30.11.2017

1

Planiranje revizije

mr.sc. Sunčica Bajić, predavač

predavanje, 30.11.2017.

Literatura:

Crnković, I., Mijoč, I., Mahaček, D. (2010) Osnove revizije, Ekonomski fakultet u Osijeku str. 103-144

Tušek, B., Žager, L., (2007) Revizija, HZRiF, Zagreb str. 84-97

Roška, Vlasta, Skripta iz predmeta Revizija, Zagreb, 2012.

Potnik- Galić, Katarina. nastavni materijal

upoznati metodologiju sastavljanja ugovora o reviziji te procesa planiranja revizije

Očekivani ishod predavanja:

Revizija- predavanje 23.11.2017.

30.11.2017

2

Uvod u Reviziju financijskih izvješća (FI)

cilj svake revizije FI je omogućiti revizoru:

izražavanje mišljenja o njihovoj realnosti i objektivnosti u

svim značajnim aspektima,

odnosno o njihovoj usklađenosti s unaprijed utvrđenim

okvirom financijskog izvještavanja (Tušek; Žager)

Uvod- METODOLOGIJA IZVEDBE REVIZIJE FINANCIJSKIH IZVJEŠĆA

Postoji nekoliko modela i pristupa koji nude metodologiju provedbe revizije FI

Najsveobuhvatnija podjela podrazumijeva sljedeće faze: 1. preliminarne aktivnosti i preuzimanje obveza revizije

2. upoznavanje poslovanja klijenta, preliminarni analitički postupci i planiranje

3. koncept značajnosti i procjena rizika revizije

4. utvrđivanje preliminarne strategije revizije

5. upoznavanje i ocjena sustava unutarnjih kontrola

6. provedba dokaznih postupaka

7. kompletiranje revizije i sastavljanje revizorskog izvješća

30.11.2017

3

PREDREVIZIJSKE RADNJE

Trgovačka društva u Republici Hrvatskoj trebaju izabrati revizora na skupštini društva do 30. rujna tekuće godine za reviziju financijskih izvještaja te godine.

Nakon izbora revizora odlukom Skupštine društva s odabranim revizorom sklapa se Ugovor o poslovnoj suradnji, odnosno Ugovor o angažmanu. Prihvaćanjem angažmana i potpisom ugovora ili pisma trgovačko društvo postaje klijent revizorskom društvu.

Revizor prije prihvaćanja revizije i potpisa Pisma ili Ugovora o prihvaćanju angažmana mora: odlučiti hoće li nastaviti obavljati reviziju kod starog klijenta s

obzirom na obim revizije, moguće poteškoće koje su se pojavljivale tijekom revizije ili s obzirom na nepodmirene račune za reviziju

odlučiti hoće li prihvatiti novog klijenta i prikupiti što više informacija o njemu uspostaviti komunikaciju s menadžmentom klijenta i s revizijskim odborom ( kod malih trgovačkih društava uvjete revizije revizor utvrđuje s menadžmentom, a kod velikih trgovačkih društava s revizorskim odborom)

pripremiti pismo odnosno ugovor o preuzimanju obveze revizije uz navođenje svih obveza revizora i menadžmenta klijenta, vremena obavljanja revizije te cijene revizije, a sve u skladu s MRevS-om 210 Uvjeti preuzimanja obveze revizije.

30.11.2017

4

Planiranje revizije FI

MRevS 210

• preliminarne aktivnosti i preuzimanje obveza revizije

MRevS 300, 310

• upoznavanje poslovanja klijenta, preliminarni analitički postupci i planiranje

MRevS 320, 400

• koncept značajnosti i procjena rizika revizije

PRELIMINARNE AKTIVNOSTI I PREUZIMANJE OBVEZA REVIZIJE

Ovo je ključna faza procesa revizije

Loša odluka donosi nenaplative sate rada, neplaćene honorare, stres za partnere i revizore, potencijalne sudske sporove

prije prihvaćanja izvršenja revizijskih poslova i aktivnosti kod poslovnog subjekta, revizorska društva vrše određenu vrstu selekcije potencijalnih klijenata (ako se prvi put obavlja revizija)

30.11.2017

5

Aktivnost

• obavljanje preliminarnih aktivnosti u angažmanu

Svrha

• odlučiti hoće li prihvatiti angažman

Dokumentacija

• popis faktora rizika

• nezavisnost

• pismo o preuzimanju angažmana

Proces prihvaćanja angažmana podrazumijeva sljedeće aktivnosti:

Ima li revizorsko društvo potrebne resurse, stručnost i vrijeme

Jesu li uključeni rizici prihvatljivi?

Dokumentirati obavljene postupke te načine na koji se rješavaju problemi i prijetnje

Mogu li osigurati nezavisnost i postoji li sukob?

NE

DA

OD

UST

AJA

NJE

O

D

AN

GA

ŽM

AN

A

30.11.2017

6

Procjena potencijalnog klineta- IZJAVA MANAGEMENTA O FI

predstavljaju tvrdnje ili izjave managementa o činjenicama u svezi s pojedinim vrstama poslovnih događaja i povezanih računa u financijskim izvještajima

Postoji nekoliko oblika izjava managemanta, obično se dijele na 5 dijelova:

1. izjava o postojanju ili nastanku

2. izjava o potpunosti

3. izjava o pravima i obvezama

4. izjava o procjenama ili rasporedu

5. izjava o objavljivanju.

POSTOJANJE ILI NASTANAK- odnosi se na pitanja je li imovina, obveze i kapital koji su iskazani u bilanci doista postoje na taj dan, odnosno jesu li poslovni događaji koji su evidentirani u poslovnim knjigama doista nastali na taj datum

POTPUNOST- jesu li sve transakcije i računi predočeni u FI potpuni, odnosno jesu li u cijelosti uključeni u FI

PRAVA I OBVEZE- je li imovina pravo (vlasništvo ili pravo korištenja) pouzeća te je su li obveze dužnost poduzeća na određeni dan

PROCJENA- jesu li imovina, obveze, kapital, prihodi i rashodi u FI u odgovarajućim, realnim i objektivnim iznosima. Podrazumijeva usklađenost s računovodstvenim načelima, standardima i politikama te načelom urednog vođenja knjigovodstva.

OBJAVLJIVANJE- jesu li pojedine stavke u FI na odgovarajući način klasificirane, opisane i predočene.

30.11.2017

7

Primjeri izjava managementa o FI Financijski izvještaji sadrže sve račune i poslovne događaje

koje treba sadržavati, prema tome, financijski su izvještaji potpuni. Potpunost

Imovina, obveze, prihodi i rashodi točno su procijenjeni i raspoređeni u odgovarajuća računovodstvena razdoblja. Procjena ili raspored

Iznosi prikazani u financijskim izvještajima objavljeni su na odgovarajući način. Objavljivanje

Imovina poduzeća predstavlja njegovo pravo, a obveze su njegove obveze. Prava i obveze

Imovina i obveze postoje, a evidentirani poslovni događaji su nastali. Postojanje ili nastanak

REVIZIJSKI CILJEVI

postupak revizije započinje postavljanjem i definiranjem općih i posebnih revizijskih ciljeva, na temelju prethodno definiranih elemenata FI (imovina, obveze i kapital) i izjava managementa o FI

Opći revizijski ciljevi usmjereni su generaliziranju, a posebni konkretizaciji (preciznija razrada općih ciljeva)

30.11.2017

8

Svako revizorsko društvo mora propisati politike i postupke za prihvaćanje i zadržavanje odnosa s klijentom.

Ti uvjeti su: 1. kompetentnost angažiranog tima, raspoloživost odgovarajućih

resursa i vremena za obavljanje angažmana

2. postupanje u skladu s relevantnim etičnim zahtjevima

3. razmotrena čestitost klijenta te ne postoje informacije koje bi dovele do zaključaka da klijent nije čestit

Zadaci revizorskog društva:

1. pribaviti one informacije za koje smatra da su nužne u danim okolnostima

2. utvrdi je li primjereno prihvatiti neki angažman ako je uočen potencijalni sukob interesa u vezi s postojećim klijentom

3. dokumentira kako su ti problemi riješeni

30.11.2017

9

Praktični primjeri provedbe preliminarnih postupaka (prema Pernar Abičić, Silvija. Ugovaranje revizorskih angažmana, RRiF, 11/2017)

PODRUČJE RAZMATRANJA PITANJA

Kompetencije, slabosti i resursi Potrebno je sagledati posebne zahtjeve angažmana i

postojećeg partnera te profil osoblja na svim

relevantnim razinama, uključujući i pitanja:

ima li revizorsko društvo znanje za relevantnu

djelatnost ili područje rada

ima li osoblje iskustva s relevantnim

zahtjevima regulative ili izvješćivanja ili

mogućnost da stekne potrebne vještine i znanje

ima li revizorsko društvo dovoljno osoblje s

potrebnim sposobnostima ili kompetencijama

jesu li na raspolaganju eksperti, ako budu

potrebni

jesu li na raspolaganju osobe koje ispunjavaju

kriterije i zahtjeve prikladnosti za obavljanje

pregleda kontrole kvalitete angažmana, gdje je

primjenjivo, i

je li društvo u stanu dovršiti angažman u

zadanom roku izvješćivanja

PODRUČJE RAZMATRANJA PITANJA

Etički zahtjeviPitanja koja se razmatraju za revizorski tim:

može li revizorski tim ispuniti etičke zahtjeve i

neovisnost

ako su prepoznati sukobi interesa, manjak

neovisnosti ili neke druge prijetnje, jesu li

poduzeti odgovarajući postupci s ciljem

otklanjanja ili ublažavanja takvih prijetnji na

prihvatljivu razinu primjenom odgovarajućih

mjera zaštite ili su poduzeti koraci za povlačenje

iz angažmana

Pitanja koja se razmatraju vezano uz čestitost klijenta:

identitet i poslovni ugled klijentovih glavnih

vlasnika, ključnog managementa i povezanih

stranaka

vrstu klijentovog poslovanja

nastoji li klijent agresivno zadržati naknadu

tvrtke na što je moguće nižoj razini

indikacije da klijent može biti uključen u pranje

novca

30.11.2017

10

PODRUČJE RAZMATRANJA PITANJA

Procjena rizičnosti angažmana i

prihvatljivost rizika

Potrebno je obaviti procjenu rizika angažmana,

tj. utvrditi jesu li rizici povezani s

potencijalnim klijentom i njegovom

djelatnošću prihvatljivi, primjerice:

visoka rizičnost same djelatnosti subjekta

trendovi u industriji

nepoštovanje zakonske regulative koja

može rezultirati visokim kaznama

problemi likvidnosti i solventnosti

slabi računovodstveni sustavi i

nekvalitetne evidencije

slabe interne kontrole

složene poslovne operacije

Preuzimanje obveze revizije

MRevS 210- Obveza revizije preuzima se pismom o preuzimanju obveze (Ugovorom) revizije.

Njime revizor: • potvrđuje svoje imenovanje, • ukazuje na cilj i djelokrug revizije, • utvrđuje na opseg odgovornosti prema klijentu, • upozoraje klijenta s njegovim obvezama i odgovornostima…

Ovim pismom se uspostavlja dobra komunikacija između revizora i klijenta kako bi se otklonili mogući nesporazumi.

dobra praksa- tražiti jedan primjerak ovjeren da se vrati kako bi se stekla sigurnost da je klijent suglasan s uvjetima revizije

ukoliko se revizija obavlja tokom više godina nije potrebno pisati pismo svake godine

30.11.2017

11

Planiranje revizije FI

MRevS 210

• preliminarne aktivnosti i preuzimanje obveza revizije

MRevS 300, 310

• upoznavanje poslovanja klijenta, preliminarni analitički postupci i planiranje

MRevS 320, 400

• koncept značajnosti i procjena rizika revizije

UPOZNAVANJE POSLOVANJA KLIJENTA, PRELIMINARNI ANALITIČKI POSTUPCI I PLANIRANJE

Nakon potpisanog pisma o preuzimanju obveza revizije revizor kreće u upoznavanje poslovanja klijenta (MRevS310) kako bi kvalitetno mogao planirati i obaviti reviziju financijskih izvještaja.

Osim financijskih razmatraju se i nefinancijske informacije, ali i šire okruženje u kojem klijent posluje.

Osim vremenskog rasporeda revizijskih poslova, planiranje je značajno i u kontekstu uključivanja pomoćnika

prilikom planiranja poslova revizije plan se mora uskladiti s managementom

30.11.2017

12

paralelno teče faza planiranja revizije (MRevS 300) koja podrazumijeva upoznavanje s područjem poslovanja klijenta te postavljanje općeg plana revizije i programa revizije

na plan i program revizije utječe poznavanje općih ekonomskih čimbenika koji utječu na poslovanje klijenta te djelatnost u kojoj klijent posluje

F:\Revizija\Predavanja\Proces planiranja revizije\Plan i program revizije primjer.doc

OPĆI PLAN REVIZIJE PROGRAM REVIZIJE

obuhvaća područje i način

izvođenja revizije

1. vrsta revizije

2. vremenski raspored

3. opseg revizijskih postupaka

Planiranje revizije FI

MRevS 210

• preliminarne aktivnosti i preuzimanje obveza revizije

MRevS 300, 310

• upoznavanje poslovanja klijenta, preliminarni analitički postupci i planiranje

MRevS 320, 400

• koncept značajnosti i procjena rizika revizije

30.11.2017

13

KONCEPT ZNAČAJNOSTI I PROCJENA RIZIKA REVIZIJE

U konceptu značajnosti (MRevS 320) podrazumijeva se veličina ili vrsta pogrešnog iskazivanja koju revizor opravdano očekuje pri svakoj reviziji financijskih izvještaja

značajna je ona informacija čije izostavljanje ili pogrešno prikazivanje može uvjetovati pogrešnu odluku ili prosudbu korisnika financijskih izvještaja

temeljna ideja ovog standarda je da revizor svoju pozornost mora usmjeriti na materijalno značajne informacije

ako se poveća prihvatljiva razina značajnosti, smanjuje se revizijski rizik, i obrnuto.

PROCJENA ZNAČAJNOSTI

provodi se i u fazi planiranja, ali ponovo i u fazi vrednovanja/procjene revizorskih nalaza

U fazi planiranja značajnost se vrednuje na dvije razine:

1. na razini financijskih izvještaja, budući da se revizorovo mišljenje odnosi na financijske izvještaje u cjelini

2. na razini stanja pojedinih računa

30.11.2017

14

Faze procjene značajnosti:

1. utvrđivanje preliminarne procjene značajnosti

2. raspored preliminarne procjene značajnosti na pojedine račune ili vrste poslovnih događaja

3. procjena ukupne pogreške na razini pojedinih računa ili poslovnih događaja

4. procjena ukupnog pogrešnog iskazivanja

5. usporedba ukupnih iznosa pogrešaka s preliminarnom procjenom značajnosti.

Prvi korak utvrđivanja početne procjene značajnosti određuje se u fazi planiranja revizije.

Početna procjena značajnosti znači određivanje maksimalnog iznosa do kojeg revizor može tolerirati pogreške u financijskim izvještajima.

Maksimalni iznos tolerirane pogreške utvrđuje se temeljem razmatranja svih činjenica značajnih za klijenta.

Taj iznos ne može bitno utjecati na odluke korisnika informacija revizorovog izvještaja.

30.11.2017

15

Jedan od pristupa procjeni kvantitativne značajnosti primjena je postotka na ključne iznose u financijskim izvještajima kao što je:

dobit ili gubitak prije poreza

prihod

ukupna imovina.

Dobit li gubitak prije poreza je najnestabilnija i najmanje usporediva stavka u financijskim izvještajima, jer ovisi o mnogo faktora i poreznih propisa.

Revizori najčešće upotrebljavaju pokazatelj ukupnog prihoda ili imovine,jer su oni stabilniji.

Tablica faktora značajnosti

Iznos Postotak

0 – 100.000 0,07 – 0,05

100.001 – 1.000.000 0,05 – 0,03

1.000.001 – 5.000.000 0,03 – 0,015

5.000.001 – 10.000.000 0,015 – 0,01

10.000.001 – 25.000.000 0,01 – 0,008

25.000.001 – 50.000.000 0,008 – 0,005

50.000.001 – 100.000.000 0,005 – 0,004

Preko 100.000.000 0,004 – 0,002

30.11.2017

16

BILANCA Imovina Iznos

Novac 500.000

Potraživanja od kupaca 3.000.000

Zalihe 1.000.000

Ostala kratkotrajna imovina 2.000.000

Neto vrijednost mat. imovine 20.500.000

Ostala imovina 3.000.000

Ukupno 30.000.000

Obveze i vlastiti kapital

Obveze prema dobavljačima 2.000.000

Ostale kratkoročne obveze 3.500.000

Dugoročne obveze 3.000.000

Kapital 21.500.000

Ukupno 30.000.000

IZRAČUN POČETNE KVALITATIVNE PROCJENE ZNAČAJNOSTI 30.000.000*0,008= 240.000,00

sljedeći korak je RASPORED NA POJEDINE RAČUNE ili vrste poslovnih događaja, odnosno raspoređivanje početne procjene značajnosti na pojedine stavke u financijskim izvještajima

Početna procjena značajnosti češće se raspoređuje na stavkebilance nego na račun dobiti i gubitka.

Iznos se raspoređuje na materijalno značajne stavke, prvenstveno one koje će se ispitivati metodom uzorka.

Stavke koje se mogu u cijelosti provjeriti kao što je kapital, dugoročne obveze, rezerviranja i slično nisu predmetraspoređivanja iznosa početne procjene značajnosti.

30.11.2017

17

Imovina Iznos Raspored na osnovi rel. veličina

Dopustiva pogreška

Novac 500.000 * 3.380 3.380

Potraživanja od kupaca 3.000.000 * 20.282 10.000

Zalihe 1.000.000 * 6.760 2.000

Ostala kratkotrajna imovina 2.000.000 * 13.521 13.521

Neto vrijednost mat. imovine 20.500.000 * 138.592 157.155

Ostala imovina 3.000.000 * 20.282 20.282

Ukupno 30.000.000

Obveze i vlastiti kapital

Obveze prema dobavljačima 2.000.000 * 13.521 10.000

Ostale kratkoročne obveze 3.500.000 * 23.662 23.662

Dugoročne obveze 3.000.000 a

Kapital 21.500.000 a

Ukupno 30.000.000 240.000 240.000

* Zbroj stavaka je 35.500.000a = Račun će se revidirati 100%

npr. izračun značajnosti za potraživanje od kupaca

30.000.000 * 0,008= 240.000

3.000.000 x 240.000 = 20.282

35.500.000

30.11.2017

18

Procjena rizika revizije Cilj revizora u planiranju i obavljanju revizije je svođenje revizijskog

rizika na prihvatljivo nisku razinu

Revizijski rizik je funkcija rizika da su financijski izvještaji bili značajno pogrešno prikazani prije revizije (inherentni i kontrolni rizik) i rizika da revizor neće otkriti takvo pogrešno prikazivanje (rizik neotkrivanja)

Revizor nema kontrolu nad inherentnim i kontrolnim rizicima jer oni postoje neovisno o reviziji.

prikupljanjem dostatnih i primjerenih revizijskih dokaza i postupakarevizor može kontrolirati rizik neotkrivanja

Revizijski rizici (MRevS 400) obuhvaćaju: 1. inherentni rizik koji polazi od vjerojatnosti da u financijskim izvještajima

korisnika postoje pogreške 2. kontrolni rizik koji predstavlja vjerojatnost da sustav internih kontrola

klijenta neće spriječiti ili otkriti takve greške u financijskim izvještajima 3. rizik neotkrivanja koji proizlazi iz vjerojatnosti da revizor neće otkriti

preostale pogreške u financijskim izvještajima

dobro organiziran sustav unutarnjih kontrola smanjuje revizorske rizike i u tom slučaju revizor ne mora provoditi puno dokaznih postupaka

ukoliko revizor rizik neotkrivanja procjeni na neprihvatljivo visokoj razini i kada se on ne može smanjiti, tada izražava mišljenje s rezervom ili se suzdržava od izražavanja mišljenja, a najbolje bi bilo da, ako je moguće, odustane od angažmana

inherentni i kontrolni rizik postoje neovisno o reviziji, dok je rizik neotkrivanja izravno vezan uz postupak revizije

ako je ocjena inherentnog i kontrolnog rizika na niskoj razini, revizor može prihvatiti visoku razinu rizika neotkrivanja

30.11.2017

19

Procjena rizika revizije

rizik revizije se može prikazati kao sljedeća formula:

Rizik revizije =

vjerojatnost značajnog pogrešnog prikazivanja(inherentni) x vjerojatnost neuspjeha internih kontrola (kontrolni) x

vjerojatnost neuspjeha revizora (neotkivanja)

Što je rizik revizije niži, više se revizijskog rada planira i obavlja te postoji vjerojatnost da će se otkriti i više pogrešaka.

To znači da postoji obrnut odnos između rizika revizije i otkrivanja pogrešaka

Zadatak

Revizijsko društvo Koch & Tabbs koristi kvantitativni pristup u svom modelu revizijskog rizika. Izračunajte rizik neotkrivanja za svaki od sljedećih hipotetičkih komitenata.

Broj komitenta Revizijski rizik Inherentni rizik Kontrolni rizik Rizik neotkrivanja

1 5% 40% 50%

2 5% 60% 80%

3 10% 50% 25%

4 10% 80% 50%

30.11.2017

20

Broj komitenta Revizijski rizik Inherentni rizik Kontrolni rizik Rizik neotkrivanja

1 5% 40% 50% 25%

2 5% 60% 80% 10,41%

3 10% 50% 25% 80%

4 10% 80% 50% 25%

Povezanost značajnosti i revizijskog rizika

Značajnost i revizijski rizik su u obrnutom odnosu, odnosno što je viša prihvatljiva razina značajnosti, niža je razina rizika revizije i obratno.

Revizor to treba uzeti u obzir pri planiranju vrste, vremena i opsega revizorskih postupaka.

Ukoliko revizor poslije planiranja određenih vremenskih postupka utvrdi da je prihvatljiva razina značajnosti niska, rizik revizije se povećava.

Revizor to može nadoknaditi na jedna od sljedeća dva načina: smanjenjem procijenjene razine kontrolnog rizika, ako je to

moguće i tu smanjenju razinu nadoknaditi proširenim ili dodatnim testovima kontrola ili

smanjenjem rizika neotkrivanja promjenom vrste, vremena i opsega planiranih dokaznih postupaka.