prihoda od prodaje i svih divizionih troskova, koji ukljucuju direktne divizione troskova i pripadajuci dio opstih troskova preduzeca alociran na profitni centar. Racunanje divizionog neto dobitka pa i njegovo uzimanje kao mjere uspjeha i osnove motivisanaja divizionih menadzera je relativno popularno.

Informacioni izazovi menadzmenta investicionog centra

Informacioni izazovi menadzmenta investicionog centra su siri od onih koji se postavljaju pred menadzment profitnog centra. Analiticki obracun pa tako i planiranje i kontrola prihoda, rashoda i rezultata investicioni centara u informacionoj su nadleznosti pogonskog obracuna kao ishodisnjeg dijela upravljackog racunovodstva. Informacione potrebe menadzmenta investicionog centra prosiruju se i na decentralisticki racun ulaganja i izvora finansiranja, sto je interni bilans stanja pomocu kojeg se zajedno sa internim bilansom uspjeha investicionog centra, obezbjedjuju informacioone podloge za periodicno polaganje racuna pred upravom preduzeca putem stope prinosa na angazovani kapital. Ovaj informacioni izazov namece potrebu da racunovodstvo odgovornosti na divizionalnom nivou zakoraci i u sferu finansijskog racunovodstva.

Problem transfernih cijena

Od sistema transfernih cijena u divizionalno rasclanjenom preduzecu ocekuje se da ispuni tri bitna zadatka: 1. da obezbijedi pouzdano mjerenje i ocjene divizionih performansi. 2. da obezbijedi saglasnost divizionih ciljeva s ciljevima preduzeca. 3. da ocuva neophodni nivo autonomije profitnih i investicionih centara.

Prvi zadatak sistema transfernih cijena proistice iz cinjenice da medjudiviziona razmjena ucinaka neposredno utice na visinu ostvarenog prihoda divizije-prodavca i na visinu troskova divizije-kupca internih ucinaka, dakle na iznose divizionih dobitaka.

Drugi zadatak sistema transfernih cijena proistice iz zahtjeva da profitni i investicioni centri u krajnjoj liniji obezbijede sto vece dobitno ostvarenje preduzeca kao cjeline.

Treci zadatak sistema transfernih cijena nastao je upravo u vezi sa potrebom da se vrhovna uprava umjesa u formiranje transfernih cijena s ciljem obezbjedjenja odgovarajucih dobitnih ostvarenja cjeline preduzeca.

Postoje tri pristupa za formiranje transfernih cijena i to:1. trzisno zasnovane transferne cijene, 2. troskovno zasnovane transferne cijene, 3. sporazumne transferne cijene.

Trzisne cijene u ulozi transfernih cijena

Kada je u pitanju namjera da se sto pouzdanije mjere i iskazuju ostvarenja dobitnih i imovinskih centara, onda je eksterna trzisna cijena na konkurentskom trzistu najbolje rjesenje za transferne cijene. Ovo, naravno, pod uslovom da takvi proizvodi i usluge imaju prometa na eksternom trzistu, odnosno da za njih postoje poznate ili sasvim uporedive trzisne cijene. Trzisne cijene odnosno vrijednosti, predstavljaju objektiviziranu mjeru vrijednosti autputa za divizije-interne isporucioce i istu takvu mjeru vrijednosti inputa za divizije-primaoce internih ucinaka. Efektivnost cijena sa otvorenog trzista u ulozi transfernih cijena u medjudivizionalnom prometu ucinaka, zavisi i od stepena autonomije divizija i divizionih menadzera. Uplitanje eksternih trzisnih cijena u odnose izmedju divizija u istom preduzecu u sebi nosi i odredjene prijetnje, jer malo je trzista sa potpunom konkurencijom. Jedna i nesporna trzisna cijena rijetko postoji, u takvim uslovima trzisnu cijenu za interne potrebe treba traziti, utvrdjivati je na neki nacin. Sporazumne transferne cijene

U uslovima nesavrsene konkurencije na trzistu, koji su cesti, preuzimanje trzisnih cijena za potrebe regulisanja medjudivizionih transfera proizvoda i usluga moze umanjiti dobitke preduzeca. Umjesto toga, korisnije je da divizioni menadzeri pregovaraju o transfernim cijenama i utvrdjuju sporazumne transferne cijene.

One treba da odgovaraju poslovnoj realnosti u kojoj divizioni menadzeri donose odluke. Smatra se da oportunitetni troskovi i jedne i druge strane, tj i divizije-prodavca i divizije-kupca, predstavljaju prihvatljigv pregovaracki okvir i osnovu za utvrdjivanje sporazumnih transfernih cijena. Uslov tome je da su oportunitetni troskovi divizije-prodavca nizi od oportunitetnih troskova divizije-kupca, kako u uslovima pune, tako i u uslovima nepotpune zaposlenosti kapaciteta divizija.

Medjudiviziono pregovaranje se odvija u sljedecim uslovima:1. da se transferne cijene u preduzecu odredjuju pregovorima izmedju divizija-kupaca i divizija-prodavaca, 2. da pregovori raspolazu svim informacijama o alternativnim izvorima, trzistima i trzisnim cijenama, 3. da divizije-kupci isto kao i divizije-prodavci imaju slobodu nabavke i prodaje na eksternom trzistu.

Bez navedenih pretpostavki nema ravnopravnosti pregovaraca.

Transferne cijene zasnovane na troskovima

U uslovima kada za medjuproizvode divizija ne postoji eksterno trziste ili je ono, ako i postoji, previse udaljeno od trzista savrsene konkurencije, da su eksterne trzisne cijene neupotrebljive, onda se transferne cijene moraju formirati sa osloncem na troskove. U svakom slucaju to moraju biti standardni troskovi. Ponekad se propagira ideja da transferne cijene budu jednake standardnoj cijeni kostanja jedinice poluproizvoda koji se interno transferise ili njenoj standardo-varijabilnoj cijeni kostanja.

Preporucuje se primjena transfernih cijena s dobitkom formalnih: 1. po metodi troskovi plus, 2. po metodi varijabilni troskovi plus KD

Naravno ponovo su u pitanju standardni troskovi koji sprecavaju prelivanje posljedice loseg upravljanja troskovima s jednih na druge profitne centre. Ukoliko su dobitni dodaci na standardne pune ili standardne varijabilne troskove proizvod jedne krute i nametnute kalkulacione metodologije, onda ona moze izazvati unutrasnje procese u preduzecu.

Upravljacko racunovodstvo, poslovno ponasanje i harmonizacija ciljeva u preduzecu

Poslovno ponasanje je vazno za upravljacko racunovodstvo. Racunovodstveno planiranje i kontrola su mocni upravljacki instrumenti. Sistem racunovodstvenog planiranja i kontrole mora biti zasnovan na realisticnim pretpostavkama o poslovnom ponasanju dijelova upravljacke strukture preduzeca, grupa izvrsilaca i pojedinaca.U vezi s tim, treba razlikovati tradicionalno ekonomsko-teorijsko ucenje o preduzecu i savremeno organizaciono-teorijsko poimanje preduzeca i ponasanja u njemu.

Tradicionalna ekonomska teorija poima preduzeca prije kao preduzetnika nego kao organizaciju slozenih interesa. Osnovne pretpostavke na kojima se zasniva ucenje su perfektno poznavanje trzista i ostalog okruzenja, alternativnih pravaca poslovanja i njihovih ishoda i sl. kao i pretpostavka da se ponasanje u preduzecu moze predvidjeti na osnovu preduzetniku svojstvene maksimilizacije dobiti, ciji su dugorocni i kratkorocni aspekti uskladjeni.

Novije poimanje preduzeca izjednacava ga s koalicijom ucesnika te otuda promjenjiv set ciljeva u kome glavno mjesto pripada ciljevima clanova dominirajuce koalicije u prduzecu. Rijec je o kompleksnoj organizaciji koja posluje u uslovima spoljne i unutrasnje neizvjesnosti, sa ogranicenom racionalnoscu clanova kada su u pitanju visi ciljevi i sklonoscu koncentrisanja na parcijalne ciljeve.

Koristenje informacija upravljackog racunovodstva za potrebe nagradjivanja

U vezi koriscenja informacija upravljackog racunovodstva za potrebe nagradjivanja treba ukazati na dva dijela zarada i to: 1. zarade po osnovu obima i kvaliteta tekuceg rada i 2. zarade po osnovi uspjesnosti upravljanja sredstvima preduzeca.

Prvi dio zarada se obracunava i isplacuje prema obimu i kvalitetu tekuceg rada, tj prema vremenu provedenom na radu, prema ostvarenom neposrednom ucinku pojedinca ili grupe i sl. Treba istaci da su to troskovi zarada koji se obuhvataju na nacin utvrdjen organizacionim rjesenjem u konkretnom preduzecu. Dva aspekta zarada po osnovu uspjesnosti upravljanja sredstvima preduzeca su ekonomicnost trosenja i rentabilitet angazovanja sredstava. U oba slucaja se radi o zaradama koje se pokrivaju iz dobiti preduzeca, a ne na teret ukalkulisanih troskova. Jedno od najznacajnijih pitanja nagradjivanja pripada politici bonusa za clanove menadzmenta preduzeca, tjupravljackih tantjema. Najjednostavniji nacin formiranja mase tantjema je primjena fiksnog procenta ucesca u ostvarenoj dobiti. Ovo rjesenje ima dosta veliku motivacionu snagu s obzirom da proporcionalizuje iznos bonusa u odnosu na dobit. Umjesto prethodnog rjesenja cesce se koristi obracun mase bonusa primjenom proporcionalne stope ucesca menadzmenta u preticucoj dobiti preko odredjene stope zarade u odnosu na sopstveni kapital preduzeca. Treca mogucnost obracuna mase upravljackih bonusa zasniva se na primjeni kriterijuma rasta dobiti u odnosu na prethodni dostignuti nivo. Cetvrto rjesenje visinu upravljackih tantijema stavlja u zavisnost od ostvarenja poslovnim planom planirane dobiti. Ono otklanja nedostatke prethodno pomenutih metoda pa se moze smatrati preporucljivim.

28