Guvernanta corporativa

Componentele esentiale ale g.c. sunt: - strategia- managementul executiv- responsabilitatea- supravegherea

Banca Mondiala definaste g.c. ca un set de legi, norme, regulamente si coduri de conduita care permit entitatii sa atraga resursele necesare activitatii sale.

OECD defineste g.c. ca fiind sistemul prin care companiile sunt conduse si controlate, se refera la modul in care sunt impartite responsabilitatile si drepturile intre actorii principali ai entitatii.

O buna guvernare corporativa este reprezentata de oferirea de stimulente adecvate pentru manageri ca acestia sa gestioneze si sa urmareasca indeplinirea obiectivelor organizatiei in conformitate cu interesele detinatorilor de actiuni. Managerii, totodata, trebuie sa faciliteze o monitorizare eficienta a entitatii.

IFAC defineste g.c. ca fiind un ansamblu de practici ale CA si a managementului executiv ce au ca scop asigurarea directiilor strategice, atingerea obiectivelor propuse, responsabilizarea resurselor financiare si gestionarea riscului entitatii.

Teoriile de baza ale g.c. sunt: - teoria agentiei- teoria costurilor de tranzactionare- teoria administratiei- teoria partilor interesate

Teoria agentiei (anii 70) – proprietarul unei companii si administratorul incheie un contract de reprezentare i care primii desemneaza ca agent secunzii pentru a-i reprezenta intr-un domeniu decizional.

Teoria agentiei introduce necesitatea separarii administratiei de control deoarece divergenta dintre proprietate si control reprezinta un conflict potential intre actionari si manageri. Managerul, de cele mai multe ori, se orienteaza spre interesele lui personale si nu spre interesele actionarilor.

Teoria agentiei doreste clarificarea pozitiei de control care ar contribui la amorsarea conflictelor. Se bazeaza pe notiunea de contract si de aici pe notiunea de reprezentare si delegare.

Teoria administratiei stabileste faptul ca managerii sunt administratori indemanatici care depun o munca de calitate in interesul proprietarului. Premisa de la care se pleaca este ca managerii sunt de incredere. Baza conceptuala a teoriei este legata de elaborarea teoriei “y” conform careia managerii sunt fiinte rationale, ca atare nu este nevoie de o monitorizare excesiva a comportamentului asa cum presupune teoria agentiei. Eliminarea nevoii de monitorizare a managerului se concretizeaza in reducerea costurilor.

Managerul este administrator al actiunilor, va proteja si isi va maximiza profitul pentru cresterea performantelor. Structura de conducere este un factor esential. Conform acestei teorii, structura trebuie formata din membri interni ai companiei pentru ca acestia cunosc problemele entitatii si pot reactiona in consecinta. Cei veniti din afara entitatii pot urmari maximizarea performantei

datorita competentei superioare, dar vor reactiona mai greu fata de problemele entitatii pentru ca nu le cunosc.

Teoria partilor interesate - abordarea individualista a interdependentelor economice, financiare si politice in zilele noastre cand se vorbeste de globalizare nu-si mai gaseste relevanta propune un model mai complex si anume teoria partilor intersate.

Aceasta teorie pleaca de la premisa ca valoarea adaugata este necesara mediului de afaceri. Totodata stabileste ca entitatile au responsabilitatea de a proteja partile interesate si nu doar pe cele personale.

Managerul unei entitati trebuie sa lucreze in interesul actionarilor. In acest sens pentru a justifica acest aspect se fac anumite raportari. Pentru o buna relatie intre actionari si manageri actionarii trebuie informati cu privire la hotararile luate de management.

Privind din perspectiva g.c. teoria aceasta pune bazele responsabilitatii si raspunderii nu doar fata de partile interesate ci fata de societate, de a respecta regulile privind mediul inconjurator, dezvoltarea sustenabila si exploatarea rationala a resurselor.

Teoria costurilor de tranzactie incearca sa explice existenta companiilor si cauza pentru care acestea se dezvolta extern sau isi externalizeaza activitatea. Aceasta teorie pleaca de la premisa conform careia companiile incearca sa-si minimalizeze costurile schimburilor de resurse cu mediul inconjurator si de asemenea sa-si minimalizeze costurile birocratice din interiorul organizatiei.

Daca costul tranzactiilor externe sunt mai mari decat cele interne compania se va dezvolta deoarece este capabila sa-si desfasoare activitatea mai economic decat daca activitatile ar fi externalizate, iar daca costurile interne privind coordonarea activitatii ar fi mai mari decat cele externe atunci compania ar inregistra o involutie.

Avantajele g.c.: g.c. este importanta atat pentru intreprinderile din sectorul public, cat si pentru cele din sectorul privat. Administrarea corporativa distribuie responsabilitatile si drepturile participantilor la firma intre CA, manageri, actionari, precum si alte parti interesate.

Modalitati prin care g.c. ajuta companiile in atragerea investitiilor si sustinerea performantei:

- transparenta in operatiunile companiei, in procedurile de audit, contabilitate si in operatiunile de achizitie, atacand in acest fel metodele bazate pe relatiile personale, coruptie care duc la epuizarea resurselor companiei, elimina competitivitatea si investitorii

- conducerea corporativa imbunatateste managementul companiei ajutand managerul si C.A. sa stabileasca o strategie corespunzatoare sa nu se lanseze in proceduri si operatii decat pe o motivatie justa asigurandu-se ca sistemele de remunaratie si salarizarea reflecta corect performanta

- relatia cu creditorii si investitorii bazata pe standarde de transparenta conduce la un sistem puternic de g.c. ajutand la prevenirea crizelor bancare, ajuta la gasirea unor metode care sa rezolve stoparea sau falimentul afacerii ceea ce este corect fata de toti beneficiarii

- studiile recente au aratat ca in tarile cu o protectie puternica a intereselor minoritatilor prin intermediul conducerii corporative au condus la dezvoltarea unor piete financiare

Principii g.c. pot fi avansate in 5 domenii principale: 1) asigurarea bazelor unei g.c. sanatoase2) cresterea posibilitatii pentru actionari de a-si exercita eficient drepturile de proprietate in

cunostinta de cauza3) cresterea gradului de informare si transparenta punandu-se accentul pe confilict6ele de interese

4) asigurarea protectiei persoanelor care fac sesizari5) cresterea responsabilitatii consiliului

Drepturile fundamentale ale actionarilor includ: - asigurarea metodologiei pentru inregistrarea proprietatii- transferul sau instrainarea actiunilor- obtinerea informatiilor financiar-contabile relevante la timp si pe baza reglementarilor- participarea si votul in AGA- alegerea membrilor CA- cota parte din profitul companiei

Cadrul profesional al auditului intern

Auditul intern a fost adoptat ca un termen la modă în domeniul controlului financiar, însă cu timpul s-a reuşit separarea conceptelor de control intern si audit intern.

In practica exista o problema cu intelegerea sistemului de control intern care fiind obiect al auditului intern înglobează toate activităţile de control intern care se realizeaza la nivelul unei entităţi şi riscurile asociate acestora.

In practica, rolul auditorului intern se concretizeaza pe linia strategica a organizatiei: manager general -> riscuri -> audit intern -> standarde de buna practica -> rezultate.

Auditorii interni şi managerul trebuie priviţi ca parteneri, şi nu ca adversari, având aceleaşi obiective, printre care eficacitatea actului de management şi atingerea ţintelor propuse. Managerii trebuie să înţeleagă recomandările auditorilor, să perceapă ajutorul pe care îl primesc pentru stăpânirea riscurilor care apar şi evoluează continuu.

Prin modul de raportare al auditorilor interni la cel mai inalt nivel de management acestia implica managerul general in solutionarea unor probleme.

Auditorii interni izolati sunt ineficienti deoarece valoarea auditului intern o reprezinta echipa care functioneaza ca ultim nivel de evaluare interna a entitatii.

Destinatarii rapoartelor de audit intern pot să ţină sau să nu ţină cont de recomandările auditorilor, însă ei ştiu că, atunci când vor ţine cont de ele, îşi vor asuma unele riscuri.

Auditul intern nu dă un certificat că toate activităţile sunt protejate sau că nu mai există disfuncţii, poate şi din singurul motiv important: relativitatea controlului intern, care este obiectul său de activitate.

Auditorul intern trebuie sa desfasoare numai activitati specifice de audit, sa fie priceput de management ca o entitate cu o deosebita importanta.

Auditorul intern nu poate da o opinie cu privire la fiabilitatea situatiilor financiare deoarece: - ar oferi managerului o asigurare doar in fata propriilor salariati- l-ar asigura pe manager ca situatiile financiare sunt fiabile si corecte

- ar deveni un judecator intre manager si contabilul-sefExista anumite contradictii cu privire la conceptul de audit intern:

- un prea mare exces de mediatizare al termenului audit- auditul intern nu se numeste intotdeauna audit intern (poarta denumirea de inspectie, control

financiar)

Activitatea compartimentului de audit intern se află într-o relaţie de complementaritate cu comitetul de audit, astfel:• auditul intern oferă comitetului de audit o analiză imparţială şi profesionistă a riscurilor organizaţie şi contribuie la îmbunătăţirea informării sale şi a consiliului de administraţie în ceea ce priveşte securitatea acesteia;• comitetul de audit garantează şi consacră independeţa auditului intern.

Cadrul de referinţă al auditului intern cuprinde:• conceptul de audit intern, care precizează câteva elemente indispensabile:- auditul intern efectuează misiuni de asigurare şi consiliere;- domeniile sale de responsabilitate sunt riscul, controlul intern şi administrarea entităţii;- finalitatea auditului intern este aceea de a adăuga valoare organizaţiilor.• codul deontologic, care furnizează auditorilor interni principiile şi valorile ce le permit să-şi orienteze practica profesională în funcţie de contextul specific;• normele (standardele) profesionale pentru practica auditului intern, care îi ghidează pe auditori în vederea îndeplinirii misiunilor şi în gestionarea activităţilor;• modalităţile practice de aplicare, care comentează şi explică normele (standardele) şi recomandă cele mai bune practici;• sprijinul pentru dezvoltarea profesională, constituit în principal din lucrări şi articole de doctrină, din documente ale colocviilor, conferinţelor şi seminariilor.

Caracteristicile auditului intern. Organizarea funcţiei de audit intern în cadrul entităţilor impune luarea în consideraţie a următoarelor trăsături:- universalitatea;- independenţa;- periodicitatea.

a) Universalitatea funcţiei de audit intern trebuie înţeleasă în raport cu aria de aplicabilitate, scopul, rolul şi profesionismul persoanelor implicate în realizarea acestei funcţii.

Auditul intern există şi funcţionează în toate organizaţiile, oricare ar fi domeniul de activitate a acestora.

Auditul financiar are ca obiect activităţile din domeniul financiar şi contabil, pe când auditul intern are o arie mai extinsă, cuprinde toate activităţile desfăşurate în cadrul entităţii, de aici universalitatea funcţiei de audit intern.

Specialitatea auditorului intern este sistemul de control intern. Insă pentru a-şi putea exercita specialitatea, acesta trebuie să aibă o bună cunoaştere a mediului pe care-l auditează, să înţeleagă cadrul legislativ şi normativ şi să-şi însuşească cultura organizaţiei.

b) Independenţa auditorului intern semnifică faptul că acesta trebuie să aibă o gândire neîncorsetată, fără idei preconcepute.

Auditorul intern nu poate fi controlor, pentru că, atunci când va audita, va face control financiar de gestiune, şi nici inspector, pentru că în acest caz se va comporta ca un inspector fiscal.

Auditul intern este o activitate independentă, de asigurare a îndeplinirii obiectivelor şi de consultanţă. Astfel funcţia de audit intern, cu ocazia evaluării controlului intern, stabileşte:- dacă controlul intern exista si functioneaza- dacă controlul intern a identificat toate riscurile- dacă pentru riscurile identificate au fost stabilite proceduri corespunzatoare- dacă există controale pentru toate activitatile desfasurate

Din practica rezulta ca auditul intern are trei principale preocupări:• raportează managementului la cel mai înalt nivel, pentru că acesta este cel care va lua decizii• evaluează şi supervizează sistemul de control intern si managementul riscurilor• oferă consiliere pentru îmbunătăţirea managementului pe baza analizei riscurilor asociate activităţilor auditabile

c) Periodicitatea auditului intern este o funcţie permanenta în cadrul entităţii. Frecvenţa auditurilor va fi determinată de activitatea de evaluare a riscurilor. Astfel auditorii interni pot audita o entitate 8-12 săptămâni şi apoi să revină după o perioadă de 2-3 ani daca riscurile reapar.

Periodicitatea auditului intern nu înseamnă jumătate de normă, ci reprezintă faptul că auditorul intern poate reveni oricând acolo unde consideră că este nevoie.

Auditul intern trebuie să urmărească obiectivele generale, dar şi alte elemente, ca:- existenţa unor disensiuni între diferite niveluri ale organizaţiei;- posibilitatea de perfectionare si eficientizare a sistemelor auditate- existenţa anumitor lucruri care-i descurajează pe oameni să lucreze mai bine.

Activitatea de audit intern este o activitate programată, care se realizează în conformitate cu standardele de audit. Auditorii nu auditează persoane, ci sisteme, entităţi, programe, activităţi.

Trasaturile auditului intern

Din analiza evoluţiei funcţiei auditului intern până în prezent putem aprecia următoarele elemente de implicare în viaţa entităţii auditate:- consilierea acordată managerului;- ajutorul acordat salariaţilor tară a-i judeca;- independenţa şi obiectivitatea totală a auditorilor.

a) Consilierea acordată manageruluiAuditul intern reprezintă o funcţie de asistenţă a managerului, pentru a-i permite să-şi

administreze mai bine activităţile. Componenta de asistenţă acordata managerului de catre auditul intern il deosebeste in mod categoric de orice actiune de control sau inspectie.

Profesionalismul auditorului intern constă în arta şi maniera de a emite o judecată asupra instrumentelor şi tehnicilor folosite, cum ar fi: reguli, proceduri, sisteme informatice care reprezintă ansamblul instrumentelor de control avute la dispozitie de manager si recunoscute de specialişti ca fiind controlul intern. Managerii dispun de toate aceste reguli, proceduri.

Rolul auditorului intern este acela de a asista managerul sa contribuie la imbunatatirea sistemului de control intern cu mai multa securitate si eficacitate. Auditorul intern consiliaza, asista, recomanda dar nu decide, aceasta ramanand in competenta managerului.

Pentru realizarea acestor atribuţii, auditorul intern dispune de o serie de atuuri faţă de management, şi anume:- standarde profesionale internaţionale;- buna practică recunoscută în domeniu, care îi dă autoritate;

- tehnici şi instrumente care-i garantează eficacitatea;- independenţa de spirit, care îi asigură autonomia

b) Ajutorul acordat salariaţilor fără a-i judecaÎntr-o entitate în care auditul intern face parte din cultura organizaţiei, acesta este acceptat cu

interes, dar într-o entitate in care exista riscuri potenţiale ridicate datorita deturnărilor de fonduri, dispariţiei activelor sau fraudei, este evident că managerul va fi judecat prin prisma constatarilor pe care la face auditul intern.

Există mai multe motive pentru care managementul nu trebuie să fie pus direct în discuţie:• obiectivele auditului intern au în vedere un control activităţilor care să conducă la îmbunătăţirea performanţei şi nu la judecarea ei• realizările auditului intern nu trebuie puse în discuţie de cel auditat• responsabilităţile auditorului intern trebuie să aibă în vedere că analiza unor nereguli scoate in evidenta ca puncte slabe îşi au originea în in faptul ca nu exista un bun control; in acest caz soluţiile trebuie să vină pe cale ierarhică sau chiar de la nivelul organizaţiei.

c) Independenta si obiectivitatea auditului internStandardele de audit intern definesc principiul independenţei sub două aspecte:

- independenţa compartimentului în cadrul organizaţiei, de aceea el trebuie să fie subordonat celui mai înalt nivel ierarhic;- independenţa auditului intern prin practicarea obiectivitatii

Independenta auditului intern presupune eliminarea practicii de supraincarcare a muncii auditorilor interni cu activitati ce nu ar trebui sa le revina lor.

Respectarea standardului privind independenţa presupune unele reguli:• auditul intern nu trebuie să aibă în subordine vreun serviciu operaţional;• auditorul intern trebuie să aiba acces în orice moment la persoanele de la toate nivelurile ierarhice, la bunuri, la informaţii, la sistemele electronice de calcul;• recomandările pe care le face nu constituie măsuri obligatorii pentru management.

Obiectivitatea auditului intern inseamna sa realizezi o apreciere in totala neutralitate, inseamna sa nu ai idei preconcepute ci o atitudine impartiala. Realizand ca idealul absolut nu poate fi atins in audit vom vorbi despre un risc de audit (risc rezidual) care ramane dupa trecerea auditorului intern.

Obiectivitatea auditului intern reprezinta scopul care trebuie atins, fiecare avand datoria de a se apropia cat mai mult de acest deziderat.

În realitate, independenţa auditorului intern este supusă unei duble limitări:• auditorul intern, ca orice angajat, trebuie să se supuna strategiei entitatii• auditorul intern trebuie să respecte standardele profesiei sale

Auditul intern este o activitate independenta, obiectiva, de asigurare si de consultanta conceputa pentru a crea valoare si pentru a imbunatati operatiunile unei organizatii.

Auditul intern asista o organizatie in indeplinirea obiectivelor sale prin implementarea unei abordari sistematice si disciplinata in evaluarea si imbunatatirea eficacitatii managementului riscului, a controlului si a proceselor de guvernanta.

Tipologia auditului

Auditul intern este structurat in functie de mai multe criterii: - in functie de obiectivele urmarite:

o audit de conformitate

o audit de eficacitateo audit financiar

- in functie de afilierea auditoriloro audit interno audit extern

1) Auditul de conformitate (regularitate) are ca obiectiv daca au fost respectate anumite criterii definite ca respectarea procedurilor interne, respectarea reglementarilor legale, asigurarea realitatii si exactitatii informatiilor.

2) Auditul de eficacitate (performanta) are ca obiectiv comparatia, dar spre deosebire de auditul de conformitate critetiile de evaluare nu sunt fixe, ele se modifica in functie de rationamentul auditorului, de resursele la care are acces. Auditul de eficacitate poate fi audit de management si audit operational.

Auditul de management acorda consiliere conducerii facand recomandari pentru modificarea unor proceduri de lucru.

Auditul operational analizeaza riscurile, face recomandari pentru eliminarea deficientelor, pentru cresterea performantelor si atingerea obiectivelor.

3) Auditul financiar este definit ca fiind o activitate de examinare obiectiva a ansamblului de activitati economice cu scopul exprimarii unei opinii independente in ceea ce priveste managementul riscurilor, controlul si procesele de conducere ale entitatii.

Auditul financiar trebuie efectuat de societatile comerciale care la data bilantului indeplinesc minim 2 din cele 3 critetii privind:

- total active mai mare de 3 650 000 euro- cifra de afaceri 7 300 000 euro- numar salariati mai mare de 50 de angajati

Societatile comerciale pe actiuni a caror situatii financiare anuale nu sunt supuse obligatoriu auditului financiar au latitudinea de a supune aceste situatii fie auditorilor financiari, fie comisiilor de cenzori.

Auditul legal se exercita de carte auditorii financiari, membri ai Camerei de Auditori Financiari din Romania (CAFR) iar institutiile publice sunt auditate de catre Curtea de Conturi a Romaniei.

Entitatile pot apela si la auditul contractual prin incheierea de contracte cu auditorii financiari sau cu experti contabili atunci cand nu au un auditor legal sau trebuie sa apeleze la serviciile unor specialisti pentru solutionarea unor litigii sau evaluarea aportului adus la majorarea capitalului social.

4) Auditul intern este organizat sub forma unui compartiment independent din structura institutiilor publice si private, iar auditul financiar este organizat sub forma auditului extern, contractual exercitat de catre profesionisti independenti.

5) Auditul extern emite o opinie cu privire la regularitatea, sinceritatea si imaginea fidela furnizata de situatiile financiare anuale si rezultatele obtinute raportat la un sistem referential bine strandardizat.

Aportul compartimentului de audit intern consta in promovarea unei culturi privind organizarea unui management performant si eficient in cadrul societatii.

Misiunea compartimentului de audit intern este de a audita sistemul de control intern din cadrul entitatii cu scopul de a evalua eficacitatea si performanta structurii functionale.

Misiunile pe care le poate derula compartimentul de audit intern: - misiuni de asigurare a CA in ceea ce priveste gradul de control

- misiuni de consiliere fie in cadrul activitatilor curente, fie ca raspuns la solicitarile conducerii- misiuni mixte

Obiectivele auditului public intern

Sunt prevazute in legea 672/2002 legea auditului intern si fac referire la: a) asigurarea obiectivă şi consilierea, destinate să îmbunătăţească sistemele şi activităţile entităţii publice;b) sprijinirea îndeplinirii obiectivelor entităţii publice printr-o abordare sistematică şi metodică, prin care se evaluează şi se îmbunătăţeşte eficacitatea Sistemului de conducere bazat pe gestiunea riscului, a controlului şi a proceselor administrării.

Sfera auditului public intern cuprinde:a) activităţile financiare sau cu implicaţii financiare desfăşurate de entitatea publică din momentul constituirii angajamentelor până la utilizarea fondurilor de către beneficiarii finali, inclusiv a fondurilor provenite din asistenţă externă;b) constituirea veniturilor publice, respectiv autorizarea şi stabilirea titlurilor de creanţă, precum şi a facilităţilor acordate la încasarea acestora;c) administrarea patrimoniului public, precum şi vânzarea, gajarea, concesionarea sau închirierea de bunuri din domeniul privat sau public al statului ori al unităţilor administrativ-teritoriale;d) sistemele de management financiar şi control, inclusiv contabilitatea şi sistemele informatice aferente.

Din punct de vedere structural, auditul intern este organizat astfel:a) compartimentele de audit public intern din entităţile publice b) Unitatea Centrală de Armonizare pentru Auditul Public Intern (UCAAPI)c) Comitetul pentru Audit Public Intern (CAPI)

1) Atributiile compartimentului de audit intern: - participa la completarea si elaborarea cartii auditului- intocmeste manualul si procedurile specifice activitatii de audit intern- elaboreaza proiectul planului anual de audit intern ce trebuie avizat de presedintele CA- pentru fiecare angajament de audit intern trebuie sa emita un raport de audit care va fi transmis

conducerii comitetului de audit si CA- dupa analiza recomandarilor cu conducerea entitatii dispune implementarea recomandarilor pe

care le urmareste si raporteaza managerului cu privire la implementarea lor- efectueaza rapoarte periodice catre CA cu privire la misiunile de audit, constatari si

recomandari- informeaza CA cu privire la eventualele recomandari neinsusite sau neaplicate- in cazul identificarii unor deficiente, fraude le reclama imediat CA

2) CAPI functioneaza pe langa UCAAPI, este mai mult un organism consultativ avand atributii in definirea strategiei si imbunatatirea activitatii de audit public intern. CAPI este format din 11 membri alesi pe viata pe baza unui ordin de ministru cu urmatoarea componenta: presedinte CAFR, profesori universitari cu specialitate in audit public intern (2 persoane), specialisti de renume cu rezultate

profesionale in domeniu, experti in contabilitate publica, juristi. Au salariu in valoare de 20% din salariul unui secretar de stat.

Atributii CAPI: - dezbate planuri strategice in dezvoltarea auditului intern- avizeaza raportul anual privind activitatea de audit intern- avizeaza planul misiunilor de audit intern de interes national- analizeaza importanta recomandarilor formulate de auditorii interni in cazul divergentelor - avizeaza numirea sau revocarea directorului general UCAAPI

3) UCAAPI se afla in subordinea Ministrului Finantelor Publice.Atributiile UCAAPI:

- elaboreaza, conduce si aplica o strategie unitara in ceea ce priveste auditul intern la nivel national

- dezvolta cadrul normativ- implementeaza proceduri si metodologii- efectueaza misiuni de audit intern cu implicatii multisectoriale- elaboreaza codul etuic al auditorului- dezvolta sisteme de raportare a activitatii de audit intern- ordoneaza sisteme de recurutare si pregatire profesionala- avizeaza numirea si destituirea sefilor compartimentelor de audit public intern- opereaza cu Curtea de Conturi.

Controlul intern

În literatura de specialitate avem 2 accepţiuni:■ în accepţiunea francofonă „controlul este o verificare, o inspecţie atentă a corectitudinii unui act”;■ în accepţiunea anglo-saxonă „controlul este acţiunea de supraveghere a cuiva, a ceva, o examinare minuţioasă sau puterea de a conduce ca un instrument de reglementare a unui mecanism".

Controlul intern poate fi definit ca fiind un ansamblu de mecanisme formate din proceduri, reguli, metode, practici si structuri organizatorice implementate pentru a detine un control asupra activitatii desfasurate in conditiile respectarii reglementarilor in vigoare astfel incat sa se obtina o asigurare rezonabila ca obiectivele stabilite sunt indeplinite.

Aceste mecanisme au rolul de a garanta exactitatea si exhaustivitatea informatiilor furnizate si utilizate in procesul decizional, prevenirea fraudei, totodata prevenirea, detectarea si colectarea riscurilor care ar putea duce la neatingerea obiectivelor.

Controlul intern este format din ansamblul formelor de control exercitate la nivelul entitatii inclusiv auditul intern stabilit de conducere in concordanta cu obiectivele acesteia in vederea administrarii fondurilor in mod economic, eficient si eficace.

Obiectivele generale ale controlului intern sunt:- realizarea, la un nivel corespunzător de calitate, a atribuţiilor instituţiilor publice, stabilite în concordanţă cu propria lor misiune, - protejarea fondurilor publice împotriva pierderilor datorate erorii, risipei, abuzului sau fraudei- respectarea legii, a reglementărilor şi deciziilor conducerii

- dezvoltarea şi întreţinerea unor sisteme de colectare, stocare, prelucrare, actualizare şi difuzare a datelor

In practica se intalnesc o seris de caracteristici ale controlului intern si anume: - procesualitatea- relativitatea- universalitatea

1) ProcesualitateaControlul este un proces dinamic care isi adapteaza in permanenta intrumentele si tehnicile la

schimbarile survenite in entitate; controlul nu este un scop in sine ci un mijloc.

2) RelativitateaScopul organizarii controlului intern este acela de a oferi o asigurare rezonabila impotriva

riscurilor si nu o asigurare absoluta; controlul intern nu poate asigura decat o certitudine relativa, de aceea nu este organizat pentru a garanta succesul unei entitati, insa poate sa o ajute sa-si atinga obiectivele.

3) UniversalitateaControlul intern este un proces realizat de catre personalul de la toate nivelurile, fiecare

membru este responsabil pentru propriul sau control; sistemul de control intern functioneaza intr-un mediu mereu in schimbare ceea ce impune adaptarea controlului la nivelul fiecarei activitati.

In practica se intalnesc destul de des situatii in care exista asteptari nerealiste in ceea ce priveste controlul intern si anume:

- controlul intern este privit ca un inlocuitor al sistemului de management- controlul intern protejeaza total entitatea impotriva erorilor in luarea deciziilor

Formele de control pe care le stabileste managerul si care nu implica costuri suplimentare: - autocontrolul propriilor activitati prin respectarea de catre fiecare salariat a procedurilor de

lucru- controlul mutual- controlul ierarhic- controlul partenerial- controlul de calitate- controlul financiar preventiv- controlul de gestiune- controlul administrativ- inspectiile

In Romania, sistemul de control intern al unei entitati publice cuprinde: - controlul financiar preventiv- controlul legislativ de conformitate cu reglementarile in vigoare- controlul realizat de catre compartimentul juridic- controlul mutual efectuat pe baza procedurilor- controlul ierarhic realizat pe plan vertical- controlul administrative realizat de compartimentele de specialitate- controlul contabil

- controlul de gestiune efectuat de cel putin o data pe an- controlul managerial efectuat pe toate nivelele ierarhice

Indiferent de cat de bine este fundamentat si implementat controlul intern in practica acesta are anumite limite:

- costul controlului sa nu depaseasca avantajele care ar rezulta din exercitarea acestuia- directionarea controlului intern cu precadere spre tranzactii de rutina si mai putin spre cele

neobisnuite- probabilitatea aparitiei erorilor umane datorate neglijentei, neatentiei, neintelegerilor sau

interpretarii gresite a normelor legale- sustragerea de la control ca urmare a intelegerilor secrete intre un membru al conducerii sau un

angajat cu persoane din afara- probabilitatea exercitarii unui abuz din partea unei persoane responsabile cu aplicarea

controlului intern - probabilitatea aplicarii unor proceduri neadecvate

Modelul COSO

Modelul COSO defineste controlul intern ca procesul efectuat de CA, conducere si intreg personal al entitatii menit sa furnizeze o asigurare rezonabila cu privire la indeplinirea obiectivelor organizatiei.

Modelul COSO – structura: - mediul de control;- evaluarea riscurilor;- activităţile de control;- informaţii şi comunicare;- monitorizare.

1) Mediul de control reprezinta atitudinea generala, valorile etice si comportamentale, integritatea, filosofia si stilul de conducere al managementului.

Factorii care influenteaza mediul de control sunt: - functionarea structurilor de conducere- politica manageriala si stilul de operare- modul de stabilire al autoritatii si responsabilitatii- sistemul de control intern, inclusiv functia de audit intern- politicile si procedurile de personal- modul de delegare a sarcinilor

In practica, auditorii se pot confrunta cu urmatoarele tipuri de medii de control: - mediul de control favorabil se caracterizeaza prin existenta unui climat in care se acorda

prioritate valorilor etice, coduri de conduita etica, regulamente de organizare si functionare- mediul de control adecvat se caracterizeaza prin respectarea legilor, procedurilor si a

contractelor incheiate- mediul de control deteriorat (slab) caruia ii corespunde inexistenta procedurilor formale,

evitarea controalelor, incalcari ale normelor de conduita si ale celor legislative; intr-un asemenea mediul creste numarul misiunilor de tip inspectie

2) Evaluarea riscurilorModul de gestionare a schimbarilor specifice mediului in care isi desfasoara activitatea

reprezinta o prioritate a auditului intern care evalueaza fiabilitatea sistemelor de control. O entitate este supusa riscurilor specifice fiecarei activitati pe care o desfasoara, dar si riscurilor externe.

Activitatile de control pot fi grupate in: - activitati de control proprii entitatii pentru evitarea riscurilor generale- mesanisme de control proprii fiecarei functii- activitati de control general valabile si unanim recunoscute pentru un anumit domeniu

Pentru oferirea unui nivel rezonabil al controlului intern exista urmatoarele tipuri de verificari: - controale preventive de evitare a unor evenimente nedorite- controale de detectie pentru depistarea evenimentelor nedorite- controale directive pentru a produce un eveniment dorit- controale administrative- controale contabile- controale fizice

In Romania, sistemul de control intern la nivelul entitatilor publice cuprinde: - controlul financiar preventiv este controlul stabilit prin lege asupra operatiunilor patrimoniale

de catre persoane cu atributii de controlor- controlul de conformitate cu reglementarile legale efectuat de compartimentul juridic- controlul mutual realizat in plan orizontal asupra unor lucrari efectuate in aval si in amonte

conform reglementarilor in vigoare- controlul ierarhic realizat pe verticala pe diferite nivele ierarhice- controlul administrativ realizat prin compartimentul de inspectie- controlul contabil efectuat de contabilul sef- controlul de gestiune- controlul managerial

Aceste activitati de control vizeaza politicile si procedurile referitoare la: - separarea adecvata a responsabilitatilor: separarea gestiunii activelor de contabiilitate, separarea

principalelor functii legate de tehnologiile informationale- autorizarea corecta a operatiilor si activitatilor presupune autorizarea adecvata pentru ca

masurile de control sa poate fi considerate satisfacatoare; autorizarea poate fi generala sau specifica

- intocmirea corecta a documentelor si a evidentei contabile- controlul fizic al activelor si al evidentelor contabile- verificari ale aplicarii procedurilor si evaluare rezultatelor obtinute

3) Informare si comunicareInformatiile relevante sunt informatii pertinente, cheie care de regula ne pervin la timp si intr-o

forma convenabila. Comunicarea efectiva trebuie sa aiba loc intr-un sens mai larg si sa nu implice toate activitatile si toate structurile organizatiei. Deci nu exista proceduri specifice perfecte si chiar daca ar exista ele nu au nici o valoare fara o comunicare efectiva.

4) Monitorizarea este un proces care evalueaza calitatea performentei sistemului in timp si se realizeaza printr-o activitate de supervizare continua, evaluari separate sau combinarea celor doua.

Modelul COCO

Modelul COCO defineste controlul intern ca fiind un process ce se realizeaza la toate nivelele unei entitati si cuprinde toate activitatile, destinat sa furnizeze o asigurare rezonabila.

Modelul COCO – structura: a) scopulb) angajamentulc) capacitatead) monitorizarea si invatare

1) ScopulCriteriile privind scopul contribuie la orientarea organizatiei, se refera la obiective, riscuri si

oportunitati, politici, planificare, scopuri si indicatori de performanta. Aceste criterii sunt: - trebuie sa se stabileasca si sa se comunice obiectivele- riscurile interne si externe trebuie identificate si evaluate- trebuie stabilite comunicate si puse in practica politicile care vizeaza facilitarea realizarii

obiectivelor organizatiei si gestiunea riscurilor- trebuie stabilite si sa se comunice planificari pentru ghidarea eficienta in atingerea obiectivelor- obiectivele si planurile conexe trebuie sa includa scopuri si indicatori de performanta

masurabile

2) AngajamentulCriteriile privind angajamentul contribuie la afirmarea competentei si valorilor entitatii si se

refera la valorile etice, inclusiv integritatea, politicile in materie de resurse umane. Aceste criterii sunt: - in intreaga organizatie trebuie sa fie definite, comunicate si puse in practica valorile etice,

inclusiv integritatea- politicile si practicile in materie de resurse umane trebuie sa fie conforme cu valorile etice ale

organizatiei- puterile, responsabilitatile si obligatiile de a raporta trebuie sa fie clar definite- trebuie sa se favorizeze un climat de incredere reciproca

3) CapacitateaCriteriile privind capacitatea contribuie la afirmarea competentei organizatiei si se refera la

cunostinte, intrumente, procese de comunicare, influenta si activitatile de control. Aceste criterii sunt: - personalul trebuie sa aiba cunostinte si competente pentru realizarea obiectivelor- procesele de comunicare trebuie sa sustina valorile organizatiei- trebuie definite si comunicate influentele pertinente si suficiente pentru indeplinirea obiectivelor- deciziile si actiunile diverselor parti ale organizatiei trebuie sa fie coordonate- activitatile de control trebuie sa fie concepute sa faca parte integranta din organizatie

4) Monitorizarea si invatareaCriteriile privind monitorizarea si invatarea contribuie la afirmarea evolutiei organizatiei, se

refera la supravegherea mediului intern sie xtern, la revizuirea ipotezelor, a principiilor de monitorizare, la evaluare eficacitatii controlului. Aceste criterii sunt:

- mediul intern si extern trebuie supravegheate pentru a obtine informatii necesare reevaluarii obiectivelor sau a controlului

- monitorizarea sa se faca cu ajutorul scopurilor si indicatorilor definiti- ipotezele inerente obiectivelor trebuie revizuite periodic- nevoile de informare trebuie reevaluate atunci cand obiectivele se schimba

- trebuie stabilite si aplicate procedurile de monitorizare- conducerea trebuie sa evalueze periodic eficacitatea controlului si comunicarea rezultatelor

evaluarii

Comparand cele doua modele se observa: 1. modelul COSO utilizeaza experienta prin monitorizare si revizuire2. modelul COCO utilizeaza experienta prin monitorizare si invatare

Auditul intern si controlul intern

Atat CI cat si AI sunt controale de natura manageriala intre care exista delimitari intre controlul de atestare, de masurare si apreciere a altor activitati de control care constituie AI si CI propriu manifestat prin controlul preventiv si de gestiune.

AI presupune o munca de analizare, diagnosticare si evaluare a activitatii interne pentru a realiza o mai buna administrare a organizatiei.

O intrepatrundere puternica intre cele 2 notiuni se realizeaza la nivel de obiective, in care acestea trebuie stabilite in cadrul unei misiuni de AI, trebuie sa porneasca de la obiectivele declarate ale CI care devin astfel obiective ale auditorului: - securitatea activelor- fiabilitatea informatiilor- respectarea regulilor si a directivelor- optimizarea resurselor entitatii

CI constituie obiectivul principal al AI, activitatea practica de audit trebuie sa aiba in vedere determinarea fiabilitatii tuturor informatiilor financiare si operationale.

CI poate fi considerat ansamblul tehnicilor si modalitatilor de organizare la nivelul entitatii care permite o evaluare a riscurilor in stransa legatura cu obiectivele acestuia, iar AI este cel care evalueaza ansamblul instituit pentru a-i descoperi insuficientele si a face recomandari care sa conduca la o mai buna gestionare a acestora.

Audit intern si audit extern

Auditul extern (independent) este o functie independenta a intreprinderii care este efectuata pe baza de contract de catre un profesionist care are o competenta legala in domeniu si anume aceea de a efectua un audit al situatiilor financiare ale unei organizatii.

Misiunea auditului financiar este de a cfertifica exactitatea conturilor, rezultatelor si situatiilor financiare sau altfel spus sa certifice regularitatea, sinceritatea si imaginea fidela a conturilor si situatiilor financiare. Domenii in care se manifesta diferentele

Audit intern Audit extern

Statul Face parte din functiile intreprinderii Auditorul extern este un prestator de servcii independent

Beneficiarii auditului Managerii de la toate nivelurile Stakeholders Obiectivele auditului Evaluarea controlului intern Certificarea situatiilor financiareDomeniul de aplicare

Toate functiileintreprinderii, inclusic activitatea financiar-contabila

Tot ceea ce are legatura cu determinarea rezultatelor si intocmirea situatiilor financiare

Prevenirea fraudelor Toate problemele care apar in organizatie

Fraudele care au influenta asupra rezultatelor si situatiilor financiare

Periodicitatea Lucreaza in permanenta in organizatie avand misiuni planificate in functie de gradul de risc

Isi desfasoara activitatea in momentul propice certificarii conturilor, in restul perioadei auditorul extern nefiind prezent in organizatie

Legaturile cu interlocutorii

Isi schimba mereu interlocutorii in functie de misiunea planificata

Ia legatura cu aceeasi interlocutori

Metoda Are o metoda originala adaptata la riscuri

Apeleaza la o metodologie standardizata (analize, inventare, rapoarte)

Independenta Este independent in sensu exercitarii profesiei sale, este dependent de politica si strategiile organizatiei

Este independent fata de clientul sau

Din aceasta analiza comparativa putem deduce ca AI este complementar AE deoarece primul furnizeaza informatii pentru ca celalalt sa formuleze aprecieri fara rezerve.

AI prezinta unele incoveniente care fac utila apelarea la serviciile unui auditor extern. Astfel, cunoscand mediul si personalul entitatii, auditorul intern nu reuseste intotdeauna sa se detaseze. De aici de multe ori rationamentele sale sunt subiective.

AE urmareste certificarea regularitatii si imaginii fidele a conturilor urmarind: - exhaustivitatea inregistrarilor- veridicitatea cifrelor- evaluarea si inregistrarea corecta a operatiunilor- corectarea situatiilor in functie de reglementarile in vigoare

In ultimul timp se remarca o externalizare a serviciului de audit intern.

Auditul intern si controlul de gestiune

Controlul de gestiune este un sistem global de informatii interne care permit analiza, sinteze si interpretarea datelor referitoare la performantele fiecarei structuri. O asemenea sursa de informatii o repezinta controlul bugetar.

Controlul de gestiune si auditul intern reprezinta 2 concepte care isi propun prin informatiile pe care le pun la dispozitie imbunatatirea performantelor entitatilor proprii.

Asemenari intre CG si AI: - ambele functii au un caracter universal deoarece se refera la activitatile entitatii- ambele sunt situate ierarhic la cel mai inalt nivel al entitatii, ceea ce le asigura independenta, ei

avand menirea de a atrage atentia, de a recomanda, de a propune, dar nu decid

Deosebiri intre CG si AI:

- AI evalueaza sistemul de control intern si propune recomandari pentru imbunatatirea acestuia, iar CG va avea in vedere asigurarea marilor echilibre ale entitatii propunand recomandari atunci cand se constata abateri grave

Ambele functii au la baza aceleasi principii etice, ambele contribuind la realizarea abiectivelor entitatii.

CG este cu atata mai eficient cu cat informatiile elaborate si transmise catre acesta au fost validate de AI.

Audit intern si inspectie

Atat auditorul intern cat si inspectorul sunt salariati ale aceleiasi organizatii, drept pentru care se pot face confuzii.

Inspectie Audit internPoate fi integrata in organizatie Este o structura independentaEste ocazionala atunci cand este o necesitate Este o activitate planificata in functie de analiza

riscurilorEste organizata de management atunci cand situatia o impune

Este organizat la cel mai inalt nivel

Se realizeaza prin controale de regula exhaustive Utilizeaza proceduri standardGaseste solutii la probleme concrete Ajuta organizatia sa-si atinga obiectiveleNu ia in discutie proceduri, reguli Are la baza o metodologie standardizataEste asemenatoare cu controlul Este total diferit de controlMasurile luate de inspector au caracter obligatoriu Recomandarile auditorului intern sunt optionaleVerifica persoane nu functii Evalueaza activitati, programe, functiiInspectorul este o persoana cu o mare autoritate Principala sa activitate este comunicarea