MINISTERUL EDUCAŢIEI, CERCETĂRII ŞI INOVĂRIIMINISTERUL EDUCAŢIEI, CERCETĂRII ŞI INOVĂRII

UNIVERSITATEA „1 DECEMBRIE 1918” DIN ALBA IULIAUNIVERSITATEA „1 DECEMBRIE 1918” DIN ALBA IULIA

Prof. univ. dr. Nicolae TodeaProf. univ. dr. Nicolae Todea

EXPERTIZĂ CONTABILĂ ŞIEXPERTIZĂ CONTABILĂ ŞI

CONSULTANŢĂ FISCALĂCONSULTANŢĂ FISCALĂ

Alba IuliaAlba Iulia20092009

1

FIŞA DISCIPLINEI

Denumirea disciplinei

EXPERTIZĂ CONTABILĂ ŞI CONSULTANŢĂ FISCALĂ

Titularul de disciplină

Prof. univ. dr. Todea Nicolae

Cod Anul III, V

Semestrul II Număr de credite

Date privind programul de studii

Facultatea De Ştiinţe

Ciclul de studii LicenţăDurata: 3 ani/6 semestre

Domeniul Contabilitate

Specializarea Contabilitate şi informatică de gestiune

Tipul disciplinei

Categoria formativă (F – fundamentală, S – de specialitate, C – complementară)

F

Categoria de obligativitate (O – obligatorie, Op – opţională, F – facultativă)

OP

Discipline anterioare obligatorii Cod

Date privind parcursul de studiu al disciplinei

Activităţi de învăţare Număr de

ore/săptămână Nr. de săpt.

Total ore/ semestru

SI TC AT AA Total

Activităţi didactice comune

24 20 4 12 24

Activităţi individuale de învăţare în cursul semestrului

24 12 24

Activităţi de învăţare în sesiunea de examene

20 4 20

Total 68

2

Obiective

Cunoaşterea fundamentelor teoretice privind conceptualizarea şui tipologia expertizei contabileÎnsuşirea cunoştinţelor cu privire la expertiza contabilă judiciarăCunoaşterea modului de derulare a activităţii de expertiză contabilă în RomâniaFormarea deprinderilor de a întocmi practic raportul de expertiză contabilă

Conţinuturi (descriptori)

EXPERTIZĂ CONTABILĂCAPITOLUL 1 Noţiuni generale privind expertiza şi expertiza contabilă1.1 Conceptul de expertiză1.2 Expertiza contabilă1.1.1 Expertiza contabilă judiciară1.1.2 Expertiza contabilă amiabilă sau extrajudiciară1.3 Obiectul de cercetare al expertizei contabile1.4 Obiectivele expertizei contabile în diverse domenii de activitate

CAPITOLUL 2 Expertiza contabilă judiciară2.1 Expertiza contabilă în procesul civil2.1.1 Caracteristicile procesului civil2.1.2 Obiectivele de expertiză contabilă în procesul civil2.1.3 Numirea expertului contabil în cauze civile2.1.4 Efectuarea expertizei contabile în procesul civil2.1.5 Conţinutul raportului de expertiză contabilă2.3 Expertiza contabilă în procesul penal2.3.1 Caracteristicile şi etapele procesului penal2.3.2 Măsuri de siguranţă în procesul penal2.3.3 Repararea pagubei în procesul penal2.3.4 Obiectivele expertizei contabile în procesul penal2.3.5 Numirea expertului în cauze penale2.3.6 Conţinutul raportului de expertiză contabilă în cauze penale2.4 Costul expertizei contabile judiciare şi onorariul expertului contabil

CAPITOLUL 3 Organizarea şi desfăşurarea activităţii de expertiză contabilă în România3.1 Definirea expertului şi a expertului contabil 3.2 Condiţii şi modalităţi de obţinere a calităţii de expert contabil

3

3.3 Modul de exercitare a profesiei de expert contabil 3.4 Conduita etică şi profesională a expertului contabil3.5 Răspunderea expertului contabil3.6 Organizaţia profesională a experţilor contabili3.6.1 Corpul Experţilor Contabili şi a Contabililor Autorizaţi3.6.2 Atribuţiile CECCAR, organele de conducere şi relaţia acestuia cu MFP

CAPITOLUL 4 CONSULTANŢĂ FISCALĂ4.1. Conţinutul activităţii de consultanţă fiscală4.2. Drepturile şi obligaţiile membrilor Camerei Consultanţilor Fiscali4.3. Organele de conducere ale Camerei Consultanţilor Fiscali

Evaluare

Forma de evaluare finală (E – examen, C – colocviu, VP – verificare pe parcurs) E

Stabilirea notei finale (ponderi în procente)

- nota obţinută la forma de evaluare finală 100%

- nota pentru activităţi aplicative atestate (proiecte, referate,

lucrări practice)

- nota la forme de evaluare continuă (teste, lucrări de control)

- alte forme de evaluare

Bibliografie minimală

1. Boulescu M., Expertiza contabilă, Editura Didactică şi Pedagogică, Bucureşti, 2001.2. Crăciun Ştefan, Controlul şi auditul financiar. Expertiza contabilă. Editura Economică, Bucureşti, 2002.3. Domnişoru S., Controlul financiar-contabil şi expertiza contabilă, Editura Stachi, 2005.4.Ordonanţa nr. 65/1994 privind organizarea activităţii de expertiză contabilă şi a contabililor autorizaţi, republicată în Monitorul Oficial, Partea I nr. 13 din 08.01.2008.5. Codul de procedură fiscală.

Mijloace de învăţământ şi materiale didactice

Legislaţia recomandată, Suport de curs, Videoproiector, Retroproiector, Copiator

4

OBIECTIVE GENERALEŞI INSTRUCŢIUNI DE STUDIU

Disciplina intitulată „Expertiză contabilă şi consultanţă fiscală” abordează problematica expertizei contabile şi a consultanţei fiscale, aceasta urmărind însuşirea de către studenţi a cunoştinţelor teoretice cu privire la activitatea de expertiză contabilă şi consultanţă fiscală, însuşirea cunoştinţelor cu privire la expertiza contabilă judiciară, cunoaşterea modului de derulare a activităţii de expertiză contabilă în România, formarea deprinderilor de a întocmi practic raportul de expertiză contabilă.Cursul este destinat studenţilor de la ID de la programul de licenţă Contabilitate şi informatică de gestiune, dar în egală măsură şi tuturor celor interesaţi de expertiza contabilă şi mai nou de activitatea de consultanţă fiscală..

Compoziţional, materialul de studiu este structurat pe 4 module, divizate în lecţii şi unităţi de studiu ceea ce facilitează învăţarea graduală şi structurată.. Fiecare modul este plasat şi prezentat într-o înlănţuire logică, introducând noţiunile noi pe baza celor prezentate anterior. În felul acesta se respectă principiul continuităţii în activitatea didactică.

Fiecare dintre aceste module este construit din trei părţi, şi anume: a) o parte de început, în care sunt prezentate: scopul urmărit, competenţele

dobândite de studenţi prin însuşirea conţinutuluişi timpul nrcesar pentru însuşirea conţinutului;

b) una de cuprins, dată de conţinutul propriu-zis; şic) una de final, ce conţine întrebări recapitulative.Timpul mediu necesar asimilării fiecărui modul este precizat în fişa disciplinei.

De menţionat însă că acest timp este orientativ, el se referă strict la activitatea de informare obligatorie. Pe lângă aceasta în vederea clarificării, aprofundării şi autoevaluării prin posibilitatea de operaţionalizare cu noţiunile întâlnite este necesar timp suplimentar, care depinde de capacităţile fiecărui student, şi standardul de performanţă ce se doreşte a fi atins.

MOD DE LUCRU. În vederea asimilării conţinutului, formării priceperilor şi deprinderilor necesare dobândirii competenţelor formulate în obiective, este necesar ca studenţii să parcurgă cu atenţie conţinutul fiecărui capitol, să localizeze în text şi să înţeleagă noţiunile prezentate, să poată răspunde la întrebările recapitulative sub forma unor expuneri verbale sau în scris şi să evalueze răspunsurile pe baza manualului şi a bibliografiei indicate.

5

CUPRINSUL MATERIALUL DE STUDIU(DIN PROGRAMA ANALITICĂ)

Modulul I NOŢIUNI GENERALE PRIVIND EXPERTIZA ŞI EXPERTIZA CONTABILĂ............................................................81.1. Conceptul de expertiză................................................................................81.2. Expertiza contabilă....................................................................................10

1.2.1 Expertiza contabilă judiciară...................................................121.2.2 Expertiza contabilă amiabilă sau extrajudiciară......................13

1.3. Obiectul de cercetare al expertizei contabile.............................................131.4. Obiectivele expertizei contabile în diverse domenii de activitate........................14

Modulul II EXPERTIZA CONTABILĂ JUDICIARĂ.................172.1. Expertiza contabilă în procesul civil.........................................................17

2.1.1. Caracteristicile procesului civil..................................................17 2.1.2. Obiectivele de expertiză contabilă în procesul civil...................18 2.1.3. Numirea expertului contabil în cauze civile...............................19 2.1.4. Efectuarea expertizei contabile în procesul civil........................20

2.1.5. Conţinutul raportului de expertiză contabilă..............................24 2.1.6. Utilizarea expertizei contabile ca mijloc de probă.....................262.2. Particularităţile expertizei contabile în cauze comerciale.........................272.3. Expertiza contabilă în procesul penal........................................................28

2.3.1. Caracteristicile şi etapele procesului penal.................................282.3.2. Măsuri de siguranţă în procesul penal........................................302.3.3. Repararea pagubei în procesul penal..........................................312.3.4. Obiectivele expertizei contabile în procesul penal.....................312.3.5. Numirea expertului în cauze penale...........................................312.3.6. Conţinutul raportului de expertiză contabilă în cauze penale....322.3.7. Utilizarea expertizei contabile ca mijloc de probă.....................33

2.4. Costul expertizei contabile judiciare şi onorariul expertului contabil..................34

Modulul III ORGANIZAREA ŞI DESFĂŞURAREA ACTIVITĂŢII DE EXPERTIZĂ CONTABILĂ ÎN ROMÂNIA....................................................................................363.1. Definirea expertului şi a expertului contabil.............................................363.2. Condiţii şi modalităţi de obţinere a calităţii de expert contabil.................373.3. Modul de exercitare a profesiei de expert contabil...................................383.4. Conduita etică şi profesională a expertului contabil.................................393.5. Răspunderea expertului contabil...............................................................40

6

3.6. Organizaţia profesională a experţilor contabili.........................................423.6.1. Corpul Experţilor Contabili şi a Contabililor Autorizaţi...........423.6.2. Atribuţiile CECCAR, organele de conducere şi relaţia acestuia

cu MFP.............................................................................................................42

Modulul IV CONSULTANŢA FISCALĂ..................................454.1. Conţinutul activităţii de consultanţă fiscală..............................................454.2. Drepturile şi obligaţiile membrilor Camerei Consultanţilor Fiscali..........474.3. Organele de conducere ale Camerei Consultanţilor Fiscali......................48

7

Modulul INOŢIUNI GENERALE PRIVIND EXPERTIZA ŞI

EXPERTIZA CONTABILĂ

Scopul acestui modul îl reprezintă însuşirea fundamentelor teoretice ale disciplinei de expertiză contabilă.

Competenţe dobândite prin însuşirea conţinutului:

După studierea acestui capitol studenţii vor putea să: definească noţiunile de expertiză şi expertiză contabilă; clasifice expertiza contabilă în funcţie de obiectivele acesteia; explice deosebirile dintre noţiunile de expertiză contabilă şi control

financiar-contabil; arate prin ce se deosebeşte expertiza cintabilă juridică de expertia contabilă

amiabilă sau extrajudiciară; prezinte care este obiectivul de studiu al expetizei contabile.

Timp necesar pentru asimilarea temei: 5 ore

1.1. Conceptul de expertizăNoţiunea de „expertiză” îşi are originea în limba latină, şi provine din

cuvântul „expertus” care se traduce prin „priceput”. Este, de fapt, vorba de un individ care se pricepe foarte bine la ceva. Expertiza este, deci, lucrarea unei persoane pricepute, experimentate, specializate.

În literatura de specialitate se întâlnesc mai multe definiţii date conceptului de expertiză, în general definirea conceptului a constituit o preocupare a juriştilor, şi mai puţin a economiştilor. Astfel în „Tratat de drept şi procedură penală” editat în 1927, T. Tănoviceanu defineşte expertiza ca fiind „un mijloc de investigaţie prin care se ajunge la obţinerea unei probe sau la evaluarea exactă a unei probe deja existentă”.

Gh. Teodoroiu consideră expertiza „o cercetare care constă în diferite operaţiuni specifice fiecărei specialităţi”, în „Codul de procedură civilă comentat şi adnotat”, Gr. Porumb defineşte expertiza drept „un mijloc de probă reglementat de codul de procedură civilă, la care instanţa recurge, în cazul în care pentru stabilirea adevărului, sunt necesare lămuriri privind unele împrejurări de fapt, lămuriri ce necesită cunoştinţe de specialitate în domeniul ştiinţei, tehnice, artei, cunoştinţe pe care judecătorul nu le posedă”.

Ultima definiţie limitează conţinutul conceptului la domeniul civil, dar conţine celelalte elemente care fundamentează stratific definiţia. Toate definiţiile date de către jurişti au în vedere aspectul de probă în cauze juridice,

8

neluând în seamă faptul că expertiza nu este exclusiv judiciară. Ea poate fi cerută şi în alte situaţii decât cauze juridice. Din acest punct de vedere, definirea expertizei de către economişti pare mai completă.

Dintre economiştii care au dat definiţii expertizei amintim pe Grigore Trancu-Iaşi şi pe Mircea Boulescu. Primul consideră expertiza „o lucrare de luminare a justiţiei şi particularilor cuprinzând şi părerea experţilor". Mircea Boulescu defineşte expertiza drept "un mijloc de probă, de constatare, confirmare, evaluare, lămurire sau dovedire, pe baza cercetării ştiinţifice de specialitate, a adevărului obiectiv cu privire la o anumită faptă, împrejurare, problemă, situaţie, cauză sau litigiu”. (M. Boulescu şi M. Ghiţă, „Control şi expertiză contabilă”, Editura Eficient, Bucureşti, 1996).

Ultima definiţie este ceea mai completă. Din ea rezultă calitatea expertizei de a fi mijloc de probă în cauze sau litigii de natură juridică, dar şi calitatea expertizei de a fi o constatare, o confirmare, o evaluare, o lămurire, în orice altă împrejurare. De asemeni rezultă ca pentru o expertiză este necesară o cercetare ştiinţifică de specialitate cu privire la fapte, împrejurări, probleme, situaţii, cauze sau litigii.

În funcţie de natura şi conţinutul faptei, împrejurării, problemei, situaţiei, cauzei sau litigiului ce se impune a se cerceta expertiza se diferenţiază în:

- expertiză tehnică în care faptele, împrejurările, situaţiile, problemele şi cauzele cercetate sunt de natură tehnică, şi aparţin domeniilor tehnice: construcţii, miniere, tehnologice, transporturi (auto, feroviare, navale, aeriene);

- expertiza medico-legală în care faptele, împrejurările, problemele, situaţiile şi cauzele cercetate sunt din domeniul medical, şi se referă la constatarea stării de sănătate sau boală (inclusiv a bolilor psihiatrice care diminuează discernământul bolnavului), constatarea cauzelor decesului;

- expertiza grafologică în care se cercetează caracteristicile scrisului dintr-un document pentru a stabili persoana care 1-a scris, perioada când a fost scris, etc.

- expertiza artistică în care sunt cercetate opere de artă pentru a le stabili apartenenţa din punct de vedere al creaţiei;

- expertiza contabilă în care se cercetează documentele justificative şi registrele de contabilitate pentru a stabili diverse aspecte legate de contabilitatea unei persoane juridice sau fizice.În funcţie de destinaţia lor expertizele pot fi:

- expertize judiciare, respectiv cele cerute de organele de cercetare sau de judecată, pentru lămurirea unor aspecte din cauzele cercetate sau judecate;

- expertize extrajudiciare, respectiv cele solicitate de persoane fizice sau juridice interesate în anumite fapte, împrejurări, probleme, situaţii.

9

1.2.Expertiza contabilăExpertiza contabilă este una din formele de expertiză, ţinând seama de

natura şi conţinutul faptelor, evenimentelor, problemelor, situaţiilor, cauzelor sau litigiilor cercetate în cursul expertizei. Aspectele cercetate în cursul expertizei contabile sunt cele referitoare la modul de evidenţiere a averii şi tranzacţiilor efectuate de persoane juridice sau fizice. Evident, şi expertiza contabilă poate fi judiciară sau extrajudiciară. Chiar în definirea expertizei contabile, la modul general, uneori, se pierde din vedere existenţa expertizei contabile extrajudiciare.

Transpunând definiţia expertizei în domeniul contabil, putem considera expertiza contabilă „o formă de cercetare ştiinţifică efectuată în vederea lămuririi modului în care sunt reflectate în documente, evidenţa tehnic-operativă şi contabilă, anumite fapte, împrejurări, situaţii de natură economico-financiară” (Mircea Boulescu, Marcel Ghiţă, „Expertiza contabilă”, Editura didactică şi pedagogică, Bucureşti, 2001).

Expertiza contabilă se individualizează între celelalte expertize prin anumite caracteristici de conţinut şi formă. Aceste caracteristici se regăsesc Normele profesionale referitoare la expertiza contabilă editate de Corpul Experţilor Contabili şi a contabililor Autorizaţi din România (CECCAR), şi sunt tratate în literatura de specialitate. Ceea mai completă tratare a caracteristicilor expertizei contabile o regăsim în lucrarea lui M. Boulescu şi M. Ghiţă citată mai sus.

În primul rând expertiza contabilă este o activitate specializată. Această caracteristică este comună tuturor formelor de expertiză. Ca activitate specializată, expertiza în general, şi expertiza contabilă în special, trebuie să cerceteze cu mijloace ştiinţifice specifice evenimente, fapte, situaţii, cazuri sau litigii de specialitate. În cazul expertizei contabile specializate evenimentelor, faptelor, situaţiilor, cazurilor sau litigiilor este contabilă. Ori în sfera de preocupări a contabilităţii intră fenomene, fapte situaţii de natură economică financiară, patrimonială şi gestionară. Ca urmare expertiza contabilă trebuie să cerceteze evenimente, fapte, situaţii cazuri sau litigii economice, financiare, patrimoniale şi gestionare.

În al doilea rând expertiza contabilă se bazează, în cercetarea efectuată, pe suporţii de informaţii contabile: documente justificative şi registre de contabilitate. Este chiar imperativ stabilită această cerinţă în Normele profesionale ale CECCAR (comentariu la norma 3513 Calitatea expertizei contabile, vol. Expertiza contabilă, Norme profesionale, Editura CECCAR, Bucureşti, 2002). Ba mai mult, expertiza contabilă nu se poate baza „pe prezumţii, declaraţii ale părţilor, şi sau martorilor”, ci doar pe documente contabile (comentariu la norma 3524 Documentarea lucrărilor privind expertiza contabilă, volumul citat mai sus).

10

În al treilea rând expertiza contabilă interpretează datele din evidenţă şi formulează opinii cu privire la aspectele investigate ţinând seama de principiile, normele şi regulile contabile. Chiar dacă unii autori reduc baza de interpretare la legi şi acte normative (M. Boulescu şi M. Ghiţă, op. citate), considerăm că tendinţa de armonizare a contabilităţii româneşti cu normele internaţionale (IAS-uri) şi europene (Directivele europene), impune luarea în considerare a unui evantai mai larg de reguli. De altfel, luarea în considerare a principiilor practicii şi teoriei contabile, pe lângă actele normative, reprezintă recunoaşterea prevalentei economicului asupra juridicului, principiu specific contabilităţii anglo-saxone în acelaşi timp, trebuie ţinută seama de raţionamentul profesional, un alt concept întâlnit în normele contabile internaţionale.

Menţionăm faptul că prevalenta economicului asupra juridicului şi raţionamentul profesional trebuie utilizate cu discernământ, expertul fiind obligat să facă referire în primul rând, la norma juridică, şi apoi să explice contradicţia dintre aceasta, pe de o parte, şi principiul prevalentei economicului asupra juridicului şi raţionamentul profesional, pe de altă parte, în acest fel se pun în evidenţă eventualele neajunsuri ale normelor juridice, mai ales în perioada de adaptare a legislaţiei la normele europene şi internaţionale, în final, în expertiza contabilă judiciară, instanţa este ceea care, cunoscând aspectele contabile, atât prin prisma normei juridice naţionale, cât şi prin prisma regulilor internaţionale şi europene, adoptă soluţia considerată justă.

În funcţie de natura obiectivelor expertizei contabile aceasta poate fi:- expertiză contabilă civilă dispusă sau solicitată în cauze civile;- expertiză contabilă penală dispusă sau solicitată în cauze penale;- expertiză contabilă comercială dispusă sau solicitată^în cauze

comerciale;- expertiză contabilă fiscală dispusă sau solicitată în cauze fiscale;- alte categorii de expertize contabile dispuse sau solicitate în cauze

diverse, care necesită cercetări de natură contabilă.Expertiza contabilă nu trebuie confundată cu controlul în domeniul

financiar contabil. O primă deosebire între controlul financiar contabil şi expertiza contabilă este referitoare la executantul celor două activităţi. Controlul financiar contabil se exercită de către organe interne sau externe cu atribuţii în acest sens, cu o calificare corespunzătoare, dar nu, neapărat, specialişti cu înaltă calificare şi solidă experienţă. Expertiza contabilă se poate efectua numai de specialişti cu o calificare superioară, cu o experienţă solidă şi cu o reputaţie profesională şi morală neştirbite. Anumite forme de control sunt atribute ale conducerii entităţilor patrimoniale, pe când expertiza contabilă este un apanaj al unor profesionişti neutrii. Prin control conducerea entităţilor patrimoniale sau organele statului verifică modul de realizare a obiectivelor propuse, respectiv modul de calcul şi de plată a impozitelor şi taxelor, în timp

11

ce prin expertiza contabilă se obţine un mijloc de probă, fie într-o cauză judiciară, fie într-o altfel de împrejurare în care astfel de mijloace sunt necesare. Controlul, sub diverse forme, cuprinde întreaga activitate a entităţilor patrimoniale, în timp ce expertiza contabilă se limitează la problemele strict delimitate de beneficiarii expertizei. Ca urmare sunt supuse controlului financiar contabil toate documentele contabile, expertiza rezumându-se la cele necesare lămuririi aspectelor cercetate. Controlul este o activitate permanentă, iar expertiza contabilă este o activitate ocazională.

În sfârşit, în expertiză se aşteaptă nu numai rezultatul cercetării faptelor, evenimentelor, împrejurărilor, situaţiilor, cauzelor sau litigiilor ci şi, mai ales, opinia, punctul de vedere al expertului despre aspectele cercetate.

1.2.1. Expertiza contabilă judiciarăExpertiza contabilă judiciară este un mijloc de probă în justiţie, o

formă de cercetare şi lămurire a unor fapte sau împrejurări de natură economico-financiară indicate de organele judiciare în scopul soluţionării litigiilor dintre persoane juridice, dintre acestea şi persoane fizice, precum şi a proceselor penale privind infracţiuni prin care au fost cauzate pagube patrimoniului1.

Rezultă că expertiza contabilă judiciară este un mijloc de probă necesar organelor de cercetare penală sau instanţei de judecată pentru lămurirea unor aspecte de specialitate contabilă, stabilirii adevărului obiectiv. Stabilirea adevărului obiectiv este idealul spre care tinde orice judecată de valoare, inclusiv organele de cercetare şi instanţele de judecată. Dar acest ideal este dificil de atins, necesită cunoştinţe solide din diverse domenii de activitate. Uneori asemenea cunoştinţe sunt deţinute numai de specialişti cu înaltă calificare şi temeinică experienţă. Nici un organ de cercetare şi nici o instanţă de judecată nu pot deţine cunoştinţe de asemenea nivel din toate domeniile de activitate. Evident în asemenea situaţii este benefic să se facă apel la specialişti capabili să lămurească aspectele specifice profesiei lor. în cazul expertizei contabile judiciare specialiştii în cauză sunt profesioniştii contabili numiţi experţi contabili, cărora li se încredinţează misiunea de a cerceta fapte, evenimente, situaţii contabile în vederea stabilirii adevărului pe care organele de cercetare sau instanţele de judecată nu 1-ar putea cunoaşte cu forţe proprii.

Expertiza contabilă judiciară are ca principală sarcină să contribuie la stabilirea adevărului şi să ajute, în acest fel, organele de cercetare şi instanţele de judecată, în soluţionarea corectă a diverse cauze sau litigii. Realizarea acestei sarcini impune fundamentarea temeinică a expertizei contabile

1 M. Boulescu, M Ghiţă, Expertiza contabilă, Editura didactică şi pedagogică, Bucureşti, 2002.

12

judiciare, astfel încât aceasta să nu poată fi combătută prin nici un argument contrar.

1.2.2. Expertiza contabilă amiabilă sau extrajudiciarăAcest tip de expertiză se efectuează la solicitarea diverşilor beneficiari,

alţii decât organele de cercetare sau instanţele de judecată. Beneficiarii expertizei contabile amiabile se pot afla într-un litigiu, sau pot apela la expertiză fără a se afla într-un litigiu. Ei pot fi puşi, pur şi simplu, în situaţia de a nu putea aprecia cu propriile cunoştinţe anumite aspecte financiar contabile, şi, ca atare, apelează la un expert contabil.

Expertiza contabilă amiabilă poate fi utilizată de către beneficiari pentru a-şi fundamenta deciziile investiţionale, pentru a proceda la partaje, fuziuni, divizări etc. Apelul la expertiza contabilă amiabilă poate avea drept scop, pur şi simplu, confirmarea corectitudinii unor aspecte financiar contabile. Această corectitudine poate fi verificată atât paralel cu acte de control, cât şi în lipsa actelor de control. Pot fi expertizate prin expertiza contabilă amiabilă toate documentele contabile, inclusiv aşa-zisele documente de sinteză contabilă (situaţiile financiare), dar se pot face limitări numai la unele categorii de documente, de regulă cele de sinteză contabilă. Prin expertizarea acestora din urmă se obţine o asigurare rezonabilă că informaţiile din acestea corespund cu registrele entităţii patrimoniale şi cu realitatea.

Expertiza contabilă amiabilă poate constitui baza de pornire a unei acţiuni judiciare, atunci când prin expertiză se pun în evidenţă anumite situaţii generatoare de litigiu.

Poate solicita o expertiză contabilă amiabilă orice categorie de utilizatori ai informaţiilor contabile: manageri, asociaţi sau acţionari, bănci sau alţi creditori, furnizori, clienţi, salariaţi etc.

1.3.Obiectul de cercetare al expertizei contabileÎn sfera de cuprindere a expertizei contabile intră fapte, evenimente,

împrejurări sau situaţii de natură financiar contabilă şi de gestionare a patrimoniului unor persoane fizice sau juridice. Aspectele de natură financiar contabilă sunt cercetate în cursul expertizei contabile aşa cum rezultă ele din documentele justificative în care se consemnează. Conform legii2, orice operaţiune referitoare la patrimoniul persoanelor juridice şi fizice, şi din registrele de contabilitate. Registrele contabile obligatorii sunt registrul jurnal, cartea mare şi registrul inventar3.

În cursul expertizei contabile se poate proceda, în funcţie de rezultatele urmărite, la o analiză economico-financiară a activităţii entităţii patrimoniale. În acest mod se poate descoperi comportamentul diverselor persoane sau

2 Legea contabilităţii, nr. 82/1991, art. 6, al. (2) şi (3).3 Camerei Consultanţilor Fiscali.

13

grupuri de persoane în activitatea desfăşurată de entitatea patrimonială. Comportamentul descoperit poate fi unul normal, conform cu interesele entităţii patrimoniale, anormal în contradicţie cu interesele acesteia, sau unul neutra dar neglijent.

Este extrem de important să arătăm că expertiza contabilă trebuie să se rezume, ca obiect de cercetare, la aspectele economico-financiare şi contabile ale problemelor cercetate, şi să nu facă referire la încadrarea juridică a faptelor, împrejurărilor etc. cercetate. Expertiza este lucrarea unui individ priceput (expertus), ori, în nici un caz expertul contabil nu este mai priceput decât juriştii (organe de cercetare sau instanţe de judecată), în ceea ce priveşte încadrarea juridică a unor fapte. Deci nu pentru încadrarea juridică a faptelor se face apel la expertiză, în general, şi la expertiza contabilă, în special.

1.4.Obiectivele expertizei contabile în diverse domenii de activitate

Obiectivele expertizei contabile sunt, în general, întrebări la care se cere un răspuns din partea expertului. Obiectivele sunt formulate de către cel sau cei care solicită expertiza. Chiar şi într-o cauză judiciară solicitarea expertizei poate veni de la una sau alta din părţile în cauză, în acest caz partea care solicită expertiza ca mijloc de probă formulează obiectivele şi le supune organului de cercetare sau instanţei spre aprobare.

Organele de cercetare sau instanţele pot aproba obiectivele aşa cum au fost formulate, le pot completa, reformula, sau le pot respinge. Cercetarea se va efectua cu scopul de răspunde la obiectivele-întrebări aşa cum au fost aprobate de organele de cercetare sau de instanţe.

Evident organele de cercetare sau instanţele de judecată pot dispune o expertiză contabilă fără să existe solicitarea părţilor.

În cazul expertizelor contabile amiabile formularea obiectivelor pentru expertiză se face de către beneficiarul care a solicitat expertiza.

Formularea obiectivelor pentru expertiza contabilă se face în scris, în cazul expertizelor contabile judiciare, prin actul prin care s-a dispus expertiza. Actul prin care se dispune expertiza judiciară este încheierea de şedinţă, în cazul celor dispuse de instanţele de judecată, şi ordonanţa, în cazul celor dispuse de organele de cercetare, în încheierea de şedinţă sau în ordonanţă sunt consemnate obiectivele formulate pentru expertiza contabilă judiciară.

Actul prin care se dispune expertiza contabilă judiciară trebuie să conţină: organul sau instanţa care a dispus expertiza, numărul dosarului pe rol la organul de cercetare sau la instanţă, părţile în cauză, scopul efectuării expertizei contabile, faptele ce urmează a se cerceta şi încadrarea juridică a acestora, numele expertului desemnat, actele ce trebuie avute în vedere la efectuarea expertizei, onorariu provizoriu cuvenit expertului, termenul de

14

finalizare a expertizei, şi bineînţeles, obiectivele-întrebări la care se solicită răspunsuri.

În cazul expertizei contabile amiabile Normele profesionale elaborate de CECCAR, recomandă existenţa unui contract între profesionistul expert contabil şi beneficiarul expertizei, în contract se cuprind: scopul şi descrierea expertizei contabile, referiri la normele profesionale (dacă este cazul), obligaţiile părţilor (ale expertului contabil şi a beneficiarului), termenele de execuţie, condiţiile financiare, modalităţile de modificare a clauzelor contractuale, de încetare a raporturilor contractuale şi de rezolvare a eventualelor litigii legate de contract. Ori principalele obligaţii ale expertului contabil se referă la a răspunde obiectivelor-întrebări. Evident în cuprinsul acestei părţi a contractului sunt prezentate obiectivele expertizei contabile.

În toate cazurile obiectivele-întrebări pentru expertiza contabilă trebuie formulate clar şi concret, să se refere numai la aspecte de competenţa expertului contabil, să privească problemele care necesită cunoştinţe de specialitate financiar-contabilă, să fie legate de cauza ce urmează a se soluţiona, să epuizeze aspectele nelămurite din cauză, şi să nu se refere la încadrarea juridică a unor fapte, în cazul în care expertul consideră obiectivele insuficient de clare, el poate cere lămuriri, reformulări ale acestora.

O serie de aspecte de natură financiar contabilă ar putea determina anumite obiective specifice fiecăj6rui aspect în parte. M. Boulescu şi M. Ghiţă în lucrarea citată mai sus realizează o sistematizare a acestor obiective, sistematizare pe care o prezentăm mai jos.

a. Referitor la constituirea şi funcţionarea societăţilor comerciale problemele care ar putea fi obiective pentru expertiza contabilă sunt:

- evaluarea aporturilor în natură la constituirea diverselor tipuri de societăţi;

- verificarea operaţiunilor realizate de fondatori în contul societăţii;- verificarea avantajelor rezervate fondatorilor;- majorarea capitalului social prin aporturi în natură;- existenţa infracţiunilor de bancrută sau bancrută frauduloasă;- fuziunea şi divizarea societăţilor;- stabilirea părţii de profit ce revine unui asociat sau acţionar,- verificarea operaţiunilor efectuate de manageri;- data înregistrării societăţii;- existenţa registrelor comerciale.

b.Referitor la cauze de natură civilă obiectivele expertizelor contabile ar putea fi:

- verificarea asociaţiei între societăţile comerciale;- verificarea operaţiunilor de cedare-preluare de imobile; - verificarea operaţiunilor de cumpărări-vânzări de natură civilă; - verificarea operaţiunile de mandat; - verificarea operaţiunilor de partaj;

15

- verificarea contractelor de servicii.c. Referitor la cauze de natură comercială obiectivele expertizei

contabile ar putea fi:- verificarea unei operaţiuni cu mărfuri sau în comision;- verificarea operaţiunilor de bancă, a extraselor de cont, a contractului

de cont curent, şi a contractelor de depozite bancare;- verificarea operaţiunilor de participare la profituri;- verificarea contractelor comerciale de cumpărare, vânzare, prestări

servicii.d. În domeniul cauzelor penale obiectivele expertizei contabile ar putea

viza: - verificarea gestiunii comercianţilor sau administratorilor;

- verificarea corectitudinii actelor întocmite de organele de control; - verificarea inventarelor periodice efectuate conform normelor;- verificarea modului în care s-au calculat impozitele şi taxele datorate;

BIBLIOGRAFIE MINIMALĂ Cărţi:

1. Boulescu M., Expertiza contabilă, Editura Didactică şi Pedagogică, Bucureşti, 2001.

2. Crăciun Ştefan, Controlul şi auditul financiar. Expertiza contabilă. Editura Economică, Bucureşti, 2002.

3. Domnişoru S., Controlul financiar-contabil şi expertiza contabilă, Editura Stachi, 2005.

Acte normative:1. Ordonanţa nr. 65/1994 privind organizarea activităţii de expertiză contabilă şi a contabililor autorizaţi, republicată în Monitorul Oficial, Partea I nr. 13 din 08.01.2008.2. Ordonanta Guvernului nr. 71/2001 privind organizarea şi exercitarea activităţii de consultanţă fiscală, actualizată la data de 27.06.2007.3. Codul de procedură fiscală.

ÎNTREBĂRI RECAPITULATIVE

1. Definiţi conceptul de expertiză contabilă şi arătaţi care sunt formele acesteia.

2. Definiţi expertiza contabilă şi prezentaţi caracteristicile acesteia.3. Arătaţi care sunt principalele diferenţe între expertiza contabilă şi

controlul financiar contabil.4. Caracterizaţi expertiza contabilă judiciară.5. Caracterizaţi expertiza contabilă amiabilă sau extrajudiciară.6. Prezentaţi obiectul de studiul al expertizei contabile

16

Modulul IIEXPERTIZA CONTABILĂ JUDICIARĂ

Scopul acestui modul îl reprezintă însuşirea cunoştiinţelor legate de expertiza contabilă în cauze civile şi penale, precum şi a caracteristicilor acestora.

Competenţe dobândite prin însuşirea conţinutului:

După studierea acestui capitol studenţii vor putea să: precizeze caracteristicile expertizei contabile în procesul civil; prezinte obiectivele expertizei contabile în cauze civile; explice procedeul de numirea a expertului contabil în cadrul procesului civil; enumere etapele efectuarii expertizei contabile în cauze civile; prezinte conţinutul raportului de expertiză contabilă; caracterizeze procesul penal şi să arate care sunt etapele acestuia; identifice obiectivele expertizei contabile în procesul civil; explice cum se face numirea experţilor contabili în cauze civile

Timp necesar pentru asimilarea temei: 15 ore

2.1. Expertiza contabilă în procesul civil 2.1.1. Caracteristicile procesului civilProcesul civil este activitatea desfăşurată de instanţele de judecată

având drept scop restabilirea drepturilor ori intereselor de natură civilă a unei persoane juridice sau fizice.

Se presupune, deci, că o persoană juridică sau fizică se consideră lezată în drepturile sale de către o autoritate publică, printr-un act administrativ, prin nesoluţionarea unei cereri, sau prin acţiunea ori inacţiunea altei persoane fizice sau juridice. Persoana lezată în drepturile sale este îndreptăţită să se adreseze instanţei de judecată şi să solicite recunoaşterea dreptului ce i-a fost încălcat, anularea actului prin care a fost lezată şi repararea pagubei. Actul prin care se realizează solicitarea recunoaşterii dreptului încălcat este acţiunea civilă. Acceptarea judecării unei asemenea solicitări reprezintă deschiderea unui proces civil, într-un proces civil sunt implicate cel puţin două părţi: persoana a cărei drept a fost încălcat şi persoana care a încălcat dreptul persoanei lezate. Cele două părţi se numesc reclamant şi pârât (în faza judecării în fond), apelant şi intimat (în faza apelului), recurent şi intimat (în faza de recurs), contestator şi intimat (în faze contestaţiei în anulare).

17

O acţiune civilă are un obiect reprezentat de ceea ce se solicită prin acţiunea în cauză. Obiectul poate fi plata unei sume de bani, predarea unui bun, protejarea unor interese, etc.

Cauza acţiunii civile este neînţelegerea dintre părţi, scopul reclamantului sau a pârâtului, şi temeiul juridic al solicitării. Cauza acţiunii civile trebuie să existe, să fie reală, licită şi morală.

Judecarea se realizează de către instanţele judecătoreşti. De regulă, instanţele judecătoreşti sunt specializate pe tipuri de cauze, instanţele specializate pe cauze civile făcând parte din secţiile civile ale judecătoriilor, tribunalelor, curţilor de apel, etc. Există şi organe cu atribuţii jurisdicţionale specializate, cum ar fi de exemplu, arbitrajul Curţii de Conturi.

Pe parcursul procesului civil sunt întocmite o serie de acte: chemarea în judecată, întâmpinarea, cererea «convenţională, încheierile, hotărârea judecătoreasă, depoziţia de martor, raportul de expertiză, comunicări.

În cursul judecăţii instanţele de judecată sunt datoare să stăruie pentru a afla adevărul despre faptele, împrejurările, problemele ce reprezintă obiectul cauzei. Aflarea adevărului se realizează prin aprecierea probelor propuse de părţi, şi considerate de instanţe ca fiind relevante pentru cauză, între probe se află şi expertiza contabilă. Urmare a expertizei contabile ia naştere actul Raport de expertiză contabilă.

Procesul civil nu se finalizează odată cu pronunţarea hotărârii instanţei. Hotărârea rămasă definitivă se pune în executare, executarea silită fiind parte a procesului civil. Pentru a rămâne definitivă o hotărâre judecătorească trebuie să nu fie atacată prin apel la o instanţă de judecată competentă să judece apelul. Prin atac se solicită desfiinţarea unei hotărâri judecătoreşti anterioare.

2.1.2. Obiectivele de expertiză contabilă în procesul civilExpertiza contabilă în procesul civil este reglementată prin Codul de

procedură civilă şi prin Normele profesionale ale organismelor profesionale contabile (CECCAR). Se prevede că instanţele de judecată pot recurge la expertiza contabilă, ca mijloc de probă, oricând consideră că este necesară lămurirea unor împrejurări de către specialiştii contabili. Proba expertizei contabile poate fi cerută de oricare dintre părţi, iar instanţa poate admite sau respinge cererea părţilor, dar există şi situaţii în care expertiza contabilă este indispensabilă. Aceste situaţii se referă la evaluarea aporturilor în natură, avantajele rezervate fondatorilor, operaţiunile efectuate de fondatori în contul societăţii.

Obiectivele expertizei contabile în procesul civil se referă la aspecte amintite într-un paragraf anterior, în mod concret, expertiza contabilă în cauze civile ar putea fi chemată să răspundă la întrebări privind asocierile dintre întreprinderi (cotele de beneficii cuvenite, contribuţiile la asociere etc.), operaţiunile cu imobile (raportul valoare-preţ), cumpărări-vânzări (valorile de plătit ca preţ, penalizare, etc).

18

În litigiile dintre comercianţi obiectivele expertizei contabile se pot concretiza în întrebări referitoare la calculele dintr-un extras de cont, calcule privind afaceri cu mărfuri, sconturi, participaţi!, cumpărări-vânzări de bunuri şi servicii, etc.

În litigiile privind societăţile comerciale obiectivele expertizei contabile se referă la cota parte din profit şi/sau din patrimoniu net cuvenit unui asociat, răspunderea administratorului pentru gestionare, neglijenţă, delapidare, etc. în contractele de asigurări obiectivele expertizei contabile vizează stabilirea valorii bunurilor asigurate, a despăgubirilor cuvenite, etc. în cazuri de faliment obiectivele expertizei contabile ar putea viza stabilirea patrimoniului net al falitului, raportul datorii activ, valorile de recuperat de la asociaţi în cazul societăţilor în nume colectiv.

2.1.3. Numirea expertului contabil în cauze civileExpertul contabil este specialistul în domeniul contabil, profesionistul

contabil cu înaltă calificare chemat să lămurească anumite aspecte din cauza judiciară referitoare la competenţele sale. El ajută judecătorii în formarea convingerii intime privind adevărul în cauza de judecat.

Expertul contabil nu este un martor în sensul adevărat al noţiunii de martor. Martorul relatează judecătorului fapte pe care le cunoaşte personal dintr-o experienţă anterioară. Expertul nu cunoaşte faptele ce formează cauza, dar face uz de cunoştinţele sale de specialitate pentru a pătrunde în detaliile faptelor şi a formula o opinie specializată privind modul de desfăşurare a acestora. Opinia expertului se formează în urma examinării faptelor, prelucrării şi sistematizării datelor referitoare la acestea prin prisma cunoştinţelor de specialitate. Martorul intervine în cauză ca urmare a unor împrejurări obiective în timp ce expertul este numit de instanţă.

Expertul contabil este numit de instanţa de judecată. Mecanismul de alegere a expertului numit este specific fiecărei instanţe. De regulă, compartimentul de evidenţă a experţilor de pe lângă tribunalele judeţene şi cel al municipiului Bucureşti, propun un număr de 3-5 experţi, din care instanţa alege şi numeşte unul pentru a efectua expertiza. Părţile pot conveni asupra unui expert pe care instanţa îl numeşte, apoi pentru a efectua expertiza. Când părţile nu convin asupra unui expert, instanţa va numi un expert, acesta nefiind propus de nici una dintre părţi.

Expertul contabil propus trebuie să îndeplinească trei condiţii esenţiale pentru a putea efectua expertiza contabilă. În primul rând, el trebuie să aibă calitatea de expert obţinută, conform Regulamentului CECCAR, în urma unui examen de acces la profesie, a efectuării unui stagiu de trei ani pe lângă cu experienţă, şi a unui examen de deontologie profesională. În al doilea rând, expertul trebuie să fie membru activ al CECCAR, înscris în Tabloul Corpului. Tabloul Corpului se publică anual în Monitorul Oficial al României. În al treilea rând expertul nu trebuie să se afle într-o situaţie de incompatibilitate.

19

Problema incompatibilităţilor este extrem de acută pentru profesia contabilă din România. Acută, dar de loc limpede. Legea 186/1999 prevede că „experţii contabili nu pot să îşi exercite atribuţiile conferite de această calitate pe durata în care desfăşoară orice activitate salarizată în afara CECCAR sau activitate comercială, cu excepţia activităţilor didactice, literare, publicistice în domeniu şi cea de parlamentar, consilier local sau judeţean, pe durata mandatului.” La data adoptării acestei legi peste 90% din persoanele care aveau calitatea de experţi contabili nu ar mai fi putut exercita atribuţiile conferite de această calitate, în realitatea prevederile legii s-au aplecat doar în ceea ce priveşte strict expertiza contabilă judiciară. Celelalte atribuţii conferite de calitatea de expert au fost şi sunt îndeplinite în continuare de orice persoană, fără ca organele abilitate ale statului să ia vreo măsură.

Întrebarea care se pune este dacă prevederea din Legea 186/1999 este o situaţie de incompatibilitate sau nu. După părerea noastră această prevedere nu este un caz de incompatibilitate, ci mai curând o interdicţie menită să protejeze profesia contabilă liberală. Cazurile de incompatibilitate sunt cele în care expertul trebuie să se abţină a accepta misiunea efectuării expertizei, sau în care el poate fi recuzat: când are un interes direct, prin soţ, sau prin rude sau afini până la al patrulea grad în proces, a fost sau este în judecată cu una din părţi, este tutore, curator, sau consilier al uneia din părţi, şi-a spus părerea privind cauza care se judecă, a primit de la una din părţi daruri, primeşte onorarii pentru alte servicii de la una din părţi, este în vrăjmăşie cu una din părţi sau cu rudele acestora până la al patrulea grad de rudenie.

Sub nici o formă expertul contabil nu trebuie să accepte să răspundă unor obiective-întrebări care depăşesc competenţele sale dobândite prin studii şi experienţă. Judecătorii apelează la experţii contabili pentru că ei înşişi nu posedă cunoştinţele necesare lămuririi unor aspecte de specialitate. Dar tot mai mult apar în interiorul contabilităţii aspecte sectoriale, astfel că, nu toţi experţii contabili se pot considera experţi („pricepuţi”) în toate aspectele contabile, în cazul în care se consideră incapabil să lămurească situaţiile neclare pentru judecători, expertul contabil nu trebuie să accepte misiunea încredinţată.

2.1.4.Efectuarea expertizei contabile în procesul civilEfectuarea expertizei contabile într-o cauză civilă se poate face în

instanţă sau în afara instanţei. Expertiza contabilă se efectuează în instanţă atunci când este nevoie doar de o simplă părere a expertului contabil asupra unor probleme ridicate de cauza de judecat. În acest caz instanţa procedează la ascultarea expertului contabil, ascultare efectuată în şedinţă, iar părerea expertului este consemnată de grefierul de şedinţă. Acest tip de expertiză este mai rar întâlnită.

Expertiza contabilă se efectuează în afara instanţei, atunci când este necesară consultarea altor documente decât cele din dosarul cauzei, iar expertul trebuie să facă verificări ale acestora, să se documenteze din acte

20

normative, din literatura de specialitate, şi să analizeze şi sistematizeze informaţiile obţinute prin consultările şi verificările făcute. Expertiza contabilă efectuată în afara instanţei este cea mai frecvent întâlnită.

Efectuarea propriu-zisă a expertizei contabile trebuie să parcurgă mai multe etape:

- examinarea materialului documentar pus la dispoziţia sa; Materialul documentar se află la dosarul cauzei, în arhiva părţilor sau în arhiva altor persoane juridice sau fizice. Printre documentele examinate se pot afla şi acte de control financiar, expertize contabile anterioare, sau expertize tehnice în cauză.

- ascultarea şi analiza explicaţiilor persoanelor care au organizat şi condus contabilitatea părţilor, a celor care au efectuat sau au participat efectiv la desfăşurarea operaţiunilor economico-financiare, ori a altor persoane care cunosc împrejurările în care s-au desfăşurat operaţiunile în cauză; Pot fi ascultaţi şi inspectori ai organele de control, care au întocmit anterior acte de control fiscal.

Documentele din arhiva părţilor sau a altor persoane juridice sau fizice se examinează, de regulă, la sediul sau domiciliul acestora, în acest sens expertul urmează a se deplasa la adresa unde se află sediul sau domiciliul. El este obligat, însă, să anunţe (citeze) părţile, care au dreptul să participe la examinarea documentelor de expertizat. Prin citare părţile sunt încunoştinţate cu privire la data şi locul când se efectuează examinarea documentelor în cauză. Dacă expertul nu procedează la citarea părţilor, raportul întocmit de expert poate fi declarat nul la cererea părţii necitate. Cererea trebuie formulată la primul termen ce urmează depunerii raportului de expertiză, altfel este considerată tardivă şi nu se mai poate invoca necitarea părţilor pentru nulitatea raportului. Un raport de expertiză declarat nul pentru necitarea părţilor presupune refacerea expertizei cu citarea corectă a părţilor.

Verificarea documentelor contabile (justificative - în care operaţiunile economico-financiare se consemnează la locul şi în momentul desfăşurării acestora, respectiv registrele de contabilitate) este de ceea mai mare importanţă pentru efectuarea expertizei contabile. Ea presupune mai multe aspecte.

În primul rând expertul contabil trebuie să verifice modul de organizare şi conducere a contabilităţii persoanei în arhiva căreia se află documentele. Modul de organizare a contabilităţii este de mare importanţă pentru verifica dacă în sfera de preocupări a acesteia sunt cuprinse toate operaţiunile patrimoniale, dacă nu cumva neajunsuri de organizare permit „ignorarea” de către contabilitate a unor operaţiuni patrimoniale, fie din faza de efectuare prin neconsemnarea în documentele justificative, fie din faza de contabilizare prin neînregistrarea în registrele de contabilitate. O contabilitate care nu răspunde principiului integralităţii nu poate constitui o bază temeinică pentru producerea unei probe juridice.

21

Din domeniul organizării contabilităţii face parte şi sinceritatea acesteia. Contabilitatea poate fi aranjată astfel încât eventuale neregularităţi să nu poată fi descoperite, iar neregularităţile sunt menite să ascundă fraude şi falsuri.

În al doilea rând se verifică valabilitatea documentelor contabile şi realitatea datelor din acestea. Din punctul de vedere al sincerităţii contabilităţii documentele justificative se verifică după cum sunt interne sau externe. Documentele justificative interne (întocmite în întreprinderea al cărui patrimoniu este afectat prin operaţiunea consemnată) se verifică sub aspectul concordanţei dintre modul de desfăşurare efectivă a operaţiunilor şi cele consemnate în documente. Este extrem de dificil pentru expertul contabil din afară să stabilească existenţa sau inexistenţa acestei concordanţe. Expertul contabil poate verifica doar aspectele formale ale concordanţei: existenţa semnăturilor celor care au efectuat operaţiunea, a celor care au consemnat operaţiunea în documente, a celor care au verificat operaţiunea, menţionarea clară a datei când operaţiunea a avut loc, a modificărilor patrimoniale intervenite ca urmare a operaţiunii, în cazul documentelor gestionare trebuie să se verifice corelaţiile gestionare: consum de materii prime, materiale-producţie obţinută, predări de la o gestiune-intrări în altă gestiune etc.

Documentele justificative externe (provenite de la terţi, dar care afectează patrimoniul persoanei la care se efectuează verificarea) se verifică sub aceleaşi aspecte, dar verificarea se poate face şi printr-o verificare aşa-zis încrucişată, respectiv la partenerii de la care provin documentele externe.

Valabilitatea documentelor justificative şi a înregistrărilor în registre are ca obiectiv, pe de o parte, stabilirea concordanţei dintre normele legale în domeniu şi modul concret de întocmire a documentelor contabile, iar pe de altă parte, realitatea datelor din documente. Comparaţia dintre condiţiile legale impuse unor înscrisuri pentru a căpăta caracter de documente justificative şi modul în care sunt întocmite cele verificate poate releva existenţa unor înscrisuri neoficiale, neconforme cu normele. Acestea sunt luate în considerare numai dacă sunt confirmate de alte înscrisuri întocmite conform normelor.

Sigur documentele justificative trebuie să se întocmească conform unor norme. Părerea noastră este, însă, că nu trebuie exagerat cu aspectele de formă, neglijând total aspectele de conţinut. Lipsa unor elemente minore, cum ar fi, de exemplu, ora la care s-a efectuat livrarea unor bunuri înscrise într-o factură, nu poate anula informaţiile din aceea factură, mai ales dacă, informaţiile sunt confirmate de alte documente (bunurile din factură au fost utilizate în producţie, fiind confirmate de producţia realizată). Expertul poate să ţină seama de astfel de documente, dar este obligat să menţioneze neregularităţile de formă din documente.

Realitatea datelor înscrise în documente nu poate fi verificată în toate cazurile, astfel că expertul trebuie să considere reale datele din documente. Eventualele îndoieli se menţionează în raportul de expertiză. Verificarea

22

realităţii, în unele cazuri, presupune refacerea unor evidenţe, cu utilizarea aceloraşi metode sau cu utilizarea unor metode diferite, pentru a se confirma datele din documentele din arhiva persoanei la care se efectuează verificarea, în alte cazuri verificarea realităţii foloseşte relaţii logice de calcul cum ar fi:

Stoc maxim posibil = Stoc inventar + Intrări – Ieşiri

În al treilea rând verificarea documentelor contabile se corelează cu explicaţiile părţilor şi a altor persoane fizice implicate în efectuarea operaţiunilor economico-financiare sau în consemnarea şi înregistrarea operaţiunilor. Explicaţiile părţilor şi a altor persoane nu pot fi luate în seamă în expertiza contabilă dacă contravin documentelor sau nu sunt confirmate de documente. Părţile şi alte persoane implicate sunt obligate de lege să dea tot concursul expertului contabil, inclusiv prin explicaţii şi lămuriri, pentru efectuarea expertizei contabile.

În al patrulea rând sunt analizate actele de control întocmite anterior şi, eventual, expertizele contabile care au mai fost întocmite în cauză. Analiza acestora se face sub aspectul respectării normelor legale cu ocazia efectuării controlului, corectitudinii calculelor din actele de control şi din expertizele anterioare. Pentru fiecare problemă din obiectivele-întrebări puse expertului contabil, acesta trebuie să prezinte, în paralel, constatările din actul de control, din expertizele anterioare şi din propria expertiză. Pentru fiecare problemă tratată diferit va fi justificat tratamentul din raportul de expertiză curentă. Organele de control ale căror acte sunt analizate pot fi contactate şi consultate de către expertul contabil, mai ales dacă între constatările expertului şi cele ale organelor de control sunt diferenţe apreciabile.

Expertizele tehnice întocmite uneori anterior expertizei contabile sunt analizate de către expertul contabil. Expertizele tehnice se efectuează de experţi tehnici. Ele sunt luate în calcul de către expertul contabil dacă lămuresc aspecte cu implicaţii contabile. De exemplu se poate efectua o expertiză tehnică care să confirme sau să infirme consumurile specifice ale unui utilaj, instalaţii etc.

Expertul contabil poate fi în imposibilitatea de a efectua expertiza contabilă. Imposibilitatea efectuării expertizei contabile este consecinţa unei contabilităţi neadusă la zi, a necesităţii unei expertize prealabile, a formulării unor obiective-întrebări greşite sau care depăşesc competenţele expertului contabil, a cantităţii prea mari de documente ce urmează a se verifica pentru a răspunde obiectivelor-întrebări, a necesităţii unor inventare prealabile etc. În această situaţie expertul contabil întocmeşte un act prin care aduce la cunoştinţa beneficiarului expertizei că nu poate efectua expertiza, enumerând cauzele pentru care este imposibilă efectuarea expertizei contabile. Actul întocmit este un proces-verbal.

23

În unele situaţii nu se poate răspunde la toate obiectivele-întrebări puse expertului contabil, ci doar la o parte din acestea. În acest caz expertul contabil întocmeşte raportul de expertiză, răspunzând obiectivelor pentru care poate formula concluzii, şi arătând cauzele din care nu poate răspunde celorlalte obiective.

2.1.5. Conţinutul raportului de expertiză contabilăExpertul contabil îşi finalizează lucrările de expertiza contabilă printr-

un raport de expertiză contabilă. Acesta se înaintează beneficiarului expertizei contabile. În raportul de expertiză contabilă trebuie să se răspundă tuturor obiectivelor-întrebări formulate de beneficiarul expertizei, sau să fie prezentate cauzele pentru care nu se poate răspunde unora din acestea. În mod normal, expertul contabil trebuie să prezinte răspunsuri exacte, într-o singură variantă. Aceasta chiar dacă, uneori, obiectivele-întrebări sunt astfel formulate încât impun, aparent, mai multe variante de răspuns. Expertul contabil trebuie să considere astfel de obiective-întrebări ca fiind, nu un singur obiectiv, ci două sau mai multe obiective.

Expertiza contabilă poate fi efectuată de doi sau mai mulţi experţi, în acest caz toţi experţii semnează raportul de expertiză contabilă. Dacă aceştia au puncte de vedere diferite, acestea sunt prezentate distinct la fiecare obiectiv-întrebare, şi experţii îşi motivează, fiecare, propriul punct de vedere.

Raportul se depune la beneficiar, în cazul când acesta este o instanţă de judecată sau un organ de cercetare, depunerea se face cu cinci zile înainte de termenul de judecată stabilit în cauză.

Raportul de expertiză contabilă conţine cel puţin trei capitole: Introducere, Desfăşurarea expertizei, Concluzii. Fiecare capitol are anumite paragrafe specifice.

Capitolul Introducere conţine paragrafe referitoare la:- identificarea expertului sau experţilor contabil(i) care a(u) fost

numit(ţi) să efectueze expertiza contabilă: numele şi prenumele, domiciliul, numărul carnetului de expert, şi poziţia din Tabloul experţilor contabili.

- identificarea beneficiarului expertizei contabile, adică a organului care a dispus expertiza (instanţă de judecată sau organ de cercetare), sau a clientului persoană juridică sau fizică; în cazul expertizei contabile judiciare care a fost dispusă de instanţă sau de organele de cercetare se va menţiona actul pe baza căruia s-a făcut numirea expertului (încheiere de şedinţă sau ordonanţă), iar în cazul expertizei contabile amiabile se va menţiona denumirea (numele) clientului, sediul (domiciliul) acestuia, contractul în baza căruia se efectuează expertiza.

- identificarea părţilor, sediul (domiciliul) acestora, numărul şi anul deschiderii dosarului cauzei, paragraf întâlnit numai în cazul expertizei contabile judiciare;

24

- prezentarea împrejurărilor în care a luat naştere cauza în care este necesară, s-a dispus sau s-a contractat expertiza contabilă;

- obiectivele expertizei contabile; în cazul expertizelor contabile judiciare obiectivele-întrebări se preiau, întocmai, din actul de dispunere a expertizei contabile, iar în cazul expertizelor contabile amiabile se preiau din contractul misiunii.

- perioada şi locul în care s-a efectuat expertiza contabilă şi s-a redactat raportul de expertiză;

- materialul documentar utilizat în expertiza contabilă; Este vorba de documentele contabile (justificative şi de prelucrare contabilă) verificate, dar şi de referinţele etalon: acte normative, norme internaţionale în domeniu, buletine emise de organe de specialitate sau de organizaţii profesionale, literatură de specialitate etc. Se face precizarea dacă s-a utilizat şi o altă expertiză contabilă sau tehnică.

- persoanele de la care s-au solicitat şi de la care s-au obţinut explicaţii privind aspectele expertizate;

Capitolul „Desfăşurarea expertizei” contabile trebuie să descrie amănunţit operaţiunile efectuate de expert pentru a verifica documentele expertizate, pentru a analiza informaţiile din documente, locul unde a efectuat verificarea, dacă părţile au participat sau nu la verificare, dacă acestea au formulat obiecţiuni, dacă a ţinut seama de aceste obiecţii. Calculele, rezultatele obţinute şi interpretarea acestora şi modul de formulare a concluziilor se prezintă detaliat. Eventual, se apelează la anexe pentru calculele necesare, raportul făcând trimitere la acestea şi la rezultatele calculelor.

În acest capitol fiecărui obiectiv-întrebare i se rezervă câte un paragraf ' numerotat în aceiaşi ordine cu prezentarea obiectivelor din capitolul anterior. Fiecare paragraf trebuie încheiat cu răspunsul expertului contabil la obiectivul respectiv. Răspunsul trebuie formulat „precis, concis, fără echivoc, redactat într-o manieră analitică, ordonată şi sistematizată, fără a face aprecieri asupra calităţii documentelor justificative, înregistrărilor contabile, expertizelor şi actelor de control anterioare şi nici asupra încadrărilor legale”4.

Chiar dacă prevederea de mai sus este extrasă din Normele profesionale în domeniul expertizei contabile, considerăm că expertul contabil poate să-şi spună părerea cu privire la concordanţa documentelor contabile cu normele juridice şi profesionale referitoare la acestea. Nu vedem cum altfel ar putea expertul contabil să justifice o concluzie de specialitate, decât comparând procedurile contabile utilizate pentru operaţiunile expertizate cu modul ideal de desfăşurare a acestor proceduri. Interdicţia din paragraful citat mai sus este valabilă numai pentru încadrarea legală a faptelor.

4 Expertiza contabilă, norme profesionale, CECCAR, Bucureşti, 2002.25

Atunci când expertiza contabilă a fost efectuată de mai mulţi experţi, iar aceştia au opinii diferite, în capitolul Desfăşurarea expertizei contabile sunt menţionate şi motivate detaliat opiniile fiecărui expert în parte.

Capitolul „Concluzii” conţine câte un paragraf distinct, numerotate în aceiaşi ordine ca în capitolele anterioare, pentru prezentarea concluziei la fiecare obiectiv în parte. Practic, concluziile din capitolul Desfăşurarea expertizei contabile sunt reluate în i acest capitol.

Atunci când expertul contabil consideră necesar, poate formula o părere proprie, bazată pe raţionamentul său profesional, asupra obiectivelor expertizei contabile, a eventualelor alte răspunsuri posibile dacă obiectivele ar fi fost altfel formulate. Aceste aspecte pot face obiectul unui capitol distinct „Consideraţii personale ale expertului contabil”.

Raportul de expertiză contabilă se semnează, pagină cu pagină, inclusiv anexele, de către expertul (experţii) contabil (contabili) care au efectuat expertiza. Raportul se depune la beneficiarul expertizei contabile, instanţă de judecată, organ de cercetare, client, într-un număr de exemplare solicitat sau convenit.

2.1.6. Utilizarea expertizei contabile ca mijloc de probăRaportul de expertiză contabilă judiciară se depune la organul

beneficiar al expertizei, dar părţile sunt în drept să cunoască conţinutul acestuia. Ca urmare, părţile primesc fiecare câte un exemplar al raportului de expertiză. Instanţa de judecată sau organul de cercetare se asigură, în acest fel, că părţile pot formula observaţii sau obiecţiuni faţă de concluziile expertizei. Observaţiile sau obiecţiunile se formulează în scris şi se depun la dosarul cauzei.

Expertul contabil care a efectuat expertiza are obligaţia de răspunde observaţiilor şi obiecţiunilor părţilor. Instanţa sau organul de cercetare analizează temeinicia observaţiilor şi a obiecţiunilor formulate de părţi, răspunsul expertului la acestea, şi îşi formează sau nu convingerea privind adevărul despre împrejurările cauzei. În situaţia în care instanţa sau organul de cercetare nu este pe deplin lămurită (lămurit), poare solicita expertului un supliment de expertiză sau chiar o expertiză nouă. Expertiza nouă poate fi efectuată de acelaşi expert sau de un alt expert, în cel de al doilea caz avem de a face cu o contraexpertiză. Pentru efectuarea acesteia se numesc, de regulă, trei experţi contabili.

Ori câte expertize ar fi efectuate, în cazul celor al căror beneficiar este o instanţă de judecată, concluziile acestora sunt analizate de judecător pentru a lămuri aspecte de specialitate referitoare la cauza ce formează obiectul dosarului. El este liber să le ia în considerare, la fel ca orice altă probă, sau să nu ţină seama de acestea.

În cazul celor al căror beneficiar este un organ de cercetare, organul care a dispus expertiza poate adopta aceiaşi atitudine ca şi judecătorul.

26

Oricum, expertiza rămâne în dosar, iar dacă acesta ajunge la o instanţă de judecată, aceasta are aceiaşi libertate de a aprecia expertiza drept probă sau nu. Instanţa poate ordona o altă expertiză contabilă.

Atât instanţa de judecată cât şi organul de cercetare în actele pe care le emit trebuie să motiveze luarea sau neluarea în considerare a expertizei contabile.

Forţa probantă a expertizei contabile rezultă din faptul că judecătorul este legat de următoarele aspecte constatate de expertul contabil: data raportului de expertiză contabilă şi constatările făcute şi susţinerile părţilor, cu ocazia cercetării în prezenţa acestora. Aceste aspecte din raportul de expertiză contabilă nu pot fi combătute şi înlăturate decât prin înscrierea în fals.

Expertiza contabilă poate fi declarată nulă de către instanţă dacă la efectuarea acesteia nu au fost citate corespunzător părţile, sau dacă nu a fost depus la termen raportul de expertiză, iar prin nedepunerea raportului la timp, s-a cauzat unei din părţi o pierdere ce nu poate fi reparată altfel decât prin nulitatea expertizei. Orice neregulă din expertiza contabilă ce poate fi înlăturată nu constituie motiv de anulare a expertizei.

2.2. Particularităţile expertizei contabile în cauze comerciale Expertiza contabilă în cauze comerciale este prevăzută de Codul comercial pentru situaţiile în care urmează a se verifica „socoteli, înscrisuri, registre de comerţ”5. În aceşti caz Tribunalul poate numi unul sau mai mulţi experţi care sub coordonarea unui judecător ascultă părţile, examinează socotelile, înscrisurile şi registrele, şi consemnează într-un proces verbal constatările făcute pe baza acestora.

Evident expertiza contabilă în cauze comerciale trebuie să lămurească aspecte în care s-au produs litigii între comercianţi, sau între un comerciant şi o persoană particulară. Comercianţi sunt consideraţi cei „care fac fapte de comerţ, având comerţul ca profesiune obişnuită, şi societăţile comerciale”6. Deci, este vorba de persoane fizice şi de societăţi comerciale. În timp ce societăţile comerciale sunt considerate comercianţi fără nici o condiţie, persoanele fizice trebuie să îndeplinească anumite condiţii: să facă fapte de comerţ, şi comerţul să reprezinte pentru acestea o profesiune obişnuită şi nu o ocazie.

Obiectivele expertizei contabile în cauze comerciale au fost prezentate anterior. Din prevederile Codului comercial7 rezultă un anume obiectiv de expertiză, fără a se face referire expresă la expertul contabil. Acest obiectiv este de evaluare a bunurilor societăţilor aflate în procedura de faliment. Aceste bunuri trebuie „a se estima... prin experţi” numiţi de Tribunal. Chiar dacă nu

5 Codul comercial, art. 909, Codul comercial adnotat, Editura Tribuna, Craiova, 1994.6 Idem, art. 5.7 Idem, art. 803.

27

se face trimitere expresă la experţii contabili, având în vedere că printre atribuţiile ce pot fi îndeplinite de experţii contabili figurează şi cea referitoare la „evaluări patrimoniale”8, deducem că aceştia pot primi asemenea misiuni din partea instanţelor de judecată.

2.3. Expertiza contabilă în procesul penal 2.3.1. Caracteristicile şi etapele procesului penala. Organele de cercetare penală şi actele de constatareObiectul unei cauze penale îl reprezintă judecarea unei infracţiuni

comise de una sau mai multe persoane fizice. Infracţiunea este fapta care prezintă pericol social, este săvârşită cu vinovăţie şi este prevăzută de legea penală9. Fapta care prezintă pericol social poate fi o acţiune sau o inacţiune. Vinovăţia există când fapta este săvârşită cu intenţie sau din culpă. Intenţia este prezentă în săvârşirea faptei atunci când făptuitorul prevede rezultatul faptei sale şi îl urmăreşte, sau prevede rezultatul faptei sale, nu îl urmăreşte, dar acceptă posibilitatea producerii lui. Culpa este prezentă în săvârşirea faptei atunci când făptuitorul prevede rezultatul faptei, dar nu îl acceptă, socotind fără temei că nu se va produce, sau nu prevede rezultatul faptei sale, deşi trebuia să-1 prevadă.

Prima etapă în constituirea unui dosar penal este cercetarea penală, în această etapă se adună probele necesare privind existenţa infracţiunii, existenţa făptuitorului, şi existenţa răspunderii, în cazul existenţei celor trei elemente, se poate dispune trimiterea în judecată a făptuitorilor.

Cercetarea penală se efectuează de către procuror sau de către alte organe de cercetare penală, respectiv organele de cercetare ale poliţiei, dar sub supravegherea procurorului. Sarcina organelor de cercetare penală este să adune probe necesare stabilirii adevărului referitoare la cauza de soluţionat, precum şi să stabilească împrejurările care au determinat, înlesnit sau favorizat săvârşirea infracţiunii. Pe tot parcursul cercetării penale organele de cercetare trebuie să explice învinuitului sau inculpatului drepturile pe care le au în această calitate.

Organele de cercetare penală transpun măsurile pe care le iau pe perioada cercetării penale prin ordonanţe sau rezoluţii motivate.

O serie de infracţiuni sunt de natură să se lămurească cu privire la împrejurările în care s-au comis, ori cu privire la consecinţele lor, prin expertiza contabilă. Acestea sunt: subminarea economiei naţionale, compromiterea unor interese de stat, comunicarea de informaţii false, divulgarea secretului care periclitează siguranţa statului, neglijenţa în păstrarea secretului de stat, abuzul de încredere, abuzul în serviciu, delapidarea,

8 Ordonanţa Guvernului 65/1994, art. 6.9 Codul penal, art. 17.

28

deturnarea de fonduri, distrugerile, falsul, falsul intelectual, gestiunea frauduloasă, înşelăciunea, lovirea, neglijenţa în serviciu, exercitarea fără drept a unei profesii, sabotajul, uzul de fals etc.

Actele utilizate de organele de cercetare penală sunt declaraţiile şi procesele verbale. Declaraţiile sunt luate de la făptuitor, iar procesele verbale sunt întocmite de organele de control, în exercitarea atribuţiilor ce le revin. Organele de control sunt organe specializate ale statului, ale administraţiei publice sau ale agenţilor economici.

b. Sesizarea organelor de cercetare penalăProcesul penal are ca scop constatarea faptelor care constituie

infracţiuni, astfel ca orice persoană care a săvârşit o infracţiune să fie pedepsită conform vinovăţiei sale şi nici o persoană nevinovată să nu fie trasă la răspundere penală. Procesul penal se desfăşoară în faza urmăririi penale, dar şi în faza judecăţii.

Acţiunea penală are ca obiect tragerea la răspundere penală a persoanelor care au săvârşit infracţiuni. Ea se pune în mişcare prin actul de inculpare, şi se poate exercita în tot cursul procesului penal. Actul de inculpare este ordonanţa întocmită de procuror. Odată cu punerea în mişcare a acţiunii penale, încetează urmărirea penală.

Acţiunii penale îi poate fi alăturată acţiunea civilă. Aceasta are ca obiect tragerea la răspundere civilă a învinuitului sau inculpatului într-un proces penal. Ea se alătură acţiunii penale, prin constituirea părţii vătămate ca parte civilă. Aceasta solicită repararea pagubei.

Sesizarea organelor de urmărire penală se face prin plângere, denunţ, din oficiu, sau pe orice altă cale. Plângerea este încunoştinţarea făcută de o persoană sau de o organizaţie căreia i s-a cauzat o vătămare printr-o infracţiune, şi care se numeşte persoană vătămată. Denunţul este încunoştinţarea făcută de o persoană sau organizaţie despre săvârşirea unei infracţiuni, în unele cauze urmărirea penală nu poate începe decât printr-o sesizare specială, venită de la un organ competent. Sesizarea din oficiu a organului de urmărire penală se efectuează printr-un proces verbal.

Persoana care este cercetată penal, fără ca împotriva acesteia să fie pusă în mişcare acţiunea penală se numeşte învinuit. După punerea în mişcare a acţiunii penale, persoana împotriva căreia s-a efectuat punerea în mişcare se numeşte inculpat.

c. Procesul penal şi părţile în procesul penal

În procesul penal instanţa de judecată urmăreşte descoperirea adevărului şi aplicarea legii. Convingerea instanţei de judecată cu privire la adevăr se formează pe baza de probe, una dintre acestea fiind reprezentată de expertiza contabilă. Pentru a judeca într-un proces penal este necesară o anumită procedură. Un pas important al procedurii este citarea părţilor a

29

martorilor experţilor. Citarea are loc după ce instanţa de judecată a luat cunoştinţă de cauză, a fixat un termen şi a dispus citarea. La termenul de judecată sunt citaţi şi experţii, care, spre deosebire de martori, pot fi prezenţi în sala de şedinţă pe timpul dezbaterii. Pe parcursul judecăţii cauzelor penale, instanţa de judecată poate efectua, printre alte acte specifice, o cercetare judecătorească. Aceasta constă în ascultarea părţilor, martorilor şi a experţilor, inclusiv a experţilor contabili. Aceştia pot răspunde direct la unele întrebări, sau pot efectua o expertiză contabilă.

Persoana vătămată se poate constitui parte civilă contra învinuitului sau inculpatului. Această constituire poate avea loc în faza de cercetare penală, sau în faţa instanţei de judecată până la citirea actului de sesizare. Persoana vătămată care nu s-a constituit parte civilă în procesul penal, poate acţiona pe cale civilă pentru repararea pagubei pricinuite prin infracţiune, în timpul sau după procesul penal. Dacă acţiunea civilă distinctă este formulată în timpul procesului penal, aceasta se suspendă până la rezolvarea definitivă a cauzei penale.

Persoana care răspunde, în procesul penal, de pagubele produse părţii civile se numeşte parte civilmente responsabilă.

d. Acţiunea civilă în procesul penal

Acţiunea civilă în procesul penal urmăreşte tragerea la răspundere civilă a inculpatului sau a părţii .civilmente responsabilă. Ea este pusă în mişcare de cererea persoanei vătămate care se constituie ca parte civilă, sau din oficiu, când persoana vătămată este o entitate de interes public. Entitatea de interes public trebuie să prezinte instanţei de judecată situaţia pagubelor ce i-au fost cauzate prin fapta penală.

Cuantumul despăgubirilor cuvenite părţii civile este la nivelul pierderilor suferite ca urmare a faptei ilicite săvârşite de inculpat. Uneori există, în procesul penal, mai mulţi inculpaţi. Pentru a stabili contribuţia fiecăruia la producerea pagubei, este necesară o analiză a raportului de cauzalitate dintre pagubă şi faptele ilicite.

2.3.2. Măsuri de siguranţă în procesul penalOdată cu punerea în mişcare a acţiunii penale şi, respectiv, terminarea

cercetării penale, organele de cercetare penală predau dosarul cauzei procurorului. Predarea dosarului de cercetare către procuror poartă denumirea specifică de înaintare, înaintarea dosarului cauzei la parchet se face printr-un referat cu privire la motivul punerii în mişcare a acţiunii penale, învinuit, faptele cercetate, probele adunate, locul unde se află aceste probe, încadrarea juridică dată faptelor săvârşite de învinuit, cheltuielile judiciare şi măsurile de siguranţă dispuse în cauză. Unele dintre măsurile de siguranţă au efect asupra

30

aspectelor civile ale cauzei. Ele reprezintă măsurile asigurătorii privind reparaţiile civile luate în cursul cercetării penale.

Dintre măsurile asiguratorii prevăzute de Codul penal amintim confiscarea specială10, instituirea unui sechestru a bunurilor mobile şi imobile în vederea reparării pagubei produse, precum şi pentru garantarea executării pedepsei amenzii11, poprirea12.

2.3.3. Repararea pagubei în procesul penalRepararea prejudiciului cauzat ca urmare a unei infracţiuni se face,

după caz, în natură, sau prin plata unui echivalent valoric. Repararea prejudiciului în natură presupune restituirea bunului, restabilirea situaţiei anterioare săvârşirii infracţiunii, anularea unui înscris, sau orice altă modalitate de despăgubire.

2.3.4. Obiectivele expertizei contabile în procesul penalObiectivele expertizei contabile în procesele penale sunt formulate de

către părţi (învinuit sau inculpat, parte civilă, parte civilimente responsabilă), de către organele de cercetare sau de către instanţa de judecată.

Obiectivele expertizei contabile în procesele penale pot constitui întrebări referitoare la modalităţile de organizare şi conducere a contabilităţii (infracţiunile referitoare la Legea contabilităţii 82/1991, infracţiunile referitoare la Legea privind combaterea evaziunii fiscale 87/1995), dar şi la existenţa şi întinderea pagubei suferite de partea civilă.

Obiectivele expertizei contabile în cazurile penale sunt în funcţie de tipul de infracţiune. Sunt astfel posibile infracţiuni privind patrimoniul (furtul, gestiunea frauduloasă, înşelăciunea, delapidarea, distrugerea, tăinuirea, abuzul de încredere), infracţiuni privind serviciul (abuzul în serviciu, neglijenţa în serviciu), infracţiuni de fals (falsificarea de valori, timbre, bilete, falsul material în înscrisuri oficiale, falsul intelectual, uzul de fals), infracţiuni legate de anumite activităţi economice (specula, înşelăciunea, divulgarea secretului economic, concurenţa neloială, deturnarea de fonduri), infracţiuni de evaziune fiscală, infracţiuni privind societăţile comerciale.

2.3.5. Numirea expertului în cauze penaleNumirea expertului contabil în cauzele penale se face de către instanţa

de judecată sau de către organul de cercetare. Fiecare dintre părţi are dreptul să recomande un expert care să participe la efectuare expertizei. Experţii au

10 Idem, art. 112-118.11 Codul de procedură civilă, art. 163.12 Idem, art. 167.

31

drepturi egale fie că sunt numiţi de instanţă sau de organul de cercetare, fie că sunt recomandaţi de părţi.

Experţii trebuie să nu se afle într-o situaţie de incompatibilitate. Situaţiile de incompatibilitate sunt:

- o altă calitate anterioară în aceiaşi cauză (martor, reprezentant, judecător, procuror, etc.);

- un interes direct sau prin intermediul unei rude sau a soţului (soţiei) în soluţionarea cauzei într-un anume fel;

- este cuprins în structura uneia din părţile în proces;- exprimarea anterioară a unei opinii privind cauza sau aspecte ale

acesteia în calitate de organ de control, conducător, etc.;- executarea operaţiunilor contabile şi de evidenţă operativă în cadrul

contabilităţii ce urmează a se expertiza.Experţii contabili incompatibili au obligaţia de a se abţine de la

efectuarea expertizei, comunicând instanţei sau organului de cercetare situaţia de incompatibilitate, în cazul în care expertul nu se abţine de la efectuarea expertizei deşi se află într-o situaţie de incompatibilitate, el poate fi recuzat de oricare dintre părţi.

Expertul contabil numit are dreptul de a consulta întreaga documentaţie a cazului, fie din dosarul de judecată sau de cercetare, fie din arhiva părţilor. El poate participa la formularea obiectivelor expertizei şi poate solicita instanţei sau organului de cercetare modificarea sau/şi completarea obiectivelor la care trebuie să răspundă. Cu aprobarea organului care 1-a numit expertul contabil poate obţine explicaţii de la părţi, în cazul când consideră necesar, expertul contabil poate solicita un control prealabil efectuării expertizei.

Expertul contabil este obligat să fie imparţial, să execute personal, cu competenţă şi la termen expertiza dispusă. El trebuie să respecte normele legale şi profesionale pe parcursul efectuării expertizei. Nu poate delega altei persoane efectuarea expertizei, nu are dreptul să comunice informaţiile primite cu ocazia efectuării expertizei terţilor.

2.3.6. Conţinutul raportului de expertiză contabilă în cauze penaleRaportul de expertiză contabilă în cauze penale are aceiaşi structură ca

şi în cauzele civile. Dacă este cazul se întocmesc anexe în care informaţiile din raport sunt fundamentate explicit pentru a fi lămuritoare pentru instanţă sau pentru organul de cercetare.

Redactarea raportului de expertiză contabilă trebuie să asigure corectitudine şi claritate. Fiecare problemă formulată de către instanţă trebuie analizată cu competenţă, iar soluţiile oferite trebuie argumentate prin documente legale. Expertul contabil trebuie să se refere la documente (acte normative, documente justificative, registre contabile şi situaţii financiare), şi nu la presupuneri sau aprecieri nefundamentate documentar. Datele

32

manipulate de expert trebuie să se coreleze logic, bazat pe proceduri contabile uzuale.

Expertul contabil trebuie să ignore în fundamentarea concluziilor sale documentele nevalabile puse direct la dispoziţie de către părţi, chiar dacă menţionează aceste documente în raport, în cazul în care există o expertiză tehnică anterioară, ea este utilizată de către expertul contabil.

Expertul contabil nu are voie să se substituie organului judiciar trăgând concluzii de natură juridică privind încadrarea faptelor, a legalităţii sau ilegalităţii unor documente de altă natură decât ceea contabilă.

Rapoartele care nu se încadrează în cerinţele de mai sus nu sunt întocmite corespunzător.

2.3.7. Utilizarea expertizei contabile ca mijloc de probăPrintre mijloacele de probă expertiza contabilă în cauze penale, este

utilizată atunci când instanţele de judecată sau organele de cercetare au nevoie să verifice modul de gestionare a patrimoniului unei persoane sau atunci când vor să cunoască dimensiunile prejudiciilor cauzate prin gestionarea necorespunzătoare a patrimoniului. Cei care au gestionat patrimoniul sunt comercianţii sau administratorii, în aceste cazuri instanţele de judecată sau organele de cercetare folosesc expertiza contabilă ca mijloc de probă13, în materie penală mijloacele de probă sunt utilizate pentru a se constata existenţa sau inexistenţa infracţiunii, pentru a identifica persoanele care au săvârşit sau favorizat infracţiunea şi pentru a cunoaşte împrejurările în care s-a săvârşit infracţiunea.

Aprecierea expertizei contabile ca mijloc de probă se face de către instanţa de judecată sau de către organul de cercetare. Expertiza contabilă este egală cu celelalte mijloace de probă: declaraţiile, înscrisurile sau alte mijloace similare (înregistrări audio sau video), mijloacele materiale de probă (obiecte sau urme de la locul faptei), constatările tehnice.

Expertiza contabilă poate fi solicitată de către orice parte a procesului penal. Instanţele de judecată sau organele de cercetare pot solicita efectuarea expertizei contabile în orice fază a procesului penal. Partea care a solicitat expertiza contabilă, instanţa sau organul de cercetare formulează obiectivele pentru expertiză, în funcţie de aspectele pe care le consideră insuficient de clare pentru modul de desfăşurare a cauzei. Obiectivele formulate de părţi sunt cenzurate de către instanţă sau de organul de cercetare, care poate accepta obiectivele aşa cum au fost formulate sau le poate modifica.

13 Proba este definită ca fiind orice element care serveşte judecătorului sau organului de cercetare la formarea convingerii intime cu privire la modul de desfăşurare a activităţilor care se supun judecăţii sau cercetării.

33

2.4. Costul expertizei contabile judiciare şi onorariul expertului contabil

Expertul contabil care efectuează o lucrare de expertiză contabilă are dreptul la un onorariu conform pregătirii, competenţei şi performanţelor sale. Onorariu depinde, fără îndoială, de volumul de muncă necesar pentru efectuarea expertizei contabile.

Expertul contabil trebuie să justifice timpul consumat pentru efectuarea expertizei. Acest timp se referă la activităţile de studiere a dosarului, documentare în vederea efectuării expertizei (consultarea actelor normative, a lucrărilor de specialitate şi a arhivei părţilor), deplasare la faţa locului, întâlniri cu părţile, sistematizarea datelor culese, redactarea raportului de expertiză.

Timpul total necesar efectuării expertizei ponderat cu tariful orar practicat de expert, duce la stabilirea onorariului cuvenit expertului. La acesta se adaugă eventualele cheltuieli efectuate de expert cum ar fi transport, cheltuieli poştale, telefon, consumabile. Suma totală cuvenită expertului se aprobă14 de către instanţa sau organul de cercetare care a dispus expertiza.

Onorariul expertului contabil se adaugă la celelalte cheltuieli de judecată. Partea care a solicitat expertiza sau statul, în cazul în care aceasta a fost solicitată de către instanţa de judecată sau de către organul de cercetare, avansează sumele necesare pentru acoperirea onorariului expertului. La finalizarea procesului penal sumele avansate pentru cheltuieli de către stat, inclusiv onorariu expertului contabil, sunt suportate de către inculpat sau partea civilimente responsabilă în cazul condamnării, partea vătămată, partea civilă sau inculpat în cazul achitării, în cazul încetării procesului penal, şi în cazul clasării cauzei. Sumele avansate de părţi pentru cheltuieli judiciare, inclusiv onorariu expertului contabil, sunt suportate în acelaşi mod.

BIBLIOGRAFIE MINIMALĂ Cărţi:

1. Boulescu M., Expertiza contabilă, Editura Didactică şi Pedagogică, Bucureşti, 2001.

2. Crăciun Ştefan, Controlul şi auditul financiar. Expertiza contabilă. Editura Economică, Bucureşti, 2002.

3. Domnişoru S., Controlul financiar-contabil şi expertiza contabilă, Editura Stachi, 2005.

Acte normative:

14 Aprobarea onorariilor de către instanţă sau de către organul de cercetare este o prevedere legală ,dar acest procedeu este în contratimp cu regulile economiei de piaţă.

34

1. Ordonanţa Guvernului nr. 65/1994 privind organizarea activităţii de expertiză contabilă şi a contabililor autorizaţi, republicată în Monitorul Oficial, Partea I nr. 13 din 08.01.2008.2. Ordonanta Guvernului nr. 71/2001 privind organizarea şi exercitarea activităţii de consultanţă fiscală, actualizată la data de 27.06.2007.3. Codul de procedură fiscală.4. Regulamentul de organizare şi funcţionare al Camerei Consultanţilor Fiscali, publicat în Monitorul Oficial, Partea I, nr. 700/17.10.2007.

ÎNTREBĂRI RECAPITULATIVE

1. Prezentaţi caracteristicile procesului civil.2. Care sunt obiectivele expertizei contabile în procesul civil?3. Cum se face numirea expertului contabil în cauze civile?4. Prezentaţi etapele de efectuare a expertizei contabile în procesul civil.5. Prezentaţi conţinutul raportului de expertiză contabilă.6. Care sunt particularităţile expertizei contabile în cauze civile?7. Prezentaţi caracteristicile şi etapele procesului penal.8. Cum se face numireaa expertului în cauze penale?9. Care sunt obiectivele expertizei contabile în procesul penal?10. Prezentaţi conţinutul raportului de expertiză contabilă în cauze penale.11. Prezentaţi diferenţele dintre utilizarea expertizei contabile ca mijloc de

probă în cauze civile şi cauze penale.12. Care este costul expertizei contabile judiciare şi cum se stabileşte

onorariul expertului.

35

Modulul IIIORGANIZAREA ŞI DESFĂŞURAREA ACTIVITĂŢII DE

EXPERTIZĂ CONTABILĂ ÎN ROMÂNIA Scopul acestui modul îl reprezintă însuşirea cunoştiinţelor legate de dobândirea calităţii de expert contabil şi a pricipalei organizaţii profesionele în domeniul contabil : CECCAR.

Competenţe dobândite prin însuşirea conţinutului:

După studierea acestui capitol studenţii vor putea să: definească noţiunile de exper şi expert contabil; prezinte condiţiile de obţinere a calităţii de expert contabil; enumere şi să explice principiile etice ale profesiei contabile; precizeze organele de conducre CECCAR şi să arate atribuţiile acestora.

Timp necesar pentru asimilarea temei: 5 ore

3.1. Definirea expertului şi a expertului contabilExpertul este persoana care posedă o cunoştinţe temeinice într-un

anumit domeniu, un specialist de mare clasă15 . Expertului i se recunoaşte o competenţă de specialitate deosebită într-un anumit domeniu, şi, ca atare, este solicitat pentru a efectua o expertiză. Cum am văzut, expertiza este o cercetare cu caracter ştiinţific asupra unei situaţii, a unei probleme a cărei lămurire necesită cunoştinţe deosebite. Expertul este consultat de către diverse persoane, instituţii sau organe cu privire la situaţiile, problemele, cauzele în care competenţa sa este atestată şi recunoscută.

De regulă competenţa deosebită a expertului se obţine ca urmare a unei pregătiri superioare şi a unei experienţe practice în domeniu. Modul de dobândire a statutului de expert într-un domeniu sau altul este reglementat prin norme profesionale sau/şi juridice.

Expertul contabil este persoana care a dobândit această calitate în condiţiile prevăzute de actele normative specifice, are competenţă profesională pentru a verifica şi aprecia modul de organizare şi conducere a contabilităţii, pentru a supraveghea gestiunea patrimoniilor, pentru a verifica corectitudinea situaţiilor16 financiare ale întreprinderilor şi pentru a analiza poziţia economico-financiară şi performanţele acestora.

15 Coteanu L, Seche L., Seche M., Dicţionarul explicativ al limbii române, Editura Academiei, 1984.16 Prin "situaţii" se înţelege, în acest context, complexul de documente de sinteză contabilă pe care le întocmesc periodic întreprinderile, conform prevederilor legale în vigoare.

36

3.2. Condiţii şi modalităţi de obţinere a calităţii de expert contabil

Accesul la calitatea de expert contabil este permis absolvenţilor unei instituţii de învăţământ superior cu profil economic şi care au o anumită experienţă ca urmare a practicării profesiei de economist o perioadă de trei ani, în cazul absolvenţilor specializărilor de contabilitate şi/sau finanţe, respectiv de cinci ani, în cazul absolvenţilor altor specializări din profilul economic. Candidaţii trebuie să aibă capacitatea de exerciţiu deplină şi să nu fi suferit condamnări care interzic dreptul de gestiune şi administrare a întreprinderilor.

Accesul se realizează pe baza unui examen de acces constând din probe la şapte discipline (contabilitate, fiscalitate, drept, audit, evaluare, control financiar, expertiză), examen la care trebuie să se obţină cel puţin media şapte, şi minim nota şase la fiecare disciplină. Tematica de examen pentru cele şapte discipline se stabileşte de către Corpul Experţilor Contabili şi a Contabililor Autorizaţi din România17 cu avizul Ministerului Finanţelor.

Dosarul pentru prezentarea la examenul de acces la profesia de expert contabil trebuie să conţină: o cerere de înscriere, curriculum vitae, certificat medical privind capacitatea de exerciţiu deplină copie legalizată actului de studii, dovada privind experienţa (copie după carnetul de muncă sau adeverinţa de la locurile de muncă) şi certificat de cazier judiciar.

Corpul Experţilor Contabili şi a Contabililor Autorizaţi din România organizează examenul de acces, de regulă, în centrele universitare din Bucureşti, Cluj-Napoca, Craiova, Timişoara, şi Iaşi odată pe an. Comisia de examen se numeşte prin decizia comună a Ministerului Finanţelor Publice la Ministerului Educaţiei şi Cercetării. La nivelul centrelor universitare sunt numite, prin hotărârea Consiliului Superior al Corpului, subcomisii de examen compuse din cadre universitare, experţi contabili, reprezentanţi ai Ministerului Finanţelor Publice şi ai Ministerului justiţiei.

Promovarea examenului de acces dă dreptul candidatului să devină stagiar. Stagiul presupune o activitate de trei ani pe lângă un expert contabil cu vechime, numit tutore de stagiu. Stagiarul cere, în scris, admiterea la stagiu, având acordul tutorelui de stagiu cu care va efectua stagiul. Pe perioada stagiului stagiarul va efectua cel puţin două sute de ore de lucrări în timpul programului de muncă a tutorelui de stagiu.

Tutorii de stagiu sunt persoane fizice membre ale Corpului care au aprobarea Consiliului Superior al Corpului, la propunerea filialelor judeţene. Propunerea filialelor se face pe baza cererii de abilitare"depusă de expert.

17 Organismul profesiei contabile gestionează experţii contabili şi contabilii autorizaţi, calităţi distincte ale aceleiaşi profesii.

37

Pentru li putea cere abilitarea ca tutore de stagiu, experţii trebuie să aibă o vechime de cel puţin cinci ani ca expert.

Stagiul presupune efectuarea unor lucrări din categoria celor specifice profesiei sub îndrumarea tutorelui de stagiu, dar şi pregătire profesională privind comportamentul profesional şi etic. Pregătirea profesională şi deontologică se poate face în cadrul cabinetului tutorelui "sau a societăţii de expertiză, dar şi prin participarea la acţiuni specifice organizate de Corp.

Pregătirea profesională a stagiarilor vizează organizarea profesiei, documente specifice profesioniştilor, sistemul contabil naţional, evaluarea bunurilor şi a întreprinderilor, fiscalitate, drept şi legislaţie contabilă, etc. Stagiarii întocmesc semestrial un raport de activitate în care prezintă un studiu de caz.

Controlul stagiului se efectuează de către controlorii de stagiu desemnaţi la nivelul filialelor judeţene ale Corpului sau la nivelul Consiliului Superior al Corpului. Controlul urmăreşte respectarea de către stagiari a obligaţiilor ce le revin, comportamentul acestora, preocuparea pentru calitatea lucrărilor la realizarea cărora contribuie, pentru pregătirea profesională^ deontologică, etc.

Poate fi recunoscută ca perioadă de stagiu activitatea desfăşurată într-un cabinet sau societate de expertiză contabilă, membră a Corpului, în calitate de angajat cu carte de muncă.

Examenul de aptitudini este susţinut de către persoanele care au efectuat perioada de stagii prezentată mai sus. Ca într-un film cu copii handicapaţi, persoanele care solicită înscrierea la examenul aptitudini, trebuie să prezinte certificatul de admitere la stagiu certificatul de stagiu, copie după diploma de studii (din nou) şi cerere de înscriere.

Examenul de aptitudini constă dintr-o probă scrisă (un caz practic specific profesiei şi întrebări de legislaţie financiar contabilă), şi o probă orală (întrebări de legislaţie, finanţe contabilitate audit).

3.3. Modul de exercitare a profesiei de expert contabilExercitarea profesiei liberale contabile se poate organiza individual sau

în cadrul unor societăţi comerciale cu activitate specifică, în cadrul societăţilor comerciale, experţii contabili pot avea calitatea de acţionari (asociaţi), sau calitatea de salariaţi.

Exercitarea individuală a profesiei poate fi efectuată numai în nume propriu. Persoanele fizice care au calitatea de expert contabil pot să exercite activităţi specifice profesiei în condiţiile Legii 186/1999, respectiv dacă nu sunt salariaţi ai unor societăţi din afara Corpului, dacă nu desfăşoară activităţi comerciale de orice fel la societăţi din afara Corpului. Excepţie de la aceste condiţii fac parlamentarii şi consilierii pe perioada mandatului, cadrele didactice şi redactorii din editurile de specialitate.

38

Societăţile de expertiză contabilă trebuie să aibă ca obiect de activitate, activităţi specifice profesiei, majoritatea acţionarilor (asociaţilor) trebuie să fie experţi contabili, majoritatea acţiunilor (părţilor sociale) trebuie deţinute de experţi contabili, şi să fie înscrise în Tabloul Corpului Experţilor Contabili şi a Contabililor Autorizaţi din România.

Membrii Corpului, persoane fizice sau societăţi comerciale, au nevoie, pentru exercitarea profesiei, de viză anuală. Aceasta se acordă la nivelul filialelor Corpului, în condiţiile în care, atât persoanele fizice cât şi societăţile de expertiză, au depus Fişa de activitate pentru anul precedent şi au achitat toate obligaţiile către Corp pentru anul curent, respectiv obligaţiile fiscale pentru anul precedent.

3.4. Conduita etică şi profesională a expertului contabilPentru a asigura profesiei contabile un statut bazat pe acceptare şi

credibilitate din partea comunităţii de afaceri, profesioniştii contabili trebuie să respecte cu stricteţe o serie de reguli şi standarde etice şi profesionale.Principiile etice fundamentale în profesia contabilă sunt:

- Integritate profesională care presupune ca, în efectuarea lucrărilor specifice, profesionistul contabil să fie drept, cinstit şi sincer.

- Obiectivitate profesională care impune profesionistului contabil să fie corect, să nu aibă prejudecăţi şi să fie imparţial.

- Independenţă profesională care impune profesionistului contabil să fie şi să se manifeste liber faţă de orice interes care să-i afecteze integritatea şi obiectivitatea. El nu poate avea interese în cazurile asupra cărora îşi spune părerea ca specialist. Interesele care ar putea afecta integritatea şi obiectivitatea profesionistului contabil se referă la implicarea financiară a acestuia (salarizarea de către clienţi sau părţi, deţinerea de acţiuni sau părţi sociale la clienţi, primirea sau acordarea de împrumuturi de la client(ului), primirea sau acordarea de gajuri de la client(ului)), implicarea în activităţile clienţilor sau părţilor (membru în consiliul de administraţie, angajat), relaţii familiale şi personale cu clienţii sau părţile. Independenţa profesionistului contabil este indispensabilă obiectivităţii, principialităţii, corectitudinii, şi, în ultima instanţă, exprimării adevărului.

- Secretul profesional impune profesionistului contabil să respecte confidenţialitatea informaţiilor pe care le obţine cu ocazia efectuării lucrărilor la care s-a angajat. Confidenţialitatea nu acoperă cazurile penale descoperite de profesionist cu ocazia efectuării lucrărilor de specialitate.

- Respectarea regulilor tehnice şi profesionale sau regularitatea impune profesionistului contabil să respecte toate regulile şi normele legale cu ocazia efectuării lucrărilor de specialitate.

- Competenţa profesională care presupune ca profesionistul contabil să aibă un nivel de cunoştinţe şi competenţe profesionale ridicat, să se preocupe permanent de dezvoltarea acestora, astfel încât să ofere clienţilor sau părţilor

39

servicii de înaltă ţinută profesională, la nivelul celor mai noi cunoştinţe tehnice şi legislative şi în concordanţă cu practica naţională, europeană şi internaţională. Profesionistul contabil, în special expertul contabil solicitat de instanţe sau organe de cercetare, nu trebuie să accepte decât lucrări pe care le poate efectua cu maximum de competenţă.

- Comportarea deontologică presupune ca profesionistul contabil să se comporte astfel încât să nu aducă atingere ci să întărească reputaţia profesiei.

Pentru a asigura respectarea regulilor de mai sus profesionistului contabil are o serie de obligaţii cum ar fi:

- să aibă cunoştinţe de specialitate aprofundate şi o experienţă temeinică;- să dea dovadă de răbdare, prudenţă, imparţialitate, luciditate;- să fie discret, să nu considere că opinia lui este o decizie;- să caute argumente pentru orice afirmaţie;

3.5. Răspunderea expertului contabilExpertul contabil răspunde disciplinar, civil sau penal după caz, pentru

faptele care reprezintă abateri de la normele profesionale şi juridice în vigoare. Faptele care pot atrage răspunderea disciplinară a expertului contabil privesc conduita acestuia ca membru al unei organizaţii profesionale (CECCAR), care are un Regulament propriu de organizare şi funcţionare, şi care are stabilite norme profesionale şi etice de comportament. La acest Regulament şi la normele profesionale şi etice aderă fiecare membru al Corpului din momentul în care dobândeşte calitatea de expert şi solicită să fie înscris în Tabloul Corpului.

În mod concret abaterile disciplinare ale experţilor contabili se referă la:

- neplata cotizaţiei profesionale;- absenţa nemotivată şi repetată de la adunarea generală a filialei;- absenţa nemotivată de la formele de pregătire şi perfecţionare

profesională;- prestarea de servicii fără contract scris încheiat cu clientul;- divulgarea secretului profesional;- nedeclararea sau declararea parţială a veniturilor cu scopul sustragerii

de la plata obligaţiilor faţă de Corp;- efectuarea de lucrări în cazuri de incompatibilitate;- refuzul de a se supune controlului efectuat de Corp;- declaraţii nereale care produc consecinţe juridice;- alte abateri de la Codul de conduită etică şi profesională.

Sancţiunile disciplinare ce se pot aplica pentru abaterile referitoare la faptele de mai sus sunt în raport cu gravitatea faptei şi consecinţele acesteia. Ele sunt: mustrarea, avertismentul, suspendarea dreptului de a exercita profesia pe o anume perioadă de timp (de la trei luni la un an), interzicerea

40

dreptului de a exercita profesia. Ori care ar fi sancţiunea ea se poate aplica numai în cel mult un an de la data săvârşirii faptei imputate.

Răspunderea civilă a expertului contabil decurge din prevederile contractelor dintre acesta şi clienţi (răspundere civilă contractuală), sau din săvârşirea unei fapte ilicite în realizarea contractului cu clienţii (răspundere civilă delictuală). Răspunderea civilă contractuală este urmare a neexecutării sau executării defectuoase a obligaţiilor contractuale. Efectuarea defectuoasă are în vedere erorile săvârşite, dar şi întârzierile care cauzează pagube clienţilor. Răspunderea civilă delictuală decurge dintr-o faptă ilicită care produce clientului o pagubă. Fapta ilicită poate fi o acţiune sau o inacţiune prin care se încalcă prevederile legale

Pentru a garanta clienţilor pentru pagubele cauzate experţii contabili pot încheia un contract de asigurare pentru risc profesional, sau pot vărsa o garanţie la dispoziţia clienţilor.

Răspunderea penală a expertului contabil este urmare a săvârşirii unei infracţiuni de către acesta. Infracţiunile pe care le poate săvârşi un expert contabil se referă la:

- obţinerea de foloase necuvenite, solicitarea sau primirea unor avantaje mai mari decât onorariul stabilit;

- cuprinderea unor date nereale în raportul de expertiză contabilă; Trebuie făcută distincţia între acest gen de fapte în cazul expertizelor în cauze civile şi cele în cauze penale, în cazul expertizelor în cauze penale, cuprinderea unor date nereale în raportul de expertiză poate avea drept scop acoperirea unor infracţiuni, şi în acest caz avem de a face cu reaua-credinţă în concluziile expertizei contabile.- în cazurile penale îngreunarea aflării adevărului poate fi o faptă de natură penală şi ea se manifestă prin întocmirea unei expertize contabile necorespunzătoare sau incorecte.

Deşi nu se referă la experţii contabili activi, trebuie să amintim despre infracţiunea prevăzută de Legea 186/1999, respectiv, exercitarea oricărei atribuţii ce decurge din calitatea de expert contabil de către persoane neautorizate sau aflate într-o situaţie de incompatibilitate.

3.6. Organizaţia profesională a experţilor contabili 3.6.l. Corpul Experţilor Contabili şi a Contabililor Autorizaţi

Corpul Experţilor Contabili şi a Contabililor Autorizaţi din România (CECCAR), este persoană juridică de utilitate publică, autonomă din care fac parte profesioniştii contabili - experţi contabili şi contabili autorizaţi. Cum am mai arătat, acesta are filiale în toate judeţele ţării şi în municipiul Bucureşti.

41

Filialele judeţene şi a municipiului Bucureşti nu au personalitate juridică. Corpul acordă şi retrage dreptul de exercitare a profesiei contabile, şi gestionează exercitarea profesiei, în cadrul gestionării profesiei avem în vedere preocuparea pentru menţinerea nivelului de competenţă a membrilor săi, asigurarea calităţii serviciilor oferite de experţii contabili, respectarea codului etic al profesioniştilor.

Corpul este organizat pe baza Regulamentului aprobat de Conferinţa Naţională, cu avizul Ministerului Finanţelor Publice şi a Ministerului Justiţiei. În cadrul Corpului activitatea se desfăşoară prin secţiuni, comisii şi departamente.

Secţiunile Corpului se organizează pe categorii profesionale: una pentru experţii contabili, alta pentru contabili autorizaţi. Secţiunile organizate pe categorii profesionale sunt conduse de câte cinci membrii desemnaţi de către Consiliul Superior dintre membrii săi. La nivelul fiecărei filiale se regăsesc corespondente ale secţiunilor Corpului.

Un loc aparte în structura Corpului îl ocupă Secretariatul general. Acesta execută hotărârile şi deciziile privind activitatea administrativă a Corpului. El pregăteşte, analizează şi centralizează proiectele de buget ale filialelor şi a Corpului, asigură execuţia acestora, răspunde de organizarea şi ţinerea contabilităţii Corpului şi a filialelor, asigură evidenţa centralizată a membrilor Corpului, întocmirea şi publicarea în Monitorul Oficial a Tabloului Corpului, organizează publicitatea pentru membrii Corpului, propune schema de personal şi grila de salarizare.

3.6.2. Atribuţiile CECCAR, organele de conducere şi relaţia acestuia cu MFP

Organele de conducere a Corpului sunt Conferinţa Naţională a Corpului, Consiliul Superior, şi Biroul permanent al Consiliului Superior.

Conferinţa Naţională a Corpului Experţilor Contabili şi a Contabililor Autorizaţi din România este organul superior de conducere şi control a Corpului. Se constituit din membrii Consiliului Superior, membrii Consiliilor Filialelor, membrii comisiei de disciplină, reprezentanţi a Ministerului Finanţelor Publice, şi reprezentanţi ai filialelor desemnaţi de Adunările generale conform normei de un delegat la o sută de membrii. Conferinţa Naţională poate fi ordinară sau extraordinară.

Conferinţa Naţională ordinară se întruneşte anual şi are ca atribuţii aprobarea Regulamentului de organizare şi funcţionare a Corpului, a Codului de conduita etică şi profesională, a planurilor anuale de activitate a Corpului, a Codului de conduită etică şi profesională, a planurilor anuale de activitate a Corpului, a bugetului de venituri şi cheltuieli, a raportului de activitate a Consiliului Superior, a raportului comisiei de cenzori, a grilei de salarizare şi a schemei de personal, alegerea preşedintelui şi a Consiliului Superior al Corpului, a comisiei de cenzori şi a comisiei de disciplină. La nivelul filialelor

42

judeţene şi a municipiului Bucureşti corespondentul Conferinţei Naţionale este Adunarea generală, cu menţiunea că atribuţiile acesteia sunt limitate de lipsa de personalitate juridică a filialelor.

Conferinţa Naţională extraordinară are loc în cazuri deosebite, se convoacă de către Consiliul Superior sau de către filiale reprezentând o cincime din membrii înscrişi în Tabloul Corpului.

Consiliul Superior al Corpului este constituit din 24 de membri şi opt supleanţi aleşi prin vot secret. Mandatul este pentru patru ani. Jumătate din numărul mandatelor membrilor Consiliului superior se reînoiesc din doi în doi ani. Consiliul Superior îşi desfăşoară activitatea prin sesiuni la un interval de cel puţin odată pe semestru.

Atribuţiile Consiliului Superior privesc alegerea vicepreşedinţilor, elaborarea şi completarea Regulamentului de organizare şi funcţionare Corpului, Codului de conduită etica şi profesională, administrarea şi gestionarea patrimoniului, coordonarea activităţilor filialelor.Biroul permanent al Consiliului Superior al Corpului se compune din preşedinte şi vicepreşedinţi. Se întruneşte lunar.

Corespondentul organelor executive de conducere a Corpului la nivelul filialelor este Consiliul filialei, cu aceiaşi menţiune privind atribuţiile limitate de lipsă personalităţii juridice pentru filiale.

Biroul permemanent a Consiliului Superior se compune din preşedinte şi vicepreşedinte şi se întruneşte lunar. La nivelul filialelor există un consiliu al filialei şi un birou permanent a consiliului filialelor. Numărul membrilor a Consililor filialelor diferă în funcţie de mărimea filialelor.

BIBLIOGRAFIE MINIMALĂ

Cărţi:1. Boulescu M., Expertiza contabilă, Editura Didactică şi Pedagogică,

Bucureşti, 2001.2. Crăciun Ştefan, Controlul şi auditul financiar. Expertiza contabilă.

Editura Economică, Bucureşti, 2002.3. Domnişoru S., Controlul financiar-contabil şi expertiza contabilă,

Editura Stachi, 2005.

Acte normative:1. Ordonanţa nr. 65/1994 privind organizarea activităţii de expertiză contabilă şi a contabililor autorizaţi, republicată în Monitorul Oficial, Partea I nr. 13 din 08.01.2008.2. Codul de procedură fiscală.

43

ÎNTREBĂRI RECAPITULATIVE

1. Definiţi noţiunile de expert şi expert contabil.2. Cum se obţine calitatea de expert contabil?3. Cum se poate exercita profesia de expert contabil?4. Precizaţi care sunt principiile etice ale profesiei contabile şi descrieţi ce

se înţelege prin integritate şi obiectivitate profesională.5. Ce presupune principiul de independenţă profesională?6. Descrieţi principiile de competenţă profesională şi comportare

deontologică.7. La ce se referă abaterile disciplinare ale experţilor contabili?8. Caracterizaţi cele două tipuri de răspundere ale experţilor contabili.9. Ce este CECCAR şi care sunt organele de conducere ale acestiua?10. Ce este Conferinţa Naţională şi care sunt atribuţiile acesteia?11. Precizaţi atribuţiile Consiliului Superior.

44

Modulul IV CONSULTANŢA FISCALĂ

Scopul acestui modul îl reprezintă acumularea cunoştiinţelor legate de dobândirea calităţii de consultant fiscal, drepturile şi obligaţiile acestora, precum şi cunoaşterea atribuţiilor organului profesional în acest domeniu, Camera Consultanţilor Fiscali.

Competenţe dobândite prin însuşirea conţinutului:

După studierea acestui capitol studenţii vor putea să: preznte ceea se înţelege prin activitatea de consultanţă fiscală; enumere condiţiile de dobîndire a calităţii de consultant fiscal; precizeze care sunt drepturile şi obligaţiile consultanţilor fiscali; enumere organele de conducere a Camerei Consultanţilor fiscali şi

atribuţiile acestora; enumere organele aparatului executiv al Camerei şi să prezinte principalele

atribuţii ale acestora.

Timp necesar pentru asimilarea temei: 7 ore

4.1. Conţinutul activităţii de consultanţă fiscalăActivitatea de consultanţă fiscală este definită de către specialiştii

atestaţi şi constă în:- acordarea de servicii profesionale în domeniul fiscal contribuabilor;- acordarea de asistenţă de specialitate pentru întomirea declaraţiilor

de impozite şi taxe;- acordarea de asistenţă pe diverse probleme de procedură fiscală;- acordarea de asistenţă pentru întocmirea diverselor tipuri de

documentaţie în domeniul fiscal;- reprezentarea contribuabililor în faţa organelor fiscale inclusiv pe

parcursul derulării inspecţiei fiscale;- realizarea de expertize fiscale la solicitarea diverşilor utilizatori

(organe judecătoreşti, organe de cercetare, organe fiscale, părţi interesate);

Specialistul care desfăşoară activitatea de consultanţă fiscală trebuie să fi dobândit această calitate şi să fie înregistrat în Registrul Consultanţilor Fiscali. Dobândirea calităţii de consultant fiscal este accesibilă persoanelor fizice care îndeplinesc următoarele condiţii:

- sunt licenţiaţi ai unei facultăţi cu profil economic;- au o experienţă de minim 5 ani după licenţă în elaborarea, avizarea,

aprobarea sau aplicarea legislaţiei fiscale în servicii de administrare

45

a legislaţiei fiscale, în elaborarea sau aprobarea reglementărilor contabile sau în servicii financiar-contabile;

- să nu aibă antecedente penale;- să aibă capacitate de exerciţiu deplină;- să promoveze examenul pentru atribuirea calităţii de consultant

fiscale.Consultanţii fiscali care au obţinut această calitate pot să-şi desfăşoare

activitatea individual sau în societăţi comerciale de consultanţă fiscală. Atât ca persoane fizice cât şi ca persoane juridice, pot desfăşura şi activitate contabilă, audit financiar şi instruire şi perfecţionare în domeniul fiscal cu respectarea condiţiilor prevăzute în actele normative care reglementează aceste activităţi.

După promovarea examenului de atribuire a calităţii de consultant fiscal, persoanele fizice sunt obligate să se înregistreze în Registrul Consultanţilor Fiscali, într-un termen de 60 de zile de la comunicarea rezultatului. Pentru aceasta se va depune un dosar care conţine: cerere tip de înscriere, copie după actul de identitate, dovada plăţii taxei de înscriere şi fotografii necesare legitimaţiei. Persoanele fizice înscrise în Registrul Consultanţilor Fiscali primesc carnetul profesional şi o parafă. Pesoanele fizice care au calitatea de consultanţi fiscali pot înfiinţa societăţi de consultanţă fiscală. Acestea se înregistrează în Registrul Consultanţilor Fiscali pe baza unor documente similare celor de la persoane fizice (cerere tip, certificat de înmatriculare, act constitutiv, certificat constatator, certificat de cazier fiscal, dovada plăţii taxelor).

Persoanele fizice şi/sau juridice care au calitatea de consultant fiscal într-un alt stat membru al Uniunii Europene se pot înregistra în Registrul Consultanţilor Fiscali în urma unei evaluări a documentaţiei depuse de aceştia.

Persoanele fizice care au dobândit calitatea de consultant fiscal pot fi activi sau inactivi. Membrii activi sunt cei care desfăşoară activitatea de consultanţă fiscală în condiţiile prevăzute de lege. Membrii inactivi sunt persoanele fizice care au dobândit calitatea de consultant fiscal, dar care desfăşoară activităţi incompatibile cu calitatea de consultant fiscal pe perioad desfăşurării acestor activităţi.

Gestionarea profesiei de consultant fiscal se realizează de către Camera Consultanţilor Fiscali. Aceasta este o organizaţie profesională de utilitate publică, persoană juridică fără scop lucrativ. Atribuţiile Camerei sunt:

- coordonează activitatea de consultanţă fiscală;- apără interesele profesionale ale emmbrilor săi;- organizează examenul pentru atribuirea calităţii de consultant

fiscal;- oferă sprijin şi asistenţă membrilor în problem financiare;- elaborează noeme privind activitatea de consultanţă fiscală;- ţine Registrul Consultanţilor Fiscali;- organizează cursuri de perfecţionare a consultanţilor fiscali;

46

- colaborează cu alte asociaţii profesionale din ţară şi din străinătate;- editează publicaţii de specialitate;- stabileşte măsuri disciplinare;- elaborează şi aprobă Codul de conduită etică şi normele de

pregătire profesională;- ca entitate juridică îşi acoperă cheltuielile din venituri proprii

reprezentate de taxe, cotizaţii, din publicaţii proprii, donaţii şi sponsorizări etc.

Registrul Consultanţilor Fiscali şi a societăţilor de consultanţă fiscală cuprinde atât membrii activi cât şi membrii inactivi. El se actualizează anual şi se publică în Monitorul Oficial al României. Fiecare consltant fiscal/ societate comercială va fi prezentat în Registrul Consultanţilor Fiscali prin:

- nume şi prenume/denumire;- domiciliu/sediu social;- numle asociaţilor/acţionarilor, administratorilor care au calitatea de

consultant fiscal;- alte date de identificare.Orice modificare în statul personal al consultanţilor fiscali faţă de ceea

ce este publicat în Monitorul Oficial se aduce la cunoştiinţa Camerei Consultanţilor Fiscali în termen de 30 de zile de la data când a intervenit modificarea.

4.2. Drepturile şi obligaţiile membrilor Camerei Consultanţilor Fiscali

Membrii Camerei Consultanţilor Fiscali au următoarele drepturi18:- să exercite activităţi specifice profesiei în conformitate cu

prevederile actelor normative, adică O.G. nr.71/2001 şi a regulamentului Camerei Consultanţilor Fiscali;

- să aleagă şi să fie aleşi în organele de conducere ale Camerei;- să voteze în Conferienţa Naţională a Consultanţilor Fiscali;- să solicite sprijin pentru rezolvarea unor litigii de etică şi practică

profesională;- să contreste eventualele sancţiuni primite.Obligaţiile membrilor Camerei Consultanţilor Fiscali sunt19:- să menţină un nivel ridicat de pregătire profesională prin

participare la cusuri;- să declare exact şi corect veniturile realizate la termenele prevăzute

în regulament;- să achite la termen cotizaţiile şi taxele profesionale;

18 Regulamentul de organizare şi funcţionare al Camerei Consultanţilor Fiscali, art. 8, alin. (1)19 Idem art. 8, alin. (2).

47

- să respecte hotărârile Conferinţei Naţionale şi a Consiliului Superior;

- să nu devină membrii a altei asociaţii profesionale din România cu scop identic cu cel al Camerei;

- să nu aducă atingere reputaţiei şi intereselor organizaţiei profesionale a consultanţiilor fiscali;

- să păstreze secretul profesional asupa informaţiilor care le deţin ca urmare a exercitării profesiei.

Membrii Camerei sunt obligaţi să înformeze în scris în termen de 30 de zile aupra unor evenimente cum ar fi:

- aplicarea unor sancţiuni pe linie profesională de către autoritate sau organism profesional;

- condamnare penală definitivă;- interdicţii judecătoreşti cu privire la exercitarea atribuţiilor de

administrator sau late atribuţii de gestionare;- încadrarea în situaţii de insolvenţă sau lichidare;- orice alte informaţii cu privire la reputaţia profesională şi etică a

consultantului fiscal.

4.3. Organele de conducere ale Camerei Consultanţilor Fiscali

Organele de conducere ale Camerei Consultanţilor Fiscali sunt: Conferinţa Naţională, Consiliul Superior şi Biroul Permanent.

Conferinţa Naţională este formată din toţi consultanţii fiscali însrişi în evidenţa Camerei cu drept de vot. Au drept de vot consultanţii fiscali care şi-au îndeplinit obligaţiile faţă de Cameră. Nu au drept de vot membrii Camerei suspendaţi ca urmare a aplicării unor măsuri disciplinare. Conferinţa Naţională este de două feluri: ordinară şi extraordinară. Conferinţa Naţională ordinară se desfăşoară anul în cel mult 4 luni de la închiderea exerciţiului financiar. Aceasta are următoarele atribuţii:

- dezbate şi aprobă raportul anual de activitate a Consiliului Superior;

- dezbate, modifică (dacă este cazul) şi aprobă situaţiile financiare anuale ale Camerei;

- dezbate şi aprobă raportul comisiei de auditori statutari privind gestiunea financiară;

- aprobă execuţia bugetului de venituri şi cheltuieli pentru anul precedent;

- aprobă bugetul de venituri şi cheltuieli pentru anul următor;- alege, eliberează şi revocă membrii Consiliului Superior;- alege, eliberează şi revocă membrii Comisiei de auditori statutari;- alege, eliberează şi revocă membrii Comisiei de Apel.

48

Conferinţa extraordinară poate fi convocată la cererea Biroului permanent a cel puţin două treimi din membrii Consiliului Superior sau a unei cincimi dim membrii Camerei cu drept de vot. Aceasta trebuie să aibă ordine de zi extraordinară.

Convocarea conferinţelor se face cu 30 de zile înainte de data desfăşurării.

Consiliul Superior este format dim membrii aleşi în cadrul Conferinţei ordinare pe o perioadă de 5 ani. Un consilier poate avea această calitate cel mult două mandate. Componenţa Consiliului Superior este de 15 membrii. Acesta se întruneşte lunat sau ori de câte ori este necesar şi are următoarele atribuţii:

- alege la prima şedinţă din rândul membrilor săi prin vot secret un preşedinte, un prim-vicepreşedinte şi 5 vicepreşedinţi;

- asigură aducerea la îndeplinire a hotărârilor conferinţei;- asigură condiţiile pentru administrarea şi gestionarea patrimoniului

Camerei;- prezintă conferinţei raportul de activitate, proiectul bugetului de

venituri şi cheltuieli şi situaţiile financiare al Camerei;- aprobă organigrama şi politicile privind resursele umane;- aprobă anula indemnizaţiile memnrilor Comisiei de Auditori

statutari şi a Comisiri de Apel;- aprobă şi modifică regulamentul de organizare şi funcţionare a

Camerei, Codul de Conduită Etică şi Profesională şi normele de pregătire profesională;

- aprobă normeme şi termenele de plată a cotizaţiei;- aprobăregulamentul de organizare a examenului pentru atribuirea

calităţii de consultant fiscal;- aprobă normele privind controlul în vederea constatării

contravenţiilor şi aplicării sancţiunilor;- validează candidaturile depuse pentru organele alese de conferinţă;- stabileşte criteriile de acreditare a celor ce pot desfpşura cursuri de

pregătire profesională;- stabileşte nivelul şi condiţiile de acordare a indemnizaţiilor

cuvenite membrilor Consiliuluo Superior;- aprobă angajarea de credite pentru activităţi de investiţii;- emite hotărâri în cazurile de abateri disciplinare.Preşedintele ales de Consiliul Superior devine drept preşedintele

Camerei Consultanţilor Fiscali. El este şi preşedintele Biroului permanent şi are următoatele atribuţii20:a) reprezintă Camera în raporturile cu terţe persoane fizice şi juridice, cu autorităţile publice, precum şi cu organizaţiile naşionale profesionale din alte

20 Idem art. 33, alin. (1).49

ţări şi organismele internaţionale ale profesiei de consultant fiscal, apărând prestigiul şi independenţa profesionala a membrilor Camerei;b) semnează acorduri/convenţii privind exercitarea profesiei de consultant fiscal în străinatate şi pe teritoriul României cu organizaţii similare din alte ţări;c) convoacă şi conduce lucrările Conferinţei, Consiliului superior şi Biroului permanent;d) semnează hotărârile emise de Consiliul superior şi deciziile adoptate de Biroul permanent;e) prezintă anual spre adoptare Consiliului superior proiectul de buget pentru exerciţiul viitor;f) aprobă angajarea şi efectuarea cheltuielilor prevăzute în buget;g) prezintă situaţiile financiare anuale şi execuţia bugetului de venituri şi cheltuieli spre adoptare Consiliului superior şi spre aprobare Conferinţei;h) numeşte şi revocă în baza aprobării Biroului permanent secretarul general şi personalul din cadrul aparatului executiv al Camerei prevăzut în organigramă;i) îndeplineşte orice alte atribuţii stabilite de Conferinţa, Consiliul superior şi Biroul permanent.

Biroul permanent este format din preşedinte, prim-vicepreşedinte şi 5 vicepreşedinţi. Acesta se întruneşte cel puţin o dată pe lună şi ori de câte ori este necesar şi ia decizii cu votul majorităţii simple a membrilor săi. Deciziile emise de Biroul permanent între şedinţele Consiliului superior se prezintă acestuia pentru validare.

Biroul permanent are următoarele atribuţii principale21:a) avizează proiectul bugetului de venituri şi cheltuieli anual, pe care îl înaintează spre adoptare Consiliului superior, nu mai târziu de data de 15 decembrie a fiecărui an anterior anului la care se referă bugetul respectiv;b) supraveghează lunar execuţia bugetului de venituri şi cheltuieli al Camerei;c) examinează şi propune spre aprobare Consiliului superior programul de activitate al Camerei;d) aprobă programele de activitate ale direcţiilor executive;e) aprobă deplasările în străinătate;f) aprobă numirea, sancţionarea şi revocarea secretarului general, şefilor direcţiilor Camerei şi a altor persoane cu funcţii de conducere din aparatul executiv al Camerei;g) aprobă salarizarea pentru fiecare funcţie prevăzută în organigramă;h) aprobă eliberarea autorizaţiilor de funcţionare ale societăţilor comerciale de consultanţă fiscală;i) îndeplineşte şi alte atribuţii stabilite de Conferinţă şi de Consiliul superior.

21 Idem art. 35 alin. (2).50

Aparatul executiv al Camerei este format din:- secretarul general;- secretariatul general;- direcţia de învăţământ;- direcţia de servicii pentru membri;- direcţia de monitorizare, control şi competenţă profesională;- direcţia de conduită şi disciplină profesională;- direcţia de servicii generale;- direcţia de relaţii naţionale şi internaţionale.Secretarul general al Camerei este propus de Biroul permanent şi

numit de preşedintele Consiliului superior.Secretarul are următoarele atribuţii22:

a) prezintă Biroului permanent proiectul programului de activitate al Camerei;b) propune spre aprobare preşedintelui Biroului permanent angajarea personalului executiv, potrivit organigramei Camerei;c) asigură punerea în aplicare a deciziilor Biroului permanent cu privire la execuţia bugetului de venituri şi cheltuieli al Camerei;d) propune Biroului permanent ordinea de zi a şedinţelor acestuia şi ale Consiliului superior, asigurând elaborarea şi prezentarea documentelor care fac obiectul şedinţelor respective;e) execută alte atribuţii stabilite de Consiliul superior şi de Biroul permanent.

Secretariatul general prezintă urmatoarele atributii:a) asigură serviciile de secretariat pentru lucrările Conferinţei, Consiliului superior şi Biroului permanent;b) conduce Registrul de procese-verbale de şedinţă şi urmăreşte realizarea sarcinilor stabilite;c) asigură serviciile juridice pentru activităţile proprii ale Camerei;d) asigură serviciile de registratură, relaţii publice şi protocol;e) întocmeşte raportul de activitate pe perioada anterioară şi elaborează proiectul programului de activitate al Camerei; f) asigură transmiterea spre publicare în Monitorul Oficial al României, Partea I, a hotărârilor Conferinţei naţionale şi ale Consiliului superior;g) executa alte atributii stabilite de Consiliul superior si de Biroul permanent.

Direcţia de învaţământ are, în principal, următoarele atribuţii:a) stabileşte tematica, bibliografia şi subiectele pentru examenele de atribuire a calităţii de consultant fiscal;b) stabileşte cerinţele de pregătire profesională şi organizarea acestei activităţi;c) elaborează normele privind pregătirea profesională a consultanţilor fiscali şi programul anual de perfecţionare continuă a membrilor;d) întocmeşte evidenţa şi documentaţia privind pregătirea profesională a consultanţilor fiscali;

22 Idem art. 42 alin (2).51

e) asigură asistenţa profesională pentru membrii Camerei;f) asigură materialele pentru pregătirea profesională şi informarea periodică a consultanţilor fiscali;g) propune oportunităţi de colaborare cu entităţile care îndeplinesc condiţiile de organizare a cursurilor de pregătire profesională;h) execută alte atribuţii stabilite de Consiliul superior şi de Biroul permanent.

Directia de servicii pentru membri are urmatoarele atributii:a) organizează examenul de atribuire a calităţii de consultant fiscal;b) primeşte şi verifică dosarele de înscriere ale candidaţilor; c) conduce Registrul consultanţilor fiscali şi al societăţilor comerciale de consultanţă fiscală şi toate evidenţele operative privind consultanţii fiscali, în sistem informatizat;d) eliberează carnetele profesionale, parafele şi autorizaţiile de funcţionare;e) primeşte declaraţiile cu veniturile realizate şi acordă viza anuală pe carnetele profesionale şi autorizaţiile de funcţionare;f) asigură publicarea anuala în Monitorul Oficial al Romaniei, Partea I, a Registrului consultanţilor fiscali şi al societăţilor comerciale de consultanţă fiscală şi procedează la actualizarea site-ului Camerei;g) organizează activitatea de informare a membrilor cu privire la hotărârile Consiliului superior şi ale Biroului permanent;h) gestionează dosarele profesionale ale consultanţilor fiscali şi ale societăţilor comerciale de consultanţă fiscală;i) execută alte atribuţii stabilite de Consiliul superior şi de Biroul permanent.

Direcţia de monitorizare, control şi competenţă profesională are, în principal, următoarele atribuţii:a) asigură controlul calităţii activităţii profesionale a consultanţilor fiscali;b) asigură controlul realităţii veniturilor din activitatea de consultanţă fiscală declarate Camerei;c) urmăreşte respectarea normelor de conduită etică şi profesională în domeniul consultanţei fiscale;d) urmăreşte aplicarea normelor şi procedurilor privind activitatea de consultanţă fiscală;e) verifică dacă sunt îndeplinite cerinţele ordonanţei şi ale prezentului regulament privind folosirea sintagmei "fiscal";f) identifică persoanele care nu au obţinut calitatea de consultant fiscal şi care exercită această profesie;g) execută alte atribuţii stabilite de Consiliul superior şi de Biroul permanent.

Direcţia de conduită şi disciplină profesională analizează cazurile de abatere disciplinară. Aceasta execută şi alte atribuţii stabilite de Biroul permanent.

Direcţia de servicii generale are, în principal, următoarele atribuţii:a) coordonează şi asigură serviciile: resurse umane, tehnologia informaţiei, administrativ şi de gestionare a patrimoniului Camerei;

52

b) elaborează proiectul bugetului de venituri şi cheltuieli al Camerei, pe care îl prezintă spre dezbatere şi avizare Biroului permanent;c) conduce şi organizeaza activităţi financiar-contabile şi asigură execuţia bugetară, în sistem informatizat;d) urmăreşte încasarea cotizaţiilor, taxelor şi a altor venituri ale Camerei;f) execută alte atribuţii stabilite de Consiliul superior şi de Biroul permanent.

Direcţia de relaţii naţionale şi internaţionale are următoarele atribuţii:a) efectuează documentări referitoare la activitatea de consultanţă fiscală şi la organizaţiile profesionale din alte ţări şi prezintă informări Consiliului superior şi Biroului permanent;b) asigură realizarea măsurilor necesare în vederea aderării Camerei la organismele profesionale internaţionale de profil, iniţierea şi încheierea acordurilor/convenţiilor cu organizaţii similare din alte ţări privind exercitarea profesiei de consultant fiscal în străinătate şi pe teritoriul României;c) asigură colaborarea şi cooperarea cu instituţiile din alte ţări care activează în domeniul consultanţei fiscale;d) asigură participarea reprezentanţilor Camerei la diverse manifestări naţionale şi internaţionale pe teme profesionale;e) elaborează propuneri privind actualizarea legislaţiei, precum şi a normelor de consultanţă fiscală;f) asigură colaborarea şi cooperarea cu alte organisme profesionale din ţară;g) execută alte atribuţii stabilite de Consiliul superior şi de Biroul permanent.

BIBLIOGRAFIE MINIMALĂ

Cărţi:1. Boulescu M., Expertiza contabilă, Editura Didactică şi Pedagogică,

Bucureşti, 2001.2. Crăciun Ştefan, Controlul şi auditul financiar. Expertiza contabilă.

Editura Economică, Bucureşti, 2002.3. Domnişoru S., Controlul financiar-contabil şi expertiza contabilă,

Editura Stachi, 2005.

Acte normative:1. Ordonanţa Guvernului nr. 65/1994 privind organizarea activităţii de expertiză contabilă şi a contabililor autorizaţi, republicată în Monitorul Oficial, Partea I nr. 13 din 08.01.2008.2. Ordonanta Guvernului nr. 71/2001 privind organizarea şi exercitarea activităţii de consultanţă fiscală, actualizată la data de 27.06.2007.3. Codul de procedură fiscală.4. Regulamentul de organizare şi funcţionare al Camerei Consultanţilor Fiscali, publicat în Monitorul Oficial, Partea I, nr. 700/17.10.2007.

53

ÎNTREBĂRI RECAPITULATIVE

13. Ce se înţelege prin activitatea de consultanţă fiscală şi care sunt condiţiile pentru dobândira calităţii de consultant fiscal?

14. Precizaţi drepturile membrilor Camerei Consultanţilor Fiscali.15. Precizaţi obiectivele membrilor Camerei Consultanţilor Fiscali.16. Conferinţa Naţională: structură şi atribuţii.17. Consiliul Superior: structură şi atribuţii.18. Precizaţi structura aparatului executiv al Camerei Consultanţilor Fiscali

şi enumeraţi atribuţiile a două dintre structurile acestuia.19. Care sunt atribuţiile Direcţiei de învăţământ?20. Precizaţi atribuţiile Direcţiei de monitorizare, control şi competenţă

profesională.21. Enumeraţi atribuţiile Direcţiei de servicii generale.22. Enumeraţi atribuţiile Direcţiei de relaţii naţionale şi internaţionale.

54