BEOGRADSKA POSLOVNA ŠKOLA

VISOKA ŠKOLA STRUKOVNIH STUDIJA

SEMINARSKI RAD IZ PREDMETA KONTROLA I REVIZIJA

Mentor: Dr. Mile Samardžić Student: Jelena Docić Simić

Mr. Filip Dimitrov Broj indeksa: 2K1/0014/14

Beograd2015

0

SADRŽAJ

1. Uvod(Bajka o računovodstvu)……..…………………………………………….……….22. Istorijat…………………………………………………………….…..…………………..43. Mesto I uloga kontrole I revizije u sistemu poslovanja………………………………......44. Termin kontrole I revizije……..…………………………………………..………...…….65. Subjekti revizije……………………………………………..…………..…..……...……..66. Proces kontrole I revizije……………………………….………..…………..…….……..67. Izrada plana revizije…………………………………………………………..………….68. Sprovođenje plana revizije……………………………………………………………….79. Revizija bilansnih pozicija……………………………………………………………….810. Revizorski dokazi………………………………………………………………………...811. Greške I nepravilnosti…………………………………………………………………....912. Revizija finansijskih izveštaja…………………………………………………..………1013. Revizorski izveštaj……………………………………………………………………….1014. Revizorsko mišljen………………………………………………………………...….....1015. Nezavisna kontrola I revizija…………………………………………………………….1116. Revizorske kuće………………………………………………………………………….1117. 4 velike revizorske kuće……………………………………………………….…………1118. Komora revizora………………………………………………………………..….…….1219. Interna kontrola…………………………………………………………………………..1320. Revizija I kontrola u bankarskom sistemu………………………….……….….……….1321. Kontrola I revizija u javnom sektoru………………………………………..…….……..1422. Državna revizorska institucija……………………………………………………..…….1523. Revizijski stabdardi, zakonske regulative……………..………………………….……..1524. Međunarodna kontrola I revizija……………………..…………………………….…….1625. Zolupotrebe u revizorskoj struci……………………..…………………………………..1626.Zaključak …………………………………………………………………………………1826. Literatura…………………………………………………………………………...…….19

1. UVOD

1

U Italijanskom gradu Sijeni,živeo je momak po imenu Serđo.Serđo je od oca nasledio grnčarsku radnju.Kako je odmalena gledao oca,već je poznavao grnčarstvo i bio vrlo vešt grnčar,pa je samim tim imao dosta kupaca.

Jednog jutra u radionicu uđe mladić po imenu Mario.Želeo je da kupi vaznu,ali nije imao novaca da je plate.Dogovoriše se da Mario plati vaznu za deset dana.Serđo nije smatrao da ima razloga da zapisuje,jer je još mlad i pamćenje ga još dobro služi.Nakon deset dana Mario je doneo novac Serđu.Počeše i drugi kupci da kupuju na poček.Mario ni dalje nije video potrebu da zapisuje svoje dužnike.

Nakon deset dana došao je neki drugi mladić u radnju i doneo pare koje je dugovao sedam dana,Serđo je shvatio da je zaboravio na dug.Uvideo je da ga je pamćenje izdalo.Tada je odlučio da počne da zapisuje.Uzeo je svesku počeo i nju da beleži šta je kome dao na veresiju.Kada bi mušterija došla da donese novac,pred njom bi precrtavao njeno ime i dug u svesci.

Tako je nastala prva knjigovodstvena evidencija.

Jednog dana u radionicu je došla Serđova devojka lkoja je bila ljuta na njega jer je zaboravio da je njoj tog dana rođendan.Serđo odluči da u svesku upisuje sve,a ne samo ono što je vezano za posao.

Kao što smo već rekli naš junak bio je vešt majstor i trgovac,pa je kupaca samim tim bilo više,a ssveska postajala sve deblja,a sadržaj u njoj sveopširniji.Pravila se gužva u radnji,dok je on tražio dužnike i precrtavao ih ponaosob.Sve je to izazivalo nervozu i kod kupaca i kod Serđa.

Jednog dana Mario je došao kod Serđa u radionicu tržeći da utvrde visinu njegovog duga.Serđo uze knjigu,pero i papir.Na vrhu papira napisao je njegovo ime i poče da iz knjige prepusuje promene koje su vezane za Maria.Prva promena je bila kada je Mario uzeo robu na poček od serđa.Nakon toga promena gde je Mario vratio dug Serđu.Taj iznos Serđo je upisao ispod prethodnog i od njega ga oduzeo.Sledeću promenu gde je Mario opet uzeo robu od Serđa upisao je ispod izračunatog salda i sabrao sa njim.I tako do kraja knjige,dok nisu sve isčitali i izračunali koliki je Mariov dug.Nesvesni da su,upravo,izmislili knjigovodstveni račun(stepenasti oblik računa)rastaše se zadovoljni poslom koji su uradili.

Nakon toga je Serđo pravio ovakve preglede i za druge kupce,pa se pročuo i kao dobar računovođa.

Nakon svađe između dva Serđova kupca,uvidelo se da Serđov pregled nije sveobuhvatan,te da se nigde nije videlo koliko je neki kupac tačno od Serđa robe od njega kupio,samim tim se nije moglo uočiti koliko je kupac uslovno rečeno velik.

Pade mu napmanet da pair podeli na dve stranice,te da na jednoj strani unosi promene koje dovode do povećanja kupčevog duga(kada kupac uzme robu),a sa druge strane sva povećanja

2

kupčevog duga(kada kupac plati robu).Tako nastade dvostrani knjigovodstveni račun i otuda kod knjigovodstvenog računa duguje na levoj,a potražuje na desnoj strani.

Do godine se naš junak oženi.Miraz koji je mlada unela u svoj novi dom uložen je u radionicu.Ubzo shvatiše da pozitivan rezultat na kraju godine nije realna pokazatelj poslovnih aktivnosti.Morao se naći način da se utvrdi koliko je ulog mlade uticao na sam rezultat poslovanja.Povećanje koje je bilo rezultat Serđovog rada se morao knjižiti na posebnom pregledu.Tada nastade bilans uspeha.

Serđo uz pomoć knjigovođe reši da raščlani rečun Kapitala na dva računa,to i uradiše.Podeliše Kapital na rečun kapitala i račun rezultata.Na račun rezultata počeše da knjiže sva povećanja i smanjenja neto imovine u toku godine(prihode i rashode)koji nisu posledica dodatog kapitala(mladinog miraza).

U toku daljeg rada Serđo i njegov računovođa dođu do zaključka da bi mnogo bolje bilo da račun rezultata razdvoje na najmnje dva računa-jedan na kome bi se knjižile promene koje dovode do povećanja neto imovine(taj račun nazvaše Prihodi)-drugi na kome bi se knjižile promene koje dovode do smanjenja neto imaovine(ovo nazvaše račun Rashoda).

Uvidevši da postoje različite vrste rashoda i prihoda oni rešiše da ih još raščlane.Tako ih kompletiraše,te knjigovođa uze i na poslednjoj strani ispisa spisak računa i tako nastade Kontni plan(Kontni okvir).

Serđo i njegov računovođa zaključiše da je kod evidentiranja odnosno knjiženja najvažnije da odrede koji račun duguje,koji potražuje,njihove iznose,opis i datum promene.Kako bi bilo što preglednije iscrtaše kolone za datum,broj računa,naziv promene odnosno opis promene,dugovu stranu i potržnu stranu.Tako nastade dnevnik glavne knjige.

Sa ovim izumima Serđov posao je cvetao,godine su prolazile,Serđo i njegova porodica otvorili su tri čeliličane u tri različita grada,sa središtem u jednoj firmi gde su zaposlili čuvene računovođe,koje su napravile kontni okvir,izabravši račune,dadoše im imena i numeričke oznake.

Zarad lakše kontrole sva tri preduzeća su koristila isti kontni okvir,ovu ideju su kasnije preuzele i mnoge države,pa su propisale kontne okvire za sva svoja preduzeća na svojoj teritoriji.

Sve nastale promene evidentiraju se u poslovnim kniigama na osnovu urednih i verodostojnih knjigovodstvenih isprava i dokumenata, koji su dokazi o nastanku, karakteru i verodostojnosti tih transakcija i poslovnih dogadjaja. Primjenom propisanog kontnog plana podaci o poslovnim dogadjaima i transakcijama se u poslovnim knjigama evidentiraju kao promene vrednosti i stanja pojedinih kategorija imovine, obaveza i kapitala pravnog lica, te kao njegovi prihodi, rashodi, finansijski rezultat i njegova raspodjela. Menadžment savremenog privrednog društva suočen je sa potrebom donošenja poslovnih odluka u vezi sa ostvarivanjem poslovnih ciljeva. Dobrim delom odluke koje menadžment donosi zasnivaju se na informacijama produkovanim u

3

računovodstvenom informacionom sistemu. Sistem internog nadzora koji uključuje sve mere pažnje usmerene na sprečavanje grešaka prekomernih troškova i prevare, proverava i obezbeđuje pouzdanost informacija. Ključni zadatak internog nadzora jeste da kontroliše sve delove preduzeća da li dosledno redukuju poslovnu politiku usvojenu na početku poslovnog perioda, kao i da o tome podnose informaciju menadžmentu privrednog društva. U uslovima delovanja sila slobodnog tržišta pojačava se uloga internog nadzora.Za pojačano interesovanje za uspostavljanje internog nadzora razlog više su i prisustvo nelojalne konkurencije, povećane korupcije i erozije poslovnog morala. Strukturu sistema internog nadzora čine, u prvom redu, interna kontrola i, s druge strane, interna revizija

2. ISTORIJAT

Nastanak revizije u velikoj meri je određen nastankom i razvojem računovodstva iknjigovodstva. Evidentiranje transakcija se pojavljuje još u kulturama drevnih naroda Egipta,Grčke i Rima, a cilj im je bio da se zadrži sećanje na poslovnog partnera. Knjigovodstvo, kaopomoćni mehanizam za postizanje profita i bogatstva, u to vrijeme, nije bilo poznato.Ideja ostvarivanja što većeg profita prvi put se javlja krajem srednjeg vijeka pojavom velikihtrgovačkih kuća u Veneciji, Firenci i Pizi, tako da su se osnove sistema dvojnog knjigovodstvaprvi put pojavljuje u Italiji.

Industrijska revolucija koja je počela u Velikoj Britaniji 1780.godine, dovela je do pojavevelikih industrijskih preduzeća sa složenom birokratskom strukturom, zatim do traženja spoljnihizvora finansiranja, razvoja menadžmenta i razdvajanja funkcija upravljanja i vlasništva upreduzećima. Ovi događaji su doprinijeli stvaranju zahteva za što kvalitetnijom računovodstvenom funkcijom u preduzeću, kao i velikom potražnjom za uslugama stručnjaka izoblasti računovodstva. Tada se javlja i potreba za revizijom izveštaja o bonitetu preduzeća ifinansijskih izveštaja namenjenih eksternim korisnicima, što se smatra početkom nastankamoderne revizije.

Pojava prvih društava računovođa u Velikoj Britaniji, sve veći stepen razdvajanja vlasničke funkcije od funkcije upravljanja, povećanje kompleksnosti preduzeća, kao i pojava finansijskih skandala, doveli su do ubrzanog razvoja revizorske profesije.

3. MESTO I ULOGA KONTROLE I REVIZIJE U SISTEMU POSLOVANJA

Osnovna svrha revizije poslovanja fokusirana je na kritičku procenu uspešnosti, koja na dokumentovan način daje uvid o poslovanju. Na toj osnovi revizor ispituje ispravnost poslovanja organizacione jedinice poslazrći od poštovanja zakonskih propisa pa do definisanja ostvarenog uspeha.

Obzirom da postoje tri aspekta ispitivanja (kontrola, revizija I analiza), zajedničko za sve aspekte je cilj koji se odnosi na saznanje o stanju I poslovanju organizacije. Stečenim saznanjem o (ne)uspešnosti poslovanja, revizor donosi sud o ekonomičnosti, efikasnosti I efektivnosti poslovanja, nakon čega daje preporuke za poboljšanje poslovanja.

Najteži deo zadatka za revizora predstavlja usmeravanje organizacije na poboljšanje poslovanja, ukoliko je u posmatranom periodu ostvaren negativan rezultat.

4

U tom slučaju, revizor najčešće vrši dodatne testove I pronalazi adekvatne mere koje bi dovele do mogućeg poboljšanja poslovanja I o tome obaveštava upravu. Nakon sastavljenog izveštaja o reviziji, krajnji cilj revizora je da usmeri organizacionu jedinicu na poboljšanje poslovanja korišćenjem odredjenih mera koje su vezane za iskorišćenje raspoloživih resursa I povećanje ekonomičnosti.Bitno je naglasiti da revizor koristi različite kriterijume (u formi pitanja) za procenu kako bi došao do saznanja o ostvarenom rezultatu poslovanja. Neka od pitanja su:

*Da li su ljudski, finansijski I materijalni resursi ekonomično iskorišćeni*Da li osoblje radi pounim kapacitetom*Da li odabrana sredstva (inputi) predstavljaju najekonomičniji način trošenja javnog novca*Da li se rukovodeće aktivnosti sprovode u skladu sa propisanom politikom I principima*Da li pogon efektivno koristi postojeću opremu*Da li je sigurnost zaposlenih radnika ugrožena pogonom*Da li su metode rada najracionalnjie*Da li su aktivnosti u entitetima vlasti konzistentne sa utvrđenim ciljevima*Da li su javne usluge kvalitetne I isporučene na vreme*Kako obezbediti prave resusrse po najpovoljnijim cenama, itd

Odgovorom na data pitanja dolazi se do zaključka da li organizacija može biti efikasnija I efektivnija, I ukoliko za to postoji mogućnost revizor sugeriše upravi o eventualnim poboljšavanjima poslovanja.

4. TERMIN KONTROLA I REVIZIJA

Kao aktivnost revizija se pojavljuje u vreme ranog Vavilona još 3.000 godina p.n.e., kao i udrevnoj Grčkoj i Rimu, odakle i potiče naziv revizija. Naziv „revizija“ potiče od latinske reči„revisio“ što na našem jeziku znači „ponovno viđenje, ponovno gledanje, pregled, obnovaprocesa, poslednji pregled sloga pred štampu .Na engleskom jeziku revizija se kaže audit, što potiče od latinske reči audire = čuti ili slušati.

Originalno značenje reči auditor u engleskom jeziku znači „slušalac, nadzornik, pregledač računa, revizor poslovnih knjiga i iz toga je izveden pojam audit (revizija). Korišćenje reči „slušalac“ dolazi iz vremena kada se počela razvijati revizorska profesija koja se vršila tako što su revizori saslušavali zemljoradnike o ostvarenom prinosu od zemlje i od stoke. Na osnovusaslušanja i dobijenih izjava tadašnji „revizori“ su utvrđivali poreske obaveze.

Moderna revizorska praksa vodi porijeklo iz Škotske od polovine 19. veka. Do kraja 18. ipočetka 19. veka preduzeća su bila organizovana kao mala preduzeća i kao samostalni iliudruženi preduzetnici, a nagli tehnološki i industrijski razvoj polovinom 19. veka doprineo jerazvoju modernog tržišta i komunikacija, što je dovelo do pojave velikih preduzeća ikompanija.

5. SUBJEKTI KONTROLE I REVIZIJE

5

U članu 10. Zakona o Državnoj revizorskoj instituciji navedeni su, u ukupno 13 tačaka, subjekti kod kojih DRIS može da vrši reviziju.Između ostalih, to su:

Direktni I indirektni korisnici budžetskih sredstava Organizacije obaveznog socijalnog osiguranja Budžetski fondovi Narodna banka Srbije u delu koji se odnosi na korišćenje javnih sredstava I na

poslove sa državnim budžetom Javna preduzeća Političke stranke Korisnici sredstava EU, donacija, itd

U protekle dve godine DRIS je obavljala isključivo reviziju završnog računa budžeta Republike Srbije I završnog računa Narodne banke Srbije.Posle izvršene revizije,svakom revidiranom subjektu se dostavljaju izveštaji u skladu sa postupkom koji je utvrđen Zakonom.

6. PROCES KONTROLE I REVIZIJE

Revizija u standardnim okvirima se odnosi na razumno uverenje revizora na osnovu koga on izražava mišljenje o FI i njihovoj usklađenosti sa propisanim standardima i okvirom zafinansijsko izveštavanje.

Bez obzira šta je osnovni cilj revizije i šta revizor treba da dokaže, proces revizije se vrši po strogo definisanoj metodologiji.Proces revizije traje duži vremenski period i obuhvata više međusobno povezanih faza. Počinje čak i pre prihvatanja angažmana (klijenta), kada revizor počne prikupljati informacije opotencijalnom klijentu da bi odgovorio na pitanje treba li da prihvati mogući angažman ili ne.Proces revizije odvija se u četiri osnovne faze:1. prihvatanje klijenta (pretplaniranje),2. planiranje revizije,3. provođenja revizije i4. zaključivanje revizije i izdavanje revizorskog izvještaja (procena i izvještavanje)

7.IZRADA PLANA REVIZIJE

Planiranje nastupa nakon što se steknu osnovna saznanja o klijentu, uslovima pod kojima se obavlja kontrola i nakon što se upozna računovodstveni sistem i sistem internih kontrola klijenta.

U okviru ove faze revizorska firma utvrđuje nivoe rizika angažmana i nivoe značajnosti, na osnovu čega se izrađuje program revizije u kome su definisani: priroda posla koja će seobavljati, terminski raspored aktivnosti i obim revizijskih postupaka da bi se sakupili potrebnidokazi.Revizor treba da izabere potrebne revizore,utvrdi nezavisnost,prikupi informacije o klijentu,proceni podobnost revizije I revizorski rizik,utvrdi preliminarni nivo rizika

6

kontrole,proceni verovatnoću grešaka I prevara,utvrdi povezane stranke,sprovede analitičke postupke.

8.SPROVODJENJE PLANA REVIZIJE

Ova faza podrazumeva prikupljanje i ispitivanje dokaza, kao i ispitivanje svih kontrola na koje se revizor oslanja. Revizor vrši testove kontrole na osnovu kojih treba da stvori razumnouverenje da se interne kontrole, na kojima se revizija zasniva, zaista primenjuju. Dokazni testovi treba da daju dokaz o potpunosti, tačnosti i valjanosti podataka koje je generisaoračunovodstveni sistem.

Tokom sprovođenja revizije prikupljanje dokaza revizor vrši putem: testova ispitivanja bilansnih pozicija i transakcija i testova analiza značajnih koeficijenata i trendova, uključujući i proveru neuobičajenih fluktuacija pojedinih stavki.Revizor treba da prikupi dovoljno revizijskih dokaza provođenjem ispitivanja usklađenosti idokaznih postupaka, kako bi na osnovu toga mogao izvući razumne zaključke na kojima ćezasnivati svoje mišljenje.Postoji dva osnovna tipova revizorskih testova:*Testovi kontrole-sadrže postavke usmerene na procenu učinkovitosti oblika rada interne kontrole.-Dokazni testovi-izvršavaju se kako bi se otkrile značajne greške na nekom računu bilansa,vrsti poslovnog događaja I komponentama finansijskog izveštaja.

9.REVIZIJA BILANSNIH POZICIJA

Revizija se obično zasniva na pokazateljima bilansa tj. finansijskih izvještaja

- bilans sadrži najvažnije novčane pokazatelje poslovanja- bilans je po svom obliku grupisanja i primjeni računovodstvenih standarda prikladna

podloga za analizu

Revizija bilansa obično obuhvata:

- formalnu ispravnost bilansa- materijalnu ispravnost stvarnog sadržaja bilansa-

Formalno ispitivanje bilansaOvom metodom želimo ispitati:

- da li je bilans sastavljen u skladu sa postojećim načelima bilansiranja- da li je bilans sastavljen u skladu sa postojećim pozitivnim propisima- da li postoji računska saglasnost podataka bilansa sa ostalim računovodstvenim

informacijama-

Materijalno ispitivanje bilansa

7

- ima veći značaj od formalnog ispitivanja bilansa- mnogo je teže provodivo u praksi- podrazumeva da su svi elementi finansijskih izvještaja tačni i prethodno provereni- problem procene i otpisa (da li je formalno ili materijalno ispitivanje)- materijalna neispravnost se obično veže za namerno prikazivanje neistinitog stanja u bilansu (pa je to teže otkriti)- namerno neistinito prikazivanje ima nameru dovesti korisnike FI u zabludu i zbog toga je obično sankcionisano zakonima

Objekti analize bilansa

- objekti su sredstva i izvori, prihodi, rashodi i rezultat- iskazivanje u novcu je nužno zlo i može predstavljati problem prilikom promene vrednsoti novca- za svaku analizu potrebno je odrediti odgovarajuće metode- rezultat svake analize je sinteza

10.BILANS STANJA,BILANS USPEHABilans stanja I bilans uspeha predstavljaju dva od četiri(bilans stanja,bilans uspeha,bilans novčanih tokova I napomene)oblika finansijskih izveštaja.Bilans stanja predstavlja pregled imovine,obaveza I kapitala na odrđeni dan odnosno u određenom momentu.Bilans uspeha predstavlja pregled prihoda,rashoda I rezultata ostvarenih u određenom vremenskom period.Revizija ne može dati odgovore na sva pitanja pa se koristi analiza bilansa odnosno bilansnih pozicija.Revizija bilansa se obično zasniva na pokazateljima bilansa,bilans sadrži najvažnije novčane pokazatelje poslovanja.Bilans je po svom obliku grupisanja I primeni računovodstvenih standard prikladna podloga za analizu.

11.REVIZORSKI DOKAZI

Revizorski dokazi su informacije koje formiraju osnovu koja podrzava nalaze revizora, zakljucke I preporuke. Oni se sastoje od odredjenih informacija koje su prikupljene I koriste se za testiranje kriterijuma procene, a kasnije I za podrsku revizorskih nalaza. Sav posao mora da se isplanira iz perspective sticanja dokaza potrebnih da se utvrde nalazi koji zadovoljavaju krajnji cilj revizije.Izbor, ispitivanje I procena revizorskih dokaza su kičma svake revizije.

Revizorski dokazi mogu biti kategorizovani kao:*Fizicki dokaz koji se pribavlja neposrednim nadgledanjem ljudi, zgrada, dogadjaja, itd.*Dokazi na osnovu svedocenja koji su pribavljani kroz ispitivanja, razgovore I upitnike

8

*Dokumentovani dokazi koji sadrze sve vrste pisanih dokumenata, npr. Istrazivacka dokumenta, zapise, statisticke podatke, itd.Metodi prikupljanja podataka mogu biti veoma opsežni.U eksternoj reviziji učinka revizor može da želi da pruži opštu sliku o situaciji u celoj zemlji,ili celokupnom stanovništvu.Od velike je važnosti da revizori I rukovodstvo,kritički procene kvalitet revizorskih dokaza prikupljenih tokom posmatranja objekata revizije.*Relevantni dokazi su dokazi koji nose jasne I logičke odnose sa objektima revizije,revizorskim pitanjima I kriterijumima procene.Važan aspekat koje je relevantan jeste,da ukoliko je objekat revizije tekuća aktivnost,dokaz koji se koristi da se postigne zaključak ne sme biti zastareo.Ukoliko nisu dostupni skori dokazi revizor treba da bude u stanju da opravda zašto su istorijski još uvek relevantni.*Dovoljni dokaz predstavlja kvantitet revizorskog dokaza koji je potreban da se potkrepi revizorski nalaz.Na odluku o tome da li je dokaz dopvoljan količinski će uticati njegov kvalitet.Revizorski timovi bi trebalo da prikupe dovoljno dokaza da ubede das u njihovi nalazi I preporuke dobeoosnovani.*Pouzdan dokaz je dokaz koji će voditi do doslednih nalaza ukoliko se ista situacija ponovi u istom okruženju od strane različitih revizora koji koriste iste metode I podatke.Stoga bi revizori trebalo da se potrude da njihovi metodi budu jasno opisani I generalno prihvaćeni.

12.GRESKE I NEPRAVILNOSTI

Revizor treba proceniti rizik da će greške i nepravilnosti uzrokovati nastanak materijalnih grešaka u finansijskim izvještajima. Na temelju te procene revizor treba osmisliti reviziju koja će dati razumno uverenje u vezi sa otkrivanjem grešaka i nepravilnosti koje su važne za finansijske izveštaje. Greške se definišu kao nenamerni krivi iskazi, ili propusti iznosa ili objava u finansijskim izveštajima.Nepravilnosti se odnose na namerne krive iskaze, ili propuste iznosa ili objava u finansijskimizveštajima. Nepravilnosti obuhvataju prevaru uprave, koja se odnosi na lažno finansijsko izveštavanje, a ono vodi ka pogrešnim finansijskim izveštajima i proneveri koja se odnosi na neovlašćeno pripisivanje imovine.Revizor treba imati dužnu pažnju i profesionalni skepticizam kako bi postigao razumnouverenje da će se značajne greške i nepravilnosti otkriti. Profesionalni skepticizam znači darevizor treba ostati objektivan i nepristrasan, pretpostavljajući da uprava nije ni iskrena, ni neiskrena.Ako revizor sumnja ili otkriva nepravilnosti, treba razmotriti ima li to značajan efekat nafinansijske izveštaje i koje su njene potencijalne posledice na druge delove revizije.Nezakonite radnje. Pojam nezakonite radnje odnosi se na povrede zakona ili državnih propisa.Mogu se razlikovati nezakonite radnje koje imaju neposredan i značajan uticaj na finansijskeizveštaje i one koje imaju značajne, ali posredne učinke. Revizor treba uzeti u obzir zakone ipropise koji su opštepriznati, te imaju neposredan i značajan uticaj na određivanje iznosa ufinansijskim izveštajima.

13.REVIZIJA FINANSIJSKIH IZVEŠTAJA

9

Revizija finansijskih izveštaja utvrđuje jesu li ukupni finansijski izveštaji sastavljeniobjektivno i realno u skladu sa određenim kriterijumima. Revizija finansijskih izveštaja podrazumeva ispitivanje finansijskih izveštaja radi utvrđivanja da li oni istinito prezentuju finansijske podatke u skladu sa navedenim kriterijumima. Kriterijumi mogu biti opšteprihvaćeni računovodstveni principi (Međunarodni računovodstveni standardi - IAS, Međunarodni standardi finansijskog izvještavanja - MSFI ), kao i drugi kriterijumi, principi i smernice.Revizija finansijskih izveštaja vrši se u šest glavnih faza, a to su:1. obavljanje predrevizijskih radnji – prihvatanje klijenta,2. planiranje revizije,3. razmatranje interne kontrole,4. obavljanje dokaznih testova,5. dovršavanje revizije i6. izdavanje izvještaja.

14.REVIZORSKI IZVESTAJ

Revizor vrši analizu i procenu prikupljenih dokaza i poslednji put proučava FI sa aspektaprikupljenih dokaza. Revizor takođe razmatra šta se desilo od kad su poslovne knjige zaključene,da vidi ima li ikakvih naknadnih događaja koji mogu uticati na finansijske izveštaje.Na osnovu provedenih radnji revizor formuliše revizorsko mišljenje koje iskazuje u oblikuizvještaja o obavljenoj reviziji.

Revizorski izvestaj mora da bude odgovarajuci I jasan za razumevanje. Potrebno je da se ispune sledeci standardi:*PRAVOVREMENOST*KOMPETENTNOST*TACNOST*KRAJNJI CILJ I LOGICNOST*JASNOCA

15.REVIZORSKO MIŠLJENJE

Izveštaj (mišljenje) revizora može biti: pozitivno mišljenje (bez rezervi, ili bez kvalifikacija, ili nekvalifikovano mišljenje), što

znači da su finansijski izveštaji klijenta tačni i da ne sadrže materijalno značajne greške modifikovano ili mišljenje sa rezervom, (sa kvalifikacijom ili kvalifikovano), znači da

revizor izražava povoljno mišljenje o FI, ali uz određene rezerve (modifikacije) kojemogu biti materijalne, ali ne i fundametalne.

negativno mišljenje , što znači da su su finansijski izveštaji klijenta netačni i da sadrže

10

materijalno značajne greške uzdržano mišljenje, odnosno revizor odbija da izrazi mišljenje, pri čemu mora dati

jasna i detaljna obrazloženja. Ovaj tip mišljenja obično opisuje uslove kada revizor nemože da izvrši reviziju u obimu koji mu daje mogućnost da formira mišljenje o FI.

16.NEZAVISNA KONTROLA I REVIZIJA

Uloga nezavisne kontrole I revizije je da pomoću dokaza pribavljenih na osnovu precizno sprovedenih postupaka I zaključaka utvrdi da li su finansijski izveštaji koje subjekt peikazuje daju istinitu I objektivnu sliku, I da li su pripremljeni u skladu sa relevantnim računovodstvenim I drugim standardima.Nezavisna revizija se još naziva I "revizija korporacija".Njena obeležja su "nezavisni",ili "eksterni",ili "ovlašćeni" kao I umereno uveravanje u istinitost I objektivnost računovodstvenih izveštaja pos vim bitnim pitanjima.Mišljenje nezavisnog revizora omogućuje I internim I eksternim korisnicima polazne podatke za donošenje razumnih logiičkih odluka,zasnovanih na informacijama o finansijskim parametrima,u koje spadaju finansijska pozicija,likvidnost.

Nezavisna revizija se deli u tri grupe:*Revizija finansijskih izveštaja se primenjuje na komplet računovodstvenog izveštaja(bilans stanja,bilans uspeha,izveštaj o novčanom toku)i izražavanje mišljenja o njima.*Revizija usaglašenosti ima za cilj da utvrdi nivo usklađenosti sa politikama,zakonom kao I drugim državnim propisima.*Revizija poslovanja je sistematizovan I stručan uvid u celokupne aktivnosti sa ciljem ocene efikasnosti korišćenja resursa.

Državna revizija se odnosi na reviziju javnih rashoda.nju obavljaju Vrhovni revizori,a izveštaj podnose Parlamentu.

17.REVIZORSKE KUCE

Revizorske firme koje ne pripadaju Velikoj četvorci obično čine veliki broj samostalnihrevizorskih firmi u pojedinim zemljama, mada postoje i srednje revizorske firme koje suorganizovale kancelarije na regionalnom nivou i zapošljavaju veliki broj revizora.

Pored usluga revizije, revizorske firme se sve više bave i pružanjem drugih usluga, kao što su:- računovodstvene i knjigovodstvene usluge,- poreske usluge,- finansijske usluge,- savetodavne i konsalting usluge za menadžment, organizaciju procesa poslovanja,računovodstvene i informacione sisteme i drugo.Najvažniu imovinu svake revizorske kuće čine ljudski resursi,koji poseduju specifična znanja I kvalifikacije za obavljanje različitih poslova iz oblasti revizije.

11

Do pre dvadesetak godina Zakon o reviziji je bio regulisan das u nezavisni revizori pružali samo usluge revizije.

18.VELIKE REVIZORSKE KUCE

Velike revizorske firme su se počele razvijati u zadnjih stotinjak godina. One imaju veliki uticaj na međunarodnu reviziju zbog njihovog angažmana u velikom broju zemalja i zbog njihovog članstva u većini profesionalnih računovodstvenih i revizijskih udruženja. Veličina revizorskih firmi utvrđuje se na osnovu: broja klijenata, broja zemalja u kojima rade i u kojima imaju svoje kancelarije, te ostvarenih prihoda.

Spajanjem i reorganizacijom velikih međunarodnih revizorskih firmi njihov broj se mijenja ( „Velika petorka“, „Velika šestorka“).Ove firme imaju na milijarde dolara godišnji prihod a u posljednje vrijeme, „Veliku četvorku“čine: Deloitte & Touche, Ernest & Young, KPMG i Pricewatherhouse-Coopers

19.KOMORA REVIZORA

Komora ovlašćenih revizora osnovana je Zakonom o računovodstvu I reviziji radi unapređenja I razvoja računovodstvene I revizorske profesije, primene međunarodne računovodstvene I revizorske regulative I harmonizacije sa tom regulativom, zaštite opšteg I pojedinačnog interesa obavljanu poslova u toj oblasti, organizovanja u pružanju usluga u ovoj oblasti, sprovođenja ispita za sticanje profesionalnog zvanja, davanja I oduzimanja licenci za obavljanje poslova revizije finansijskih izveštaja, kao I radi ostvarivanja drugih ciljeva iz oblasti računovodstva I revizije.

Članovi Komore su ovlašćeni revizori koji su zaposleni u preduzeću za reviziju I ovlašćeni interni revizori, kao I preduzeća za reviziju.  Organi Komore jesu Skupština, Savet, Nadzorni odbor o Disciplinska komisija. 

Osnovni interes ove profesije I glavni zadatak Komore je da kontinuirano unapređuje  delatnost računovodstva I revizije u skladu sa Zakonom o računovodstvu I reviziji I međunarodnim standardima.Pojedini poslovi koje je do sada obavljala Država, povereni su u nadležnost Komori ovlašćenih revizora.U okviru poverenih poslova Komora prevashodno obavlja sledeće:

*Donosi program po kome će se vršiti obuka I ispitivanje kandidata I izdaje sertifikate za sticanje profesionalnih zvanja ovlašćeni revizor I ovlašćeni interni revizor*Utvrđuje pravila za kontinuirano profesionalni usavršavanje, u skladu sa međunarodnim zahtevima za profesionalni osposobljavanje I u skladu sa Zakonom o računovodstvu I reviziji*Propisuje uslove za sticanjem produžavanje I oduzimanje licenci za obavljanje poslova revizije ovlašćenim revizorima za rad na poslovima revizije finansijskih izveštaja*Idaje, produžava I oduzima licence za obavljanje poslova revizije finansijskih izveštaja ovlašćenim revizorima I void registаr izdatih licenci ovlašćenim revizorima za obavljanje poslova revizije finansijskih izveštaja*Vodi register izdatih sertifikata za profesionalna zvanja

12

*Utvrđuje kriterijume I vrši nostrifikaciju profesionalnih zvanja stečnih u inostranstvu

Ministarstvo finansija vrši nadzor nad radom Komore u izvršavanju ovih poverenih poslova.

  20.INTERNA REVIZIJA

“Interna revizija je aktivnost nezavisnog i objektivnog uveravanja i savetodavna aktivnost, dizajnirana tako da poveća vrednost i unapredi poslovanje organizacije. Ona pomaže organizaciji da ostvari svoje namere tako što na sistematičan i uređen način pristupa proceni i unapređenju efektivnosti procesa upravljanja rizicima, kontrolnih procesa i procesa upravljanja organizacijom”.

- Institut internih revizora, 1999. -Interna revizija je nezavisna funkcija unutar preduzeća koja ispituje I procenjuje njene aktivnosti.Delokrug rada interne revizije je važan I sa stanovišta revizije finansijskih izveštaja.Što dokazuje postojanje Međunarodnog standard revizije 610 "Korišćenje rezultata rada interne revizije"

21.REVIZIJA I KONTROLA U BANKARSKOM SISTEMU

Narodna banka Srbije utvrđuje i objavljuje listu spoljnih revizora koji mogu vršiti reviziju finansijskih izveštaja banke. Kriterijumi koje spoljni revizor mora da ispuni da bi se našao na listi su sledeći:

*da ispunjava uslove koji su za preduzeće za reviziju propisani zakonom kojim se uređuju računovodstvo i revizija, *da ima najmanje šestoro zaposlenih koji imaju profesionalno zvanje ovlašćenog revizora i licencu za rad na poslovima revizije finansijskih izveštaja, od kojih najmanje troje ima najmanje tri godine iskustva u obavljanju poslova revizije finansijskih izveštaja banaka,  *da ima najmanje 20 zaposlenih u organizacionom delu u čijem su delokrugu poslovi revizije,  *da u prethodnih pet godina nije brisan s Liste na osnovu tačke 5. stav 4. Odluke o spoljnoj reviziji banaka.

Spoljni revizor koji je na listi ne može u istoj godini obavljati reviziju finansijskih izveštaja banke i pružati joj konsultantske usluge, niti može obavljati reviziju za poslovnu godinu u kojoj joj je pružao ove usluge. Banka ne može imenovati spoljnog revizora čiji je prihod od revizije te banke u prethodnoj godini veći od polovine njegovih ukupnih prihoda. Spoljni revizor može kod banke obavljati najviše pet uzastopnih revizija redovnih godišnjih finansijskih izveštaja. Spoljni revizor ne može obavljati reviziju finansijskih izveštaja banke za poslovnu godinu u kojoj je njegov zaposleni bio privremeno angažovan u toj banci, ili je u banci privremeno angažovan u vreme obavljanja revizije. Ako reviziju izvrši spoljni revizor koji nije na listi, odnosno ako je

13

revizija izvršena suprotno Zakonu o bankama i drugim propisima, Narodna banka Srbije neće prihvatiti izveštaj o reviziji.

Izveštaj o reviziji sadrži: 

izveštaj i mišljenje spoljnog revizora, finansijske izveštaje koji su bili predmet ispitivanja i ocene (bilans stanja i bilans uspeha,

izveštaj o novčanim tokovima, izveštaj o promenama na kapitalu, statistički aneks, kao i napomene uz te izveštaje),

pismo o prezentaciji finansijskih izveštaja, i analize i priloge.

Banka je dužna da Narodnoj banci Srbije izveštaj o reviziji dostavi zajedno s pismom rukovodstvu koje je spoljni revizor dostavio banci posle završetka revizije, i to najkasnije u roku od 120 dana posle završetka poslovne godine na koju se izveštaj o reviziji odnosi.

Banka je dužna da, najkasnije u roku od 15 dana od dana dostavljanja izveštaja o reviziji, objavi:

kompletan izveštaj spoljnog revizora na svojoj internet prezentaciji i da ga zadrži na toj prezentaciji do objavljivanja izveštaja za narednu poslovnu godinu, i izveštaj u skraćenom obliku u dnevnim novinama koje se distribuiraju na teritoriji Republike Srbije.

22.KONTROLA I REVIZIJA U JAVNOM SEKTORU

Javni sektor može da se posmatra kao odnos principala (poverenika) i agenta (zastupnika). Službenici, koji deluju kao zastupnici principala, moraju periodično da polažu račune za upotrebu tih sredstava, o načinu na koji upravljaju tim sredstvima, kao i o meri/obimu u kojoj su ciljevi javnog sektora ispunjeni, svom principalu. Efikasna aktivnost revizije umanjuje rizik koji je svojstven odnosu principala i zastupnika. Principal se oslanja na revizora da mu obezbedi nezavisnu, objektivnu procenu tačnosti finansijskih izveštaja i da o njemu da izveštaj o tome da li agent koristi sredstva u skladu sa namerama principala. Potreba da treće lice proveri pouzdanost (kredibilitet) finansijskog izveštavanja o ostvarenim rezultatima, usklađenosti i drugim pitanjima, proističe iz nekoliko činilaca koji su svojstveni odnosu između principala i agenta. To su: 1. Hazardni moral – konflikt interesa: agenti mogu da koriste svoja sredstva i autoritet i da stiču koristi za svoj račun/svom interesu, pre nego za račun/interes principala.

2. Udaljenost: Poslovanje može da bude fizički odvojeno od neposrednog nadzora principala.

3. Složenost: Principal ne mora da poseduje stručne sposobnosti koje su potrebne za nadzor nad aktivnostima.

4. Mogućnost nastanka greške: Greške mogu da budu skupe ako agenti upravljaju velikim iznosima sredstava i ako su odgovorni za programe koji mogu da utiču na život i na zdravlje stanovništva.

14

23.DRZAVNA REVIZORSKA INSTITUCIJA

Državna revizorska institucija je najviši organ revizije javnih sredstava u Republici Srbiji, osnovana je 2005. godine Zakonom o Državnoj revizorskoj instituciji.

Državna revizorska institucija je samostalan I nezavisan državni organ.

Za obavljanje poslova iz svoje nadležnosti Institucija je odgovorna Narodnoj skupštini Republike Srbije.

Poslove iz svoje nadležnosti obavlja na osnovu Ustava Rpublike Srbije, Zakona o Državnoj revizorskoj instituciji I Poslovnika Drzavne revizorske institucije koji u skladu sa Zakonom, bliže uređuje način I postupak po kome Institucija vrši svoju nadležnost revizije, način obezbeđivanjam javnosti rada, odlučivanja I druga pitanja utvrđena Zakonom koja su od značaja za rad Institucije.

Institucija ima predsednika, potpredsednika, Savet, revizorske službe I prateće službe.

Revizorskim službama rukovode vrhovni državni revizori. Poslove revizije ovabljaju državni revizori (državni revizor I ovlašćeni državni revizor)

Delokrug I način obavljanja poslova službi Institucije, unutrašnja organizacija I sistematizacija radnih mesta bliže se uređuju aktom Institucije – Pravilnikom u unutrašnjoj organizaciji I sistematizaciji radnih mesta, koji na predlog predsednika Institucije donosi Savet.

Državni revizori I drugi zaposleni dužni su da poštuju I dosledno primenjuju Zakon o državnoj revizorskoj instituciji,standard revizije INTOSAI (Međunarodna organizacija vrhovnih revizorskih institucija)

24.REVIZIJSKI STANDARDI, ZAKONSKE REGULATIVE

Revizijski standardi su osnovna pravila koja se koriste prilikom revizije finansijskih izveštaja.Standardi sadrže uputstva za provođenje postupka revizije, izražavanje mišljenja i izdavanjeizveštaja o provedenoj reviziji. Revizijski standardi nemaju snagu zakona ali se redovnoprimenjuju kao pozitivna revizorska praksa, a pravila koja revizori primjenjuju nameđunarodnom nivou su Međunarodni revizijski standardi (MRS), koji služe kao okvir za izradunacionalnih revizijskih standarada.Najpoznatiji nacionalni revizijski standardi su američki revizijski standardi poznati pod nazivomOpšteprihvaćeni revizijski standardi (GAAS)Prvi opšti GAAS standard od revizora očekuje kompletnost,odnosno neophodno posedovanje formalnog znanja iz oblasti računovodstva I revizije.Drugi opšti GAAS od revizora očekuje da bude nepristrasan I bez predrasuda u odnosu na finansijske izveštaje I ostale informacije koje su vezane za predmet revizije.Treći opšti GAAS standard revizije tiče se zahteva da revizor mora da poseduje tkz.dužnu profesionalnu pažnju.Ovaj kvalitet revizora podrazumeva doslednu primenu svih opštih GAAS standard,kao I svih saopštenja o standardima revizije.Opšteprihvaćeni revizijski standardi su nacionalni standardi revizije u SAD. Razvijeni su odstrane AICPA (Američki institut ovlašćenih javnih računovođa), a klasifikuju se u tri grupe:

15

1. opšti standardi-odnose se na stručnost, nezavisnost i dužnu savesnost revizora2. standardi obavljanja revizije i3. standardi izveštavanja.

25.MEDJUNARODNA KONTROLA I REVIZIJA

Međunarodna federacija računovođa (IFAC) ima za cilj da razvija i unapređuje računovodstvenu profesiju koja bi bila sposobna da u javnom interesu pruža usluge visokog kvaliteta. Zbog toga je IFAC osnovao Odbor za međunarodne standarde revizije koji ima zadatak da razvija i izdaje standarde i saopštenja o reviziji.Međunarodni standardi revizije sadrže osnovne principe, postavke i smernice koje služe kaoosnov i vodič za provođenje revizije. Ovi standardi nemaju intenciju da derogiraju zakonskuregulativu u zemljama članicama, ali kada nacionalna regulativa nije u saglasnosti sa ISA,organizacije članice IFAC-a, po osnovu obaveza iz članstva, moraju ih primjenjivati.

Međunarodni standardi revizije (ISA) su brojčano označeni i razvrstani u sljedeće grupe:1) uvod (oznake 100-199),2) odgovornosti (200-299),3) planiranje (300-399),4) interna kontrola (400-499),5) revizijski dokaz (500-599),6) korišćenje rada drugih (600-699),7) zaključci revizije i izvještaji (700-799),8) posebna područja (800-899),9) povezane usluge (900-999).

Svaka od ovih grupa sadrži u sebi dva ili više međunarodnih revizijskih standarda zajedničkogsadržaja

26.ZLOUPOTREBE U REVIZORSKOJ STRUCI

Revizijska profesija, iako visoko organizovana, sa izuzetno razvijenom tehnikom I metodologijom rada, dobro obučenim kadrovima koji se permanentno edukuju, stalno se susreće sa novim izazovima I sa novim skandalima. Razapeta između rizika kojima je izložena I potrebe da bude konkurentna I efikasna, svaka revizijska firma stalno živi pod visokim pritiskom. S druge strane očekivanja javnosti su često neralna jer se nažalost često puta pokazalo da pozitivno revizorsko mišljenje ne znači I da je klijent zaista položio ispit (a snjim I revizor). Slučaj sa skandalom koji je izazvao pad ENRON-a uSAD I njegovog revizora Arthur Andersena je samo jedan u nizu sličnih, ali manjih, koji su ponovo bacili mrlju najšire javnosti na ovu profesiju. Dnevna štampa, stručni časopisiI internet stranice su pune analiza uzroka I posledica kao I preporuke a koje mere još treba da se preduzmu kako bi se slični slučajevi sprečili u budućnosti.Tržište priznaje dobitnike i gubitnike ali ne i varalice. Potrošači I investitori kao I zaposleni I poreski obveznici trebaju jake zakone I jaka pravila ponašanja koja će garantovati da

16

su njihova ulaganja zaštićena. Zbog toga je potrebno učiniti sve da se više ne pojavi ni jedan ENRON kreiranjem pravila da se nadziru I “psi čuvari” te da se uzvrati udarac.

Međunarodni komitet za revizorske prevare definisao je tipove prevara:*Investicione prevare-u vezi sa akontacijama,provizijama,prevare pri avansnim

plaćanjima,prevare prilikom prodaje inostranog zemljišta,berzanske prevare,blagajničke prevare,neosnovano dobijanje franšiza…

*Bankarske I Finiansijske prevare-otkrivanje I dokazivanje prevare u osiguranju,hipotekarne prevare,prevare sa čekovima,prevare sa kreditnim karticama,zadržavanja transfera…

*Direktorske I Kompanijske prevare-stečajne prevare,posredničke prevare,prevare u prodajnim transakcijama,prevare obračuna plata,prevare sa zalihama,prevare dugog opstanja firme…

*Pomorske prevare-smanjenje zapremine,prevare u obračunu pomorskih tarifa…*Kompijuterske prevare-prevare sa kompijuterskim prekidima…

Da bi se sprečili slični događaji u budućnosti potrebno je obezbijediti sledeće:

1. Zabraniti velikim revizijskim firmama da se bave konsultantskim poslovimaRevizori su “javni psi čuvari” koji mnogo više novaca zarađuju prodajom konsultantskih usluga svojim klijentima nego od vršenja revizije. Stoga je potrebno da se zabrani obavljanje nerevizijskih poslova revizijskim firmama.

2. Zatvoriti vrata prelascima I rotirati revizora.ENRON-ov finansijski sektor je bio krcat pun ranijih Andersenovih revizora. Bilo bi potrebno da se zabrani revizoru da se zaposli kod svog bivšeg klijenta najmanje dve godine posle revizije. Osim toga, bilo bi potrebno rotirati revizijske firme najmanje svakih sedam godina tako da bi klijenti mogli imati koristi od svežih pogleda na njihovo poslovanje.

3. Uspostaviti nezavisnu regulatornu I nadzornu agenciju za revizijsku profesijuKreirati nadzornika nad “psima čuvarima” sa velikom snagom radi sprečavanja ilegalnog ili neetičkog ponašanja.

4. Prekinuti sa praksom finansijskog konflikta interesaPropisima se treba osigurati da članovi upravnih odbora, finansijski analitičari, bankari I agencije za rangiranje preduzeća I banaka nemaju takve finansijske konflikte interesa koji ih sprečavaju da ne obavljaju ispravno svoj posao.

5. Začepiti sve rupe u zakonuENRON I slične kompanije su koristile rupe u računovodstvenim zakonima takoda su svoje obaveze držale sakrivenim u raznim “vanbilansnim evidencijama”,off-shore partnerskim kompanijama I sl. To im je omogućavalo da u svojim finansijskim izveštajima prikazuju što god im je volja.

ZAKLJUČAK

Revizija danas predstavlja obavezni deo zakonodavstava svih zemalja sveta. Svaka kompanija koja drži do ispravnosti poslovanja I Iskorišćavanja svih pogodnosti koje revizorski standardi nude bi uvela obavezu revizije računovodstvenih iskaza i bez zakonske

17

regulative. Revizija omogućava svim zaintersovanim licima (vlasnicima, menadžerima,državi) da imaju sigurnost u iskaze koje primaju od odnosnih kompanija I na osnovu njih donose svoje buduće odluke. Kao I obezbediti odgovarajuću saradnju unutar privrednog subjekta.

LITERATURA

1. REVIZIJA I KONTROLA Doc. dr Milanka Aleksić2. http://www.apeironni.eu/lycboardclient/Default.aspx?DepartmentID=9&NewsID=14657 3. KLJUCNI ASPEKTI REVIZORSKOG IZVESTAJA Dragana Čavić

18

4. http://www.vps.ns.ac.rs/SB/2008/2.20.pdf 5. ULOGA I ZNAČAL REVIZIJE POSLOVANJA U PRIVATNOM I JAVNOM

SEKTORU6. Zbornik radova Ekonomskog fakulteta, 2012, 6, srt. 365-375, Vesna Bogicevic

19