Faculteit Rechtsgeleerdheid

Universiteit Gent

Academiejaar 2013-2014

RECHTS(ON)ZEKERHEID IN HET FISCAAL RECHT

Masterproef van de opleiding

‘Master in de rechten’

ingediend door

Lore Rammeloo

(studentennummer: 904353)

Promotor: Prof. Dr. Paul Beghin

Commissaris: Prof. Dr. Inge Van De Woesteyne

 

 

I  

WOORD  VOORAF  

   Ik zoom uit op de complexe veelheid van het bestaan, tot het grotere geheel mij duidelijk wordt.

Opgelucht zuchtend bij de perceptie van een overzicht. Alsof je in een opstijgend vliegtuig ineens

de structuren van de chaotische stad herkent, op zoek naar de blauwdruk van het ‘ding’ dat

achteraf mijn leven zal worden genoemd. Het hoofdstuk over mijn studententijd in Gent is en

blijft ongetwijfeld een belangrijk onderdeel van mijn verhaal. Onzeker begon ik aan mijn

rechtenstudie, maar gaandeweg heb ik mij, zowel academisch als persoonlijk, weten te

ontplooien. Ik heb niet gekozen voor de meest simpele, maar wel voor de meest uitdagende weg.

De apotheose van mijn periode aan de Faculteit der Rechtsgeleerdheid wordt ongetwijfeld

gevormd door mijn Erasmuservaring in Amsterdam en het schrijven van een masterproef. Ik heb

ervoor gekozen een onderzoek te voeren naar de rechts(on)zekerheid in het fiscaal recht, een

actueel thema waarmee ieder van ons dagelijks wordt geconfronteerd. Ik vroeg me af hoe we zijn

terechtgekomen in een systeem dat dermate complex is dat zelfs de specialisten het noorden

dreigen te verliezen. Ook in mijn masterproef moest ik opstijgen in de hoop de structuren van de

chaotische fiscale wereld te zien. Ik verliet mijn veilige juridische thuishaven om na te gaan wat

nu precies de invloed is van rechtsonzekerheid op het investeringsklimaat. Een belangrijke vraag

om België aantrekkelijk te maken en te houden in een internationale investeringseconomie.

Had ik deze opdracht volledig op eigen houtje moeten tot stand brengen, zou ik niet tot het

huidige resultaat gekomen zijn. Mijn bijzondere dank en erkentelijkheid gaan uit naar mijn

enthousiaste promotor, Professor Doctor Paul Beghin, die mij van begin tot eind heeft gesteund

en gestuurd. Zijn interesse en betrokkenheid tijdens mijn onderzoek waren een bron van inspiratie

en motivatie.

Bovendien wil ik uitdrukkelijk Piet Vandendriessche, Kristof Willekens, Nick Van Gils, Karl

Collaerts, Philippe Vyncke en David Rombouts bedanken voor de warme ontvangst en de

duurzame tijd die ieder van hen heeft willen vrijmaken. Deze mensen hebben, elk op hun eigen

manier, de problematiek van mijn onderzoek praktisch en verhelderend belicht. Bovendien

zorgden deze gesprekken voor een aangenaam, afwisselend en boeiend werkklimaat.

Tot slot wil ik graag mijn ouders bedanken, die mij niet alleen tijdens deze masterproef, maar

gedurende mijn volledige studieloopbaan onvoorwaardelijk moreel en financieel hebben

 

 

II  

gesteund, mijn broers, zussen en familie voor hun eeuwige motivatie en vertrouwen en mijn

lotgenoten, van wie sommigen vrienden voor het leven zijn geworden.

Lore Rammeloo

Gent, mei 2014

 

 

III  

INHOUD  

   WOORD  VOORAF  ......................................................................................................................................  I  

INLEIDING  .................................................................................................................................................  1  

DEEL  I   DE  PROBLEMATIEK  VAN  DE  RECHTSONZEKERHEID  IN  HET  FISCAAL  RECHT  .  3  

HOOFDSTUK  1   HET  BEGINSEL  VAN  DE  RECHTSZEKERHEID  ..........................................................................  3  

Afdeling  1   De  kwalificatie  van  de  rechtszekerheid  ............................................................................  3  

Afdeling  2   De  pijlers  van  objectieve  rechtszekerheid  .......................................................................  4  §  1   De  kenbaarheid  .....................................................................................................................................................................  5  §  2   De  stabiliteit  ............................................................................................................................................................................  7  §  3   De  afdwingbaarheid  ............................................................................................................................................................  8  

Afdeling  3   Twee  bronnen  van  rechtsonzekerheid  ..............................................................................  8  

HOOFDSTUK  2   DE  EERSTE  BRON  VAN  RECHTSONZEKERHEID:  DE  WETGEVER  ........................................  11  

Afdeling  1   De  juridische  grondslag  van  belastingen  ......................................................................  11  

Afdeling  2   Het  spanningsveld  van  de  wetgever  ................................................................................  12  §  1   De  aanhoudende  verkiezingskoorts  ..........................................................................................................................  12  §  2   Het  effect  van  de  consumptiedrift  ..............................................................................................................................  14  

A.   De  imperatieve  begrotingsnorm  ............................................................................................................................  14  B.   Illustratie  ...........................................................................................................................................................................  15  

§  3   De  zesde  staatshervorming  ...........................................................................................................................................  17  A.   De  uitbreiding  van  de  fiscale  autonomie  .............................................................................................................  17  B.   Fiscaal  instrumentalisme  ...........................................................................................................................................  18  C.   Illustratie  ...........................................................................................................................................................................  19  

Afdeling  3   De  pijlers  van  objectieve  rechtszekerheid  in  het  gedrang  .....................................  19  §  1   Impact  van  de  spanningsfactoren  ..............................................................................................................................  19  §  2   Stabiliteit  en  kenbaarheid  onder  druk  .....................................................................................................................  20  

A.   Stabiliteit  ...........................................................................................................................................................................  20  B.   Kenbaarheid  ....................................................................................................................................................................  21  

Afdeling  4   Estafette  van  wetgeving  .......................................................................................................  23  §  1   Aftrek  voor  risicokapitaal  ..............................................................................................................................................  23  

A.   Een  nieuwe  aftrek  anno  2005  ..................................................................................................................................  23  B.   Beperking  van  het  maximumtarief  ........................................................................................................................  24  C.   Afschaffing  van  de  overdraagbaarheid  ................................................................................................................  26  D.   Overgangsregime  ..........................................................................................................................................................  26  

§  2   Fairness  tax  ..........................................................................................................................................................................  29  

 

 

IV  

A.   Een  complementaire  heffing  naast  de  aftrek  voor  risicokapitaal  .............................................................  29  B.   Idee  overgewaaid  uit  Engeland  ................................................................................................................................  29  C.   Fairness  tax  in  België  ....................................................................................................................................................  30  D.   De  belastbare  basis  .......................................................................................................................................................  31  E.   Potentiële  problemen  ...................................................................................................................................................  32  

§  3   Liquidatibonus  ....................................................................................................................................................................  34  A.   Uitzonderingsmaatregel  verdwijnt  ........................................................................................................................  34  B.   Overgangsregime  met  strikt  tijdskader  ...............................................................................................................  35  C.   Introductie  van  een  onaantastbaarheidsperiode  .............................................................................................  36  

§  4   Meerwaarden  op  aandelen  ............................................................................................................................................  37  A.   Introductie  van  een  minimale  houdperiode  ......................................................................................................  37  B.   Een  nieuwe  belastbare  meerwaarde  .....................................................................................................................  38  C.   Uitzonderingsregime  voor  tradingvennootschappen  ....................................................................................  40  

§  5   Voordeel  van  alle  aard  voor  bedrijfswagens  ..........................................................................................................  40  A.   Veelvuldige  veranderingen  van  de  berekeningswijze  ...................................................................................  41  B.   Het  einde  van  een  oude  discussie  ...........................................................................................................................  42  C.   Het  begin  van  heel  wat  onduidelijkheid  ...............................................................................................................  43  D.   De  forfaitaire  ouderdomsvermindering  ..............................................................................................................  44  

§  6   Aftrekbare  bestedingen  in  de  personenbelasting  ................................................................................................  45  A.   Overdracht  van  de  bevoegdheid  naar  de  gewesten  ........................................................................................  45  B.   De  voorlopige  federale  regeling  ...............................................................................................................................  46  

§  7   Belastingvoordeel  voor  dienstencheques  ...............................................................................................................  47  A.   Beperking  van  het  plafond  .........................................................................................................................................  47  B.   De  prijsstijging  ................................................................................................................................................................  48  

HOOFDSTUK  3    DE  TWEEDE  BRON  VAN  RECHTSONZEKERHEID:  DE  ADMINISTRATIE  ............................  49  

Afdeling  1   De  administratie  als  slechte  verliezer  ............................................................................  49  A.   De  sterfhuisclausule  ......................................................................................................................................................  51  

1.   Consequente  (lagere)  rechtspraak  ...................................................................................................................  51  2.   Een  nieuwe  uitweg?  ................................................................................................................................................  52  

B.   Kosten  van  onthaal  versus  publiciteitskosten  ....................................................................................................  53  Afdeling  2   Administratieve  circulaires  .................................................................................................  55  

§  1   Oorspronkelijke  doelstelling  .........................................................................................................................................  55  §  2   De  administratie  wikt  en  weegt  ...................................................................................................................................  56  

A.  De  aanslag  geheime  commissielonen  .........................................................................................................................  57  1.   Een  inschikkelijke  administratie  .......................................................................................................................  57  2.   De  administratieve  ommekeer  ..........................................................................................................................  58  3.   Terug  naar  af  ..............................................................................................................................................................  59  4.   De  wetgever  grijpt  in  ..............................................................................................................................................  61  

B.   De  Liquidatiebonus  .......................................................................................................................................................  62  §  3   Een  onwettige  circulaire  is  niet  afdwingbaar  ........................................................................................................  63  §  4   De  administratie  neemt  te  laat  positie  in  .................................................................................................................  63  

Afdeling  3   De  ruling  ......................................................................................................................................  64  

Afdeling  4     Andere  instrumenten  ter  bevordering  van  de  rechtszekerheid  ..........................  65  

 

 

V  

§  1   Antwoorden  van  de  Minister  ........................................................................................................................................  65  §  2   Frequently  Asked  Question  ...........................................................................................................................................  66  

Afdeling  5   De  belastingcontroles  ............................................................................................................  66  

DEEL  II   FISCALE  STABILITEIT:  EEN  ZEGEN  OF  UITDAGING?  .............................................  69  

HOOFDSTUK  1   BELASTINGSYSTEMEN  DOOR  DE  OGEN  VAN  INTERNATIONALE  BEDRIJVEN  ...................  69  

Afdeling  1   Grote  versus  kleine  economieën  ........................................................................................  69  §  1   Attractieve  economieën  ..................................................................................................................................................  69  §  2   Uitdagende  economieën  .................................................................................................................................................  70  §  3   Belemmeringen  en  opportuniteiten  voor  gunstige  rechtssystemen  ..........................................................  71  

Afdeling  2   Graadmeters  van  attractiviteit  .........................................................................................  72  §  1   De  competitiviteit  ..............................................................................................................................................................  72  §  2   De  administratieve  last  ...................................................................................................................................................  74  §  3   Het  totale  belastingtarief  ................................................................................................................................................  75  

Afdeling  3   Analyse  .........................................................................................................................................  75  

HOOFDSTUK  2   DE  POSITIE  VAN  BELGIË  IN  EEN  EUROPEES  PERSPECTIEF  ...............................................  79  

HOOFDSTUK  3   SLEUTELS  TOT  SUCCES  ............................................................................................................  80  

DEEL  III   GEVOLGEN  VAN  RECHTSONZEKERHEID  OP  HET  INVESTERINGSKLIMAAT   82  

HOOFDSTUK  1   DE  BAROMETER  VAN  DE  ATTRACTIVITEIT  IN  MONDIAAL  OPZICHT  ................................  83  

Afdeling  1   De  meest  aantrekkelijke  investeringsbestemmingen  ..............................................  83  §  1   Het  aantal  directe  buitenlandse  investeringen  ....................................................................................................  83  

A.   DBI  anno  2010  ................................................................................................................................................................  83  B.   DBI  anno  2011  ................................................................................................................................................................  83  C.   DBI  anno  2012  ................................................................................................................................................................  84  

§  2   De  perceptie  van  investeerders  ...................................................................................................................................  85  §  3   De  effectieve  selectiecriteria  ........................................................................................................................................  86  

Afdeling  2   Een  toetsing  van  de  selectiecriteria  ................................................................................  87  

Afdeling  3   De  correlatie  met  rechtszekerheid  ...................................................................................  88  

HOOFDSTUK  2   DE  POSITIE  VAN  BELGIË  ALS  INVESTERINGSBESTEMMING  ..............................................  91  

CONCLUSIE  .............................................................................................................................................  93  

BIBLIOGRAFIE  ..........................................................................................................................................  I    

 

 

1  

INLEIDING  

   1. Het fiscaal klimaat in België wordt de laatste jaren onderhuids getekend door een zekere

mate van rechtsonzekerheid, waardoor de Belgische concurrentiekracht onder druk komt te staan.

Nederland, Luxemburg, Zwitserland en Ierland, onze buurlanden, zijn de grootste concurrenten

van België als aantrekkelijke vestigingsplaats en zij scoren beduidend hoger op

belastingzekerheid. In de naweeën van de economische crisis blijkt risicobeperking één van de

belangrijkste factoren te zijn bij de keuze van de locatie om activiteiten te vestigen. Stabiliteit en

transparantie van de politieke, wetgevende en administratieve omgeving zijn sleutels voor

attractiviteit. Net op dat vlak scoort ons land niet al te best. Een doorn in het oog voor een land

met een open economie, dat voor potentiële tewerkstelling en welvaart sterk afhankelijk is van

buitenlandse investeerders.

2. In mijn onderzoek, dat is onderverdeeld in drie grote luiken, sta ik eerst stil bij de

problematiek van de rechtsonzekerheid in het fiscaal recht (I). Na een korte analyse van de

noodzakelijke pijlers om rechtszekerheid te realiseren, lijkt het mij dat er twee belangrijke

pionnen zijn die deze voorwaarden doen kraken. Een eerste bron van rechtsonzekerheid is de

wetgever, die de taak heeft goede wetten uit te vaardigen die passen in de complexe en

dynamische maatschappij van vandaag. Door de aanhoudende verkiezingskoorts, het effect van de

consumptiedrift en de invloed van de zesde staatshervorming, blijkt dit geen eenvoudige opdracht

te zijn. Het gevolg hiervan is dat we te maken krijgen met een wetgever die aan een razendsnel

tempo wetten uitvaardigt. De slechte kwaliteit en de leemtes, waardoor reparatiewetgeving zich

opdringt, zorgen ervoor dat de stabiliteit en de kenbaarheid van de wetten in het gedrang komt.

Door de toename van vage en onbepaalde begrippen in de fiscale wetgeving, krijgt de

administratie een grotere appreciatiebevoegdheid. Hierin schuilt de tweede bron van

rechtsonzekerheid. Niet zelden leidt deze ruimere beoordelingsbevoegdheid tot interpretatie- en

kwalificatieproblemen, wat op hun beurt resulteert in potentiële meningsverschillen. De

administratie blijkt echter een slechte verliezer te zijn. Ze deinst er niet voor terug om bij de

wetgever aan te kloppen om haar gelijk te halen, noch om bestaande rechtspraak naast zich neer te

leggen. Het is daarenboven frappant dat de instrumenten, die oorspronkelijk werden gecreëerd

met het oog op het verbeteren van de rechtszekerheid, op hun beurt de potentie van

rechtsonzekerheid in zich dragen. Bovendien is de relatie tussen de belastingcontroleur en de

belastingplichtige er één van wantrouwen. Het systeem van het horizontaal toezicht zou de

rechtszekerheid aanzienlijk kunnen verbeteren, maar dat vereist een heuse mentaliteitswijziging.

 

 

2  

3. In het volgende luik ga ik na wat de fiscale (in)stabiliteit precies inhoudt (II). Het

vertrekpunt vormt een analyse van grote en kleine economieën. Vervolgens ga ik na in welke

mate de competitiviteit, de administratieve last en het totale belastingtarief een impact hebben op

de attractiviteit van een land. Aan de hand van mijn bevindingen onderzoek ik de positie van

België in een Europees perspectief.

4. Tot slot gaat mijn volle aandacht naar het luik over de gevolgen van de rechtsonzekerheid

op het investeringsklimaat (III). Op basis van de evolutie van het aantal directe buitenlandse

investeringen, de perceptie van investeerders en de effectieve selectiecriteria ga ik na of er

daadwerkelijk een verband bestaat tussen een rechtszeker fiscaal klimaat en het aantal directe

buitenlandse investeringen. Om mijn onderzoek te beëindigen, sta ik stil bij de positieve en

negatieve punten die ons land als investeringsbestemming kenmerken.

 

 

3  

DEEL  I   DE  PROBLEMATIEK  VAN  DE  RECHTSONZEKERHEID  IN  

HET  FISCAAL  RECHT  

   

Hoofdstuk  1  Het  beginsel  van  de  rechtszekerheid  

Afdeling  1   De  kwalificatie  van  de  rechtszekerheid  

5. De rechtszekerheid is één van de basiselementen van een rechtsstaat. Een burger kan

alleen vrij en met voldoende kennis van zaken de gevolgen van toekomstig gedrag inschatten als

hij voldoende zekerheid heeft over het bestaan en de inhoud van zijn rechten en plichten, zowel

ten aanzien van zijn medeburgers als ten aanzien van de overheid.1

6. Over het karakter van het rechtszekerheidsbeginsel bestaat wat onenigheid. Volgens een

eerste strekking, die gevolgd wordt door S. VAN CROMBRUGGE, is de rechtszekerheid een

belastingbeginsel. De belastingbeginselen vormen een vaag en moeilijk te definiëren begrip en

zijn samengevat in de zogenaamde belastingtheorieën.2 Deze theorieën geven aan en motiveren

waarop het recht van de overheid berust om belastingen te heffen en duiden de beginselen aan die

bij het opbouwen van een verantwoord belastingstelsel moeten worden gehanteerd. 3

Belastingbeginselen worden daarom het best omschreven als richtsnoeren die de wetgever zou

moeten respecteren bij het uitwerken van het belastingstelsel. Naast de rechtszekerheid worden

onder meer de rechtvaardigheid, de doeltreffendheid, het draagkrachtbeginsel en de eenvoud van

het stelsel gerekend tot de belastingbeginselen. Over de verhouding tot de rechtsregels bestaat

heel wat onduidelijkheid. De voornaamste invloed die van de belastingbeginselen uitgaat, is

zonder twijfel die op het beleid.4

7. B. PEETERS volgt de strekking die de rechtszekerheid kwalificeert als algemeen

rechtsbeginsel met algemene draagwijdte.5 Het grote verschil met de belastingbeginselen is dat

algemene rechtsbeginselen concrete juridische principes vormen met een veel duidelijkere

inhoud. Het recht komt immers niet alleen tot uiting in de wet, maar ook in de ongeschreven

                                                                                                               1 B. PEETERS, “Rechts(on)zekerheid in het belastingrecht”, TFR 1994, afl. 127, 179; P. POPELIER, Rechtszekerheid als beginsel voor behoorlijke regelgeving, Antwerpen, Intersentia, 1997, 175-176. 2 S. VAN CROMBRUGGE, De grondregels van het Belgisch fiscaal recht, Antwerpen, Biblo, 2013, 10. 3 H.J. HOFSTRA en R.E.C.M. NIESSEN, Inleiding tot het Nederlands belastingrecht, Deventer, Kluwer, 2002, 65. 4 S. VAN CROMBRUGGE, De grondregels van het Belgisch fiscaal recht, Antwerpen, Biblo, 2013, 10-11. 5 B. PEETERS, “Rechts(on)zekerheid in het belastingrecht”, TFR 1994, afl. 127, 179; P. POPELIER, Rechtszekerheid als beginsel voor behoorlijke regelgeving, Antwerpen, Intersentia, 1997, 485.

 

 

4  

algemene rechtsbeginselen, die ook deel uitmaken van het positief recht. De algemene

draagwijdte heeft tot gevolg dat het rechtszekerheidsbeginsel niet eigen is aan het belastingrecht,

maar de verschillende rechtstakken overstijgt. Algemene rechtsbeginselen worden vrijwel

eensgezind aanvaard, omdat ze aan de grondslag liggen van een gehele rechtsmaterie of

instelling.6

8. Dat de rechtszekerheid tot de belastingbeginselen behoort, sluit helemaal niet uit dat het

ook een algemeen rechtsbeginsel zou zijn.7 Het Hof van Justitie benoemde in het Elmeka-arrest

het rechtszekerheidsbeginsel als een algemeen rechtsbeginsel door te oordelen dat het

rechtszekerheidsbeginsel deel uitmaakt van de communautaire rechtsorde, waardoor de lidstaten

dit beginsel moeten respecteren. 8 Het Hof van Cassatie kwalificeerde het

rechtszekerheidsbeginsel als een beginsel van behoorlijk bestuur.9 De rechtsleer leidde hieruit af

dat het Hof van Cassatie met dit doorbraakarrest het rechtszekerheidsbeginsel erkende als

algemeen rechtsbeginsel met grondwettelijke waarde.10 C. PARMENTIER gaf daarentegen de

erkenning van het rechtszekerheidsbeginsel als beginsel van behoorlijk bestuur toe, maar

weigerde het beginsel te kwalificeren als algemeen rechtsbeginsel, omdat het volgens hem te

onbepaald is.11 Los van het debat over de kwalificatie van het rechtszekerheidsbeginsel dient de

wetgever dit beginsel te respecteren bij de uitwerking van het belastingstelsel.12

Afdeling  2   De  pijlers  van  objectieve  rechtszekerheid  

9. Traditioneel wordt in de doctrine een onderscheid gemaakt tussen objectieve en

subjectieve rechtszekerheid. De objectieve rechtszekerheid (i.e. zekerheid betreffende het

objectieve recht) betekent dat de bronnen en de inhoud van het recht kenbaar zijn, dat het recht

een stabiel karakter vertoont en dat de afdwingbaarheid van het recht door de werking van de

rechterlijke macht wordt verzekerd. De subjectieve rechtszekerheid (i.e. zekerheid omtrent de

                                                                                                               6 F. VANISTENDAEL, “Algemene rechtsbeginselen in het belastingrecht”, AFT 1989, afl. 12, 311; B. PEETERS, “Rechts(on)zekerheid in het belastingrecht”, TFR 1994, afl. 127, 179; P. POPELIER, Rechtszekerheid als beginsel voor behoorlijke regelgeving, Antwerpen, Intersentia, 1997, 488; S. VAN CROMBRUGGE, De grondregels van het Belgisch fiscaal recht, Antwerpen, Biblo, 2013, 11. 7 H.J. HOFSTRA en R.E.C.M. NIESSEN, Inleiding tot het Nederlands belastingrecht, Deventer, Kluwer, 2002, 67-68. 8 HvJ 14 september 2006, C-181/04, Elmeka, Jur. 2006, I, 8167. 9 Cass. 27 maart 1992, A.R. nr. 6891, Belgische Staat/Van Apers, Arr.Cass. 1991-92, afl. 1, 727. 10 S. VAN CROMBRUGGE, “De vernietiging of vermindering van een aanslag wegens schendig van algemene beginselen van behoorlijk bestuur in het fiscaal recht” in S. VAN CROMBRUGGE en P. BEGHIN (eds.), Gentse geschriften over fiscaal recht en fiscaliteit, Kalmthout, Biblo, 1989, 27; S. VAN CROMBRUGGE, “Het vertrouwensbeginsel in het fiscaal recht”, TFR 1996, afl. 1, 5. 11 C. PARMENTIER, “La sécurité juridique, un principe générale du droit?” in La sécurité juridique, Luik, Editions du jeune barreau de Liège, 1993, 21-34. 12 H.J. HOFSTRA en R.E.C.M. NIESSEN, Inleiding tot het Nederlands belastingrecht, Deventer, Kluwer, 2002, 68; S. VAN CROMBRUGGE, De grondregels van het Belgisch fiscaal recht, Antwerpen, Biblo, 2013, 10-11.

 

 

5  

subjectieve rechten) houdt in dat de rechtsonderhorige zekerheid heeft over het bestaan en het

behoud van zijn subjectieve rechten.13

10. Deze twee vormen van rechtszekerheid zijn niet los te koppelen. De objectieve

rechtszekerheid is noodzakelijk om subjectieve rechtszekerheid te bekomen. De objectieve

rechtszekerheid wordt gevormd door drie steunpilaren: de kenbaarheid, de vastheid en de

afdwingbaarheid van het objectieve recht.14

§  1   De  kenbaarheid    

11. De kenbaarheid kan slechts gerealiseerd worden als de volgende vijf voorwaarden zijn

vervuld. Opdat het recht voldoende kenbaar kan zijn, moet het eerst en vooral opgenomen worden

in wettelijke bepalingen waardoor het wordt vastgezet. Deze vereiste heeft niet tot gevolg dat het

ongeschreven recht sowieso strijdig zou zijn met het rechtszekerheidsbeginsel.15 Vervolgens moet

het voor een rechtsonderhorige gemakkelijk zijn te weten welke rechtsregels in een bepaalde

situatie van toepassing kunnen zijn. Dit impliceert de nodige overzichtelijkheid en geen al te

onoverkomelijke complexiteit. 16 Een derde samenhangende voorwaarde betreft de

toegankelijkheid, die vereist dat de wetten behoorlijk worden bekend gemaakt. De publicatie van

regelgeving in een officieel publicatieblad is hiervan een voorbeeld.17 Het Europees Hof voor de

Rechten van de Mens oordeelt dat aan de voorwaarde van toegankelijkheid is voldaan wanneer de

materiële rechtsregel gepubliceerd, of minstens consulteerbaar, is.18

Als vierde voorwaarde veronderstelt kenbaarheid ook een zekere mate van voorzienbaarheid van

het recht. Het moet voor een belastingplichtige mogelijk zijn om, desnoods met juridisch advies,

de (fiscale) rechtsgevolgen van zijn handelen op een redelijke wijze te voorspellen. Om de

                                                                                                               13 N. GEELHAND, “Over zekerheid, rechtszekerheid en vertrouwensleer in het huwelijksvermogensrecht”, TPR 1989, afl. 3, 941; B. PEETERS, “Rechts(on)zekerheid in het belastingrecht”, TFR 1994, afl. 127, 179-180. 14 N. GEELHAND, “Over zekerheid, rechtszekerheid en vertrouwensleer in het huwelijksvermogensrecht”, TPR 1989, afl. 3, 949; B. PEETERS, “Rechts(on)zekerheid in het belastingrecht”, TFR 1994, afl. 127, 179; P. POPELIER, Rechtszekerheid als beginsel voor behoorlijke regelgeving, Antwerpen, Intersentia, 1997, 176; B. PEETERS en T. WUSTENBERGHS, “De verenigbaarheid van vage en onbepaalde normen met het fiscaal legaliteits- en rechtszekrheidsbeginsel”, AFT 1999, afl. 3, 101; T. DE CLERCK, “Taal: de rechtsonzekerheid van het fiscaal recht?”, TFR 2012, afl. 431, 956. 15 N. GEELHAND, “Over zekerheid, rechtszekerheid en vertrouwensleer in het huwelijksvermogensrecht”, TPR 1989, afl. 3, 941; B. PEETERS, “Rechts(on)zekerheid in het belastingrecht”, TFR 1994, afl. 127, 182; P. POPELIER, Rechtszekerheid als beginsel voor behoorlijke regelgeving, Antwerpen, Intersentia, 1997, 256; G. MAES, “Bekendmaking van wetgeving, Feitelijke kennis en bindende kracht”, NJW 2004, afl. 86, 1123. 16 LL. FULLER, The Morality of Law, New Haven, Yale University Press, 1969, 39; B. PEETERS, “Rechts(on)zekerheid in het belastingrecht”, TFR 1994, afl. 127, 182-183; P. POPELIER, Rechtszekerheid als beginsel voor behoorlijke regelgeving, Antwerpen, Intersentia, 1997, 293. 17 EHRM 26 april 1979, nr. 6538/74, Sunday Times/Verenigd Koninkrijk; G. MAES, “Bekendmaking van wetgeving, Feitelijke kennis en bindende kracht”, NJW 2004, afl. 86, 1123; T. PIAZZON, La Sécurité Juridique, Parijs, Defrénois, 2009, 18-19. 18 EHRM 28 maart 1990, nr. 10890/84, Groppera Radio AG/Zwitserland; EHRM 25 januari 2005, nrs. 37096/97 en 37101/97, Karademirci/Turkije.

 

 

6  

vereiste voorspelbaarheid te realiseren, moeten de rechtsregels precies en duidelijk worden

opgesteld.19 Ook internationale instanties zoals het Europees Hof voor de Rechten van de Mens

en het Hof van Justitie erkennen het belang van de voorzienbaarheid als criterium voor

deugdelijke fiscale wetgeving. De teneur van de arresten SHCHOKIN en SERKOV is dat een wet die

fiscale verplichtingen oplegt aan de rechtsonderhorigen, maar die onvoldoende duidelijk en

voorzienbaar is in zijn toepassing, het recht op het ongestoord genot van de eigendom dat ook

betrekking heeft op de belastingheffing (artikel 1, lid 1 Eerste Aanvullend Protocol EVRM)

schendt, tenzij de rechtsregel wordt uitgelegd in het voordeel van de belastingplichtige.20 Het Hof

van Justitie specifieerde dat rechtsregels voldoen aan de vereisten van rechtszekerheid als ze

duidelijk en nauwkeurig zijn en de gevolgen ervan voorzienbaar zijn. Een regel waarvan de

werkingssfeer te algemeen en onduidelijk is, voldoet niet aan het rechtszekerheidsbeginsel en kan

niet worden geacht evenredig te zijn met de nagestreefde doelstellingen.21

De rechtszekerheid heeft het meeste baat bij rechtsregels die zo nauw mogelijk aansluiten bij de

concrete casus en zo weinig mogelijk ruimte laten voor uiteenlopende interpretaties, zowel op

vlak van de toepassingsvoorwaarden als op vlak van de rechtsgevolgen. Vanuit dit oogpunt lijkt

een precieze en gedetailleerde wetgeving de oplossing en moeten vage en onbepaalde normen

zoveel mogelijk worden vermeden. Nochtans kan een overvloed aan categorieën, opsommingen

en andere detailregelingen leiden tot heel wat interpretatieproblemen. Bovendien dreigt dergelijke

detailwetgeving snel achterhaald te worden door de maatschappelijke ontwikkelingen, waardoor

de rechtsregels onrechtvaardig zullen aanvoelen. Het spoort de rechtsonderhorige ook aan zich

aan de toepassing van de rechtsregels te onttrekken. Vanuit het oogpunt van de rechtszekerheid

moet een rechtsregel een minimale precisie bieden die nodig is voor de noodzakelijke

voorspelbaarheid. Vanuit het oogpunt van de rechtvaardigheid is voldoende flexibiliteit vereist

zodat er genoeg manoeuvreerruimte overblijft zowel naar concrete omstandigheden als naar de

toekomst toe. Men moet bijgevolg een evenwicht vinden tussen nauwkeurigheid en soepelheid.22

Tot slot impliceert kenbaarheid de nodige stabiliteit, die meteen de tweede pijler van de

objectieve rechtszekerheid vormt.

                                                                                                               19 LL. FULLER, The Morality of Law, New Haven, Yale University Press, 1969, 39; W. LEISNER, “L’état de droit – une contradiction?”, in M. WALINE (ed.), Recueil d’études en hommage à Charles Eisenmann, Parijs, Cujas, 1977, 71 en 76; B. PEETERS, “Rechts(on)zekerheid in het belastingrecht”, TFR 1994, afl. 127, 182-183; T. PIAZZON, La Sécurité Juridique, Parijs, Defrénois, 2009, 44-45. 20 EHRM 14 oktober 2010, nr. 23759/03, Shchokin/Oekraïne; EHRM 7 juli 2011, nr. 39766/05, Serkov/Oekraïne; M. MAUS, “‘In dubio contra fiscum’ is een mensenrecht”, Fisc.Act. 2011, afl. 27, 3-4; M. DELANOTE, “Geen belasting zonder (voorzienbare) wet”, Fisc.Act. 2011, afl. 31, 1. 21 HvJ 5 juli 2012, C-318/10, SIAT, voorlopig enkel te consulteren op www.curia.eu; A. WEYN, “Artikel 54 WIB92: dromen van duidelijkere wetgeving”, Fisc.Act. 2012, afl. 30, 11. 22 N. GEELHAND, “Over zekerheid, rechtszekerheid en vertrouwensleer in het huwelijksvermogensrecht”, TPR 1989, afl. 3, 952-953; B. PEETERS, “Rechts(on)zekerheid in het belastingrecht”, TFR 1994, afl. 127, 184; P. BEGHIN, “Rechtsonzekerheid in fiscale aangelegenheden, een poging tot empirische evaluatie”, niet gepubliceerd, 1999, 1-2; J.L.M. GRIBNAU, “Belastingen en ethiek: de ethische dimensie van tax planning”, TFR 2013, afl. 444, 532-533.

 

 

7  

§  2   De  stabiliteit  

12. Absolute stabiliteit is niet alleen onmogelijk, maar ook onwenselijk. Recht is een

dynamisch gegeven, waardoor het noodzakelijk is dat wetten worden aangepast aan

maatschappelijke, sociale en economische omstandigheden en aan de heersende

rechtsovertuiging. Wetgevende innovaties zijn een must in onze samenleving. De rechtszekerheid

komt echter in het gedrang als de wetgeving op een te korte tijd veelvuldig wordt gewijzigd. Het

vergroot het risico dat de gewone belastingplichtige en zelfs de rechtspracticus niet meer weet wat

hij kan verwachten, welke wet gedurende welke periode van kracht is en hoe de, dikwijls

complexe, overgangsbepalingen luiden.23 Dit verklaart het Britse adagium ‘a good taxe is an old

taxe’.24

13. Een wetswijziging raakt de subjectieve rechtszekerheid, vooral wanneer het gaat over de

verworven rechten van de rechtsonderhorige. Hier speelt overwegend de niet-retroactiviteit van

de wet. Retroactiviteit impliceert immers telkens een risico, omdat toekomstige

overheidsbeslissingen onmogelijk te voorspellen zijn.25 In principe geldt de directe werking van

een wet. Dit betekent dat, behoudens afwijkende bepalingen, elke wet geacht wordt onmiddellijk

van toepassing te zijn op belastbare handelingen die zich voordoen na de inwerkingtreding van de

nieuwe wet, maar ook op na de inwerkingtreding ontstane rechtsgevolgen van vroegere feiten. De

onmiddellijke werking van wetten is geen goede zaak voor de rechtszekerheid. Een nieuwe fiscale

wet heeft namelijk ook invloed op het geheel van de reeds tijdens een nog niet afgesloten

belastbaar tijdperk verwezenlijkte verrichtingen. Daardoor wordt het voor de belastingplichtige

moeilijk om de fiscale gevolgen van zijn rechtshandelingen in te schatten op het ogenblik dat ze

worden gesteld.26

14. De regering heeft getracht deze onzekerheid te verhelpen door haar voorgenomen fiscale

maatregelen vooraf aan te kondigen in het Belgisch Staatsblad. Dit is echter geen zaligmakende

                                                                                                               23 LL. FULLER, The Morality of Law, New Haven, Yale University Press, 1969, 39; N. GEELHAND, “Over zekerheid, rechtszekerheid en vertrouwensleer in het huwelijksvermogensrecht”, TPR 1989, afl. 3, 951; H. CROMBAG, “Vier paradoxen van de rechtszekerheid”, RW 1993-94, afl. 42, 1478; R. DE BLAUWE, “Recht en onzekerheid in de fiscale wetgeving”, RW 1993-94, afl. 32-33, 1215; B. PEETERS, “Rechts(on)zekerheid in het belastingrecht”, TFR 1994, afl. 127, 183 en 187; P. BEGHIN, “Rechtsonzekerheid in fiscale aangelegenheden, een poging tot empirische evaluatie”, niet gepubliceerd, 1999, 2 en 14; F. VANISTENDAEL, “Vijf minuten politieke moed”, AFT 2012, afl. 11, 3. 24 F. DOUET, Contribution à l’étude de la sécurité juridique en droit fiscal interne français, Parijs, L.G.D.J., 1997, 31. 25 D. SHAVIRO, When Rules Change, An Economic and Political Analysis of Transition Relief and Retroactivity, Chicago, The University of Chicago Press, 2000, 227. 26 R. DE BLAUWE, “Recht en onzekerheid in de fiscale wetgeving”, RW 1993-94, afl. 32-33, 1210; B. PEETERS, “Rechts(on)zekerheid in het belastingrecht”, TFR 1994, afl. 127, 187-188; P. BEGHIN, “Rechtsonzekerheid in fiscale aangelegenheden, een poging tot empirische evaluatie”, niet gepubliceerd, 1999, 2; J. DE BRUYCKER, “De woningfiscaliteit na de zesde staatshervorming”, Fisc.Act. 2014, afl. 11, 5.

 

 

8  

techniek.27 De aankondiging in het Belgisch Staatsblad wordt immers dikwijls voorafgegaan door

een summiere mededeling ten opzicht van de media. Als datum voor inwerkingtreding van de

nieuwe wetsbepaling wordt dan niet verwezen naar de datum van verschijning van de

aankondiging in het Belgisch Staatsblad, maar naar de eerdere datum van de vage en abstracte

mededeling in de media.28

Bovendien heeft de aankondiging geen enkele bindende kracht, aangezien het parlement het

laatste woord heeft wat belastingwetten betreft. 29 De belastingplichtige wordt de facto

gewaarschuwd voor mogelijke nieuwe wetten en hij wordt, hoewel hij in de onzekerheid blijft

over het uiteindelijke resultaat, verwittigd om behoedzaam op te treden. De belastingplichtige

verkrijgt als het ware zekerheid over de rechtsonzekerheid.30

§  3   De  afdwingbaarheid  

15. De laatste pijler van de objectieve rechtszekerheid betreft de zekerheid over de

afdwingbaarheid in rechte van de subjectieve rechten. Dit impliceert onder meer de zekerheid

voor de belastingplichtige dat het geschil ter beslechting kan worden voorgelegd aan een

onafhankelijke, onpartijdige en deskundige rechter die binnen een redelijke termijn uitspraak

doet. Zoals al vermeld, kan de wetgever de voorwaarden van kenbaarheid en voorspelbaarheid

niet volledig realiseren. Door de toename van onbepaalde normen in het fiscaal recht wordt de

taak van de rechter des te belangrijker.31

Afdeling  3   Twee  bronnen  van  rechtsonzekerheid  

16. Na een korte analyse van de objectieve rechtszekerheid, kunnen we stellen dat we het in

België niet te nauw nemen met deze pijlers. De problematiek van de rechtsonzekerheid situeert

zich echter niet louter in België, maar in heel wat (Europese) landen. DELOITTE belichtte in de

‘European Tax Survey, The benefits of stability’ de nieuwe en soms verrassende trends waar tax

directors aan blootgesteld worden. DELOITTE deed deze rondvraag bij 940

belastingverantwoordelijken van hoofdzakelijk multinationale bedrijven en organisaties uit 27

                                                                                                               27 B. PEETERS, “Rechts(on)zekerheid in het belastingrecht”, TFR 1994, afl. 127, 188; P. BEGHIN, “Rechtsonzekerheid in fiscale aangelegenheden, een poging tot empirische evaluatie”, niet gepubliceerd, 1999, 2. 28 B. PEETERS, “Rechts(on)zekerheid in het belastingrecht”, TFR 1994, afl. 127, 188. 29 Infra 11, nr. 21. 30 B. PEETERS, “Rechts(on)zekerheid in het belastingrecht”, TFR 1994, afl. 127, 188. 31 W. LEISNER, “L’état de droit – une contradiction?” in M. WALINE (ed.), Recueil d’études en hommage à Charles Eisenmann, Parijs, Cujas, 1977, 68; B. PEETERS, “Rechts(on)zekerheid in het belastingrecht”, TFR 1994, afl. 127, 188; P. POPELIER, Rechtszekerheid als beginsel voor behoorlijke regelgeving, Antwerpen, Intersentia, 1997, 109; B. PEETERS en T. WUSTENBERGHS, “De verenigbaarheid van vage en onbepaalde normen met het fiscaal legaliteits- en rechtszekrheidsbeginsel”, AFT 1999, afl. 3, 101.

 

 

9  

Europese landen.32 Deze bedrijven zijn actief in de meest uiteenlopende sectoren.33 Uit de

resultaten blijkt dat de globale belastingonzekerheid een belangrijk pijnpunt blijft. Van de

Europese respondenten ervaart 60,6 % een hoge mate van belastingonzekerheid in hun land. Voor

de Belgische ondervraagden klimt dit percentage op tot 76,5 %.34 Bovendien is 40,2 % van de

Belgische respondenten ervan overtuigd dat het niveau van belastingzekerheid in België lager ligt

dan in andere Europese landen, terwijl het Europese gemiddelde op 33,4 % strandt.35

17. Naar mijn mening zijn er twee grote oorzaken van rechtsonzekerheid. De eerste bron

ontspringt uit de wetgever, die de initiële taak heeft om goede wetten uit te vaardigen die passen

in onze huidige dynamische samenleving. De veelvuldige wetswijzigingen zorgen er echter voor

dat de gewone belastingplichtigen, en zelfs onze specialisten, het noorden dreigen te verliezen.

Daar komt dan nog eens bij dat de hoge kwantiteit de kwaliteit van onze belastingwetgeving niet

ten goede komt, wat resulteert in complexiteit, vaagheid en onbepaaldheid. Het is de taak van de

wetgever om de fiscale wetgeving te vereenvoudigen.

Vage en onbepaalde normen moeten worden geïnterpreteerd door de administratie. Hier ligt de

tweede oorzaak van rechtsonzekerheid. De toepassing van fiscale wetgeving leidt tot interpretatie-

en kwalificatieproblemen die op hun beurt dikwijls aanleiding geven tot meningsverschillen,

zowel tussen de belastingadministratie en de belastingplichtige als tussen de belastingcontroleurs

onderling. Bovendien ondermijnt ook de relatie van wantrouwen tussen de belastingplichtige en

de fiscus de rechtszekerheid.

18. Deze twee pijlers van rechtsonzekerheid zijn ook terug te vinden in de ‘European Tax

Survey’ van DELOITTE. Een grote meerderheid van de ondervraagden is van mening dat de

veelvuldige wijzigingen van de wetgeving de belangrijkste oorzaak zijn van fiscale onzekerheid.

De ambiguïteit, zwakheden en tegenstrijdigheden in de doctrine van de belastingadministratie

worden als de tweede belangrijkste oorzaak van belastingonzekerheid gekwalificeerd. Andere

potentiële oorzaken hebben slechts een marginale invloed.

19. P. BEGHIN belicht in zijn poging tot empirische evaluatie van de rechtsonzekerheid in

fiscale aangelegenheden eveneens dezelfde bronnen die aanleiding geven tot rechtsonzekerheid.

Ten eerste wijst hij er op dat frequente veranderingen van het fiscaal recht en de samenhangende

onvoorspelbaarheid een nefaste invloed hebben op het rechtszekerheidsgevoel van de

belastingplichtige. Wanneer een aanpassing aan de gewijzigde maatschappelijke en economische

                                                                                                               32 DELOITTE, European Tax survey, The benefits of stability, Diegem, 2013, 23. 33 DELOITTE, European Tax survey, The benefits of stability, Diegem, 2013, 22. 34 DELOITTE, Belgische concurrentiekracht onder druk door hoge fiscale onzekerheid, News release 28 oktober 2013, Diegem, 2013, 1; DELOITTE, powerpoint, 2013 European Tax Survey, The benefits of stability, Diegem, niet gepubliceerd, 28 oktober 2013, 2. 35 DELOITTE, powerpoint, 2013 European Tax Survey, The benefits of stability, Diegem, niet gepubliceerd, 28 oktober 2013, 4.

 

 

10  

omstandigheden zich opdringt, zijn legislatieve innovaties op zich geen probleem. De wetgevende

vernieuwingen nemen echter dikwijls de vorm aan van reparatiewetgeving om leemten op te

vullen, vergissingen ongedaan te maken of de effecten van eerdere wetswijzigingen geheel of

gedeeltelijk ongedaan te kunnen maken. Het resultaat is onduidelijke en ongecoördineerde

wetgeving, terwijl rechtszekerheid alleen gediend is met precieze en ondubbelzinnige

rechtsregels. Als tweede bron van onzekerheid haalt P. BEGHIN de problematiek van de

interpretatie aan. De fiscale wetgever wou de effecten van een potentieel inherente

rechtsonzekerheid van in het begin minimaliseren door alles tot in de kleinste details vast te

leggen in regelgeving. Daardoor was hij genoodzaakt steeds meer vage begrippen te introduceren,

met een ruimere beoordelingsvrijheid en een minder nauwkeurige interpretatie als gevolg. Deze

werkwijze zorgt voor een toenemende verwarring, waardoor ook hier reparatiewetgeving zich

vaak opdringt.36

                                                                                                               36 P. BEGHIN, “Rechtsonzekerheid in fiscale aangelegenheden, een poging tot empirische evaluatie”, niet gepubliceerd, 1999, 1-2.

 

 

11  

Hoofdstuk  2  De  eerste  bron  van  rechtsonzekerheid:  de  wetgever  

Afdeling  1   De  juridische  grondslag  van  belastingen  

20. Op grond van het legaliteitsbeginsel, vervat in artikel 170, § 1 van de Grondwet van 1994

(hierna: Gw.), kan een belasting ten behoeve van de staat alleen worden ingevoerd door een wet.

Het legaliteitsbeginsel werd derhalve beschouwd als grondwettelijke waarborg van de

rechtszekerheid voor de belastingplichtige. Sinds 1831 moest het legaliteitsbeginsel de

belastingplichtige de zekerheid bieden dat de wet als enige bron van alle belastingen fungeert, of

met andere woorden dat, in navolging van de Angelsaksische traditie ‘No taxation without

representation’, alleen belastingen geheven zouden worden die waren goedgekeurd door de

democratisch verkozen vertegenwoordigers van het volk.37

21. Een basiskennis van de werking van het publiekrecht leert dat op het federale niveau het

parlement en de Koning, op grond van artikel 36 Gw., de exclusieve hoofdrolspelers zijn in de

totstandkoming van wetgevende akten. Het parlement, als hoogst verkozen beraadslagend orgaan

van onze democratische rechtsstaat, lijkt de garantie te realiseren die in het legaliteitsbeginsel

vervat ligt.38 Ik kan mij niet van de indruk ontdoen dat de belastingplichtige zich, net zoals in

Nederland, niet meer volledig kan terugvinden in het democratisch besluitvormingsproces,

doordat het zwaartepunt van de wetgevende macht de facto bij de regering berust.39 De taak van

de uitvoerende macht gaat verder dan het uitvoeren van de wetten die het parlement heeft

gestemd. De uitvoerende macht drukt haar stempel op het wetgevend werk doordat ze de politieke

beleidslijnen voorstelt.40 Het regeerakkoord vormt het vertrekpunt voor de wetgevende taak van

het parlement. Bovendien komt de regering tussen in het wetgevend werk via het initiatiefrecht

(art. 75 Gw.), het amenderingsrecht (art. 76, lid 2 Gw.) en de bekrachtiging (art. 109 Gw.). De

wetgevende macht controleert op haar beurt de uitvoerende macht en keurt de begroting van de

                                                                                                               37 F. DUMON, “Les impôts directs, l’Etat de droit et la Constitution”, JDF 1984, 35; B. PEETERS, “Rechts(on)zekerheid in het belastingrecht”, TFR 1994, afl. 127, 180; G.S. COOPER, Tax Avoidance and the Rule of Law, Amsterdam, IBFD Publications, 1997, 135; B. PEETERS en T. WUSTENBERGHS, “De verenigbaarheid van vage en onbepaalde normen met het fiscaal legaliteits- en rechtszekrheidsbeginsel”, AFT 1999, afl. 3, 95; T. DE CLERCK, “Taal: de rechtsonzekerheid van het fiscaal recht?”, TFR 2012, afl. 431, 956; B. PEETERS, “Naar een grondige hervorming van de inkomstenbelastingen?”, AFT 2013, afl. 4, 14; S. VAN CROMBRUGGE, De grondregels van het Belgisch fiscaal recht, Antwerpen, Biblo, 2013, 15. 38 J. DUJARDIN, J. VANDE LANOTTE, G. GOEDERTIER en J. GOOSSENS, Basisbegrippen publiekrecht, Brugge, Die Keure, 2012, 295; J. VANDE LANOTTE, G. GOEDERTIER en T. DE PELSMAEKER, Handboek Belgisch Publiekrecht, Brugge, Die Keure, 2013, 176. 39 R.H. HAPPÉ, “Van trias politica naar duas politica, Een verkenning van een nieuw evenwicht” in Belastingrechtspraak in een veranderende wereld, Den Haag, Sdu Uitgevers, 2001, 13-37; E. VAN DE VELDE, ‘Afspraken’ met de fiscus: de grenzen, juridische kwalificatie en rechtsgevolgen, Gent, Larcier, 2009, 162; A. BRENNINKMEIJER, “Unitas politica”, NJB 2012, afl. 3, 192-193. 40 J. VANDE LANOTTE, G. GOEDERTIER en T. DE PELSMAEKER, Handboek Belgisch Publiekrecht, Brugge, die Keure, 2013, 182.

 

 

12  

regering goed.41 Het is echter opvallend dat de parlementsleden zelden weerstand bieden,

waardoor het bijna normaal wordt dat het parlement de regeringsvoorstellen onmiddellijk

goedkeurt. De regering neemt een beslissing en daarmee is het wetgevend traject de facto zo goed

als afgelegd.42

22. Het valt te betwijfelen of we nog lang zullen kunnen vasthouden aan het principe van de

scheiding der machten van MONTESQUIEU. Volgens de zuivere vorm van de triasleer zou de

regering zich moeten beperken tot haar weigeringsrecht om voorstellen uit te voeren.

MONTESQUIEU was er namelijk van overtuigd dat er geen nood was aan een regering die

voorstellen deed, omdat ze altijd de mogelijkheid had om genomen beslissingen te verwerpen.43

De laatste decennia werden echter gekenmerkt door een intensieve samenwerking tussen

parlement en regering, waardoor deze laatste wel degelijk medewetgevende macht heeft.

Misschien wordt het tijd voor een position switch: van trias politica naar duas politica.44 Voor de

volledigheid dienen we er ook rekening mee te houden dat de grenzen, naar de toekomst toe, nog

meer dreigen te vervagen. Instellingen zoals de OESO en de Europese Unie leggen immers heel

wat druk op de lokale overheden, waardoor slechts weinig manoeuvreerruimte overblijft. De

oorspronkelijke doelstelling die verankerd ligt in het legaliteitsbeginsel, met name dat slechts een

democratisch verkozen orgaan bevoegd is om wetten te heffen, dreigt steeds meer te verwateren.45

Afdeling  2   Het  spanningsveld  van  de  wetgever  

§  1   De  aanhoudende  verkiezingskoorts  

23. Fiscaliteit wordt meer en meer ingeschakeld in de verkiezingsstrijd. Politici proberen met

mooie beloften de kiezer voor zich te winnen. Sinds 2009 zitten politici echter voortdurend in

deze fiscale kiescampagne. De Belgen trokken in 2009, 2010 en 2012 naar de stemhokjes. Op 25

mei 2014 staan zowel Europese, nationale en regionale verkiezingen op de agenda. Dat heeft zijn

sporen nagelaten op het fiscale beleid, dat gekenmerkt wordt door strategisch gedrag en halve

maatregelen.46

                                                                                                               41 J. VANDE LANOTTE, G. GOEDERTIER en T. DE PELSMAEKER, Handboek Belgisch Publiekrecht, Brugge, die Keure, 2013, 178 en 182. 42 N. VAN GILS, Ernst & Young, Diegem, 27 maart 2014; K. COLLAERTS, Voka, Brussel, 15 april 2014. 43 J. VANDE LANOTTE, G. GOEDERTIER en T. DE PELSMAEKER, Handboek Belgisch Publiekrecht, Brugge, die Keure, 2013, 175. 44 R.H. Happé, “Van trias politica naar duas politica, Een verkenning van een nieuw evenwicht” in Belastingrechtspraak in een veranderende wereld, Den Haag, Sdu Uitgevers, 2001, 13-37; A. BRENNINKMEIJER, “Unitas politica”, NJB 2012, afl. 3, 192-193. 45 N. VAN GILS, Ernst & Young, Diegem, 27 maart 2014; P. VYNCKE, PwC, Gent, 16 april 2014. 46 J.L.M. GRIBNAU, “Belastingen en ethiek: de ethische dimensie van tax planning”, TFR 2013, afl. 444, 534; S. VANACKERE, “Gelegenheidstoespraak academische zitting oprichting Antwerp Tax Acamdey: ‘Fiscaliteit vandaag: van wildgroei naar duidelijkheid’ (21 februari 2013)”, TFR 2013, afl. 444, 523; D. ROMBOUTS, N-VA, Brussel, 17 april 2014.

 

 

13  

24. In onze maatschappij zijn de wensen, behoeften en belangen van de burgers,

ondernemingen en andere organisaties zelden harmonieus te cumuleren. Het is voor de wetgever

lastig om perfecte wetten te maken, omdat elke genomen maatregel onvermijdelijk het resultaat is

van het sluiten van compromissen.47 Hierin schuilt strategisch gedrag van de wetgever die zijn oor

te luisteren legt bij invloedrijke belangengroepen. Het invoeren en wijzigen van

belastingwetgeving om de gunst van de kiezer resulteert in tal van uitzonderingsbepalingen en

fiscale privileges die de fiscale wetgeving overmatig complex maken.48 Bovendien bestaat de

perceptie dat de Belgische fiscaliteit een lobbyfiscaliteit dreigt te worden, waar de sterkste

lobby’s de grootste kortingen krijgen.49 Zo bleef onder meer de aftrek voor risicokapitaal een

lange tijd onaangeroerd, kon de liquidatiebonus lang ontkomen aan de tariefverhoging van de

roerende voorheffing en bleven tradingvennootschappen uitgezonderd van de minimumbelasting

op gerealiseerde meerwaarden op aandelen.50

25. Een periode kort voor de verkiezingen, die nu al voortduurt sinds 2009, wordt gekenmerkt

door halve maatregelen, uit angst om stemmen te verliezen. Uit verschillende hoeken klinkt dat

het hoog tijd is voor grondige hervormingen van de fiscaliteit. 51 Dergelijke fundamentele

maatregelen kunnen kennelijk niet genomen worden onder druk van deze aanhoudende

verkiezingskoorts. Er geldt een overheersende eensgezindheid dat de belastingdruk op inkomen

uit arbeid moet dalen. Over de vraag of die druk moet verschuiven naar consumptie, milieu of

vermogen kon men niet tot een akkoord komen. In de verkiezingscampagne zal het onmogelijk

zijn een beeld te krijgen van hoe de noodzakelijke hervormingen er concreet zullen uitzien.

Politici die de nodige hervormingen concreet zouden propageren, zouden door de kiezer wellicht

ongenadig afgestraft worden ten voordele van andere politici, die zogezegd geen hervormingen

noodzakelijk achten, maar na de nodige binnengehaalde stemmen ze toch zouden doorvoeren.52

Een voorbeeld van een halve maatregel betreft de fairness tax. In ons huidig economisch en

politiek klimaat is er volgens een aantal maatschappelijke groepen geen plaats meer voor de

notionele interestaftrek. Ondernemingen die verliezen hebben geleden tijdens de economische

crisis, zouden deze verliezen niet meer mogen aftrekken van de nieuwe gerealiseerde winsten, de

                                                                                                               47 W. TWINING en D. MIERS, How to Do Things with Rules, A Primer of Interpretation, Londen, Weidenfeld and Nicolson, 1982, 148. 48 J.L.M. GRIBNAU, “Belastingen en ethiek: de ethische dimensie van tax planning”, TFR 2013, afl. 444, 533. 49 Blauwdruk voor een meer rechtszekere (ondernemings)fiscaliteit, Oproep aan de kersverse Minister van Financiën “Koen Geens”, 6 maart 2013, www.fiscaalcorrect.be/source/notas/. 50 Resp. infra 24, nr. 48; 34, nr. 69 en 40, nr. 85. 51 B. PEETERS, “Naar een grondige hervorming van de inkomstenbelastingen?”, AFT 2013, afl. 4, 5 en 17; E. Masset, “De ‘Fairness Tax’”, Wekelijkse analyses FiscalNet 2013, www.fiscalnet.be; 1; F. VANISTENDAEL, “Stop met regeren in de marge”, AFT 2013, afl. 12, 3; P. VANDENDRIESSCHE, Deloitte, Diegem, 4 maart 2014; K. WILLEKENS, Unizo, Brussel, 10 maart 2014; N. VAN GILS, Ernst & Young, Diegem, 27 maart 2014; K. COLLAERTS, Voka, Brussel, 15 april 2014; P. VYNCKE, PwC, Gent, 16 april 2014. 52 F. VANISTENDAEL, “Stop met regeren in de marge”, AFT 2013, afl. 12, 3.

 

 

14  

aftrek van eventuele verliezen zou beperkt moeten worden, etc… Hoewel men deze

gunstmaatregelen onrechtvaardig vindt, wordt aan deze regels in se niks gedaan. In de plaats voert

men een fairness tax in.53

§  2   Het  effect  van  de  consumptiedrift  

A.   De  imperatieve  begrotingsnorm  

26. De druk van de lopende begrotingsinspanningen speelt een cruciale rol. Door Europese

druk mag de referentiedrempel van 3 % van het Bruto Binnenlands Product (hierna: BBP) niet

overschreden worden. In het regeerakkoord van 1 december 2011 lezen we dat België de

verbintenis heeft aangegaan ten opzichte van de Europese instellingen om het tekort van de

gezamenlijke overheden al in 2012 in te perken tot 2,8 % van het BBP en om in 2015 een

begroting in evenwicht te realiseren.54 De regering kon deze doelstelling in 2012 niet realiseren.

Het deficit bedroeg nog 4,0 % BBP, wat een buitensporig overheidstekort aangeeft. In 2013 is de

regering er echter in geslaagd het deficit terug te schroeven tot 2,7 % BBP, waarmee het voor het

eerst sinds 2008 onder de grens van 3 % bleef.55 Dit resultaat is onder andere het gevolg van een

aantal begrotingsmaatregelen die zich vertaald hebben in verscheidene wijzigingen en

nieuwigheden in de fiscale wetgeving.56

Men zou zich echter kunnen afvragen waarom bijna elke besparing moet gecompenseerd worden

met een nieuwe uitgave. De consumptiedrift van de overheid werd sinds 2000 in de hand gewerkt

door de lagere interestlasten op de staatsschuld en door een pak eenmalige maatregelen, zoals de

verkoop van overheidsgebouwen die nadien weer gehuurd werden op lange termijn. Op deze

manier wordt de begroting in het jaar van deze maatregel opgesmukt, maar wordt ze in de

komende dertig jaar belast met bijkomende recurrente uitgaven.57

27. Onze fiscaliteit volgt het budget. Bijna elke maatregel waarvan wordt vermoed dat hij kan

bijdragen tot een betere financiële toestand, wordt moeiteloos aangenomen. Daardoor leven we

van begrotingscontrole tot begrotingscontrole en wordt de fiscaliteit te vaak gedegradeerd tot een

                                                                                                               53 E. MASSET, “De ‘fairness tax’”, Wekelijkse analyses FiscalNet 2013, www.fiscalnet.be, 1-2; F. VANISTENDAEL, “Stop met regeren in de marge”, AFT 2013, afl. 12, 3. 54 Regeerakkoord 1 december 2011, http://premier.fgov.be/sites/all/themes/custom/tcustom/Files/Regeerakkoord_1_december_2011.pdf, 74. 55 NATIONALE BANK VAN BELGIË, Verslag 2013, Brussel, 2014, 165. 56 T. JANSEN en A. GONZALES, De fiscale maatregelen van Di Rupo: het volledige overzicht (deel I), Mechelen, Kluwer, 2012, 7; S. SABLON (ed.), Fiscaal Jaaroverzicht 2011, Mechelen, Kluwer, 2012, 3; T. JANSEN en A. GONZALES, De fiscale maatregelen van Di Rupo: het volledige overzicht (deel II), Mechelen, Kluwer, 2013, 9; S. SABLON (ed.), Fiscaal Jaaroverzicht 2012, Mechelen, Kluwer, 2013, 3. 57 G. PEERSMAN en K. SCHOORS, De perfecte storm: hoe de economische crisis de wereld overviel en vooral hoe we eruit geraken, Gent, Borgerhoff & Lamberigts, 2012, 187; K. WILLEKENS, Unizo, Brussel, 10 maart 2014.

 

 

15  

middel louter om geld in te zamelen.58 Bovendien ontbreekt een grondige voorafgaandelijke

impactanalyse op economisch en administratief vlak. Wat de economische analyse betreft, gaat

men te weinig na wat de gevolgen van een maatregel kunnen zijn (onder meer op het gedrag van

de belastingplichtige en op het investeringsklimaat). De administratieve impactanalyse houdt

onder andere een onderzoek in van de beheerskosten en de praktische uitvoering. 59 De

bijkomende heffing op roerende inkomsten illustreert duidelijk dat een begrotingsmaatregel

traditioneel het resultaat is van een delicaat en moeizaam bevochten politiek compromis, waarvan

uiteindelijk de implementatie niet altijd evident lijkt.60

B.   Illustratie  

28. In de overtuiging dat de breedste schouders de grootste lasten moeten dragen, verwachtte

men van de belastingplichtigen die over aanzienlijke roerende inkomsten beschikten een grotere

bijdrage aan de lopende begrotingsinspanningen.61 Vanuit deze overtuiging werd een met de

personenbelasting gelijkgestelde bijkomende heffing op roerende inkomsten ingevoegd ten laste

van belastingplichtigen die interesten en dividenden genieten, waarvan het totale nettobedrag

hoger ligt dan 13.675,00 EUR (geïndexeerd bedrag voor aanslagjaar 2013: 20.020,00 EUR).62 Het

deel van de interesten en dividenden dat deze grens overschrijdt, werd onderworpen aan een

bijkomende heffing van 4 %.63 De nieuwe regeling kwam er de facto op neer dat het tarief van de

belasting voor de roerende inkomsten die het grensbedrag overschrijden, opgetrokken werd van

21 % naar 25 %, waardoor de nieuwe maatregel in de volksmond al snel de ‘rijkentaks’ werd

genoemd. Algemeen werd aangenomen dat deze maatregel het niet-invoeren van een

vermogensbelasting moest compenseren.64 De bijkomende heffing op roerende inkomsten was

van toepassing op de inkomsten toegekend of betaalbaar gesteld vanaf 1 januari 2012.65

Om de inning van deze bijkomende heffing van 4 % in de praktijk mogelijk te maken, werd de

wetgever genoodzaakt een drastische wijziging van de voorschriften inzake aangifte van roerende

                                                                                                               58 P. VANDENDRIESSCHE, Deloitte, Diegem, 4 maart 2014; K. WILLEKENS, Unizo, Brussel, 10 maart 2014; N. VAN GILS, Ernst & Young, Diegem, 27 maart 2014; K. COLLAERTS, Voka, Brussel, 15 april 2014; P. VYNCKE, PwC, Gent, 16 april 2014, D. ROMBOUTS, N-VA, Brussel, 17 april 2014. 59 K. COLLAERTS, Voka, Brussel, 15 april 2014. 60 T. JANSEN en A. GONZALES, De fiscale maatregelen van Di Rupo: het volledige overzicht (deel I), Mechelen, Kluwer, 2012, 7. 61 Wetsontwerp houdende diverse bepalingen, Parl.St. Kamer 2011-12, nr. 53K1952/004, 12. 62 Art. 174/1, § 1, al. 1 WIB92, zoals ingevoegd door art. 28 wet 28 december 2011 houdende diverse bepalingen, BS 30 december 2011. 63 Art. 174/1, § 1, al. 2 WIB92, zoals ingevoegd door art. 28 wet 28 december 2011 houdende diverse bepalingen, BS 30 december 2011. 64 D. COVELIERS, “Roerende inkomsten van 2012: alsnog ‘rijkentaks’ laten inhouden?”, Fiscoloog 2012, afl. 1322, 1; T. JANSEN en A. GONZALES, De fiscale maatregelen van Di Rupo: het volledige overzicht (deel I), Mechelen, Kluwer, 2012, 41-42; S. SABLON (ed.), Fiscaal Jaaroverzicht 2011, Mechelen, Kluwer, 2012, 15-16; L. DE GREEF, Nieuwigheden personenbelasting, Mechelen, Kluwer, 2013, 24. 65 Art. 38 wet 28 december 2011 houdende diverse bepalingen, BS 30 december 2011.

 

 

16  

inkomsten in te voeren. De wet van 28 december 1983 had de roerende voorheffing immers

facultatief bevrijdend gemaakt, waardoor er geen aangifteverplichting bestond voor roerende

inkomsten waarop bij de uitkering door de bank of de uitbetaler van het dividend al belasting

werd afgehouden. Met de wet van 28 december 2011 werd echter, vanaf aanslagjaar 2013,

opnieuw een algemene aangifteplicht in de personenbelasting ingevoerd, ongeacht het feit of op

deze inkomsten al dan niet roerende voorheffing werd ingehouden. 66 De aangifte in de

personenbelasting werd enorm complex, maar enkel op die manier zou het mogelijk zijn om te

controleren of het grensbedrag van 20.020 EUR al dan niet was overschreden. Concreet werden

de schuldenaars van de roerende voorheffing (overeenkomstig art. 261 WIB92) er voortaan toe

verplicht de gegevens met betrekking tot de dividenden en interesten, met identificatie van de

verkrijgers van de inkomsten, toe te zenden aan een centraal aanspreekpunt dat bij de FOD

Financiën zou worden geïnstalleerd. Het centraal aanspreekpunt moest de gegevens op haar beurt

automatisch doorgeven aan de fiscale administratie wanneer het grensbedrag werd

overschreden.67 De complexiteit werd nog opgedreven doordat de wet van 28 december 2011 de

belastingplichtigen de mogelijkheid bood te kiezen voor de extra bronheffing van 4 % op

roerende inkomsten.68 Dit impliceerde dat anonimiteit een prijskaartje had, met name een

roerende voorheffing van 25 %.69

29. Een jaar na de invoering van deze regels, naar aanleiding van het begrotingsakkoord van

eind 2012, kwam de regering op haar stappen terug. Een eerste wijziging betrof een aanzienlijke

vereenvoudiging van de regels voor aangifte van roerende inkomsten die in de periode van 1

januari 2012 tot en met 31 december 2012 werden toegekend en dit met het oog op een verlaging

van de administratieve last.70 Vervolgens werd het volledige artikel 174/1 WIB, amper één jaar na

de invoering opgeheven. 71 Als gevolg verloor de algemene aangifteplicht voor roerende

inkomsten haar nut en werd, met ingang van 1 januari 2013, het bevrijdend karakter van de

roerende voorheffing in ere hersteld. Ook de oprichting van een centraal aanspreekpunt werd

                                                                                                               66 Art. 313 WIB92, zoals gewijzigd door art. 33 wet 28 december 2011 houdende diverse bepalingen, BS 30 december 2011. 67 Art. 174/1, § 2 WIB92, zoals ingevoegd door artikel 28 wet van 28 december 2011 houdende diverse bepalingen, BS 30 december 2011. 68 Art. 174/1, § 2, al. 2 WIB92, zoals ingevoegd door artikel 28 wet van 28 december 2011 houdende diverse bepalingen, BS 30 december 2011; art. 313 WIB92, zoals gewijzigd door art. 33 wet van 28 december 2011 houdende diverse bepalingen, BS 30 december 2011. 69 Wetsontwerp houdende diverse bepalingen, Parl.St. Kamer 2011-12, nr. 53K1952/004, 22; D. COVELIERS, “Roerende inkomsten van 2012: alsnog ‘rijkentaks’ laten inhouden?”, Fiscoloog 2012, afl. 1322, 1; T. JANSEN en A. GONZALES, De fiscale maatregelen van Di Rupo: het volledige overzicht (deel I), Mechelen, Kluwer, 2012, 55. 70 Ontwerp van programmawet, Parl.St. Kamer 2012-13, nr. 53K2561/001, 63-64; S. SABLON (ed.), Fiscaal Jaaroverzicht 2012, Mechelen, Kluwer, 2013, 12. 71 Art. 174/1 WIB92, zoals opgeheven door art. 82 programmawet 27 december 2012, BS 31 december 2012.

 

 

17  

overbodig.72 Op het einde van de rit besloot de regering om de algemene tarieven inzake roerende

voorheffing uniform te verhogen van 21 % naar 25 %.73

30. Men kan zich hier terecht de vraag stellen waarom de regering de zaken eerst dermate

heeft gecompliceerd om uiteindelijk te komen tot een eenvoudige algemene tariefverhoging. Gaat

het om een onschuldige vergissing of is er een verborgen agenda, met name een algemeen beeld

krijgen van de tegoeden van de Belgen om daarna een heus vermogenskadaster in te voeren? Als

het vermogen in kaart is gebracht, lijkt een vermogensbelasting immers een volgende logische

stap.74

31. Het maatschappelijk debat wordt dus al te vaak vertroebeld door budgettaire

overwegingen, waardoor heel wat fiscale maatregelen maar stand houden tot aan de volgende

begrotingscontrole. Zo bouw je geen duurzaam fiscaal model, maar creëer je bijkomende

complexiteit.75 Het valt ook te betreuren dat wanneer men een evenwicht of zelfs een overschot

bereikt, de regering net meer zal uitgeven, met een gecumuleerde stijging van het overheidsbeslag

als resultaat.

§  3   De  zesde  staatshervorming  

A.   De  uitbreiding  van  de  fiscale  autonomie  

32. Volgens artikel 1 van de Grondwet is België een federale staat, samengesteld uit de

gemeenschappen en de gewesten. Deze federale staatsvorm verkreeg tot op heden vorm middels

vijf grote staatshervormingen, met name in 1970, 1980-83, 1988-89, 1993 en 2001.76 Aan de basis

van de zesde staatshervorming ligt het institutioneel akkoord van 11 oktober 201177 dat nadien

letterlijk werd overgenomen in het regeerakkoord van 1 december 2011. De onderhandelaars zijn

tot een compromis gekomen dat in grote lijnen heeft geleid tot ruimere financiële autonomie voor

de gemeenschappen en de gewesten, een bijkomende financiering voor het Brussels

                                                                                                               72 S. SABLON (ed.), Fiscaal Jaaroverzicht 2012, Mechelen, Kluwer, 2013, 108. 73 Art. 171, 3° WIB92, zoals gewijzigd door art. 80 programmawet 27 december 2012, BS 31 december 2012; art. 269, 1° WIB92, zoals gewijzigd door art. 84 programmawet 27 december 2012, BS 31 december 2012. 74 A. FALJAOUI, “Vermogenskadaster op komst?”, Acc.& Tax 2011, afl. 1, 28. 75 S. VANACKERE, “Gelegenheidstoespraak academische zitting oprichting Antwerp Tax Acamdey: ‘Fiscaliteit vandaag: van wildgroei naar duidelijkheid’ (21 februari 2013)”, TFR 2013, afl. 444, 524; P. VANDENDRIESSCHE, Deloitte, Diegem, 4 maart 2014; K. WILLEKENS, Unizo, Brussel, 10 maart 2014; N. VAN GILS, Ernst & Young, Diegem, 27 maart 2014; K. COLLAERTS, Voka, Brussel, 15 april 2014; P. VYNCKE, PwC, Gent, 16 april 2014. 76 B. PEETERS, “De krachtlijnen van de fiscale bevoegdheidsverdeling in België na het Institutioneel Akkoord voor de zesde staatshervorming van 11 oktober 2011”, AFT 2012, afl. 2, 4; B. PEETERS en N. PLETS, “Fiscale aspecten van de zesde staatshervorming, Nieuwe perspectieven voor de gewesten eens de gordiaanse bevoegdheidsknoop is ontward”, AFT 2014, afl. 4, 5. 77 Institutioneel akkoord voor de Zesde Staatshervorming, Een efficiëntere federale Staat en een grotere autonomie voor de deelstaten, http://www.lachambre.be/kvvcr/pdf_sections/home/NLdirupo.pdf.

 

 

18  

Hoofdstedelijk Gewest en meer fiscale autonomie voor de gewesten via uitdieping van hun

bevoegdheden op het vlak van de personenbelasting en de exclusieve toewijzing van bepaalde

fiscale uitgaven in de personenbelasting die aansluiten bij hun materiële bevoegdheden.78

De aanzienlijke uitbreiding van de gewestelijke fiscale autonomie inzake de personenbelasting

zorgt voor de meest ingrijpende wijzigingen op fiscaal vlak. Onder het oude systeem werd het

toegewezen gedeelte van de opbrengst van de personenbelasting tussen de gewesten verdeeld op

basis van de lokalisatie van de belastingopbrengst. De gewesten hadden de bevoegdheid op dit

toegewezen gedeelte van de opbrengst van de personenbelasting opcentiemen te heffen,

belastingverminderingen- en vermeerderingen in te voeren en kortingen toe te staan. In elk gewest

was de gelokaliseerde opbrengst van de personenbelasting echter gereduceerd tot een globaal

maximumpercentage van 6,75 %, wat de gewestelijke fiscale autonomie de facto aanzienlijk

beperkte. Door de uitbreiding van de fiscale autonomie werd dit maximumpercentage afgeschaft,

zodat de gewesten de ongelimiteerde bevoegdheid hebben om uitgebreide opcentiemen op te

leggen, algemene belastingverminderingen- en vermeerderingen in te voeren en kortingen toe te

staan op de federale personenbelasting.79

B.   Fiscaal  instrumentalisme  

33. De belastingwet maakt tegenwoordig integraal deel uit van het regeringsbeleid, zodat een

grotere fiscale autonomie het de gewesten mogelijk maakt om de fiscaliteit in te zetten in functie

van hun eigen behoeften. Fiscale wetgeving wordt ingezet als beleidsinstrument om de economie,

de werkgelegenheid, de cultuur, het milieu en nog heel wat ander doelen te bevorderen. Op die

manier kunnen de drie gewesten, elk met hun eigen prioriteiten, het gedrag van de

belastingplichtigen aanmoedigen of ontmoedigen met fiscale prikkels.80

34. Dat de verdergaande regionalisering niet bevorderend werkt voor de rechtszekerheid, is

gebleken uit de regionalisering van de registratie- en successierechten. Dit resulteerde in drie

verschillende categorieën van verminderingen die in de essentie vrij sterk gelijklopend zijn, maar

in detail toch afwijken, omdat iedere deelstaat zijn eigenheid heeft willen bewijzen. Deze situatie

                                                                                                               78 B. PEETERS, “De krachtlijnen van de fiscale bevoegdheidsverdeling in België na het Institutioneel Akkoord voor de zesde staatshervorming van 11 oktober 2011”, AFT 2012, afl. 2, 4; B. PEETERS en N. PLETS, “Fiscale aspecten van de zesde staatshervorming, Nieuwe perspectieven voor de gewesten eens de gordiaanse bevoegdheidsknoop is ontward”, AFT 2014, afl. 4, 5. 79 J. DE BRUYCKER, “De woningfiscaliteit na de zesde staatshervorming”, Fisc.Act. 2014, afl. 11, 1; J. GOOSSENS en S. VAN BELLE, “Zesde staatshervorming: welke fiscale bevoegdheden voor de Gewesten?”, Fiscoloog 2014, afl. 1373, 1; B. PEETERS en N. PLETS, “Fiscale aspecten van de zesde staatshervorming, Nieuwe perspectieven voor de gewesten eens de gordiaanse bevoegdheidsknoop is ontward”, AFT 2014, afl. 4, 5. 80 S. VANACKERE, “Gelegenheidstoespraak academische zitting oprichting Antwerp Tax Acamdey: ‘Fiscaliteit vandaag: van wildgroei naar duidelijkheid’ (21 februari 2013)”, TFR 2013, afl. 444, 523; J.L.M. GRIBNAU, “Belastingen en ethiek: de ethische dimensie van tax planning”, TFR 2013, nr. 444, 529.

 

 

19  

dreigt zich nu voor te doen op het vlak van de personenbelasting, maar dan op grotere schaal.

Bovendien kan niemand verhinderen dat de Vlaamse overheid alle milieu-aftrekken die afgeschaft

werden door de federale overheid terug invoert op Vlaams niveau, maar dan onder de vorm van

een belastingvermindering of –korting.81

C.   Illustratie  

35. De woningfiscaliteit illustreert hoe complex een regeling kan worden als gevolg van de

zesde staatshervorming. De eerste eigen woning valt onder de gewestelijke regeling, maar de

bepalingen in de bijzondere financieringswet zijn slechts van toepassing vanaf aanslagjaar 2015.

Dit brengt met zich mee dat er vanaf 1 januari 2015 ofwel een gewestelijke regeling ofwel een

federale belastingvermindering zal gelden. Er bestaan dan federaal drie mogelijke regimes: (1) het

bouwsparen voor contracten van vóór 1 januari 2005, (2) het langetermijnsparen als opvangnet

voor bouwsparen of woonbonus en (3) een belastingvermindering tegen het marginaal tarief voor

contracten van vóór 1 januari 2015, maar na 1 januari 2014, en voor contracten die afgesloten

worden na 1 januari 2015 geldt dezelfde belastingvermindering, maar tegen het tarief van 45 %.

De fiscaliteit van de tweede en volgende woningen valt sowieso onder de federale regels.82

Het is ook mogelijk dat niet alle gewesten een eigen regeling uitwerken voor 1 januari 2015, wat

kan resulteren in een samenloop van een gewestelijke en een federale regeling voor eenzelfde

aangelegenheid in de personenbelasting. Op die manier wordt de complexiteit echt ten top

gedreven.83

Afdeling  3   De  pijlers  van  objectieve  rechtszekerheid  in  het  gedrang  

36. De wetgever is het aan zijn belastingplichtigen verplicht om rechtszekerheid te

verschaffen door stabiele, kenbare en afdwingbare wetgeving uit te vaardigen. De

spanningsfactoren waar de wetgever echter mee te maken krijgt, laten ongetwijfeld sporen na op

de fiscale wetgeving.

§  1   Impact  van  de  spanningsfactoren  

37. De wetgever werd de voorbije jaren sterk beïnvloed door een aanhoudende

verkiezingskoorts, de invloed van de consumptiedrift en de gevolgen van de zesde

staatshervorming. De blijvende druk van de verkiezingen heeft geleid tot compromissen als

gevolg van de invloed van sterke lobbygroepen en tot halve maatregelen uit angst om in het

                                                                                                               81 F. VANISTENDAEL, “De sluipende fiscale hervorming”, AFT 2012, nr. 1, 3-4. 82 J. DE BRUYCKER, “De woningfiscaliteit na de zesde staatshervorming”, Fisc.Act. 2014, afl. 11, 1 en 5. 83 J. DE BRUYCKER, “De woningfiscaliteit na de zesde staatshervorming”, Fisc.Act. 2014, afl. 11, 5.

 

 

20  

stemhokje te worden afgestraft. Daarenboven leeft elke regering van begrotingscontrole tot

begrotingscontrole. Elke ruimte op de begroting die hierbij ontstaat, wordt al snel weer

opgesoupeerd met nieuwe uitgaven. De zesde staatshervorming tenslotte heeft ertoe geleid dat

fiscaliteit nog meer dan ooit kan worden ingezet als beleidsinstrument. Het gevolg van dit alles is

dat we te maken krijgen met een wetgever die elke langetermijnvisie verliest en aan een

razendsnel tempo wetten uitvaardigt. Hierdoor wordt de nieuwe wetgeving gekenmerkt door een

slechte kwaliteit en talrijke leemtes, waardoor reparatiewetgeving zich opdringt. Dit alles zorgt

ervoor dat de stabiliteit en de kenbaarheid van de wetten in het gedrang komt.

§  2   Stabiliteit  en  kenbaarheid  onder  druk  

38. De afdeling wetgeving van de Raad van State heeft de spoedige evolutie van de fiscale

wetgeving verworpen. “De wijzigingen zijn evenwel zo frequent en ze worden met een zodanige

haast aangebracht dat het adagium volgens hetwelk ‘iedereen geacht wordt de wet te kennen’ hoe

langer hoe irreëler lijkt en dat de bestendigheid die deze wet zou moeten kenmerken op losse

schroeven wordt gezet. Het vooruitzicht van nieuwe wijzigingen, inzonderheid van wijzigingen

met terugwerkende kracht, schokken het gewettigde vertrouwen van de burger. De

onvoorspelbaarheid van de herhaalde wijzigingen brengt hoe dan ook de rechtszekerheid in het

gedrang. De terugkeer naar enige wetgevende bestendigheid dankzij de verbetering van de

kwaliteit van de teksten en het zoeken naar ruime eensgezindheid omtrent de vast te stellen

hervormingen, zou, op zich, een voordeel betekenen voor de belastingplichtigen.”84 De Raad van

State erkent met deze uitspraak de stabiliteit en de kenbaarheid, meer bepaald de

voorspelbaarheid, als belangrijke pijlers van objectieve rechtszekerheid.

A.   Stabiliteit  

39. Het feit dat het recht voortdurend moet mee-evolueren met de complexe en dynamische

maatschappij, leidt tot een overproductie aan regelgeving. De wetgever streeft naar

belastingwetten die recht doen aan de huidige complexe maatschappelijke ontwikkelingen en hij

tracht bovendien de belastingplichtigen met calculerend gedrag te sturen. 85 Het Belgisch

Staatsblad strandde in 2012 op 89.084 bladzijden. In 2013 overschreed het de kaap van 100.000

en deed het nog een spurt naar de 104.172 pagina’s.86 Tot die niet te stoppen inflatie van

                                                                                                               84 Wetsontwerp houdende fiscale, financiële en diverse bepalingen, Parl.St. Kamer, 1992-93, nr. 48K0717/001, 100-101. 85 P. POPELIER, Rechtszekerheid als beginsel voor behoorlijke regelgeving, Antwerpen, Intersentia, 1997, 109; T. DE CLERCK, “Taal: de rechtsonzekerheid van het fiscaal recht?”, TFR 2012, afl. 431, 977. 86 Ter vergelijking: in 1980 telde het Belgisch Staatsblad 14.693 bladzijden. In iets meer dan 30 jaar tijd kunnen we dus spreken van een verzevenvoudiging in omvang.

 

 

21  

wetgeving heeft de fiscaliteit zeker haar steentje bijgedragen.87 Frequente wetswijzigingen van

rechtsregels vormen per definitie geen bron van rechtsonzekerheid zolang de overzichtelijkheid

en voorspelbaarheid, twee belangrijke voorwaarden van de kenbaarheid, bewaard blij