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ÍNDICE GENERAL

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PRESENTACIÓN . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 23CAPÍTULO 1. CONCEPTO DE LA CONTABILIDAD PÚBLICA

1. INTRODUCCIÓN . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 27

2. BREVE ANÁLISIS SOBRE LA EVOLUCIÓN DE LA CONCEPCIÓN DE LA CONTABILIDAD PÚBLI-CA . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 28

3. LA CONTABILIDAD PÚBLICA COMO SISTEMA DE INFORMACIÓN . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 30

4. DELIMITACIÓN DEL ÁMBITO SUBJETIVO O DEL ENTORNO DE LA CONTABILIDAD PÚBLICA

4.1. Lo “público” frente a lo “privado” . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 33

4.2. El entorno de la Contabilidad Pública según el documento nº 7 de la CPNCP . . . . 35

4.3. Entidades–sujetos de la Contabilidad Pública . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 37

5. FINES DE LA CONTABILIDAD PÚBLICA . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 39

5.1. Los fines se deducen a partir de la demanda de información . . . . . . . . . . . . . . . . . . 39

5.2. Demandantes de información según el documento nº 1 de la CPNCP . . . . . . . . . . . 41

5.3. Información más relevante según grupos de demandantes . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 42

5.4. Fines de la Contabilidad Pública según el documento nº 1 de la CPNCP . . . . . . . . 47

6. CONCLUSIONES . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 49

CAPÍTULO 2. LA NORMALIZACIÓN CONTABLE PÚBLICA (I)

1. LA NORMALIZACIÓN CONTABLE EN LOS ENTES GUBERNAMENTALES . . . . . . . . . . . . . . . . . 53

2. LA NORMALIZACIÓN CONTABLE EN ESPAÑA. ADMINISTRACIÓN GENERAL DEL ESTADO(PERÍODO 1977-1988) . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 57

2.1. La Ley General Presupuestaria de 4 de enero de 1977 . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 57

2.2. El primer Plan General de Contabilidad Pública . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 58

2.3. El Real Decreto 324/1986, de 20 de febrero, por el que se implanta un nuevo sistemade información contable en la Administración del Estado . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 61

2.4. Las Instrucciones de Contabilidad . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 62

— 5 —

— 6 —

3. LA NORMALIZACIÓN CONTABLE EN ESPAÑA. OTROS ENTES PÚBLICOS . . . . . . . . . . . . . . . 64

3.1. La Administración Institucional de la Administración General del Estado . . . . . . . 64

3.2. La Seguridad Social . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 65

3.3. La Administración Autonómica . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 67

3.4. La Administración Local . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 69

CAPÍTULO 3. LA NORMALIZACIÓN CONTABLE PÚBLICA (II)

1. EL PROCESO DE REFORMA DE LA CONTABILIDAD PÚBLICA A PARTIR DE 1989 . . . . . . . . . 73

1.1. El documento “Principios Contables Públicos” . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 73

– Entorno jurídico-económico de la Contabilidad Pública . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 77

– Los principios contables públicos . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 79

– Principio de devengo . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 81

– Principio de precio de adquisición . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 83

1.2. La Comisión de Principios y Normas Contables Públicas. Documentos de desarrollode los Principios Contables Públicos . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 84

1.3. El actual marco conceptual de la Contabilidad Pública en España . . . . . . . . . . . . . . 86

1.4. Los mecanismos de aplicación de los Principios Contables Públicos . . . . . . . . . . . . 88

– El Plan General de Contabilidad Pública . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 88

– El Documento de normalización contable de la información a suministrar por laAdministración del Estado y las Administraciones Autónomas . . . . . . . . . . . . . . 92

2. NUEVAS TENDENCIAS DE LA CONTABILIDAD PÚBLICA EN ESPAÑA . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 93

2.1. Contabilidad Analítica . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 93

2.2. Nuevos sistemas de información . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 95

CAPÍTULO 4. EL PLAN GENERAL DE CONTABILIDAD PÚBLICA

1. DESCRIPCIÓN GENERAL . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 101

1.1. El entorno conceptual . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 101

1.2. Ámbito de aplicación . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 103

1.3. Estructura y contenido . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 105

1.4. Características más relevantes . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 108

– Contenido informativo . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 108

– El Plan es abierto . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 113

– El Plan es flexible . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 114

– El Plan es armónico respecto a la normativa contable privada . . . . . . . . . . . . . . . 114

2. ANÁLISIS DE LA ESTRUCTURA . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 116

2.1. Primera parte. Principios Contables Públicos . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 116

Página

– Ideas previas . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 116

– Subordinación a la imagen fiel . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 117

– Enumeración y análisis . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 118

2.2. Segunda y tercera parte. Cuadro de cuentas y definiciones y relaciones contables . . . 127

Grupo 1. Financiación básica . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 127

Grupo 2. Inmovilizado . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 130

Grupo 3. Existencias . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 133

Grupo 4. Acreedores y deudores . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 134

Grupo 5. Cuentas financieras . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 142

Grupo 6. Compras y gastos por naturaleza . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 144

Grupo 7. Ventas e ingresos por naturaleza . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 148

Grupo 0. Cuentas de control presupuestario . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 149

2.3. Cuarta parte. Cuentas anuales . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 152

2.4. Quinta parte. Normas de valoración . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 155

CAPÍTULO 5. SISTEMAS DE INFORMACIÓN CONTABLE PARA ADMINISTRA-CIONES PÚBLICAS

1. SISTEMAS DE INFORMACIÓN CONTABLE PARA ADMINISTRACIONES PÚBLICAS . . . . . . . . . . 161

1.1. Teoría de sistemas de información . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 161

1.2. Sistemas de información contable para Entes Públicos . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 163

2. MODELO ESQUEMÁTICO DE FUNCIONAMIENTO DE UN SISTEMA DE CONTABILIDAD PARAADMINISTRACIONES PÚBLICAS . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 166

2.1. Diagrama general de subsistemas y módulos . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 166

– Modelo Básico . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 167

– Ampliación del Modelo . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 172

2.2. Esquema general de funcionamiento de un sistema de información contable paraAdministraciones Públicas . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 175

3. TENDENCIAS ACTUALES DE LOS SISTEMAS DE INFORMACIÓN CONTABLE PARA ADMINIS-TRACIONES PÚBLICAS . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 178

3.1. Servicios de Valor Añadido . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 179

– Intercambio Electrónico de Datos (EDI) . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 179

– La Transferencia Electrónica de Fondos (TEF) . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 182

3.2. Tratamiento de imágenes. El proceso electrónico de documentos . . . . . . . . . . . . . . 184

3.3. Reconocimiento óptico de caracteres (OCR) . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 185

3.4. Sistemas de información para la dirección (EIS) . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 186

3.5. Inteligencia Artificial (IA) y Sistemas Expertos (SE) . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 188

— 7 —

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CAPÍTULO 6. CONTABILIZACIÓN DE LAS OPERACIONES DERIVADAS DE LAEJECUCIÓN DEL PRESUPUESTO DE GASTOS (I)

1. PRESUPUESTO DE GASTOS . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 193

1.1. Concepto y contenido . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 193

1.2. Normativa reguladora . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 194

– Los Presupuestos Generales del Estado . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 194

– Los Presupuestos de las Comunidades Autónomas . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 195

– Los Presupuestos de las Corporaciones Locales . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 195

1.3. Principios presupuestarios . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 196

– Principio de unidad . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 197

– Principio de presupuesto bruto . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 197

– Principio de especialidad . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 197

– Principio de anualidad . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 199

– Principio de no afectación . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 200

1.4. Clasificaciones presupuestarias . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 201

1.5. Proceso presupuestario del gasto . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 205

– Elaboración y aprobación del Presupuesto . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 205

– Ejecución del Presupuesto . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 207

– Control del Presupuesto . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 211

2. CONTABILIZACIÓN DE LAS OPERACIONES DE EJECUCIÓN DEL PRESUPUESTO DE GASTOS 217

2.1. Concepto y fines . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 217

2.2. Marco contable . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 217

– Principios contables públicos . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 217

– Cuentas del PGCP . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 220

– Normas de valoración . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 222

2.3. Organización de la contabilidad de las operaciones de ejecución del Presupuesto deGastos en un sistema de información contable . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 222

CAPÍTULO 7. CONTABILIZACIÓN DE LAS OPERACIONES DERIVADAS DE LAEJECUCIÓN DEL PRESUPUESTO DE GASTOS (II)

INTRODUCCIÓN . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 229

1. CRÉDITOS INICIALES . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 232

1.1. Concepto . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 232

1.2. Elaboración y aprobación del Presupuesto. La personalización de los créditos . . . . 232

1.3. Contabilización . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 232

1.4. Prórroga del Presupuesto vigente en el ejercicio anterior . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 233

2. MODIFICACIONES DE LOS CRÉDITOS INICIALES . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 234

2.1. Concepto . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 234

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2.2. Clases . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 235

2.3. Procedimiento de modificación . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 235


– Créditos extraordinarios . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 237

– Suplementos de crédito . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 238

– Ampliaciones de crédito . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 239

– Incorporaciones de remanentes de crédito . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 240

– Créditos generados por ingresos . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 243

– Ajustes por prórroga presupuestaria . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 244

– Bajas por anulación y rectificación . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 246

– Transferencias de crédito . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 247

– Redistribución de créditos . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 249

3. CAMBIO DE SITUACIÓN DE LOS CRÉDITOS DEFINITIVOS . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 251

3.1. Concepto . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 251

3.2. Clases . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 251

3.3. Procedimiento . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 251


– Créditos disponibles . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 252

– Créditos retenidos para gastar . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 253

– Créditos retenidos para transferencias . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 254

– Créditos no disponibles . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 254

4. AUTORIZACIÓN DE GASTOS . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 255

4.1. Concepto . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 255

4.2. Procedimiento . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 255


5. COMPROMISO O DISPOSICIÓN DE GASTOS . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 256

5.1. Concepto . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 256

5.2. Procedimiento . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 257


6. RECONOCIMIENTO Y LIQUIDACIÓN DE OBLIGACIONES . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 257

6.1. Concepto . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 257

6.2. Procedimiento . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 258

6.3. Principios Contables y normas de valoración . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 259

– Criterios generales de reconocimiento de las obligaciones presupuestarias . . . . . 261

– Criterio de imputación a Presupuesto de las obligaciones presupuestarias . . . . . 262

– Criterio general de cuantificación de las obligaciones . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 263

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– Concepto y características de los gastos . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 265

– Criterios generales de reconocimiento de los gastos . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 266

– Criterio general de cuantificación de los gastos . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 267

6.5. Operaciones comerciales . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 268

6.6. Operaciones con I.V.A. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 271

7. EXTINCIÓN DE OBLIGACIONES . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 271

7.1. Concepto . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 271

7.2. Clases . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 272

7.3. Procedimiento . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 272


8. ACUMULACIÓN DE ACTOS . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 274

8.1. Concepto . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 274

8.2. Clases . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 274

8.3. Procedimientos generales utilizados en función del tipo de gasto a realizar . . . . . . 274

9. OPERACIONES DE PRESUPUESTOS CERRADOS . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 275

9.1. Concepto . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 275

9.2. Operaciones que comprende . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 275

9.3. Procedimiento . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 276


10. GASTOS DE EJECUCIÓN PLURIANUAL . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 279

10.1. Concepto . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 279

10.2. Procedimiento . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 279


11. ANTICIPOS DE TESORERÍA . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 280

11.1. Concepto . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 280


– Concesión del anticipo . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 281

– Autorización de gastos . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 281

– Compromiso de gastos . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 282

– Reconocimiento de la obligación . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 282

– Realización del pago . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 282

– Cancelación del anticipo . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 283

CAPÍTULO 8. CONTABILIZACIÓN DE LAS OPERACIONES DERIVADAS DE LA EJECUCIÓN DEL PRESUPUESTO DE INGRESOS (I)

1. PRESUPUESTO DE INGRESOS . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 289

1.1. Concepto y contenido . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 289

— 10 —

Página

1.2. Normativa reguladora . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 290

– Presupuestos Generales del Estado . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 290

– Presupuestos de las Comunidades Autónomas . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 291

– Presupuestos de las Corporaciones Locales . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 291

1.3. Principios presupuestarios . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 292

– Principio de competencia . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 293

– Principio de universalidad . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 293

– Principio de unidad . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 293

– Principio de especialidad . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 293

– Principio de temporalidad o anualidad . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 294

– Principio de presupuesto bruto . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 294

– Principio de unidad de caja . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 294

– Principio de especificación . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 295

– Principio de ejercicio cerrado . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 295

– Principio de no afectación o desafectación . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 295

1.4. Clasificación presupuestaria . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 295

– Estructura de los PGE . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 296

– Estructura de los PCCLL . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 297

– Estructura de los PCCAA . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 298

– Estructura del presupuesto de ingresos de los organismos autónomos comerciales,industriales, financieros o análogos . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 298

1.5. Proceso presupuestario del ingreso . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 300

– Elaboración y aprobación del Presupuesto . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 300

– Ejecución del Presupuesto . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 302

– Control del Presupuesto . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 304

2. CONTABILIZACIÓN DE LAS OPERACIONES DE EJECUCIÓN DEL PRESUPUESTO DE INGRESOS 307

2.1. Concepto y fines . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 307

2.2. Marco Contable . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 308

– Principios contables públicos . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 308

– Cuentas del PGCP . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 310

– Normas de valoración . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 315

2.3. Organización de la contabilidad de las operaciones de ejecución del Presupuesto deIngresos en un sistema de información contable . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 315

CAPÍTULO 9. CONTABILIZACIÓN DE LAS OPERACIONES DERIVADAS DE LAEJECUCIÓN DEL PRESUPUESTO DE INGRESOS (II)

1. PREVISIONES INICIALES . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 321

1.1. Concepto . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 321

— 11 —

Página

1.2. Elaboración y aprobación del Presupuesto . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 321

– Elaboración . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 321

– Aprobación . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 322


1.4. Prórroga del Presupuesto vigente en el ejercicio anterior . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 323

2. MODIFICACIÓN DE LAS PREVISIONES INICIALES . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 324

2.1. Concepto . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 324

2.2. Relación con las modificaciones del Presupuesto de Gastos . . . . . . . . . . . . . . . . . . 325


3. RECONOCIMIENTO Y LIQUIDACIÓN DE DERECHOS . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 327

3.1. Concepto . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 327

3.2. Procedimientos . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 330

3.3. Principios Contables y normas de valoración . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 331

– Criterio general de reconocimiento de derechos a cobrar . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 331

– Criterio general de imputación al Presupuesto . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 333

– Criterio general de cuantificación de derechos . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 333


– Concepto y características de los ingresos . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 338

– Criterio general de reconocimiento de los ingresos . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 339

– Cuantificación de los ingresos . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 340

3.5. Operaciones Comerciales . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 342

3.6. Operaciones con repercusión de Impuestos sobre el Valor Añadido . . . . . . . . . . . . . 344

4. EXTINCIÓN DE DERECHOS . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 344

4.1. Concepto . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 344

4.2. Clases . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 345

4.3. Procedimientos . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 345

– Procedimiento de cobro . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 345

– Procedimiento de anulación de derechos a cobrar por anulación de liquidaciones 346

– Procedimiento de anulación por insolvencias . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 347

– Procedimiento de adjudicación de bienes en pago de deudas y otros cobros enespecie . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 347


– Cobro . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 348

– Anulación de derechos . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 351

– Por anulación de liquidaciones . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 352

– Por insolvencias y otras causas . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 352

– Cancelación de derechos en especie . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 353

— 12 —

Página

4.5. Extinción de derechos derivados de Operaciones Comerciales . . . . . . . . . . . . . . . . 354

– Cobro . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 354


5. APLAZAMIENTOS Y FRACCIONAMIENTOS . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 356

5.1. Concepto . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 356

5.2. Procedimiento . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 356


6. DEVOLUCIÓN DE INGRESOS . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 361

6.1. Concepto . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 361

6.2. Procedimiento . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 361


7. OPERACIONES DE PRESUPUESTOS CERRADOS . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 366

7.1. Concepto . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 366

7.2. Operaciones que comprende . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 367

7.3. Procedimiento . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 367


– Modificación del saldo inicial de derechos pendientes de cobro . . . . . . . . . . . . . 369

– Cobro . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 370


– Por anulación de liquidaciones . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 371

– Por prescripción . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 371

– Por insolvencias y otras causas . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 372

– Por aplazamiento y fraccionamiento . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 373

– Cancelación de derechos en especie . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 374

7.5. Operaciones Comerciales. Presupuestos cerrados . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 374

– Modificación del saldo inicial de derechos pendientes de cobro . . . . . . . . . . . . . 375

– Cobro . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 376


CAPÍTULO 10. GASTOS CON FINANCIACIÓN AFECTADA

1. INTRODUCCIÓN . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 381

2. CONCEPTO Y NOTAS CARACTERÍSTICAS . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 385

Operaciones que no constituyen gastos con financiación afectada . . . . . . . . . . . . . . . . . . 388

Necesidad de un seguimiento y control especializado de esta figura . . . . . . . . . . . . . . . . 389

3. ENUMERACIÓN Y ANÁLISIS DE LOS RECURSOS AFECTADOS Y DE LAS UNIDADES DE GASTO ACUYA FINANCIACIÓN SE PUEDEN DESTINAR . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 390

Enumeración de los recursos afectados . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 391

— 13 —

Página

Delimitación de las unidades de gasto susceptibles de recibir financiación afectada . . . . 395

4. REPERCUSIONES DE LOS GASTOS CON FINANCIACIÓN AFECTADA . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 398

El coeficiente de financiación . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 399

Las desviaciones de financiación . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 404

Ajustes a realizar a fin de ejercicio a partir de las desviaciones de financiación calculadas 410

– Ajustes del saldo presupuestario . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 410

– Análisis del remanente de tesorería. El remanente de tesorería afectado . . . . . . . . . . . 412

5. SEGUIMIENTO CONTABLE . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 415

Delimitación de la unidad contable básica . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 415

Información precisa para efectuar su seguimiento . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 416

6. TRATAMIENTO DE LOS GASTOS CON FINANCIACIÓN AFECTADA EN EL ÁMBITO DEL PRESU-PUESTO . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 417

CAPÍTULO 11. LA CONTABILIDAD DEL INMOVILIZADO NO FINANCIERO

INTRODUCCIÓN . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 429

1. CONCEPTO Y CLASIFICACIÓN DEL INMOVILIZADO . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 430

2. CONCEPTO Y CARACTERÍSTICAS DE LOS ELEMENTOS DEL INMOVILIZADO NO FINANCIERO 435

2.1. Inmovilizado material . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 435

2.2. Inmovilizado inmaterial . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 437

2.3. Inversiones destinadas al uso general . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 438

2.4. Inversiones gestionadas para otros Entes Públicos . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 439

2.5. Inversiones militares . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 440

3. MARCO JURÍDICO DE LAS OPERACIONES DEL INMOVILIZADO NO FINANCIERO . . . . . . . . . 440

3.1. Ley de Patrimonio . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 443

3.2. Ley de Contratos del Estado . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 444

3.3. Otras . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 446

4. MARCO CONTABLE DE LAS OPERACIONES DEL INMOVILIZADO NO FINANCIERO . . . . . . . . . 449

4.1. Documento nº 6 de Principios Contables Públicos . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 449

– Criterios de valoración. Principios generales . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 449

– Criterios de valoración. Normas particulares . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 453

– Correcciones valorativas . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 455

– Inventario . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 458

4.2. Cuentas del Plan General de Contabilidad Pública . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 459

5. CONTABILIDAD DE LAS OPERACIONES DE ALTA O INCREMENTO . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 460

5.1. Adquisición onerosa . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 460

– Concepto . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 460

– Clases . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 461

— 14 —

5.2. Adquisición lucrativa . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 469

– Concepto . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 469

– Clases . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 470

5.3. Revalorización . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 471

6. CONTABILIDAD DE LAS OPERACIONES DE BAJA O DECREMENTO DE VALOR . . . . . . . . . . . 472

Correcciones de valor . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 472

Enajenación . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 472

Otras . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 473

7. CONTABILIDAD DE OPERACIONES MIXTAS . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 474

Permuta . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 474

Adquisición con pago parcial en especie . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 476

Aportaciones no dinerarias a sociedades . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 476

8. CONTABILIDAD DE OPERACIONES ESPECIALES . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 477

8.1. Adjudicación de bienes en pago de deudas . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 477

8.2. Cesión gratuita de bienes . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 478

8.3. Alteración de la calificación jurídica de los bienes . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 480

8.4. Adscripción de bienes . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 481

9. CONTABILIDAD DE LAS INVERSIONES DESTINADAS AL USO GENERAL . . . . . . . . . . . . . . . . . 483

10. CONTABILIDAD DE LAS INVERSIONES GESTIONADAS PARA OTROS ENTES PÚBLICOS . . . . . . . 484

CAPÍTULO 12. LA CONTABILIDAD DEL INMOVILIZADO FINANCIERO

1. CONCEPTO Y CARACTERÍSTICAS DE LOS ELEMENTOS DEL INMOVILIZADO FINANCIERO . . 487

1.1. Participaciones en Capital . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 488

1.2. Valores de Renta Fija . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 489

1.3. Inversiones sin Título Mercantil . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 489

1.4. Otro Inmovilizado Financiero . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 490

2. MARCO JURÍDICO DE LAS OPERACIONES DE INMOVILIZADO FINANCIERO . . . . . . . . . . . . . 491

3. MARCO CONTABLE DE LAS OPERACIONES INMOVILIZADO FINANCIERO . . . . . . . . . . . . . . 493

3.1. Criterios de valoración y correcciones valorativas . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 493

– Valoración de valores negociables . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 493

– Valoración de créditos y otros derechos a cobrar . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 495

– Correcciones valorativas de valores negociables . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 495

– Correcciones valorativas de créditos y otros derechos a cobrar . . . . . . . . . . . . . . 496

3.2. Cuentas del Plan General de Contabilidad Pública . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 497

4. CONTABILIDAD DE LAS OPERACIONES RELATIVAS A PARTICIPACIONES EN CAPITAL . . . . . . . 498

Adquisición o suscripción de acciones . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 498

Adquisición de acciones con dividiendo devengado . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 499

— 15 —

Página

Provisiones por depreciación . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 499

Venta de acciones . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 500

Derechos de suscripción . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 500

5. CONTABILIDAD DE LAS OPERACIONES RELATIVAS A BONOS DE FUNDADOR Y DE DISFRUTE 502

6. CONTABILIDAD DE LAS OPERACIONES RELATIVAS A VALORES DE RENTA FIJA . . . . . . . . . . 503

Suscripción o compra de valores . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 503

Devengo de intereses . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 504

Provisiones por depreciación . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 504

Corrección valorativa por diferencias en moneda extranjera . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 505

Enajenación o cancelación anticipada de valores . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 505

Reclasificación y vencimiento de valores . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 506

7. CONTABILIDAD DE LAS OPERACIONES RELATIVAS A CRÉDITOS SINGULARES . . . . . . . . . . . 507

Formalización del crédito . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 507

Devengo de intereses . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 508

Insolvencias firmes . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 509

Corrección valorativa por diferencias en moneda extranjera . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 509

Cancelación anticipada . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 510

Reclasificación y vencimiento . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 510

8. OPERACIONES RELATIVAS A OTROS ELEMENTOS DEL INMOVILIZADO FINANCIERO . . . . . . 511

8.1 Fianzas constituidas a Largo Plazo . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 511

– Constitución . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 511

– Cancelación . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 511

– Pérdida . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 512

8.2. Depósitos constituidos a Largo Plazo . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 512

– Constitución . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 512

– Cancelación . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 513

CAPÍTULO 13. LA CONTABILIDAD DEL ENDEUDAMIENTO

1. CONCEPTO, CLASES Y FASES DE LAS OPERACIONES DE ENDEUDAMIENTO . . . . . . . . . . . . . . 517

1.1. Concepto . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 517

1.2. Clasificación . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 518

1.3. Fases . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 518

2. MARCO JURÍDICO . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 519

2.1. Legislación relativa al Sector Público Estatal . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 519

2.2. Legislación relativa al Sector Público Autonómico . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 520

2.3. Legislación relativa al Sector Público Local . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 521

— 16 —

Página

3. MARCO CONTABLE DE LAS OPERACIONES DE ENDEUDAMIENTO . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 522

3.1. Principios Contables . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 522

3.2. Normas de Valoración . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 523

3.3. Cuentas relativas al Endeudamiento Público . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 524

4. CRITERIOS GENERALES DE RECONOCIMIENTO, CUANTIFICACIÓN E IMPUTACIÓN PRESU-PUESTARIA . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 527

4.1. Creación . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 527

4.2. Operaciones a fin de ejercicio . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 530

– Retribuciones explícitas . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 530

– Retribuciones implícitas . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 531

– Gastos de formalización de deudas . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 532

– Reclasificación de deudas . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 532

– Regularización . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 533

4.3. Vencimiento de retribuciones explícitas . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 533

4.4. Cancelación . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 534

– Amortización . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 534

– Amortización anticipada . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 535

– Adquisición . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 537

– Prescripción . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 538

– Rehabilitación . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 539

4.5. Conversión . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 540

4.6. Deudas asumidas . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 541

– Ente que asume la deuda . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 541

– Ente cuya deuda ha sido asumida . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 542

5. OPERACIONES DE ENDEUDAMIENTO CUYA IMPUTACIÓN PRESUPUESTARIA DEBE REALIZARSEPOR SU VARIACIÓN NETA EN EL EJERCICIO . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 543

6. OPERACIONES DE ENDEUDAMIENTO EN MONEDA EXTRANJERA . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 547

Creación . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 549

Operaciones a fin de ejercicio . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 550

Vencimiento de intereses . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 554

Amortización . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 556

7. TRATAMIENTO DE LAS DENOMINADAS PRIMAS DE EMISIÓN POSITIVAS . . . . . . . . . . . . . . . 558

CAPÍTULO 14. LA CONTABILIDAD DE LA TESORERÍA

1. INTRODUCCIÓN . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 563

2. ESTRUCTURA DE LA TESORERÍA DE LAS ADMINISTRACIONES PÚBLICAS . . . . . . . . . . . . . . 564

3. MARCO JURÍDICO . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 566

— 17 —

Página

4. MARCO CONTABLE . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 567

5. CLASIFICACIÓN DE LAS OPERACIONES DE COBROS Y PAGOS . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 569

6. ANÁLISIS CONTABLE DE LAS OPERACIONES DE COBROS Y PAGOS . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 570

6.1. Movimientos internos de Tesorería . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 570

6.2. Cobros y Pagos materiales y virtuales . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 571

6.3. Operaciones de carácter presupuestario . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 573

6.4. Operaciones de carácter no presupuestario . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 575

6.5. Aplicación de los Cobros . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 580

6.6. Aplicación de los Pagos . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 584

6.7. Pagos a través de cuentas restringidas. Anticipos de Caja Fija . . . . . . . . . . . . . . . . . 585

6.8. Procedimiento especial de Pago. Pagos a justificar . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 588

CAPÍTULO 15. LA CONTABILIDAD DE LA ADMINISTRACIÓN DE RECURSOSPOR CUENTA DE OTROS ENTES PÚBLICOS

1. CONCEPTO Y FINES . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 595

2. MARCO CONTABLE DE LAS OPERACIONES DE ADMINISTRACIÓN DE RECURSOS POR CUENTADE OTROS ENTES PÚBLICOS . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 599

3. OPERACIONES DE ADMINISTRACIÓN DE RECURSOS DE OTROS ENTES PÚBLICOS . . . . . . . . 601

3.1. Operaciones de Gestión . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 602

– Reconocimiento de derechos . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 602

– Cobro de derechos . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 603


– Devolución de ingresos . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 607

– Cancelación de derechos por cobro en especie . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 608

– Otras operaciones . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 609

3.2. Operaciones de Liquidación . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 613

– Pago directo . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 613

– Entregas a cuenta . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 614

4. INCIDENCIA DE LA ADMINISTRACIÓN DE RECURSOS DE OTROS ENTES EN LA CONTABILIDADDEL ENTE TITULAR . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 617

CAPÍTULO 16. LA CONTABILIDAD DE LAS ORGANIZACIONES RAMIFICADAS

1. DESCRIPCIÓN GENERAL DE TIPOLOGÍAS ORGANIZATIVAS . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 621

2. MARCO JURÍDICO DE LA ORGANIZACIÓN DE LOS ENTES PÚBLICOS . . . . . . . . . . . . . . . . . 625

2.1. Principios organizativos . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 625

– Normativa estatal . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 625

– Normativa autonómica . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 627

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Página

2.2. Gestión Económica y Contable . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 627

3. DESCRIPCIÓN DE LOS DISTINTOS SISTEMAS CONTABLES . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 629

3.1. Planteamiento General . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 629

3.2. Descripción de un Modelo General aplicado a Entes Administrativos . . . . . . . . . . . 637

3.3. Esquema General de funcionamiento . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 640

– Registros en las oficinas descentralizadas . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 640

– Registros en la Central Contable . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 641

4. CONTABILIDAD DE LAS OPERACIONES ENTRE OFICINAS DE UNA ORGANIZACIÓN CONTABLEDESCENTRALIZADA SEGÚN EL PGCP . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 643

4.1. Consideraciones previas . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 643

4.2. Cuadro de Cuentas . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 643

4.3. Registros en las Oficinas descentralizadas . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 645

4.4. Registros en la Central Contable . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 652

5. CONTABILIDAD DE LAS OPERACIONES DE DESCONCENTRACIÓN, CONCENTRACIÓN Y REDIS-TRIBUCIÓN DE CRÉDITOS . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 657

5.1. Concepto . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 657

5.2. Desconcentración de Créditos . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 657

– Operaciones al inicio del ejercicio . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 657

– Operaciones durante el ejercicio . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 658

5.3. Concentración de Créditos previamente desconcentrados . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 660

5.4. Redistribución de Créditos . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 661

5.5. Agregación de la información en la Central Contable . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 662

CAPÍTULO 17. OPERACIONES A REALIZAR A FIN DE EJERCICIO

1. INTRODUCCIÓN . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 667

2. CLASIFICACIÓN CORRECTA . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 670

3. CONTABILIZACIÓN DE OPERACIONES NO FORMALIZADAS . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 672

4. PERIODIFICACIÓN . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 682

4.1. Gastos anticipados . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 684

4.2. Ingresos anticipados . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 685

4.3. Gastos financieros anticipados e Ingresos financieros anticipados . . . . . . . . . . . . . 686

4.4. Imputación temporal de los Gastos a distribuir en varios ejercicios . . . . . . . . . . . . . 686

4.5. Caso particular de las cuentas de existencias . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 687

5. CORRECCIONES DE VALOR . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 688

5.1. Amortización . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 689

5.2. Pérdidas reversibles de valor . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 692

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6. OPERACIONES DE REGULARIZACIÓN . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 696

6.1. Regularización de la contabilidad del Presupuesto de ingresos . . . . . . . . . . . . . . . . 697

6.2. Regularización de la contabilidad de la administración de recursos de otros entespúblicos . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 704

6.3. Regularización del resultado Económico–Patrimonial del ejercicio . . . . . . . . . . . . . 708

7. OPERACIONES DE CIERRE . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 715

7.1. Cierre del presupuesto de gastos . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 715

7.2. Cierre del presupuesto de ingresos . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 716

7.3. Cierre de la contabilidad . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 717

– Asiento de cierre . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 717

– Asiento de apertura . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 718

8. DETERMINACIÓN DE MAGNITUDES RELEVANTES . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 722

8.1. Magnitudes presupuestarias . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 722

– Resultado presupuestario del ejercicio . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 722

– Variación neta de pasivos financieros presupuestarios . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 726

– Saldo presupuestario del ejercicio . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 727

– Cálculo del saldo presupuestario . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 727

– Ajustes del saldo presupuestario . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 730

8.2. Remanentes de crédito . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 731

8.3. Remanente de Tesorería . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 735

CAPÍTULO 18. LA INFORMACIÓN CONTABLE PERIÓDICA

1. INTRODUCCIÓN . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 739

1.1. Necesidad de información contable resumida periódica . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 739

1.2. Referencia a la normativa vigente . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 742

1.3. Referencia a la cuarta parte del PGCP . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 745

2. DESCRIPCIÓN Y ANÁLISIS DE LOS ASPECTOS MÁS SIGNIFICATIVOS DE LAS CUENTAS ANUALES 749

2.1. Balance . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 749

2.2. Cuenta del resultado económico patrimonial . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 757

2.3. Estado de liquidación del presupuesto . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 764

– Liquidación del Presupuesto de gastos . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 764

– Liquidación del Presupuesto de ingresos . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 765

– Resultado de operaciones comerciales . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 767

– Resultado Presupuestario . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 767

2.4. Memoria . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 774

– Aspectos generales . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 774

– Estado operativo . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 775

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– Cuadro de financiación . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 777

– Remanente de tesorería . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 784

– Estados de tesorería . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 795

– Información sobre la ejecución del gasto . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 798

– Información sobre la ejecución del ingreso público . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 803

– Otras informaciones . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 807

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PRESENTACIÓN

La contabilidad pública en España, en su más moderna concepción, se configura como unsistema de información conformado por la conjunción de determinadas herramientas técnicasy de procedimientos de captación, tratamiento y distribución de los datos contables, ordenadosen torno al Plan General de Contabilidad Pública.

Sin embargo, el elemento más importante del sistema es el elemento humano, es decir, elconjunto de personas que garantizan el correcto funcionamiento de los procedimientos y de lasherramientas técnicas.

La Intervención General de la Administración del Estado ha tenido siempre muy en cuenta laimportancia del factor humano y, dada la heterogeneidad y complejidad de las funciones que tie-ne encomendadas, ha puesto un especial énfasis en la formación del personal a su servicio.

La preocupación por la formación del personal no es nueva. Una Real Orden de 19 de agos-to de 1825 reconocía que los planes de la Hacienda no podrían llevarse a efecto “si aquellas per-sonas a quienes se confía su ejecución carecen de los conocimientos e idoneidad necesarios…”.

La necesidad de especialización en las materias propias de la Hacienda Pública, y en con-creto de la contabilidad pública, ha provocado la creación en las distintas Administraciones decuerpos especiales cuyos integrantes, llamados a desempeñar funciones tanto directivas comode gestión en el ámbito de la contabilidad, presentan unos perfiles muy similares caracterizadospor unos profundos conocimientos en materias económicas, financieras, contables y legales.

La especialidad de la función ha supuesto que la formación previa adquirida en el ámbitoacadémico debiera, en la mayoría de los casos, complementarse con una formación interna,centrada especialmente en materias presupuestarias, de contabilidad pública y de gestión.

Para atender a estas necesidades de formación específica, la Intervención General de la Ad-ministración del Estado, en colaboración con el Instituto de Estudios Fiscales, ha venido des-plegando una intensa actividad que se ha plasmado en los Planes Anuales de Formación de supersonal, así como en Planes especiales con ocasión de las distintas fases de la reforma de laContabilidad Pública, en especial cursos de formación sobre el Plan General de ContabilidadPública y cursos sobre los sistemas de información contable.

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Otros centros que han desarrollado importantes tareas de formación en colaboración con laIntervención general son el Instituto de Estudios de Administración Local –actualmente inte-grado en el I.N.A.P.–, y las Escuelas de Intendencia y de Intervención Militar.

El cuadro de centros en los que se imparten materias relacionadas con la contabilidad pú-blica debe completarse con el mundo universitario, en el que se aprecia un creciente interés poresta materia que se concreta en el número de tesis que tienen por objeto la contabilidad públi-ca y en la inclusión en los planes de estudios de esta asignatura.

La labor didáctica de estos centros de formación ha estado históricamente lastrada por la au-sencia, salvo contadas publicaciones emblemáticas, de libros sobre contabilidad pública. Estalaguna, en gran parte, se ha debido al distanciamiento existente respecto del mundo académico.

La elaboración de las primeras Unidades Didácticas, que intentaban solventar esta caren-cia, se realizó a partir de 1982 con referencia al modelo contable entonces existente. Desde en-tonces, la continua investigación así como la experiencia en la impartición de numerosos cur-sos han permitido mejorar los materiales didáctico. Como hito puede destacarse el curso decontabilidad que se elaboró con ocasión del Plan de formación sobre los aspectos presupues-tarios y contables de la Ley 39/1988, de 28 de diciembre, reguladora de las Haciendas Loca-les, y que constituye el antecedente más próximo de este Manual.

La elaboración del marco conceptual de la contabilidad pública y la aprobación del nuevoPlan General de Contabilidad Pública han puesto de manifiesto la necesidad de un nuevo ma-terial que sirva de soporte para su explicación y divulgación. Por tal motivo, un equipo de fun-cionarios de la Intervención General de la Administración del Estado, bajo el impulso y coor-dinación de D. Jaime Pou Díaz y de D.ª Susana Casado Robledo, ha elaborado el conjunto deunidades didácticas que integran el presente Manual de Contabilidad Pública.

Constituye para mí una especial satisfacción la presentación de este Manual puesto que laformación en las materias que son propias a este Centro Directivo, tanto dirigida al personal dela Intervención General como al personal de otros Centros y Administración Públicas e inclu-so a personas ajenas a la Administración pero interesadas en su devenir económico y finan-ciero, constituye una política de máxima prioridad.

Finalmente, no resta sino felicitar al grupo de redactores por la alta calidad del trabajo re-alizado, agradecer su esfuerzo y animarles a que sigan trabajando en esta línea con el conven-cimiento de indudable utilidad de este Manual, el cual permitirá una mayor divulgación de lamoderna contabilidad pública española.

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CAPÍTULO 1

CONCEPTO DE LA CONTABILIDAD PÚBLICA

Jaime Pou Díaz

1. INTRODUCCIÓN

Es opinión bastante generalizada que no resulta tarea fácil la definición del concepto decontabilidad pública.

Según Vela Bargues [1992; pág. 64] esta dificultad en definir la contabilidad pública sedebe fundamentalmente a dos razones:

– Una primera razón, a nivel puramente teórico, reside en el hecho de que no existe una vi-sión clara y unificada del concepto de contabilidad pública a través de la doctrina. Acu-diendo al análisis de las doctrinas imperantes en el mundo, afirma que el término acuñadoen nuestro país como contabilidad pública, no tiene un equivalente exacto en las doctrinasbritánica y americana, y que, en cierta manera, eran las doctrinas francesa e italiana las quemás se aproximaban al caso español.

– La segunda razón, de orden eminentemente práctico, podemos encontrarla en la poca aten-ción que tradicionalmente se ha venido prestando a los temas relacionados con la contabi-lidad pública y es precisamente un autor francés como Magnet [citado por Vela Bargues]quien nos ilustra este argumento al afirmar que “la contabilidad pública se ha definido muyraramente. Su estudio, ausente de los programas generales de enseñanza superior, se ha re-legado a escuelas de formación profesional de la Administración”.

Estas dos razones señaladas por el Profesor Vela Bargues es evidente que en los últimosaños, tanto a nivel de nuestro país como a nivel internacional ha ido perdiendo vigencia, yaque, a partir de mediados de la década de los 80, se va aflorando una mayor preocupación porel estudio singular de esta materia. A tales efectos baste señalar, por ejemplo:

a) En nuestro país, la preocupación que la contabilidad de los entes públicos ha suscitado enel campo académico a partir de la promulgación, a finales de 1981, del Plan General deContabilidad Pública y la puesta en funcionamiento, en el año 1986, de un moderno Siste-ma de Información Contable en la Administración General del Estado. En apoyo de lo quese afirma nada más ilustrativo que el trabajo sobre “Docencia e investigación en contabili-dad pública” realizado por Lafarga y Lucuix (1.994) en donde se pone de manifiesto el no-table crecimiento que, a lo largo de los últimos años, ha experimentado el interés otorgadoa la contabilidad pública en nuestras Universidades.

b) A nivel internacional, y sin ánimo de enumeración exhaustiva, sea suficiente señalar que enEE.UU. se crea el GASB en el año 1984 y en el año 1989, el IFAC y la FEE crean sendoscomités para el estudio de la Contabilidad del Sector Público.

En nuestra opinión, la dificultad en la definición del concepto de la contabilidad pública hasido debida a un estado de confusión y de falta de identidad provocados históricamente por

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causas diversas que se tratarán exponer en el presente tema para, a continuación, abordar laslíneas básicas sobre las que podría construirse una concepción actual de aquélla.

2. BREVE ANALISIS SOBRE LA EVOLUCIÓN DE LA CONCEPCIÓN DE LACONTABILIDAD PÚBLICA

Si se realiza un somero análisis histórico, fácilmente se puede comprobar que la materiadenominada tradicionalmente “contabilidad pública” siempre ha estado oscurecida dentro delcampo de estudio de otras materias, tales como el Derecho, la Teoría de la Hacienda Pública óla Macroeconomía, pero casi nunca se trató como tal materia contable. A pesar de que no fal-tan tratadistas que consideran a la contabilidad pública como una parte de la contabilidad ge-neral, lo que sí es cierto es que este pronunciamiento resultaba poco menos que retórico ya quesu estudio casi nunca se encuadró dentro del área de conocimiento que se conoce con el nom-bre de “contabilidad”. Este fenómeno es fácilmente constatable en el ámbito académico en don-de la materia que nos ocupa era competencia de los departamentos de Hacienda Pública, o aná-logos, y no de los departamentos de contabilidad.

Tal como ya se ha expuesto en otro trabajo [Pou, 1993] hasta la Gran Depresión del año1929, la concepción y organización de la contabilidad pública respondía adecuadamente a laconcepción de la Hacienda Pública clásica, hasta entonces imperante. El conjunto de principioso normas que regulan la contabilidad pública tradicional está integrado por los denominados“principios presupuestarios contables” que, como es conocido, era una traducción, al campocontable, de los “principios presupuestarios políticos y económicos” que regían dicha Hacien-da Pública. De acuerdo con ello, la contabilidad pública se concibe como una contabilidad es-trictamente presupuestaria y al servicio del control de la actividad económico–financiera, perotal como se entendía tradicionalmente este control, como control sobre medios y procedimientoscon criterios estrictos de legalidad.

Esta concepción tradicional como consecuencia que el estudio de la contabilidad pública seencuadrase en el campo del Derecho Financiero y más en concreto del denominado DerechoPresupuestario.

Según Calleja Meso [1.968; pág. 12], la contabilidad pública “tiene tan íntima relación conel Derecho que ha llegado a considerarse algunas veces como una rama del mismo, y muchosautores la consideran bajo un punto de vista exclusiva ó predominantemente jurídico, puestoque sus principios suelen estar recogidos en normas legales y reglamentarias”.

Dentro de la concepción tradicional expuesta, alternativamente a la concepción jurídica, sela ha considerado como una parte de la Teoría de la Hacienda Pública, presentando en tal caso,como objeto de estudio, los gastos públicos, el presupuesto y el control de su ejecución. Es de-cir, se entendía que todo aquello que no era objeto de estudio de los “ingresos públicos” inte-graba el campo de estudio de lo que se denominaba contabilidad pública.

La Gran Depresión de 1929 exigió a los Estados una mayor intervención en la economía,por lo que se comienza a realizar serios esfuerzos en orden a mejorar la información financiera

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pública con el fin de que fuera útil en la toma de decisiones de política económica. Como quie-ra que dichas decisiones requieren información en términos macro–económicos, la conse-cuencia lógica fue la imposición de una nueva concepción encuadrada en el marco de la ma-crocontabilidad, es decir de la Contabilidad Nacional.

A partir de este momento se va imponiendo el criterio de subordinación de la contabilidadpública a los requerimientos de la contabilidad nacional, hasta tal extremo que, según CallejaMeso, [1968; pág. 11] “es necesario que sus cuentas (las de la contabilidad pública) sean adap-tadas a las clasificaciones impuestas por la contabilidad nacional, con objeto de que sus cifrassean homogéneas”.

El proceso esbozado es lo que provoca la situación confusa y de falta de identidad que hapadecido la contabilidad pública hasta fechas muy recientes y que todavía no se puede consi-derar totalmente superada. En resumen de lo expuesto hasta ahora, se puede afirmar que dichasituación viene determinada fundamentalmente, por las dos causas siguientes:

1) El haber mantenido la concepción de la contabilidad pública circunscripta al presupuesto,identificándola con el denominado “ciclo presupuestario”, prevaleciendo como criterios oprincipios rectores de la misma, la denominados “principios presupuestarios”. Ello condu-jo a considerar la contabilidad pública como una parte del Derecho Financiero.

Alternativamente, y en el mejor de los casos, como una parte de la Teoría de la HaciendaPública.

2) El asignar a la contabilidad pública como objetos prioritarios, el control de legalidad y latoma de decisiones de política económica. Ello subordinó el estudio y desarrollo de la con-tabilidad pública a las necesidades del ejercicio de dicho control y a la elaboración de lasCuentas Económicas Nacionales.

Esta concepción tradicional comienza a quebrar a mediados de la década de los setentacuando se empieza a demandar a la contabilidad pública información útil para la gestión; se em-pieza a abrir paso una dimensión nueva tal cual es la contabilidad al servicio de la gestión. Sindejar de preocupar el alcance jurídico de la actividad llevada a cabo por los gestores responsa-bles de los servicios públicos, se busca controlar la gestión a través de ópticas diferentes, talescomo son las de eficiencia y eficacia.

Como es bien conocido, la eficiencia y la eficacia, son magnitudes y conceptos que naceny se acuñan en el ámbito de las empresas de negocios. Al intentar aplicarlas al ámbito públicoo gubernamental, se pone de manifiesto la insuficiencia e incluso invalidez de los modeloscontables tradicionales que, de acuerdo con los objetivos perseguidos, manejan informaciónde estricta naturaleza financiera. Para la medición o cuantificación de las magnitudes indica-das se necesita información de naturaleza diferente a la financiera, tal cual es la elaborada entérminos de coste, de unidades físicas de producción, etc.

Por otro lado, y coincidiendo casi en el tiempo, surgen otros demandantes de la informa-ción contable pública, tales como son:

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– Las instituciones financieras que, en su calidad de prestamistas de las administraciones pú-blicas, demandan información sobre la posición financiera de las mismas con el fin de de-ducir en qué condiciones pueden realizar sus préstamos.

– Los ciudadanos en general que, en su calidad de contribuyentes y titulares del derecho avoto, demandan cada vez con mayor intensidad información sobre el uso de los recursos pú-blicos.

Por último, en la década de los 80 surge un fenómeno relativamente nuevo en el ámbito dela contabilidad pública, tal cual es el de su “internacionalización”; con ello, parece seguir lasmismas pautas de comportamiento que la contabilidad empresarial. Este fenómeno encuentra suorigen, fundamentalmente, en la pertenencia de los países a organizaciones supranacionales.

CUADRO Nº 1

EVOLUCIÓN DE LA CONCEPCIÓN DE LA CONTABILIDAD PÚBLICA

• SEGUIMIENTO Y CONTROL DE LA EJECUCIÓN DEL PRESUPUESTO.CONTROL SOBRE MEDIOS Y PROCEDIMIENTOS.CONTROL DE LEGALIDAD

• AL SERVICIO DE LA POLÍTICA ECONÓMICA.MACRO–CONTABILIDAD.CONTABILIDAD NACIONAL.

• AL SERVICIO DE LA GESTIÓN.MICRO–CONTABILIDAD.CONTROL SOBRE RESULTADOSCONTROL DE EFICIENCIA Y EFICACIA

• ENTIDADES FINANCIERAS PRESTAMISTAS.ANÁLISIS DE LA SITUACIÓN FINANCIERA.

• AL SERVICIO DE LOS CIUDADANOS• INTERNACIONALIZACIÓN DE LA INFORMACIÓN CONTABLE PÚBLICA.

3. LA CONTABILIDAD PÚBLICA COMO SISTEMA DE INFORMACIÓN

En primer lugar cabe afirmar que la “contabilidad pública” es ante todo y sobre todo “con-tabilidad”. Se quiere expresar que en el estado actual de la cuestión ya no caben las concep-ciones imperantes en otros momentos de considerar a la contabilidad pública como una partedel Derecho Financiero o como un subsistema de la Contabilidad Nacional.

El estudio actual de la contabilidad pública se encuadra (o debe encuadrarse) dentro delárea de conocimientos de la Teoría General de la Contabilidad y, desde este punto de vista essustancialmente igual que la contabilidad privada. De acuerdo con ello, la contabilidad públi-ca, al igual que cualquiera otra contabilidad se concibe hoy como “un sistema de elaboracióny comunicación de información”.

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La información que ha de elaborar y suministrar este sistema es de naturaleza diversa. Enun primer momento la información que ha de suministrar es de naturaleza básicamente finan-ciera, externa o patrimonial; se persigue fundamentalmente satisfacer las necesidades de usua-rios externos a las organizaciones (proveedores, clientes, prestamistas, inversores, etc.) Todo elconjunto de los llamados “principios contables generalmente aceptados” (PCGA) persiguenelaborar “información final”, a la fecha del cierre del período contable y con la finalidad de ob-tener las denominadas “cuentas anuales”.

Conforme van apareciendo necesidades de información a los efectos internos de toma dedecisiones de gestión, se va configurando una dimensión diferente del sistema de información,abriéndose paso el ámbito denominado interno, de costes o de gestión. El sistema se hace máscomplejo. Es significativo comprobar cómo ha ido evolucionando este ámbito: se ha pasado dehablar de contabilidad interna, analítica o de costes a contabilidad de gestión, contabilidad di-rectiva, estratégica, etc.

La relevancia y oportunidad de la información que se demanda para la gestión vienen de-terminadas por variables en muchos casos diferentes a las de la información financiera.

En definitiva se trata de que con un solo tratamiento de los datos, la contabilidad pueda darsatisfacción a múltiples y diversos fines; ello solo se puede conseguir concibiéndola como unsistema de información que, para hacerlo operable, tiene que estar soportado informáticamen-te. Se quiere destacar que el uso de la informática en la contabilidad ha sido determinante enorden a la consecución de determinados fines que, solamente hace unos pocos años, eran im-pensable alcanzarlos. Ello, sin duda alguna ha influido en la evolución de la propia concepciónde la contabilidad. Si a todo ello se une el hecho de que, como consecuencia del cada vez másfrecuente uso intensivo de los avances tecnológicos, se tiende a la integración de los sistemasexistentes en una organización, la situación se complica llegándose a cuestionar los propios lí-mites del sistema contable, es decir, en dónde empieza y terminar la contabilidad. A estos efec-tos creemos oportuno reproducir el siguiente párrafo que recogemos de la Presentación, del nº47 (Julio–Agosto 1994) de la Revista Partida Doble dedicada monográficamente a la “conta-bilidad de gestión” y firmada por F. Serrano:

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