Metode alokacije općih

troškova proizvodnje

Dr. sc. Hrvoje Perčević

Opći troškovi proizvodnje

Komponenta troškova proizvoda kod metode

ukupnih troškova

Indirektni troškovi proizvodnje koji se ne mogu

direktno identificirati s nositeljima troška

(proizvodima ili uslugama)

Problem alokacije općih troškova proizvodnje na

nositelje troška – u cilju utvrđivanja jediničnog troška

proizvodnje proizvoda

Praćenje OTP

U računovodstvu poslovnog subjekta postoji

potreba za praćenjem općih troškova

proizvodnje po:

1. Prirodnim vrstama

2. Mjestima troška

3. Nositeljima troška

Raspoređivanje općih troškova

proizvodnje Kritični momenti u raspoređivanju općih troškova

proizvodnje:

1. Raspoređivanje općih troškova proizvodnje sa sporednih

i pomoćnih mjesta troškova na glavna mjesta troškova

2. Raspoređivanje općih troškova proizvodnje s glavnih

mjesta troškova na nositelje troškova (proizvode i usluge)

Opći troškovi proizvodnje

Mjesta troškova

Nositelji troškova (proizvodi i usluge)

Direktni troškovi

proizvodnje

Metode alokacije OTP Raspored s pomoćnih MT na

glavna MT

Raspored s glavnih MT na

nositelje troškova (proizvode i

usluge)

Sustavi obračuna troškova

- Stope dodatke OTP-a

Mjesta troškova

Mjesto troškova je funkcijski, prostorno ili stvarno zaokružena jedinica u okviru poduzeća u kojoj ili u vezi s kojom se u poslovanju pojavljuju troškovi koji se mogu rasporediti na pojedine proizvode i za koje je netko odgovoran.

Obuhvaćanje troškova po mjestima troškova provodi se u cilju utvrđivanja kontrole troškova i efikasnosti menadžmenta mjesta troškova.

KRITERIJI KLASIFIKACIJE MJESTA TROŠKOVA

Prostorni kriterij Funkcionalni

kriterij

Kriterij

odgovornosti

Kriterij

obračuna

•Skladište

•Upravna

zgrada

•Proizvodni

pogon

•Prodavaonica

•Nabavna

funkcija

•Proizvodna

funkcija

•Prodajna

funkcija

•Financijska

funkcija

•Troškovni

centri

•Prihodni centri

•Profitni centri

•Investicijski

centri

•Glavna mjesta

•Sporedna

mjesta

•Pomoćna

mjesta

•Zajednička

mjesta

Vrste mjesta troškova prema kriteriju

obračuna 1. glavna mjesta troškova

2. sporedna mjesta troškova

3. pomoćna mjesta troškova

4. zajednička mjesta troškova

Glavna mjesta troškova su proizvodni pogoni koji predstavljaju u suvremenoj organizaciji profitne centre poduzeća

Sporedna i pomoćna mjesta troškova su dio proizvodnog dijela poduzeća koji je u funkciji servisiranja glavnih mjesta troškova.

Analiza i vrste kapaciteta

Za potrebe evidentiranja i raspoređivanja OTP

bitna je analiza kapaciteta

Vrste kapaciteta

1. Teoretski (idealni, maksimalni)

2. Praktični

3. Normalni

4. Očekivani

5. Ostvareni.

Teoretski kapacitet

Maksimalna razina aktivnosti nekog poduzeća

Osnovna pretpostavka → faktori proizvodnje će idealno funkcionirati

Ne uvažava realnosti poput kvarova i drugih faktora zaustavljanja proizvodnje

Predstavlja polazište, ali ne i osnovu, za kalkuliranje OTP

Praktični kapacitet

Kapacitet koji se može ostvariti tijekom

radnog vremena uvažavajući realnosti

prekida te ostale materijalne i tehničke

faktore proizvodnje.

Rezultat je endogenih faktora

Predstavlja fazu s ciljem računanja

normalnog kapaciteta

Podloga za planiranje

Normalni kapacitet

Kombinacija endogenih i egzogenih faktora proizvodnje

Pored praktičnog kapaciteta uključuje još i tržište inputa i outputa

Računa se za jedno razdoblje (od 5 do 10 godina)

Predstavlja prosječni kapacitet 5 – 10 godina

Očekivani i ostvareni kapacitet

Očekivani kapacitet definira se za

nadolazeće obračunsko razdoblje → planirani

kapacitet

Ostvareni kapacitet → stvarna razina

proizvodnje određenog obračunskog

razdoblja

Utjecaj kapaciteta na alokaciju OTP

Za alokaciju OTP bitan je odnos ostvarenog

i normalnog kapaciteta

Fiksni dio OTP dijeli se na dva dijela:

1. Iskorišteni fiksni OTP

2. Neiskorišteni fiksni OTP

Ostvarena razina proizvodnje

Iskorišteni fiksni OTP = fiksni OTP x

Normalni kapacitet

Metode alokacije OTP sa sporednih i

pomoćnih na glavna mjesta troškova

Postoje tri metode alokacije OTP sa

sporednih i pomoćnih mjesta troškova na

glavna mjesta troškova:

1. Direktna metoda

2. Indirektna metoda (postupna, fazna)

3. Algebarska metoda (recipročna metoda)

Direktna metoda

Najčešća i najjednostavnija metoda

Troškovi pomoćnih i sporednih mjesta troškova

direktno se raspoređuju na glavna mjesta troškova

Za raspoređivanje koriste se određene baze

(ključevi)

Zanemaruje međusobno pružanje usluga pomoćnih i

sporednih mjesta troškova

Direktna metoda

Glavno mjesto

troškova 1

Glavno mjesto

troškova 2

Pomoćno mjesto

troškova 1

Pomoćno mjesto

troškova 2

Pogonski obračunski list

Raspored ukupnih troškova po mjestima njihova nastanka

M j e s t o t r o š k a

Vrsta troška

Glavna mjesta troška Pomoćna

m j e s t a

t r o š k a

U p r a v a

i

p r o d a j a

P o g o n A P o g o n B Ukupni

trošk. DT OT DT OT

Rad

ioni-

ca

Ko-

tlov-

nica

OTUP

Troškovi amortizacije xx x x x x x

Troškovi investicijskog održavanja x x x x x x x

T r o š k o v i o t p i s a s i t n o g i n v e n t a r a x x x x x x x

T r o š k o v i e n e r g i j e x x x x x x x

T r o š k o v i b r u t o p l a ć a ( i n d i r e k t a n t r o š a k ) x x x x x x x

T r o š k o v i d i r e k t n o g m a t e r i j a l a ( M I - m a t . i z r a d e ) x x x x x x

T r o š k o v i d i r e k t n o g r a d a ( P I – p l a ć e i z r a d e ) x x x x x x

U K U P N I P R I M A R N I T R O Š K O V I X X X

X X

X X

X X

X X

X X

X X

X X

OBRAČUN TROŠKOVA

---------!

<--!

a) Uprave i prodaje

x x x x

b) Kotlovnice

x

x

x

----!

<--!

c) Radionice

x

----!

<--!

d) Raspored OTI u PB

x

----!

<--!

e) Raspored OTI u PA

x

----!

<--!

U K U P N I T R O Š K O V I XXX

XX

XX

0 XX

XX

0 0 0 0

Izvor: Peršić M., Menadžersko računovodstvo hotela, HZRiF

Indirektna metoda

Djelomično uzima u obzir međusobno pružanje usluga pomoćnih mjesta troškova

Temelji se na pretpostavci da postoje pomoćna mjesta troškova koja pružaju usluge drugim pomoćnim i glavnim mjestima troškova, ali od njih ne primaju usluge

Pružanje usluge jednog pomoćnog mjesta troškova drugom je jednosmjerno

Djelomično ispravlja negativnosti direktne metode

Indirektna metoda

Glavno mjesto

troškova 1

Glavno mjesto

troškova 2

Pomoćno mjesto

troškova 1

Pomoćno mjesto

troškova 2

Algebarska (recipročna) metoda

Najtočnija i najpreciznija metoda

Uzima u obzir međusobno pružanje usluga između pomoćnih mjesta troška

OTP se raspoređuje i na pomoćna i na glavna mjesta troškova prema opsegu pružanja usluga

Opseg pružanja usluga određuje se preko određene baze (ključa) i izražava se najčešće postotno

Utvrđivanje recipročnih troškova Recipročni troškovi = Troškovi nastali na + Troškovi prenijeti s

samom MT drugog (drugih) MT-a

Koraci u primjeni algebarske metode

1. Iskazivanje troškova pomoćnih mjesta troškova i njihovih recipročnih odnosa u formi linearne jednadžbe

2. Rješavanje sustava linearnih jednadžbi putem kojih se utvrđuju ukupni (recipročni) troškovi svakog pomoćnog mjesta troškova

3. Alokacija ukupnih recipročnih troškova pomoćnih mjesta troškova na ostala pomoćna i na glavna mjesta troškova na temelju opsega pružanja usluga (postotaka)

Recipročni troškovi Radionice = 12.000 + 10% Troškova kotlovnice

Recipročni troškovi Kotlovnice = 5.500 + 15% Troškova radionice

Algebarska metoda

Glavno mjesto

troškova 1

Glavno mjesto

troškova 2

Pomoćno mjesto

troškova 1

Pomoćno mjesto

troškova 2

Raspoređivanje troškova na proizvode

Troškovi glavnog mjesta troškova

Sustavi obračuna troškova

(kalkulacije za utvrđivanje troška

proizvoda)

Proizvodi

Sustav obračuna troškova – definicija

Postupak planiranja, evidentiranja, obračuna i

kontrole troškova

Metodologija računovodstvenog planiranja,

identificiranja, praćenja i alokacije troškova u

cilju utvrđivanja jediničnog troška proizvoda ili

usluge (nositelja troškova)

Poduzeće kreira sustav obračuna troškova

prema svojim specifičnostima

Zadaci sustava obračuna troškova

Identifikacija troškova po prirodnim vrstama

Klasifikacija troškova na troškove proizvoda i

troškove razdoblja

Evidentiranje i obuhvaćanje troškova po mjestima

troškova

Raspoređivanje indirektnih troškova proizvodnje s

pomoćnih na glavna mjesta troškova

Evidentiranje i obuhvaćanje troškova po nositeljima

troškova (proizvodima i uslugama)

Utvrđivanje jediničnog troška proizvoda (usluge9

Vrste sustava obračuna troškova

Sustav obračuna troškova prilagođen je

vrsti proizvodnje

S obzirom na vrstu proizvodnje, razlikuju su

dva osnovna sustava obračuna troškova:

1. Sustav obračuna troškova po radnom nalogu

2. Procesni sustav obračuna troškova

Suvremena podjela sustava obračuna

troškova

Temelji se na načinu alokacije indirektnih

troškova proizvodnje na proizvode

1. Tradicionalni sustavi obračuna troškova

2. Suvremeni sustav obračuna troškova

Razlika je u pristupu alokacije OTP na

proizvode

Tradicionalni pristup – mjesta troškova

Suvremeni pristup - aktivnosti

Sustav obračuna troškova po radnom

nalogu

Primjenjuje se u proizvodnji po narudžbi

Proizvodnja se odvija na temelju radnog naloga

Radni nalog – količini proizvoda ili seriju proizvoda

koja se mora proizvesti u određenom roku prema

narudžbi kupca

Za svaki proizvod ili seriju proizvoda otvara se

zaseban radni nalog

Radni nalog – privremeni nositelj troškova

Po radnom nalogu se evidentiraju, prate i alociraju

troškovi proizvodnje

Radni nalog 1

Radni nalog 2

Radni nalog 3

Trošak

direktnog

materijala

Trošak

direktnog rada

OTP

Stopa

dodatka

OTP

Iznos OTP

Stopa dodatka OTP = ________________________________

Baza za alokaciju OTP

(sadi direktnog rada, strojni sati)

Procesni sustav obračuna troškova

Primjenjuje se u procesnoj proizvodnji

Neprekidno odvijanje proizvodnog procesa – proizvodnja nije uvjetovana narudžbom

Nema radnih naloga – nije unaprijed poznata količina proizvodnje u razdoblju

Ukupna proizvodnja – konačni nositelj troškova

Homogenost proizvodnje

Fazna proizvodnja – u svakoj fazi se odvijaju proizvodni procesi

Proizvodni proces – privremeni nositelj troškova

Procesni sustav obračuna troškova

Troškovi proizvodnje se prate po proizvodnim

procesima

Proizvodni proces “prenosi” svoje troškove na

sljedeću fazu – proizvodni proces

Troškovi proiozvodnog procesa – troškovi

nastali u samom procesu + troškovi

“preneseni” iz prethodnog procesa

U zadnjoj fazi (proizvodnom procesu)

kumuliraju se ukupni troškovi proizvodnje

Proces 1 Proces 2 Proces 3 Gotovi

proizvodi

Trošak direktnog materijala

Trošak direktnog rada

OTP

Stopa

dodatka OTP

troškovi dovršene

proizvodnje

troškovi dovršene

proizvodnje

troškovi dovršene

proizvodnje

ABC metoda – sustav obračuna

troškova na temelju aktivnosti

Automatizacija proizvodnih procesa

Tehnološke inovacije

Globalna konkurencija

Promjena u strukturi troškova proizvodnje

- povećanje OTP

- smanjenje troškova direktnog rada

Trendovi u modernom proizvodnom

okruţenju

arbitrarno raspoređuje opće troškove

proizvodnje (OTP) na nositelje troška

ukupni OTP poduzeća raspoređuju se na

proizvode na temelju kriterija (baza) kao npr.

sati direktnog rada strojni sati i sl.

Baze povezane s količinom proizvodnje

polazna pretpostavka je: postoji povezanost

između OTP i baze za raspoređivanje OTP

na nositelje

Ne uavžavaju složenost proizvodnje

TRADICIONALNI SUSTAVI

OBRAČUNA TROŠKOVA

Promjena strukture troškova utječe na

alokaciju troškova

Arbitrarne alokacijske baze ne mogu

objektivno rasporediti OTP na proizvode

Veća količina proizvodnje - veći iznos OTP i

obrnuto

Ne uvažavaju složenost proizvodnje

Nepouzdan jedinični trošak proizvoda

Nepouzdana ocjena profitabilnosti proizvoda

Pogrešne menadžerske odluke

Problemi kod primjene tradicionalnih

metoda

ako su promijenjeni uvjeti poslovanja a time i

struktura troškova, tehnologije, tržišta i sl.

potrebno je utvrdi “istinit” trošak za pojedini

nositelj troška (proizvod, radni nalog, uslugu

ili klijenta),

dominantni OTP u strukturi troškova

tradicionalne metode postaju irelevantne

KADA JE NUŢNA PROMJENA SUSTAVA

OBRAČUNA TROŠKOVA?

R. Kaplan, R. Cooper, T. Johnson i P.

Turney, Elli Goldratt- konstatiraju

tradicionalne metode raspoređivanja troškova

kao kritičnu točku upravljanja troškovima,

Kaplan i Cooper suprostavljaju

tradicionalnim metodama sustav upravljanja

na bazi aktivnosti ili procesa,

Metoda dobiva naziv ABC (Activity-Based

Costing) 1987.

POTREBNA JE PROMJENA METODA

RASPOREĐIVANJA TROŠKOVA

točnija i ispravnija metodologija obračuna

troškova

usmjerena je prije svega na indirektne

troškove (OTP)

Indirektni troškovi prate se po aktivnostima

Indirektni troškovi raspoređuju se s aktivnosti

na nositelje troškova temeljem faktora

trošenja

ABC METODA

nositelji troškova konzumiraju određene

aktivnosti

aktivnosti konzumiraju određene resurse

potrošnja resursa je ono što usmjerava

troškove

prepoznavanje ove relacije kritično je za

uspješnu primjenu ABC m. i upravljanje OTP-

om

TEMELJNE PRETPOSTAVKE ABC

METODE

input aktivnosti troškovi aktivnosti nosioci troškova (procesi) (procesa) (proizvodi, usluge i korisnici)

ABC METODA

Resursi – ekonomski element korišten za realizaciju aktivnosti (procesa)

Aktivnost (proces) – lanac zadataka i radnji potrebnih za izradu proizvoda ili

usluga

Faktor trošenja – faktor koji uzrokuje nastanak troška određene aktivnosti

Nositelj troška (troškovni objekt) – proizvod, usluga, kupac, ugovor, projekt…

TRADICIONALNE ABC

KONCEPT TRADICIONALNE VS SUVREMENE METODE

OTP DIR.TR. OTP DIR.TR.

PROIZVODI PROIZVODI

BAZA

AKTIVNOSTI

FAKTORI TROŠENJA

1. Prepoznavanje aktivnosti

2. Utvrđivanje potpornih troškova svake

aktivnosti (indirektnih tj. OTP)

3. Utvrđivanje faktora trošenja

4. Prikupljanje podataka o aktivnostima

5. Računanje troška proizvoda

KORACI U PRIMJENI ABC

Proizvodne linije se znatno razlikuju u opsegu i složenosti proizvodnje

Proizvodne linije su brojne, različite i zahtijevaju različitu razinu potpornih usluga

OTP čine značajan udio u ukupnim troškovima proizvodnje

Značajna promjena proizvodnih procesa – od radno intenzivnih do kapitalno intenzivnih zahvaljujući automatizaciji

Menadžeri ne koriste informacije iz postojećeg računovodstvenog sustava prilikom donošenja odluka, već se koriste alternativnim izvorima

Kada je pogodna primjena ABC metode?