Commissariat aux comptes-support [Mode de compatibilité]

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Par : H. TINIPar : H. TINIPar : H. TINIPar : H. TINI

Plan du séminaire

Historique

Cadre légal et institutionnel

Organisation de la profession

Nécessité d’inscription

Modalités d’exercice de la profession

Forme juridique

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Statut du commissaire aux comptes

Nomination et cessation

Indépendance

Secret professionnel

Mise en œuvre de la mission

Plan du séminaire

Responsabilité du commissaire aux comptes

Responsabilité civile

Responsabilité pénale

Responsabilité disciplinaire

Assurance responsabilité professionnelle

Démarche générale

Autres vérifications spécifiques

3

Autres vérifications spécifiques

Contrôle des conventions réglementées

Rapport de gestion

Documents annuels adressés aux actionnaires

Égalité des actionnaires

Vérifications spécifiques diverses

Révélation des faits délictueux

Procédure d’alerte

Autres interventions prévues par la loi

Histoire de la mission de commissariat aux comptes

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Le commissariat aux comptes est une institution plus que centenaire, bienque relativement récente en tant que profession organisée.

Si une qualification de "commissaire" apparaît pour la première fois en1863, c'est la loi du 24 juillet 1867 sur les sociétés qui a institué le"commissaire de sociétés" à l'époque de la Révolution industrielle.

Historique du CAC

Un peu d’histoire….

5

En 1935, les pouvoirs du commissaire aux comptes sont élargis du fait desscandales financiers de l'époque. Une procédure d'agrément par les Coursd'appel est instituée pour les commissaires aux comptes contrôlant lessociétés faisant publiquement appel à l'épargne et obligation est faite aucommissaire aux comptes de révéler au procureur de la République lesfaits délictueux dont il a eu connaissance.

Après la guerre, la nécessité de promouvoir le marché financier poursoutenir l'expansion économique a suscité une réforme importante ducommissariat aux comptes, réalisée par la loi du 24 juillet 1966 sur lessociétés commerciales.

Le commissariat aux comptes est érigé en une profession qu'organisele décret du 12 août 1969, créant une Compagnie nationale descommissaires aux comptes, placée auprès du Ministre de la Justice.

Historique du CAC

Un peu d’histoire….

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commissaires aux comptes, placée auprès du Ministre de la Justice.

Au cours des récentes années une succession de lois et règlements amodernisé l'ensemble du système d'informations comptables etfinancières, compte tenu notamment des directives d'harmonisation del’OHADA, du développement des normes internationales et del'apparition des difficultés des entreprises.


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1. Vue d’ensemble

2. Organisation de la profession

3. Modalités d’exercice de la profession

4. Forme juridique

La loi a institué un contrôle légal de caractère permanent par un ou plusieurs commissaires La loi a institué un contrôle légal de caractère permanent par un ou plusieurs commissaires aux comptes ayant pour objectif principal la vérification de la régularité, de la sincérité et de aux comptes ayant pour objectif principal la vérification de la régularité, de la sincérité et de l’image fidèle des comptes. Il concerne :l’image fidèle des comptes. Il concerne :

�� Les sociétés anonymes Les sociétés anonymes

�� Les sociétés à responsabilité limitée (SARL) et SAURL Les sociétés à responsabilité limitée (SARL) et SAURL


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�� Les sociétés à responsabilité limitée (SARL) et SAURL Les sociétés à responsabilité limitée (SARL) et SAURL

�� Les sociétés en commandite par action (non prévues par Traité OHADA) Les sociétés en commandite par action (non prévues par Traité OHADA)

�� Les sociétés en commandite simple (SCS) et sociétés en nom collectif (SNC) sous Les sociétés en commandite simple (SCS) et sociétés en nom collectif (SNC) sous certaines conditions.certaines conditions.

Vue d’ensemble1. Les textes qui régissent le commissariat aux comptes :

En Afrique de l’Ouest

• Les textes de l’OHADA,

• Les règlements intérieurs des ONECCA et les codes de déontologie de la profession

• Les textes du CPPC

En France


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• le Code de commerce modifié notamment par la loi n° 2003-706 du 1er août 2003 de sécuritéfinancière (JO n°177 du 2 août 2003 page 13220), au niveau du Livre VIII (« de quelques professionsréglementées »), Titre II (des commissaires aux comptes), articles L. 820-1 à L. 822-16 ;

• le décret n°69-810 du 12 août 1969, relatif à l’organisation de la profession et au statut professionneldes commissaires aux comptes (modifié par décret 2003-1121 art. 2, art. 4 JORF, 27 novembre 2003) ;

• le décret n°67-236 du 23 mars 1967 sur les sociétés commerciales (au niveau, notamment, du contenu et des conditions d’exercice de missions) ;

• le code monétaire et financier modifié notamment par la loi n°2003-706 du 1er août 2003 dite « de sécurité financière ».

Vue d’ensemble

2. Le commissaire aux comptes

� Le commissaire aux comptes est un professionnel membre d’une profession réglementée,dont le titre est protégé, et le statut, les missions (contenu et conditions d’exercice), lesfonctions et les pouvoirs définis par les lois et décrets. Ce professionnel est :

• soit une personne physique,

• soit une personne morale, à condition que 2/3 de son capital soit détenu par des commissaires auxcomptes personnes physiques et que le mandataire social et les 2/3 des membres des organes


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dirigeants soient des commissaires aux comptes.

� Les fonctions de commissaire aux comptes sont incompatibles :

• avec toute activité ou tout acte de nature à porter atteinte à son indépendance ;

• avec tout emploi salarié ; toutefois, il peut dispenser un enseignement se rattachant àl’exercice de sa profession ou occuper un emploi rémunéré chez un commissaire auxcomptes ou chez un expert comptable;

• avec toute activité commerciale, qu’elle soit exercée directement ou par personneinterposée.

� Personne physique ou personne morale, le commissaire aux comptes doit remplirles conditions exigées pour être inscrit sur la liste des commissaires aux comptesprès la cour d’appel dans le ressort de laquelle se trouve son domicile personnelou professionnel (personne physique) ou son siège social.

� Le commissaire aux comptes est obligatoirement membre d’un ONECCA.

� Il exerce sa profession sur l’ensemble du territoire.

� Il est soumis aux règles disciplinaires prévues par la loi et aux sanctions qui, en

Vue d’ensemble


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� Il est soumis aux règles disciplinaires prévues par la loi et aux sanctions qui, encas de manquements

� graves, peuvent, le cas échéant, aller jusqu’à la suspension ou la radiation.

� Il doit prêter serment, par écrit «Je jure d’exercer ma profession avec honneuret probité, de respecter et de faire respecter les lois»).

3. Les missions de commissaire aux comptes

Les missions de commissaire aux comptes sont de deux natures :

� les fonctions de commissaire aux comptes titulaire d’une entité, assurées au titre d’un mandatconfié soit par les statuts à la constitution d’une société qui ne fait pas publiquement appel à l’épargnepublique, soit par l’assemblée générale, soit, dans des cas particuliers, par voie de justice (président dutribunal de commerce) ;

� des missions auprès d’une entité dont il n’est pas le commissaire aux comptes (commissariat auxapports, à la fusion et à la scission ; certification des comptes des partis ou groupements politiques ;

Vue d’ensemble


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apports, à la fusion et à la scission ; certification des comptes des partis ou groupements politiques ;retrait obligatoire ; CARPA …).

La mission légale auprès d’une entité pour la durée du mandat (la durée normale estde six exercices) est régie par l’acte uniforme de l’OHADA sur les sociétéscommerciales et le GIE.


Organisation de la profession en droit OHADA

� Les fonctions de commissaire aux comptes sont exercées par des personnesphysiques ou par des sociétés constituées par ces personnes physiques,sous l'une des formes prévues par l’Acte uniforme de l’OHADA (art. 694).

� Lorsqu'il existe un ordre des experts-comptables dans l'État partie du siègede la société, objet du contrôle, seuls les experts-comptables agréés par

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de la société, objet du contrôle, seuls les experts-comptables agréés parl'ordre peuvent exercer les fonctions de commissaires aux comptes (art.695).


Organisation de la profession en droit OHADA

� Lorsqu'il n'existe pas un ordre des experts-comptables, seuls peuvent exercer lesfonctions de commissaire aux comptes les experts-comptables inscrits préalablementsur une liste établie par une commission siégeant auprès d'une cour d'appel, dans leressort de l'État partie du siège de la société objet du contrôle.

� Cette commission est composée de quatre membres :

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� 1°) un magistrat du siège à la cour d'appel qui préside avec voix prépondérante ;

� 2°) un professeur de droit, de sciences économiques ou de gestion ;

� 3°) un magistrat de la juridiction compétente en matière commerciale ;

� 4°) un représentant du Trésor Public.

� Le caractère réglementé de la profession se traduit, notamment, par une organisation et un statutprofessionnels particuliers, et par le rôle imparti par la loi au Haut Conseil du commissariat aux comptes(H3C ou HCCC) et aux instances professionnelles nationale et régionales : les exigences, très fortes, dequalité et d’indépendance, sont au coeur de la notion de bon exercice de la profession. Elles sontassorties d’un dispositif de surveillance et de contrôle qualité.

� La loi n°2003-706 du 1er août 2003 de sécurité financière (JO n°177 du 2 août 2003 page 13220) a,en matière de « Modernisation du contrôle légal des comptes et transparence » réaménagél’organisation de la profession, introduisant en particulier un mécanisme de régulation extérieur à laprofession, avec une position de « tiers impartial ».


Organisation de la profession en France

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profession, avec une position de « tiers impartial ».

� L’organisation de la profession de commissaire aux comptes a pour objet « le bon exercice de la

profession, sa surveillance ainsi que la défense de l’honneur et de l’indépendance de ses membres

» (décret n°69-810 du 12 août 1969, article 1).

Se dégage de l’article 1er du décret n° 69-810 du 12 août 1969 et des nouvelles dispositionsintroduites par la loi n°2003-706 du 1er août 2003 de sécurité financière (JO n°177 du 2 août2003 page 13220) modifiant en particulier le Code de commerce, la nouvelle organisation :

� Un Haut Conseil du commissariat aux comptes institué auprès du garde des Sceaux, ministre de laJustice, qui, externe à la profession, est en charge de la surveillance de la profession avec le concoursde la Compagnie nationale des commissaires aux comptes et de veiller au respect de la déontologie etde l’indépendance des commissaires aux comptes.

� Le groupement obligatoire des commissaires aux comptes dans les organisations

Organisation de la profession en France


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� Le groupement obligatoire des commissaires aux comptes dans les organisationsProfessionnelles.

� L’établissement et la révision de la liste des commissaires aux comptes par une juridiction ad hoc(la chambre régionale d’inscription en première instance, le Haut Conseil du commissariat aux comptesen seconde instance).

� Une discipline professionnelle : la juridiction de première instance étant la commission régionale dediscipline et celle de seconde instance le Haut Conseil du commissariat aux comptes statuant en matièredisciplinaire.

� Les normes sont à base de règles destinées à garantir le bon exercice de la mission par l’utilisationdes meilleures pratiques reconnues ; elles forment une doctrine permettant au professionnel dedégager les critères d’orientation, de choix et de mise en oeuvre de ses diligences.

� Le Code de déontologie énonce les principes fondamentaux de comportement et de bonne conduiteet les règles générales d’interprétation et d’explicitation des dispositions législatives et réglementaires.Il précise les incompatibilités spécifiques et les atteintes à l’indépendance du commissaire auxcomptes et de définir les liens personnels financiers et professionnels, concomitants ouantérieurs à la mission, incompatibles avec l’exercice de la mission.

Le rôle des normes professionnelles et du Code de déontologie


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� Le Conseil de l’Ordre veille « au bon exercice de la profession, à sa surveillance ainsi qu’à la défensede l’honneur et de l’indépendance de ses membres » conserve la responsabilité de définir les principeset les conditions de mise en oeuvre des différentes missions confiées au commissaire aux comptes parle Code de commerce et les autres textes légaux et réglementaires.

� L’acte uniforme de l’OHADA confie aux normes et au Code de déontologie un rôle légal et unedimension ainsi renforcée.

4 grands modes d’exercice du commissariat aux comptes

� Exercice individuel :

� absence de liens techniques et capitalistiques entre le CAC et d’autres CAC inscrits;

� S’applique à des cabinets détenant un nombre limité de mandats;

MODE D’EXERCICE

Cadre légal et institutionnel Modalités d’exercice de la profession

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� S’applique à des cabinets détenant un nombre limité de mandats;

� Clientèle constituée de petites entreprises

� Société pluripersonnelle

� Association d’au moins 2 professionnels mettant en commun leur savoir faire et leurs intérêts financiers

� Minimum 2 associés

� Clientèle constituée d’entreprises de toutes tailles

� Exercice au sein d’une association technique� Adhésion à un groupement ou une association technique composée de cabinets n’ayant aucun lien

capitalistique � Organisation de formations� Normalisation des méthodes� Mise au point d’outils et supports de communications

Mise en place de contrôle qualité…

MODE D’EXERCICE

Cadre légal et institutionnelModalités d’exercice de la profession

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� Mise en place de contrôle qualité…

� Exercice dans un réseau de cabinets� Existence de plusieurs structures juridiquement distinctes reliées entre elles par des liens financiers

L’établissement des listes de commissaires aux comptes

� La règle « – Nul ne peut exercer les fonctions de commissaire aux comptes s’il n’estpréalablement inscrit sur une liste établie à cet effet. » est clairement posée par lesstatuts et le règlement intérieur des ONECCA.

� Les conditions d’inscription d’une personne physique posées par les textes en vigueur dans l’État partie sont les suivantes :

• nationalité (être de nationalité de l’État partie, ou ressortissant d’un État membre de

Cadre légal et institutionnelL’établissement et la révision des listes de

commissaires aux comptes

20

nationalité (être de nationalité de l’État partie, ou ressortissant d’un État membre de l’UEMOA ou ressortissant d’un autre État étranger lorsque celui-ci admet les nationaux à exercer le contrôle légal des comptes) ;

• moralité (présenter des garanties de moralité suffisantes) ;

• diplôme et stage (être, sauf dérogation, titulaire de l’un des diplômes d’enseignement supérieur ou de grande école exigés).

Les conditions imposées à une société commerciale, sont les suivantes :

� Détention du capital

• Les 2/3 du capital des sociétés de commissaires aux comptes doivent être détenuspar des commissaires aux comptes.

• Lorsqu’une société de commissaires aux comptes a une participation dans le capitald’une autre société de commissaires aux comptes, les actionnaires ou associés noncommissaires aux comptes ne peuvent détenir plus de 25 % de l’ensemble du capital



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commissaires aux comptes ne peuvent détenir plus de 25 % de l’ensemble du capitaldes deux sociétés.

• En cas de décès d’un actionnaire ou associé commissaire aux comptes, ses ayantsdroit disposent d’un délai de deux ans pour céder leurs actions ou parts à uncommissaire aux comptes.

• L’admission de tout nouvel actionnaire ou associé est subordonnée à un agrémentpréalable qui, dans les conditions prévues par les statuts, peut être donné soit parl’assemblée des actionnaires ou des porteurs de parts, soit par le conseild’administration ou le conseil de surveillance ou les gérants selon le cas.

� Organes de gestion

• Les fonctions de gérant, de président du conseil d’administration ou du directoire, deprésident du conseil de surveillance et de directeur général sont assurées par descommissaires aux comptes.

• Les 2/3 au moins des membres des organes de gestion, d’administration, de directionou de surveillance et les 2/3 au moins des actionnaires ou associés doivent être descommissaires aux comptes.



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• Les représentants permanents des sociétés de commissaires aux comptes associésou actionnaires doivent être des commissaires aux comptes.

• Les membres du conseil d’administration ou du conseil de surveillance peuvent êtresalariés de la société sans limitation de nombre ni condition d’ancienneté au titre de laqualité de salarié.

� Exercice des fonctions de commissaires aux comptes au nom de la société

• Dans les sociétés de commissaires aux comptes inscrites, les fonctions decommissaire aux comptes sont exercées, au nom de la société, par des commissairesaux comptes personnes physiques associés, actionnaires ou dirigeants de cettesociété.

• Ces personnes ne peuvent exercer les fonctions de commissaire aux comptes qu’ausein d’une seule société de commissaires aux comptes. Par dérogation à ces

dispositions, l’exercice de ces fonctions est possible simultanément au sein d’une



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dispositions, l’exercice de ces fonctions est possible simultanément au sein d’une

société de commissaires aux comptes et d’une autre société de commissaires aux

comptes dont la première détient plus de la moitié du capital social ou dans le cas où

les associés des deux entités sont communs pour au moins la moitié d’entre eux.

� Les fautes disciplinaires sont sanctionnées par le conseil de l’ordre.

� La procédure est contradictoire. (Chaque partie doit faire connaître à l’autre ses prétentions etarguments.)

� L’appel est suspensif : les décisions des chambres régionales de discipline sont exécutoires après

� l’expiration des délais d’appel.

� Constitue une faute disciplinaire passible d’une peine disciplinaire,… et ce, même si cesnégligences, infractions ou faits ne se rattachent pas à l’exercice de la profession :

• toute infraction aux lois, règlements et règles professionnelles ;

Cadre légal et institutionnelLa discipline professionnelle

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• toute infraction aux lois, règlements et règles professionnelles ;

• toute négligence grave ;

• tout fait contraire à la probité ou à l’honneur.

Les sanctions disciplinairesLes sanctions disciplinaires prévues sont les suivantes :

� L’avertissement.� Le blâme.� L’interdiction temporaire pour une durée n’excédant pas cinq ans.� La radiation de la liste.

Cadre légal et institutionnelLa discipline professionnelle

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1. Obligations du commissariat aux comptes

2. Nomination et cessation

3. Indépendance

4. Secret professionnel

�� EnEn dehorsdehors desdes cascas dede nominationnomination statutaire,statutaire, lesles commissairescommissaires auxaux comptescomptes sontsontdésignésdésignés parpar l’assembléel’assemblée généralegénérale ordinaireordinaire dansdans lesles personnespersonnes moralesmorales quiqui sontsontdotéesdotées dede cettecette instanceinstance ouou parpar l’organel’organe exerçantexerçant uneune fonctionfonction analogueanalogue compétentcompétentenen vertuvertu desdes règlesrègles quiqui s’appliquents’appliquent auxaux autresautres personnespersonnes ouou entitésentités..

�� UnUn ouou plusieursplusieurs commissairescommissaires auxaux comptescomptes suppléants,suppléants, appelésappelés àà remplacerremplacer leslestitulairestitulaires enen cascas dede refus,refus, d’empêchement,d’empêchement, dede démissiondémission ouou dede décèsdécès sontsont désignésdésignésdansdans lesles mêmesmêmes conditionsconditions..

�� LesLes fonctionsfonctions dudu commissairecommissaire auxaux comptescomptes suppléantsuppléant appeléappelé àà remplacerremplacer lele

Nomination


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�� LesLes fonctionsfonctions dudu commissairecommissaire auxaux comptescomptes suppléantsuppléant appeléappelé àà remplacerremplacer leletitulairetitulaire prennentprennent finfin àà lala datedate d’expirationd’expiration dudu mandatmandat confiéconfié àà cece dernier,dernier, saufsauf sisil’empêchementl’empêchement n’an’a qu’unqu’un caractèrecaractère temporairetemporaire.. DansDans cece dernierdernier cas,cas, lorsquelorsquel’empêchementl’empêchement aa cessé,cessé, lele titulairetitulaire reprendreprend sesses fonctionsfonctions aprèsaprès l’approbationl’approbation desdescomptescomptes parpar l’assembléel’assemblée généralegénérale ouou l’organel’organe compétentcompétent..

�� LesLes commissairescommissaires auxaux comptescomptes sontsont nommésnommés pourpour sixsix exercicesexercices.. LeursLeursfonctionsfonctions expirentexpirent aprèsaprès lala délibérationdélibération dede l’assembléel’assemblée généralegénérale ouou dedel’organel’organe compétentcompétent quiqui statuestatue sursur lesles comptescomptes dudu sixièmesixième exerciceexercice..

�� LeLe commissairecommissaire auxaux comptescomptes nomménommé enen remplacementremplacement d’und’un autreautre nenedemeuredemeure enen fonctionfonction queque jusqu’àjusqu’à l’expirationl’expiration dudu mandatmandat dede sonsonprédécesseurprédécesseur.

Nomination


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�� CommissaireCommissaire auxaux comptescomptes titulairetitulaire etet commissairecommissaire auxaux comptescomptes suppléantsuppléant

�� LeLe droitdroit communcommun estest unun commissairecommissaire auxaux comptescomptes titulairetitulaire etet ununcommissairecommissaire auxaux comptescomptes suppléantsuppléant..

�� LeLe commissairecommissaire auxaux comptescomptes suppléantsuppléant remplaceremplace lele titulairetitulaire pendantpendant lala duréeduréedede sonson empêchement,empêchement, ouou luilui succèdesuccède pourpour lala duréedurée restantrestant àà courircourir dede sonsonmandatmandat..

Nomination


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�� L’assembléeL’assemblée généralegénérale aa toujourstoujours lala possibilitépossibilité dede nommernommer unun nombrenombre dedecommissairescommissaires supérieursupérieur àà celuicelui exigéexigé parpar lala loiloi..

� La désignation de plus d’un commissaire aux comptes

Les sociétés astreintes à faire appel public à l’épargne doivent avoir deux commissaires aux comptes. Sontréputées faire publiquement appel à l'épargne :

- les sociétés dont les titres sont inscrits à la bourse des valeurs, à dater de l'inscription de ces titres ;

- les sociétés qui, pour offrir au public des titres, quels qu'ils soient, ont recours soit à des établissementsde crédit ou agents de change, soit à des procédés de publicité quelconque, soit au démarchage.

Il y a également appel public à l'épargne, dès lors qu'il y a diffusion des titres au-delà d'un cercle de cent(100) personnes.

Nomination


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(100) personnes.

� La désignation de plus d’un commissaire aux comptes

- Les établissements de crédit : les noms des commissaires aux comptes qu’ils se proposent de choisirsont adressés d’abord à la Commission bancaire. Cette dernière dispose d’un délai d’un mois pours’opposer à la désignation envisagée.

Le co-commissariat aux comptes

Lorsque plusieurs commissaires aux comptes sont désignés, ils constituent ensemble l’organe de contrôle légalde l’entité.

L’exercice de la mission ainsi confiée implique que chacun des commissaires aux comptes participe et contribuede manière équilibrée à sa réalisation, et notamment qu’ils se livrent ensemble à un examen contradictoire desconditions et des modalités d’établissement des comptes.

Pour ce faire, les commissaires :

Nomination


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� effectuent ensemble les actions de nature à les engager, au regard notamment de leurs obligationslégales, réglementaires et conventionnelles ;

� définissent de manière concertée l’approche de leur mission et conviennent de la répartition entre euxdes procédures d’audit et des vérifications qui en découlent ;

� établissent entre eux une coordination étroite, caractérisée par des échanges réciproques d’informationstout au long de la mission.

La mise en oeuvre des procédures d’audit et des vérifications réparties entre les commissaires auxcomptes fait l’objet d’une revue réciproque afin de permettre à chacun d’obtenir l’assurance nécessairepour fonder ses conclusions.

La notion d’équilibre combine des critères quantitatifs (volume d’heures de travail) et qualitatifs (tels que, parexemple, l’implication des signataires, la structure et la qualification des équipes, la spécialisation de certainsintervenants ou l’intervention sur des domaines particulièrement sensibles pour l’audit).

Nomination


32

Les modes de désignation du commissaire aux comptes

Les commissaires aux comptes peuvent être nommés par :

– les associés ou actionnaires, en assemblée ;

– ou si la société ne fait pas publiquement appel à l’épargne, dans les statuts ;

– ou par décision de justice.

Nomination


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� La nomination par voie de justice est prévue, notamment dans les cas suivants :

� à défaut de commissaire suppléant et si l’assemblée ne s’est pas réunie dans le délai de deux mois,suite à suspension ou radiation par mesure disciplinaire ;

Le représentant légal de la société peut demander au président du tribunal de commerce statuant sur

requête de désigner un commissaire remplaçant.

Le commissaire nommé en justice exercera ses fonctions jusqu’à la réintégration de son confrère

Nomination


34

suspendu ou jusqu’à ce que l’assemblée ait nommé le commissaire de son choix.

� dans les sociétés par actions uniquement, pour pallier la carence de l’assemblée, tout actionnairepeut demander au président du tribunal de commerce de procéder par voie d’ordonnance à lanomination d’un commissaire aux comptes ;

Le président du conseil d’administration doit avoir été appelé à comparaître.

Le mandat ainsi conféré au commissaire est provisoire. Il prend fin lorsqu’il a été procédé par l’assemblée

à la nomination du ou des commissaires.

�� NominationNomination obligatoireobligatoire d’und’un commissairecommissaire auxaux comptescomptes dansdans toustous lesles cascas

�� PremierPremier commissairecommissaire auxaux comptescomptes etet sonson suppléantsuppléant sontsont désignésdésignés dansdanslesles statutsstatuts ouou parpar l’assembléel’assemblée généralegénérale constitutiveconstitutive.. EnEn courscours dede vieviesociale,sociale, lele commissairecommissaire auxaux comptescomptes etet sonson suppléantsuppléant sontsont désignésdésignés parparl’assembléel’assemblée généralegénérale ordinaireordinaire..

�� LaLa duréedurée desdes fonctionfonction dede commissairecommissaire auxaux comptescomptes (mandat)(mandat) désignédésignédansdans lesles statutsstatuts ouou parpar l’assembléel’assemblée généralegénérale constitutiveconstitutive estest dede deuxdeux

Nomination obligations pour les SA


35

dansdans lesles statutsstatuts ouou parpar l’assembléel’assemblée généralegénérale constitutiveconstitutive estest dede deuxdeuxexercicesexercices sociauxsociaux..

��LesLes SARLSARL dontdont lele capitalcapital socialsocial estest supérieursupérieur aa dixdix millionsmillions ((1010..000000..000000))dede francsfrancs CFACFA ouou quiqui remplissentremplissent l’unel’une desdes deuxdeux conditionsconditions suivantessuivantessontsont tenuestenues dede designerdesigner auau moinsmoins unun commissairecommissaire auxaux comptescomptes::

��ChiffreChiffre d’affairesd’affaires annuelannuel supérieursupérieur aa deuxdeux centcent cinquantecinquante millionsmillions((250250..000000..000000)) dede francsfrancs CFACFA

��EffectifEffectif permanentpermanent supérieursupérieur àà cinquantecinquante ((5050)) personnespersonnes..

Nomination au niveau de la SARL


36

��NominationNomination obligatoireobligatoire sisi lele GIEGIE aa émisémis unun empruntemprunt obligataireobligataire

Obligations pour les GIE


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Sanctions pour défaut de nomination

Les sanctions pénales

� Les articles 897 et suivants de l’OHADA sanctionnent, «Encourent une sanction pénale, les dirigeantssociaux qui n'auront pas provoqué la désignation des commissaires aux comptes de la société oune les auront pas convoqués aux assemblées générales » (sanctions pénales).

La sanction civile

� Le défaut de désignation régulière de commissaire aux comptes est sanctionné très sévèrement.

� La sanction édictée est la nullité des délibérations prises à défaut de désignation régulière decommissaires aux comptes ou sur le rapport de commissaires aux comptes nommés ou demeurés en


38

commissaires aux comptes ou sur le rapport de commissaires aux comptes nommés ou demeurés enfonction.

� L’action en nullité pourra être exercée par tout intéressé devant le tribunal de commerce. Elle estéteinte si ces délibérations sont expressément confirmées par une assemblée générale sur lerapport de commissaires régulièrement désignés.

� La même sanction est encourue lorsque l’un des deux commissaires dont la nomination est obligatoire est

empêché d’exercer ses fonctions.

Le commissaire aux comptes exerce sa mission jusqu’à son terme. Il a cependant le droit dedémissionnerpour des motifs légitimes.

Constitue un motif légitime de démission :

a) La cessation définitive d’activité ;b) Un motif personnel impérieux, notamment l’état de santé ;c) Les difficultés rencontrées dans l’accomplissement de la mission, lorsqu’il n’est pas possible d’yremédier ;d) La survenance d’un événement de nature à compromettre le respect des règles applicables à laprofession, et notamment à porter atteinte à l’indépendance ou à l’objectivité du commissaire aux

Démission


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profession, et notamment à porter atteinte à l’indépendance ou à l’objectivité du commissaire auxcomptes.

Le commissaire aux comptes ne peut démissionner pour se soustraire à ses obligations légalesrelatives notamment :

A la procédure d’alerte ;A la révélation de faits délictueux au procureur de la République ;A la déclaration de sommes ou d’opérations soupçonnées d’être d’origine illicite ;A l’émission de son opinion sur les comptes.

Il ne peut non plus démissionner dans des conditions génératrices de préjudice pour la personne oul’entité concernée. Il doit pouvoir justifier qu’il a procédé à l’analyse de la situation.

�en cas de récusation, par le tribunal, du commissaire aux comptes désigné ;

Un ou plusieurs actionnaires ou associés représentant au moins 5 % du capital dans

les sociétés par actions et les SARL (10 % dans les SNC), le ministère public ou le

comité d’entreprise peuvent demander en justice la récusation du commissaire

désigné et son remplacement jusqu’à la nomination d’un nouveau (président du

tribunal de commerce statuant en la forme des référés).

Dans les sociétés civiles faisant publiquement appel à l’épargne, les associés ont des

droits identiques à ceux des actionnaires des sociétés par actions.

Cessation


40

droits identiques à ceux des actionnaires des sociétés par actions.

� dans les SARL, y compris celles qui n’ont pas l’obligation de désigner uncommissaire, sur demande d’un ou plusieurs associés représentant au moins lamoitié du capital ;

La durée et le renouvellement éventuel du mandat

La durée des fonctions des commissaires aux comptes est de six exercices dans les sociétésanonymes (art. 704). Le mandat de commissaire aux comptes n’est pas renouvelable par tacitereconduction. Les commissaires sortants sont rééligibles, sauf interdiction légale.

Dans les SARL, le commissaire aux comptes est nommé pour trois exercices (art. 379 del’AUDSC).

Cessation


41

Le commissaire aux comptes, désigné par l’assemblée en remplacement d’un autre avantl’expiration normale du mandat de ce dernier, ne demeure en fonction que pour le tempsrestant à courir du mandat du prédécesseur. Cette situation se produit quand il n’y a pas decommissaire aux comptes suppléant.

Quand le commissaire aux comptes titulaire est remplacé par son suppléant, celui-ci demeureen fonction jusqu’à expiration du mandat du commissaire titulaire.

Lorsqu’un commissaire aux comptes est désigné par l’autorité judiciaire en

raison de l’omission de l’assemblée des actionnaires ou des associés, ou après

récusation, son mandat prend fin lorsque cette assemblée pourvoit elle-même à

la nomination d’un commissaire.

Cessation


LSF (nouveau) « Il est interdit au commissaire aux comptes,personne physique, ainsi qu’au membre signataire d’une sociétéde commissaires aux comptes, de certifier durant plus de six

42

de commissaires aux comptes, de certifier durant plus de sixexercices consécutifs les comptes des personnes morales faisantappel public à l’épargne. (Code de commerce France, art. L. 822-14applicable le 1er août 2006).

La cessation des fonctions

Les causes classiques de cessation de fonctions sont :

� la fin du mandat ;

� le décès ou radiation du commissaire aux comptes ;

� la démission.

Cessation


43

La récusation (art. 728 et suivants de l’AUDSC)

La récusation ne semble pouvoir être motivée que par une circonstance permettant desuspecter sérieusement la compétence du commissaire aux comptes, son honorabilité, sonimpartialité ou son indépendance à l’égard de la majorité qui l’a désigné.

La demande de récusation est formée contre le commissaire aux comptes et la société. Elledoit être présentée dans les trente jours de sa désignation.

Cessation


44

Elle peut être demandée en justice pour « juste motif » par :

– un ou plusieurs actionnaires représentant au moins 10 % du capital social ;

– le ministère public (requête) ;

Le délai d’appel est de 15 jours.

Le relèvement des fonctions (révocation)

En cas de faute ou d’empêchement, les commissaires aux comptes régulièrement nomméspar l’assemblée générale peuvent être relevés de leurs fonctions avant l’expiration normale decelles-ci, par décision de justice, à la demande :

– du conseil d’administration ou l’administrateur général;

– d’un ou plusieurs actionnaires représentant au moins 10 % du capital social ;

Cessation


45

– de l’assemblée générale ;

– du ministère public (requête) ;

La demande de relèvement est formée contre le commissaire aux comptes et la société.

Le délai d’appel est de 15 jours. Le commissaire aux comptes relevé de ses fonctions est

remplacé par le commissaire aux comptes suppléant.

Indépendance, incompatibilités et interdictions

La notion d’indépendance

La notion d’indépendance est au cœur des dispositifs d’incompatibilité et d’interdiction.

L’indépendance consiste à être dans une position qui ne soit ni susceptible d’altérer laliberté de jugement ni de faire obstacle à l’accomplissement de la mission.

Le commissaire aux comptes ne doit jamais être dans une position de dépendance vis-à-vis desdirigeants de la société contrôlée, ni se placer dans une situation pouvant donner l’apparence


46

d’un manque d’indépendance.

L’incompatibilité est une présomption irréfragable d’absence d’indépendance.

Les incompatibilités générales

Les incompatibilités générales forment obstacle à l’inscription du professionnel sur la liste descommissaires aux comptes près une cour d’appel ou à son maintien sur ladite liste. Sauf pour cequi concerne la notion ponctuelle d’acte de nature à porter atteinte à l’indépendance.

Les incompatibilités générales sont les suivants (art. 697) :

« Les fonctions de commissaire aux comptes sont incompatibles :

1°Avec toute activité ou tout acte de nature à porter atteinte à son indépendance ;



47

1°Avec toute activité ou tout acte de nature à porter atteinte à son indépendance ;

2° Avec tout emploi salarié ; toutefois, un commissaire aux comptes peut dispenserun enseignement se rattachant à l’exercice de sa profession ou occuper un emploirémunéré chez un commissaire aux comptes ou chez un expert-comptable ;

3°Avec toute activité commerciale, qu’elle soit exercée directement ou par personneinterposée. »

Les autres incompatibilités (art. 378 de l’AUDSC et 698)

« – Ne peuvent être commissaires aux comptes d’une société anonyme :

1°) les fondateurs, apporteurs, bénéficiaires d'avantages particuliers,dirigeants sociaux de la société ou de ses filiales, ainsi que leurconjoint ;

2°) les parents et alliés, jusqu'au quatrième degré inclusivement, des



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2°) les parents et alliés, jusqu'au quatrième degré inclusivement, despersonnes visées au paragraphe 1°) du présent article ;

3°) les dirigeants sociaux de sociétés possédant le dixième du capitalde la société ou dont celle-ci possède le dixième du capital, ainsi queleur conjoint ;

Les autres incompatibilités (art. 378 de l’AUDSC et 698)

« – Ne peuvent être commissaires aux comptes d’une société anonyme :

4°) les personnes qui, directement ou indirectement, ou par personneinterposée, reçoivent, soit des personnes figurant au paragraphe 1°) duprésent article, soit de toute société visée au paragraphe 3°) du présentarticle, un salaire ou une rémunération quelconque en raison d'une activitépermanente autre que celle de commissaire aux comptes ; il en est de mêmepour les conjoints de ces personnes ;



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pour les conjoints de ces personnes ;

5°) les sociétés de commissaires aux comptes dont l'un des associés,actionnaires ou dirigeants se trouve dans l'une des situations visées auxalinéas précédents ;

6°) les sociétés de commissaires aux comptes dont soit l'un des dirigeants,soit l'associé ou l'actionnaire exerçant les fonctions de commissaire auxcomptes, a son conjoint qui se trouve dans l'une des situations prévues auparagraphe 5°) du présent article.

Les autres incompatibilités

• Le commissaire aux comptes ne peut être nommé administrateur,administrateur général, administrateur général adjoint, directeur généralou directeur général adjoint des sociétés qu'il contrôle moins de cinqannées après la cessation de sa mission de contrôle de ladite société.

• La même interdiction est applicable aux associés d'une société decommissaires aux comptes.



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commissaires aux comptes.

• Pendant le même délai, il ne peut exercer la même mission de contrôleni dans les sociétés possédant le dixième du capital de la sociétécontrôlée par lui, ni dans les sociétés dans lesquelles la sociétécontrôlée par lui possède le dixième du capital, lors de la cessation de samission de contrôle de commissaire aux comptes.

Les autres incompatibilités

• Les personnes ayant été administrateurs, administrateurs généraux,administrateurs généraux adjoints, directeurs généraux ou directeursgénéraux adjoints, gérants ou salariés d'une société ne peuvent êtrenommées commissaires aux comptes de la société moins de cinqannées après la cessation de leurs fonctions dans ladite société.

• Pendant le même délai, elles ne peuvent être nommées commissairesaux comptes dans les sociétés possédant 10 % du capital de la société



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aux comptes dans les sociétés possédant 10 % du capital de la sociétédans laquelle elles exerçaient leurs fonctions ou dont celles-cipossédaient 10 % du capital lors de la cessation de leurs fonctions.

• Les interdictions prévues au présent article pour les personnesmentionnées au premier alinéa sont applicables aux sociétés decommissaires aux comptes dont lesdites personnes sont associées,actionnaires ou dirigeantes.

IntégritéLe commissaire aux comptes exerce sa profession avec honnêteté et droiture. Il s’abstient, entoutes circonstances, de tout agissement contraire à l’honneur et à la probité.

ImpartialitéDans l’exercice de ses missions, le commissaire aux comptes conserve en toutes circonstancesune attitude impartiale. Il fonde ses conclusions et ses jugements sur une analyse objective del’ensemble des données dont il a connaissance, sans préjugé ni parti pris. Il évite toute situationqui l’exposerait à des influences susceptibles de porter atteinte à son impartialité.

Indépendance

Éthique et déontologie : principes Éthique et déontologie : principes fondamentaux de comportementfondamentaux de comportement


52

IndépendanceLe commissaire aux comptes doit être indépendant de la personne ou de l’entité dont il estappelé à certifier les comptes. L’indépendance du commissaire aux comptes se caractérisenotamment par l’exercice en toute liberté, en réalité et en apparence, des pouvoirs et descompétences qui lui sont conférés par la loi.

Conflit d’intérêtsLe commissaire aux comptes évite toute situation de conflit d’intérêts. Tant à l’occasion qu’endehors de l’exercice de sa mission, le commissaire aux comptes évite de se placer dans unesituation qui compromettrait son indépendance à l’égard de la personne ou de l’entité dont il estappelé à certifier les comptes ou qui pourrait être perçue comme de nature à compromettrel’exercice impartial de cette mission.

CompétenceLe commissaire aux comptes doit posséder les connaissances théoriques et pratiquesnécessaires à l’exercice de ses missions. Il maintient un niveau élevé de compétence,notamment par la mise à jour régulière de ses connaissances et la participation à des actions deformation.

Le commissaire aux comptes veille à ce que ses collaborateurs disposent des compétencesappropriées à la bonne exécution des tâches qu’il leur confie et à ce qu’ils reçoivent etmaintiennent un niveau de formation approprié.

Lorsqu’il n’a pas les compétences requises pour réaliser lui-même certains contrôlesindispensables à l’exercice de sa mission, le commissaire aux comptes fait appel à des experts



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indispensables à l’exercice de sa mission, le commissaire aux comptes fait appel à des expertsindépendants de la personne ou de l’entité pour les comptes de laquelle leur concours estrequis.

ConfraternitéDans le respect des obligations de la mission de contrôle légal, les commissaires aux comptesentretiennent entre eux des rapports de confraternité. Ils se gardent de tout acte ou proposdéloyal à l’égard d’un confrère ou susceptible de ternir l’image de la profession.

Ils s’efforcent de résoudre à l’amiable leurs différends professionnels. Si nécessaire, ilsrecourent à la conciliation du président de leur compagnie régionale ou, s’ils appartiennent à descompagnies régionales distinctes, des présidents de leur compagnie respective.

DiscrétionLe commissaire aux comptes respecte le secret professionnel auquel la loi le soumet. Il faitpreuve de prudence et de discrétion dans l’utilisation des informations qui concernent despersonnes ou entités à l’égard desquelles il n’a pas de mission légale. Il ne communique lesinformations qu’il détient qu’aux personnes légalement qualifiées pour en connaître.



54

Membre d’une profession libérale, le commissaire aux comptes se doit dans ses rapportsavec son environnement d’honorer la confiance que l’on a placée en lui, en respectantcertaines règles de conduite, notamment de conscience professionnelle etd’indépendance.

Certaines de ces règles sont fixées d’une part dans le décret portant création de l’Ordredes Experts Comptables et Commissaires aux Comptes (article 2), d’autre part dans lecode des devoirs professionnels. Ce code a une valeur obligatoire pour l’ensemble desmembres de l’Ordre.

Éthique et déontologieÉthique et déontologie


55

membres de l’Ordre.

Le commissaire aux comptes (tout comme l’expert comptable ) doit respecter certainesrègles d’éthique, tant dans son comportement personnel que dans ses relations avec sesclients, ses confrères, les instances ordinales ou les administrations publiques. Cesrègles sont :

•La compétence et la conscience

• La probité et la dignité

• L’indépendance d’esprit et le désintéressement

� Vie individuelle

Une moralité irréprochable est l’une des conditions essentielles de l’admissionet du maintien dans l’Ordre, toute atteinte qui y serait portée constituerait unefaute grave.

Pourront notamment entraîner des peines allant jusqu’à la radiation toutes lescondamnations de droit commun et les désordres de la vie privée susceptiblesde porter atteinte à la dignité de la profession.

Éthique et déontologie


56

de porter atteinte à la dignité de la profession.

Tout membre de l’Ordre doit s’abstenir, même en dehors de l’exercice de saprofession, de tout agissement de nature à déconsidérer celle-ci.

� Publicité personnelle

L’article 21 du décret portant création de l’Ordre stipule : « Toute publicitépersonnelle est interdite ».

« Ils ne peuvent faire état que des titres ou diplômes requis par la législationou la réglementation en vigueur aux fins d’exercer la profession. Toutefois,ils peuvent informer la clientèle ou le public de l’ouverture ou du transfert de



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ils peuvent informer la clientèle ou le public de l’ouverture ou du transfert deleur cabinet ».

« Le Conseil de l’Ordre peut effectuer ou autoriser toute publicité collectivequ’il juge utile, dans l’intérêt de la profession dont il a la charge ».

� Comportement vis a vis de la clientèle

Le commissaire aux comptes et son client sont liés par un mandat dont lesmodalités sont consignées dans la lettre de mission à travers laquelle ilss’engagent réciproquement.

Les obligations morales qui en découlent sont : l’indépendance, la compétence,la qualité et le contrôle personnel des travaux, le secret professionnel,l’acceptation et la poursuite des missions.



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l’acceptation et la poursuite des missions.

Les obligations techniques inhérentes sont les diligences minimalesprofessionnelles.

� Secret professionnel

Les membres de l’Ordre se trouvent placés parmi les confidents nécessaires, toutcomme le prêtre, l’avocat, le médecin et le notaire. Il s’agit la d’une caractéristiqueessentielle d’une profession libérale organisée et responsable : les clients doivent êtreassurés qu’en aucun cas leur confiance ne sera trahie dans leurs rapports avec lesmembres de l’Ordre.

Faits auxquels s’applique le secret professionnel : Ces faits doivent être entendus très largement : il ne s’agitpas seulement des faits qui ont été confies aux membres de l’Ordre par leurs clients, mais de tous ceux dont ils



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pas seulement des faits qui ont été confies aux membres de l’Ordre par leurs clients, mais de tous ceux dont ils

ont pu avoir connaissance par l’exercice ou en raison de leur profession.

Le secret professionnel exige :

•Devoir de discrétion

•Règles internes

•Secret à l'intérieur de l ’entreprise contrôlée

Rapports avec les confrèresRapports avec les confrères

Devoir de confraternité :

Les membres de l’Ordre se doivent assistance et courtoisie réciproque. Celle-ci exclut non seulement la vulgarité, mais aussi l’âpreté et l’impertinence. La conséquence logique de ce comportement est que tout dissentiment professionnel avec un confrère devrait aboutir à une réconciliation.

Le commissaire aux comptes appelé à succéder en tant que titulaire à un commissaire aux comptes dont le mandat venant à expiration ne sera pas renouvelé doit, avant



60

aux comptes dont le mandat venant à expiration ne sera pas renouvelé doit, avant d’accepter cette nomination, s’assurer auprès de ce confrère que le non-renouvellement de son mandat n’est pas motivé par une volonté de la personne ou de l’entité contrôlée de contourner les obligations légales.

La même obligation s’impose au commissaire aux comptes suppléant appelé à succéder de plein droit au commissaire aux comptes titulaire qui démissionne ou est empêché, avant la date normale d’expiration de son mandat.


Remplacement d’un confrère :

Le commissaire aux comptes appelé en remplacement d’un confrère (!) ne doit accepter la mission quilui est proposée qu’à condition de s’être assuré que la demande du client n’est pas motivée par ledésir de se soustraire à une exacte application de la loi ou des règlements, avoir informé son confrèrede la sollicitation dont il est l’objet, s’abstenir de toutes critiques d’ordre personnel à l’égard de sonprédécesseur et avoir obtenu, avant l’entrée en fonction, la justification du paiement des honorairesdus à son prédécesseur.



61


Respect de la clientèle d’un confrère :

Pendant le temps de leur collaboration, les experts comptables stagiaires ou experts comptablesstagiaires, salariés d’un membre de l’Ordre ou d’une société reconnue par l’Ordre, ne peuventeffectuer, en dehors des travaux qui leur sont confies, aucun travail, rémunéré ou non, sansl’autorisation expresse de l’employeur.



62

Déontologie

le CAC a une mission d’intérêt général vis-à-vis des tiers

l’opinion du CAC sur les comptes doit être rendue en toute

indépendance.

Les honoraires du CAC sont négociés et à la charge de son client.

Les « Affaires » résultaient du cumul des missions et les contrôles de qualité relèvent trop

63

Les « Affaires » résultaient du cumul des missions et les contrôles de qualité relèvent trop

fréquemment des problèmes d’indépendance et de mission incompatibles

Normes internationales IFAC=> Code d’éthique de l’IFACNormes SEC

Code de déontologie de la professionLoi de sécurité Financière

8ème directive européenne€

RENFORCEMENT

DE

LA

LEGISLATION

Déontologie

• Extrait du mémento d’audit

Evolutions récentes

Les affaires qui ont marqué les années 2001 à 2003 et le début de l’année 2002,

notamment les affaires Enron, puis Worldcom, aux Etats-Unis, et l’affaire Parmalat, en

Europe, ont relancé à l’échelle planétaire le débat sur l’indépendance de l’auditeur

légal en stigmatisant la perte de confiance du public dans l’objectivité du contrôle des

64

informations financières publiées.

La défiance du public sur le rôle joué par les auditeurs et sur la crédibilité des

comptes en général, est en grande partie liée au sentiment que les auditeurs, qui se

sont orientés vers des missions de conseil à forte valeur ajoutée pour faire face à un

marché hyperconcurrentiel, ont cumulé missions d’audit et de conseil et se sont, de

ce fait, exposés à des conflits d’intérêts incompatibles avec leur indépendance.

Déontologie

Extrait du mémento d’auditDans ce contexte, l’évolution à laquelle on assiste dans le domaine de l’indépendancene peut avoir un caractère purement hexagonal. Inévitablement, elle va dans le sensd’un durcissement des règles et des sanctions applicables et prend en compte, d’unemanière croissante, la démarche d’harmonisation des référentiels nationaux, initiéedepuis plusieurs années au plan international et en particulier au plan européen. LaFrance, qui a déjà renforcé sensiblement son dispositif de surveillance, avecnotamment la création du Haut Conseil du commissariat aux comptes, devrait pouvoirjouer un rôle significatif dans la définition d’un nouveau corpus de règles, et trouverdans cette évolution l’opportunité de moderniser et d’améliorer la lisibilité de sonpropre référentiel.

65

propre référentiel.⇒ Loi de Sécurité Financière (2003)⇒ Code de déontologie de la profession (France) (2005)⇒ IFAC Code of Ethics : corpus de règles visant à préserver l’indépendance de

l’auditeur, approche centrée sur l’approche par les risques/mesures desauvegarde

⇒ Normes SEC : corpus de règles applicables pour les clients cotés aux EU(porté extraterritoriales des interdictions)

⇒ 8ème directive européenne en attente de transposition dans le référentielfrançais, comprend règles notamment en matière de rotation (sociétés APE etassociations faisant appel à la générosité du public).

Déontologie

Indépendance du contrôleur légal

Le contrôleur légal doit non seulement faire preuve d’indépendance dans son

comportement, mais également apparaître indépendant aux yeux des tiers.

L’indépendance se manifeste principalement par une attitude d’esprit, un comportement, qui

se traduit par l’intégrité, l’impartialité et la compétence.

66

se traduit par l’intégrité, l’impartialité et la compétence.

Intégrité

Se matérialise par

l’honnêteté et la

droiture, même en

dehors de l’exercice de

la profession.

Impartialité

Se traduit par une

analyse objective de

l’ensemble des

données dont le

contrôleur légal a

connaissance sans

préjugé ni parti pris.

Compétence

Permet de ne pas se

retrouver dans une

position d’infériorité

technique lorsqu’il s’agit

d’arrêter avec la société

une position sur un sujet

technique complexe.

Déontologie

Indépendance du contrôleur légal

=> avoir conscience des facteurs de risques susceptibles de menacer son indépendance.

Le contrôleur légal doit non seulement faire preuve d’indépendance dans ses actes, mais

également donner aux tiers le sentiment d’être indépendant.

Il s’interdit de se retrouver dans une situation de conflit d’intérêts qui pourrait nuire à son

apparence d’indépendance;

67

=> avoir conscience des facteurs de risques susceptibles de menacer son indépendance.

Autocontrôle

Familiarité ou excès de confiance

ReprésentationIntérêt personnel

Intimidation

Avoir en qualité de membres de l'équipe d'audit des liens familiaux* (cf. Art. 26 et 27 du Nouveau code de

Identifier les menaces sur l’indépendance

� Situations interdites pour l’auditeur

►Liens familiaux

Déontologie

68

Avoir en qualité de membres de l'équipe d'audit des liens familiaux* (cf. Art. 26 et 27 du Nouveau code de

déontologie) avec une personne au sein d'un client d'audit occupant une fonction sensible :

• mandataire social,

• cadre dirigeant pouvant exercer une influence sur l’établissement des états financiers et des états de gestion,

• préposé chargé de tenir les comptes ou d’élaborer les états financiers et les états de gestion.

liens familiaux* tels que parents/enfants, frères/sœurs, cousins germains, conjoint ou assimilé, beaux-

parents et enfants du conjoint

Exemple :

le fils (fille) du DAF de ORANGE ne pourra pas intervenir en tant que membre de l’équipe d’audit.

Avoir en qualité de membre de l’équipe d’audit des liens financiers (cf. Art. 28 du Code de déontologie) avec un

client d'audit, des filiales ou sa société mère. Ces liens financiers s'entendent de :

• la détention directe ou indirecte d’actions ou tout autre titre donnant ou pouvant donner accès directement ou

indirectement au capital ou aux droits de vote de l’entité sauf lorsqu’ils sont acquis par l’intermédiaire d’un OPCVM,

Identifier les menaces sur l’indépendance� Situations interdites pour l’auditeur

►Liens financiers

Déontologie

69

indirectement au capital ou aux droits de vote de l’entité sauf lorsqu’ils sont acquis par l’intermédiaire d’un OPCVM,

•La détention directe ou indirecte de titres ou de créances ou de tous autres instruments financiers émis par l’entité

•Tout dépôt de fonds sous quelque forme que ce soit auprès de l’entité (compte courant, compte d’épargne…)

•L’obtention d’un prêt ou d’une avance de fonds. Toutefois il est permis aux membres de l’équipe d’audit et aux experts

intervenant sur la mission, lorsque l’entité est un établissement de crédit ou un prestataire de services financiers,

d’avoir avec celle-ci des relations financières aux conditions habituelles de marché.

Les incompatibilités s'appliquent également au conjoint, aux personnes liées par un pacte civil de solidarité, auconcubin et à toute personne fiscalement à charge ayant des liens financiers avec l'entité dont les comptes sontcertifiés.


Déontologie

Règle introduite par le Code de déontologie en France

Il est permis aux membres de l’équipe d’audit lorsque l’entité est un établissement decrédit ou un prestataire de services financiers, d’avoir avec celle-ci des relationsfinancières aux conditions habituelles de marché, telles qu’obtenir un prêt ou une avancede fonds.

� Porté extraterritoriale des exceptions

►Prêt

70

Porté extraterritoriale des règles SEC – concernent les clients cotés aux Etats-Unis,s’appliquent hors du territoire US

Le membre de l’équipe d’audit d’un client SEC, son époux(se) (ou assimilé, ouconcubin(e)), et tout personne à charge ne peut souscrire un compte d’épargne, uncompte courant ou un autre compte similaire auprès du client d’audit SEC, dès lors que lesolde dépasse le montant minimum assuré par le gouvernement ou par une agencesimilaire (70 000 euros)

Ex : Un membre de l’équipe d’audit de BNP Paribas pourra placer ses avoirs sans limitation de

montant dans cette banque, ce qu’un membre de l’équipe d’audit d’un client SEC ne pourra pas faire

(Axa banque).


Déontologie

la souscription d’un contrat d’assurance auprès de l'entité à des conditions qui neseraient pas celles habituelles du marché ou ne porterait pas sur des opérationscourantes est interdite aux membres de l’équipe d’audit.

Porté extraterritoriale des règles SEC – concernent les clients cotés aux Etats-Unis,

� Porté extraterritoriale des exceptions

►Contrat d’assurance

71

Ex : Un membre de l’équipe d’audit de Groupama pourra souscrire ses contrats d’assurance

avec cette compagnie.

Un membre de l’équipe d’audit d’AXA (client SEC) ne pourra pas souscrire de contrat

d’assurance avec AXA même à des conditions normales.

Porté extraterritoriale des règles SEC – concernent les clients cotés aux Etats-Unis,s’appliquent hors du territoire US

Le membre de l’équipe d’audit d’un client SEC, son époux(se) (ou assimilé, ouconcubin(e)), et tout personne à charge ne peut souscrire un contrat d’assurance émisepar le client d’audit SEC (y compris assurance auto, multi-risque habitation, crédit (décès,invalidité), vie).

Déontologie


�Compatibilité des missions

► Nous ne pouvons réaliser chez un CLIENT D’AUDIT (Channel 1)

QUE DES MISSIONS DIRECTEMENT LIEES A L’AUDIT

► Les prestations suivantes (liste non limitative) sont interdites par la Code de

Déontologie de la profession chez un client CAC (art. 10 du Code de déontologie).

72

• Évaluation destinée à faire partie des comptes,

• Tenue de comptabilité, préparation des comptes.

⇒ Le CAC ne doit pas se mettre dans une position d’auto révision, c’est-à-dire devoir se

prononcer sur des comptes ou des éléments des comptes annuels, qu’il aurait contribué à

élaborer.

• Conseil juridique, financier ou fiscal.

⇒ Indépendance du CAC, séparation de l’audit et du conseil

► Consultation de la fonction Norme- déontologie pour procéder à l’analyse de la

compatibilité des missions

Le secret professionnel

� Devoir de discrétion

Déontologie

73

� Règles internes

� Secret à l’intérieur de l’entreprise contrôlée

Le délit d’initié : Divulgation ou utilisation à des fins personnelles d ’une information privilégiée recueillie dans l ’exercice de ses fonctions.

Le délit d ’ingérence

Devoir de discrétion : Une attention particulière dans les lieux publics(avions, trains…). Éviter de nommer les clients lors de discutions avec sonproche entourage

Déontologie

74

Secret à l ’intérieur de l ’entreprise : Il existe des intérêts divergents (comitéd ’entreprise, syndicats, dirigeants, actionnaires…)

Règles internes : Distribution de la charte d ’indépendance


75

Les commissaires aux comptes certifient que les comptes annuels sont réguliers etsincères et donnent une image fidèle « du résultat des opérations de l’exercice écouléainsi que de la situation financière et du patrimoine de la société à la fin de cet exercice.

Les commissaires aux comptes ont pour mission permanente, à l’exclusion de toute immixtiondans la gestion, de vérifier les valeurs et les documents comptables de la société et de contrôlerla conformité de sa comptabilité aux règles en vigueur.

Ils vérifient également la sincérité et la concordance avec les comptes annuels des

Mise en œuvre de la mission Modalités d’exercice de la mission

76

Ils vérifient également la sincérité et la concordance avec les comptes annuels desinformations données dans le rapport de gestion du conseil d’administration, selon le cas, etdans les documents adressés aux actionnaires sur la situation financière et les comptesannuels.

Ils s’assurent que l’égalité a été respectée entre les actionnaires.

A toute époque de l’année, les commissaires aux comptes, ensemble ou séparément, opèrenttoutes vérifications et tous contrôles qu’ils jugent opportuns et peuvent se faire communiquer surplace toutes les pièces qu’ils estiment utiles à l’exercice de leur mission et notamment touscontrats, livres, documents comptables et registres des procès-verbaux.

Pour l’accomplissement de leurs contrôles, les commissaires aux comptes peuvent, sous leurresponsabilité, se faire assister ou représenter par tels experts ou collaborateurs de leur choix,qu’ils font connaître nommément à la personne ou à l’entité dont ils sont chargés de certifier lescomptes. Ces experts ou collaborateurs ont les mêmes droits d’investigation que les


77

comptes. Ces experts ou collaborateurs ont les mêmes droits d’investigation que lescommissaires aux comptes.

Les investigations peuvent être faites tant auprès de la personne ou de l’entité dont lescommissaires aux comptes sont chargés de certifier les comptes que des personnes ou entitésqui la contrôlent ou qui sont contrôlées par elle.

Les commissaires aux comptes peuvent également recueillir toutes informations utiles àl’exercice de leur mission auprès des tiers qui ont accompli des opérations pour le compte de lapersonne ou de l’entité.

Toutefois, ce droit d’information ne peut s’étendre à la communication des pièces, contrats etdocuments quelconques détenus par des tiers, à moins qu’ils n’y soient autorisés par unedécision de justice. Par contre, les commissaires aux comptes peuvent recueillir toutes

informations utiles à l’exercice de leur mission auprès de ces tiers qui ont accompli des

opérations pour le compte de la société. Ce qui explique la procédure suivie en matière de


78

opérations pour le compte de la société. Ce qui explique la procédure suivie en matière de

circularisation.

Cet article précise que le secret professionnel ne peut être opposé aux commissaires auxcomptes, sauf par les auxiliaires de la justice.

Le secret professionnel ne peut être opposé aux commissaires aux comptes dans le cadre deleur mission, sauf par les auxiliaires de justice.

Lorsque la personne ou l’entité est astreinte à désigner deux commissaires aux comptes, ceux-cise livrent ensemble à un examen contradictoire des conditions et des modalités d’établissementdes comptes, selon les prescriptions énoncées par la norme d’exercice professionnel relative auco-commissariat aux comptes.

Cette norme d’exercice professionnel détermine les principes de répartition des diligences àmettre en œuvre par chacun des commissaires aux comptes pour l’accomplissement de leurmission.


79

mission.

L’article 712 de l’AUDSC organise le caractère permanent de la mission et la grande libertélaissée au commissaire aux comptes, pour faire le nécessaire « à toute époque de l’année »dans des termes qui assurent aux co-commissaires aux comptes une liberté de manœuvreentièrement compatible avec la répartition qu’ils choisiront et la synchronisation qu’il leurappartient d’entretenir ;

« les commissaires aux comptes, ensemble ou séparément, opèrent toutes vérifications ettous contrôles qu’ils jugent opportuns et peuvent se faire communiquer sur place toutesles pièces qu’ils estiment utiles à l’exercice de leur mission et notamment tous contrats,


80

livres, documents comptables et registres de procès-verbaux ».

Les commissaires aux comptes portent à la connaissance de l’organe collégial chargé del’administration et, le cas échéant, de l’organe chargé de la direction :

«Leur programme général de travail mis en œuvre ainsi que les différents sondages auxquels ils ontprocédé ;

«Les modifications qui leur paraissent devoir être apportées aux comptes devant être arrêtés ou auxautres documents comptables, en faisant toutes observations utiles sur les méthodes d’évaluation utiliséespour leur établissement ;

«Les irrégularités et les inexactitudes qu’ils auraient découvertes ;


81


«Les conclusions auxquelles conduisent les observations et rectifications ci-dessus sur les résultats de lapériode comparés à ceux de la période précédente.

Les commissaires aux comptes sont convoqués à toutes les réunions du conseil d’administration ouconseil de gérance, qui examinent ou arrêtent des comptes annuels ou intermédiaires, ainsi qu’à toutesles assemblées d’actionnaires ou d’associés ou à toutes les réunions de l’organe compétent

Le commissaire aux comptes identifie les situations et les risques de nature àaffecter d’une quelconque façon la formation, l’expression de son opinion oul’exercice de sa mission. Il tient compte, en particulier, des risques et contraintesqui résultent, le cas échéant, de son appartenance à un réseau.

Mise en œuvre de la mission Approche par les risques

82

Lorsqu’il se trouve exposé à des situations à risque, le commissaire aux comptes prend immédiatementles mesures de sauvegarde appropriées en vue, soit d’en éliminer la cause, soit d’en réduire les effets àun niveau qui permette la poursuite de la mission en conformité avec les exigences légales,réglementaires, et celles du présent code.

Le commissaire aux comptes doit pouvoir justifier qu’il a procédé à l’analyse de la situation et desrisques et, le cas échéant, qu’il a pris les mesures appropriées.

Le commissaire aux comptes n’accepte pas la mission ou y met fin si celle-ci ne peut s’accomplir dansdes conditions conformes aux exigences légales et réglementaires ainsi qu’à celles du présent code.

En cas de doute sérieux ou de difficulté d’interprétation, il saisit, pour avis, l’organe professionnel

Mise en œuvre de la mission Mesures de sauvegarde

83

En cas de doute sérieux ou de difficulté d’interprétation, il saisit, pour avis, l’organe professionnelcompétent (ONECCA au Sénégal, Haut Conseil du commissariat aux comptes en France).

Lorsqu’il est amené à démissionner et que la personne ou entité dont il certifie les comptes exerce uneactivité dans un secteur soumis à une réglementation particulière telle que l’appel public à l’épargne, labanque ou l’assurance, il informe de sa démission les instances publiques compétentes pour cetteactivité.

Avant d’accepter une mission de certification, le commissaire aux comptes vérifieque son accomplissement est compatible avec les exigences légales etréglementaires et celles du présent code.

A cet effet, il réunit les informations nécessaires :

a) Sur la structure de la personne ou entité dont les comptes seront certifiés, sonactionnariat et son domaine d’activité ;

b) Sur son mode de direction et sur la politique de ses dirigeants en matière de contrôle

Mise en œuvre de la mission Acceptation de la mission

84

b) Sur son mode de direction et sur la politique de ses dirigeants en matière de contrôleinterne et d’information financière.

Sanction à l’obstacle de mise ne œuvre de la mission

L’article 900 stipule que, nonobstant toute disposition contraire, encourent unesanction pénale, le fait de mettre obstacle aux vérifications ou contrôles descommissaires aux comptes ou des experts nommés, ou de leur refuser lacommunication sur place de toutes les pièces utiles à l’exercice de leur mission et,notamment, de tous contrats, livres, documents comptables et registres de procès-verbaux.

Ces dispositions pénales ne visent que les dirigeants d’une personne morale ou toutepersonne au service d’une personne morale « tenue d’avoir un commissaire aux


85

personne au service d’une personne morale « tenue d’avoir un commissaire auxcomptes ».

Caractère permanent de la mission

La nature même des travaux d’audit du commissaire aux comptes implique desinterventions en cours d’exercice et la mise en œuvre, au moment opportun, destechniques d’audit jugées pertinentes :

� orientation et planification de la mission ;

� appréciation du contrôle interne ;

contrôle des comptes.


86

� contrôle des comptes.


Le pouvoir permanent de contrôle permet au commissaire aux comptes l’exécution de lamission de communication d’opinion aux organismes et personnes désignés par la loi etl’exécution des missions définies par la loi ou le règlement qui conduisent à intervenir en coursd’exercice (alerte, faits délictueux…) lorsque certains faits se produisent ou que certainesopérations sont réalisées (augmentation de capital, réduction...).

On peut parler alors des missions connexes à la mission principale, missions particulières,ponctuelles, en relation avec :


87

� certaines opérations dont l’entreprise a pris l’initiative (exemple : distributiond’acomptes sur dividendes ; augmentation de capital avec abandon préférentiel du droit desouscription) ;

� des événements et situations qui sont subis par l’entreprise et pour lesquels ilincombe au commissaire aux comptes de donner les suites fixées par la loi à laconstatation de certains faits (exemples : continuité de l’exploitation et procédure d’alerte ;révélation des faits délictueux).

Le commissaire aux comptes est autorisé par la loi à exercer à tout moment qu’il juge utile lespouvoirs d’investigations qu’elle lui donne.

La durée du mandat (six exercices) favorise son indépendance.

Le commissaire aux comptes exerce son pouvoir permanent de contrôle pour les besoins du bonexercice de la mission, en déterminant, librement :

� si,



88

� quand,

� et comment il doit en user.

car il n’est pas chargé d’un contrôle permanent.

Le commissaire aux comptes ne doit pas s’immiscer dans la gestion. Il ne doit ainsi :

� ni accomplir des actes de gestion,

� ni exprimer de jugement de valeur sur la conduite de la gestion prise dans son ensemble oudans ses opérations particulières.

Cette interdiction est :

� impérative dans son principe,

� et évolutive dans son application, en fonction des textes et de la pratique.

Principe de non immixtion dans la gestion


89

� et évolutive dans son application, en fonction des textes et de la pratique.

Le législateur a, en effet, apporté des dérogations précises à ce principe, en donnant au commissaire auxcomptes un droit de communication étendu qui l’autorise à recueillir des informations sur la gestion :

� pour apprécier le rapport existant entre, d’une part les réalités économiques, commerciales, techniques,et d’autre part la représentation du patrimoine et de la situation financière tirée des comptes ;

� et pour orienter et éclairer le choix des contrôles à effectuer.

Les textes définissent les qualifications et critères retenus pour les interventions légales aux confins del’immixtion dans la gestion :

� caractère sincère de certaines opérations ;

� caractère délictueux de certains faits ;

� caractère « normal et courant » de certaines conventions ;

� faits susceptibles de mettre en cause la continuité de l’exploitation et mesures propres à y remédier ;

� convocation de l’assemblée générale en cas de carence des dirigeants sociaux ;

Principe de non immixtion dans la gestion


90

� caractère vraisemblable et plausible des hypothèses et méthodes retenues pour l’établissement desdocuments prévisionnels.

Au commissaire aux comptes d’apprécier les limites que l’immixtion pose aux nécessités du bon exercice desmissions, chaque fois qu’il lui est demandé d’apprécier les motifs, le contenu, les résultats de certains actes.

Les commissaires aux comptes portent à la connaissance de l’organe collégial chargé del’administration et, le cas échéant, de l’organe chargé de la direction :

«Leur programme général de travail mis en œuvre ainsi que les différents sondages auxquels ils ontprocédé ;

«Les modifications qui leur paraissent devoir être apportées aux comptes devant être arrêtés ou auxautres documents comptables, en faisant toutes observations utiles sur les méthodes d’évaluation utiliséespour leur établissement ;



91


«Les conclusions auxquelles conduisent les observations et rectifications ci-dessus sur les résultats de lapériode comparés à ceux de la période précédente.

Les commissaires aux comptes sont convoqués à toutes les réunions du conseil d’administration ouconseil de gérance, qui examinent ou arrêtent des comptes annuels ou intermédiaires, ainsi qu’à toutesles assemblées d’actionnaires ou d’associés ou à toutes les réunions de l’organe compétent

Le commissaire aux comptes identifie les situations et les risques de nature àaffecter d’une quelconque façon la formation, l’expression de son opinion oul’exercice de sa mission. Il tient compte, en particulier, des risques et contraintesqui résultent, le cas échéant, de son appartenance à un réseau.

Mise en œuvre de la mission Approche par les risques

92

Lorsqu’il se trouve exposé à des situations à risque, le commissaire aux comptes prend immédiatementles mesures de sauvegarde appropriées en vue, soit d’en éliminer la cause, soit d’en réduire les effets àun niveau qui permette la poursuite de la mission en conformité avec les exigences légales,réglementaires, et celles du présent code.

Le commissaire aux comptes doit pouvoir justifier qu’il a procédé à l’analyse de la situation et desrisques et, le cas échéant, qu’il a pris les mesures appropriées.

Le commissaire aux comptes n’accepte pas la mission ou y met fin si celle-ci ne peut s’accomplir dansdes conditions conformes aux exigences légales et réglementaires ainsi qu’à celles du présent code.

En cas de doute sérieux ou de difficulté d’interprétation, il saisit, pour avis, l’organe professionnel

Mise en œuvre de la mission Mesures de sauvegarde

93

En cas de doute sérieux ou de difficulté d’interprétation, il saisit, pour avis, l’organe professionnelcompétent (ONECCA au Sénégal, Haut Conseil du commissariat aux comptes en France).

Lorsqu’il est amené à démissionner et que la personne ou entité dont il certifie les comptes exerce uneactivité dans un secteur soumis à une réglementation particulière telle que l’appel public à l’épargne, labanque ou l’assurance, il informe de sa démission les instances publiques compétentes pour cetteactivité.

Avant d’accepter une mission de certification, le commissaire aux comptes vérifieque son accomplissement est compatible avec les exigences légales etréglementaires et celles du présent code.

A cet effet, il réunit les informations nécessaires :

a) Sur la structure de la personne ou entité dont les comptes seront certifiés, sonactionnariat et son domaine d’activité ;

b) Sur son mode de direction et sur la politique de ses dirigeants en matière de contrôle

Mise en œuvre de la mission Acceptation de la mission

94

b) Sur son mode de direction et sur la politique de ses dirigeants en matière de contrôleinterne et d’information financière.

Les modalités d’organisation et de fonctionnement des structures d’exercice ducommissariat aux comptes, qu’elles soient en nom propre ou sous forme de société,doivent permettre au commissaire aux comptes d’être en conformité avec les exigenceslégales et réglementaires et celles du présent code, d’assurer au mieux la prévention desrisques et la bonne exécution de sa mission.

En particulier, chaque structure doit satisfaire aux exigences suivantes :

a) Disposer des moyens permettant au commissaire aux comptes d’assumer ses responsabilitésen matière :

– d’adéquation à l’ampleur de la mission à accomplir des ressources humaines et des

Mise en œuvre de la mission Organisation interne de la structure

d’exercice professionnel

95

– d’adéquation à l’ampleur de la mission à accomplir des ressources humaines et destechniques mises en oeuvre ;– de contrôle du respect des règles applicables à la profession et d’appréciation régulière desrisques ;– d’évaluation périodique en son sein des connaissances et de formation continue.

b) Mettre en œuvre des procédures :

– assurant une évaluation périodique des conditions d’exercice de chaque mission decontrôle, en vue de vérifier que celle-ci peut être poursuivie dans le respect des exigencesdéontologiques, notamment en matière d’indépendance vis-à-vis de la personne ou de l’entitécontrôlée ;– permettant de décider rapidement des mesures de sauvegarde si celles-ci s’avèrentnécessaires.

c) Le cas échéant, garantir :

– la rotation des signataires, lorsque la loi le prévoit ;

Mise en œuvre de la mission Organisation interne de la structure

d’exercice professionnel

96

– la rotation des signataires, lorsque la loi le prévoit ;– la mise en place d’une revue indépendante des opinions émises ;– le renforcement des moyens affectés au contrôle lorsque la difficulté technique de lamission ou les exigences déontologiques le commandent ;– la mise en place d’un dispositif de contrôle de qualité interne.

d) Constituer une documentation appropriée sur la manière dont elle satisfait aux exigences ci-dessus.

La rémunération du commissaire aux comptes est en rapport avec l’importance des diligencesà mettre en œuvre, compte tenu de la taille, de la nature et de la complexité des activités de lapersonne ou de l’entité dont les comptes sont certifiés.

Le commissaire aux comptes ne peut accepter un niveau d’honoraires qui risque decompromettre la qualité de ses travaux.

Une disproportion entre le montant des honoraires perçus et l’importance des diligences àaccomplir affecte l’indépendance et l’objectivité du commissaire aux comptes. Celui-ci doitalors mettre en œuvre les mesures de sauvegarde.

Honoraires du CAC


97

alors mettre en œuvre les mesures de sauvegarde.

Les honoraires des commissaires aux comptes sont supportés par la personne ou l’entité dontils sont chargés de certifier les comptes. Ces honoraires sont fixés selon des modalitésdéterminées par décret présidentiel n° 2005-1162 du 02 décembre 2005 portanthomologation du barème des honoraires professionnels relatifs à l’exercice de la professiond’Expert comptable ou de Commissaire aux comptes.

Un commissaire aux comptes, de même qu’un de ses associés, ne peut recevoir de lapersonne ou entité dont il est chargé de certifier les comptes, ou d’une personne ou entité quila contrôle ou qui est contrôlée par elle, une rémunération pour des prestations autres quecelles entrant dans les diligences directement liées à sa mission de commissaire aux comptes.

Lorsque le commissaire aux comptes qui appartient à un réseau a recours à des membres dece réseau pour accomplir, au profit de la personne ou entité dont il certifie les comptes, desprestations entrant dans les diligences directement liées à la mission, il en effectue lafacturation.

Honoraires du CAC


98

Un commissaire aux comptes ne peut accepter aucune forme de rémunération proportionnelleou conditionnelle.

Le mode de calcul des honoraires relatifs à des travaux ou diligences non prévus lors del’acceptation de la mission, mais qui apparaîtraient nécessaires à son exécution, doit êtreconvenu lors de l’acceptation de la mission ou, à défaut, au moment où il apparaît que destravaux ou diligences complémentaires doivent être réalisés.

Normes et missions du commissaire aux comptes

99


� Définition

� Le Commissariat aux comptes a pour finalité de concourir à la sécurité des relations financière par l’expression d’une opinion compétente et impartiale

� Le Commissariat aux comptes est régi par la loi qui détermine les entreprises qui y sont soumises et les destinataires des communications et rapports du CAC

� Missions du CAC

� Mission générale

100

� Mission générale

• Une mission d’audit

• Vérifications spécifiques

� Interventions connexes

• Opérations particulières décidées par la société

• Évènements survenant dans la société


� Évolution des normes professionnelles du commissaire aux comptes (NEP) en France

� « La mission du CAC s’exerce dans le respect de NEP, en tenant compte des bonnes pratiques professionnelles identifiées par le Haut Conseil du commissariat aux comptes (H3C) »

� Le Haut Conseil a en été saisi par le Garde des Sceaux pour homologuer 52 normes figurant dans l’actuel référentiel de la Compagnie nationale.

� Processus d’homologation par arrêté des normes d’exercices professionnels, démarré

101

� Processus d’homologation par arrêté des normes d’exercices professionnels, démarré avec la «NEP 210 – La lettre de mission du CAC», homologuée le 14 décembre 2005.

� 26 normes homologuées à fin juillet 2007


� Normes applicables aux missions de commissariat aux comptes

NORMES GENERALESNORMES GENERALESapplicables à l’ensemble des missionsapplicables à l’ensemble des missions

102

NormesNormesde comportementde comportement

NormesNormesde travailde travail

NormesNormesde rapportde rapport

Responsabilité du commissaire aux comptes

103

1. Responsabilité civile

2. Responsabilité pénale

3. Responsabilité disciplinaire

4. Assurance responsabilité professionnelle

1. Auditeur financier = responsable de l’opinion émiseLes rapports des CAC sont utilisés par de nombreux tiers :

• Les actionnaires et les marchés financiers en général• Contrôles des instances professionnelles : Conseil de l’ONECCA• Autorités de contrôle : Commission bancaire, BRVM, Commission de contrôle des

assurances…

La responsabilité du CAC

104

assurances…• Contrôle par l’administration judiciaire

2. Dossiers = moyen de preuve de cette opinion et à l’inverse un outil demise en cause de la responsabilité des CAC

Responsabilité du CAC

La responsabilité du commissaire aux comptes peut être recherchée :

– en matière civile (faute, préjudice, lien de causalité),

– en matière pénale (droit pénal des sociétés et droit pénal commun),

– en matière disciplinaire (vie privée et vie professionnelle).

105

Ce, de manière indépendante.


Responsabilité civile Responsabilité pénale

� Certification de comptes inexacts

� Non déclenchement de la

procédure d’alerte ou de façon trop tardive

� Diligences insuffisantes (dommages

et Intérêts)

� Non révélation de faits délictueux et

confirmation d’informations mensongères

du dirigeant

(déclenchement de sanctions disciplinaires.

106


et Intérêts) (déclenchement de sanctions disciplinaires.

Pour mémoire, le Procureur de la République

transmet automatiquement les décisions

pénales au Commissaire du gouvernement

représentant de l’Etat)� Manquement aux normes professionnelles

et diligences insuffisantes (suspension,

radiation, 5 ans maximum)

� Non respect des prescriptions du

contrôle d’activité réalisé par la CNCC


Faute

Mauvaise exécution d’une


107

exécution d’une obligation

Préjudice

Fondements :

« Les CAC sont responsables, tant à l ’égard de la société que des tiers, des conséquencesdommageables des fautes et négligences par eux commises dans l ’exercice de leurs fonctions ».

« Leur responsabilité ne peut toutefois être engagée à raison des informations ou divulgations defaits auxquelles ils procèdent en exécution de leur mission.



108

« Ils ne sont pas civilement responsables des infractions commises par les dirigeants etmandataires sociaux, sauf si, en ayant eu connaissance, ils ne les ont pas signalées dans leurrapport à l’assemblée générale ou à l’organe compétent

Il faut une faute, un préjudice et un lien de causalité entre les deux premiers points pour engager laresponsabilité d ’un CAC. La faute provient en général de l’absence de détection d’anomaliesflagrantes, de l ’absence de contrôles réalisés, d’un temps passé sur les diligences insuffisant maisle CAC n ’a qu’une obligation de moyens.

Nature des litiges :

Les demandeurs sont en général la société, les actionnaires ou des tiers (créanciers sociaux). Lesprincipaux litiges concernent des reprises de sociétés sur la base de comptes audités qui serévèlent faux, des détournements de fonds non-détectés, des procédures d ’alerte nondéclenchées ou tardives.



109

déclenchées ou tardives.

Risques/sanctions : sanctions pécuniaires.

Fondements : divers textes dont l’acte uniforme de l’OHADA et le nouveau code pénalde l’État partie.

Le CAC peut être poursuivi comme auteur ou complice

Nature des infractions : Usage illicite du titre de CAC, exercice illégal, situationd’incompatibilité, confirmation d’informations mensongères, non-respect du secretprofessionnel, non révélation de faits délictueux, et, le cas échéant, en raison decomplicité dans la commission d’infractions commises par ses clients (faux en écriture,



110

complicité dans la commission d’infractions commises par ses clients (faux en écriture,abus de biens sociaux, abus de confiance, escroquerie, vol, émission de chèque sansprovision, utilisation d’informations privilégiées, violation des règles du droit fiscal ou dudroit du travail).

Risques/sanctions : peines correctionnelles (peines d’emprisonnement, amendes)


Dispositions répressives spécifiquesExemples :


111

Informations

mensongères

Dividendes fictifsFaux bilan

Abus de biens

sociaux

Violation secret

professionnel

...

Fautes appréciées par les organes disciplinaires



112

Infractions aux lois et règlements

Infractions aux règles

professionnelles

Fait contraire à la probité et à l ’honneur

Fondements : la loi, les règlements mais aussi le code de déontologie, les instructions etrecommandations.

Fautes : « toute infraction aux lois, règlement et règles professionnelles, toute négligencegrave, tout fait contraire à la probité ou à l’honneur commis par un CAC, personne physiqueou société, même ne se rattachant pas à l ’exercice de la profession constituent une fautedisciplinaire passible d ’une peine disciplinaire ».



113

Ex : non-inscription, non-respect des normes professionnelles, publicité interdite, non-paiement de cotisations sociales ou de la TVA, non-respect des règles d ’indépendance,négligences dans les travaux, rémunération de travaux inexistants, absence de déclarationsde revenus...

Risques/conséquences : sanctions disciplinaires de type avertissements, réprimande,suspension, radiation, interdiction temporaire d ’exercer.

Vérifications spécifiques

114

1. Rapport de gestion

2. Documents annuels adressés aux actionnaires

3. Égalité des actionnaires

4. Vérifications spécifiques diverses

OBJECTIFS DES VERIFICATIONS SPECIFIQUES

� Vérification des informations d’ordre comp-table et financier contenues :

� dans le rapport de gestion� dans les autres documents mis à la disposi-

tion des actionnaires à l’occasion de l’AGO.

Deux types de vérifications spécifiques

Contrôles communs entre la mission d’audit et les vérifica-

Les vérifications et informations spécifiques

115

tion des actionnaires à l’occasion de l’AGO.

� Mouvements de titres et structure du capitalsocial

� Attestation des rémunérations

mission d’audit et les vérifica-tions spécifiques

Contrôles indépendants de lamission d’audit

� Respect de l’égalité entre les actionnaires� Contrôle des actions détenues par les ad-

ministrateurs et les membres du conseil desurveillance

SOURCES LEGALES DOCUMENTAIRES

Sources documentaires

AU/DSC

Vérifications spécifiques

� Rapport de gestion

116

� Rapport de gestion � Documents adressés aux actionnaires lors de l’AGO � Égalité entre les actionnaires� Les documents et rapports prévus dans le cadre de la prévention des difficultés des entreprises � Les tableaux d’activité et le rapport semestriel� Les conventions réglementées� Les actions détenues par les administrateurs� Le montant des rémunérations versées aux personnes les mieux rémunérées � Les prises de participation et de contrôle et l’identité des personnes détenant le capital� La communication des irrégularités et des inexactitudes à l’assemblée générale

Vue d’ensemble

� Le législateur a prévu l’obligation pour le commissaire aux comptes d’effectuer des vérifications particulièreset de fournir des informations données. Ces obligations sont strictement délimitées par les dispositions

légales qu’il faut connaître (même si la norme en rappelle la teneur) et qui peuvent évoluer. Desdispositions statutaires régissant certaines catégories d’entités peuvent engendrer des obligations de mêmetype.

� L’acte uniforme de l’OHADA sur les sociétés commerciales et le GIE vise :

�les conventions réglementées ;

� les actions détenues par les membres du conseil d’administration ;


117

� les actions détenues par les membres du conseil d’administration ;

� l’égalité entre les actionnaires ;

� le rapport de gestion et son annexe;

� les documents adressés aux actionnaires à l’occasion de l’assemblée générale ;

� le montant global des rémunérations versées aux 5 ou 10 personnes les mieux rémunérées;

� la communication des irrégularités et des inexactitudes à l’assemblée générale

� La CNCC a établi les normes suivantes qui couvrent ces sujets, dont le contenu est marqué par la

portée juridique des interventions concernées, et qui précisent la forme que revêt la communication

par le commissaire aux comptes du résultat de ses diligences.

Conventions réglementées

�� LesLes conventionsconventions réglementéesréglementées etet lesles conventionsconventions normalesnormales etet courantescourantes

� Le législateur a interdit certaines conventions. Il en a réglementé d’autres, en laissant horsdu champ de la réglementation les conventions normales et courantes, dont la liste est àdresser et à tenir à disposition par les organes de gestion. Il a fixé les obligations des entitéset des personnes intéressées par la convention.

� Selon la doctrine et la jurisprudence, une opération peut être qualifiée de courantelorsqu’elle est effectuée dans le cadre de l’activité sociale, à condition toutefoiségalement qu’elle soit de nature habituelle et répétitive et ouverte à n’importe quel tiers.


118

également qu’elle soit de nature habituelle et répétitive et ouverte à n’importe quel tiers.

� Une convention est considérée comme conclue à des conditions normales lorsqu’elle l’estpar la société aux mêmes conditions que celles qu’elle pratique habituellement dansses rapports avec les tiers.

� Il est également tenu compte des conditions dans lesquelles sont habituellement concluesdes conventions semblables, non seulement dans la société en cause mais encore dans lesautres sociétés du même secteur d’activité.


�� LesLes conventionsconventions faisantfaisant l’objetl’objet d’uned’une procédureprocédure lesles réglementantréglementant

� Les conventions en question sont définies par les textes légaux, réglementaires oustatutaires applicables à chacune des entités considérées.

� Ces textes, prévoient les personnes concernées par cette convention et, le cas échéant, lescaractéristiques que la convention doit éventuellement avoir pour sortir du champ de laprocédure des conventions réglementées.


119

Sociétés anonymes

Constituent des conventions réglementées, les conventions autres que celles portant sur desopérations courantes et conclues à des conditions normales, intervenant directement,indirectement ou par personne interposée, entre la société et les personnes intéressées suivantes :

� son directeur général ou son adjoint ;

� l’un de ses directeurs généraux délégués ;

� l’un des membres du conseil d’administration, ;



120

� les représentants permanents des personnes morales administrateurs;

�Il en va de même pour les conventions, autres que celles portant sur des opérationscourantes et conclues à des conditions normales, intervenant entre la société et uneentreprise lorsque le directeur général ou son adjoint, l’un des administrateurs estpropriétaire, associé indéfiniment responsable, gérant, administrateur, membre du conseil desurveillance, ou, de façon générale, dirigeant de cette entreprise.

� Le commissaire aux comptes réunit les informations sur les conventions dont il a été aviséou qu’il a découvertes à l’occasion de sa mission (il n’a pas à les rechercher), même s’ilestime que lesdites conventions ne constituent pas, de par leur nature, des conventionsréglementées.

� Il vérifie la concordance de ces informations avec les documents de base dont elles sontissues. Il présente sur les conventions réglementées un rapport spécial, destiné à informerles membres de l’organe délibérant appelé à les approuver.



121

� La CNCC insiste sur le fait que le commissaire aux comptes ne donne en aucun cas une

quelconque opinion sur l’utilité, le bien-fondé ou l’opportunité des conventions. Les

membres de l’organe délibérant sont seuls maîtres de leur appréciation et peuvent

demander aux dirigeants des informations complémentaires. À notre avis, donner uneopinion serait une immixtion dans la gestion.

Les diligences du commissaire aux comptes

� Le commissaire aux comptes est en position de rappeler aux dirigeants, en particulier par sa lettrede mission, la nature des informations qui doivent lui être fournies sur les conventions dont doittraiter son rapport spécial.

� Lorsqu’au cours de ses travaux le commissaire aux comptes découvre une convention, ilmet en oeuvre les diligences prévues et demande aux dirigeants, lorsqu’une procédured’autorisation est prévue, les circonstances en raison desquelles celle-ci n’a pas été suivie.



122

� Les diligences consistent à vérifier la concordance des informations communiquées par la directionavec les documents de base dont elles sont issues et à effectuer les rapprochements nécessaireslors des vérifications réalisées dans le cadre de l’audit lorsque le montant enregistré dans lescomptes est significatif.

.

� Suppression illicite des droits de vote et d’accès aux assemblées� Répartition des dividendes non conforme aux statuts� Inégalités des droits entre porteurs d’une même catégorie d’actions� Violation du droit préférentiel de souscription� Violation des dispositions statutaires d’agrément pour les cessions

d’actions

PRINCIPES GENERAUX

Les vérifications et informations spécifiquesEgalité entre les actionnaires

EXEMPLES DE RUPTUREDE L’EGALITE

123

d’actions� Violation du droit à l’information préalable à la prise de décision� …

INTERVENTION DUCOMMISSAIRE AUX COMPTES

PAS DE RECHERCHE SYSTEMATIQUEDE CAS DE RUPTURE D’EGALITE

MAISVALIDATION OBLIGATOIRE DU CARACTERE LICITE DES

CAS IDENTIFIES AU COURS DE LA MISSION

� En application de l’article 714 de l’AUDSC, le commissaire aux comptes s’assure du respect de l’égalité

entre les actionnaires.

�Il n’y a pas de procédures destinées spécifiquement à rechercher l’existence de cas de rupture de l’égalité. La

vérification de l’égalité entre les « actionnaires » est sous-jacente à la démarche du commissaire aux comptes

dont certaines diligences peuvent lui permettre d’avoir connaissance de situations ou de faits pouvant être

constitutifs de cas de rupture de l’égalité. Il faut alors être réactif, identifier de tels cas quand ils se présentent,

analyser les cas de rupture et leurs circonstances et s’assurer que ces cas ne sont pas illicites.

Égalité entre les actionnaires


124

�En cas de constatation d’une rupture illicite de l’égalité entre les actionnaires, l’organe compétent doit être

informé.

�Le commissaire aux comptes ne formule les conclusions de ses travaux que lorsqu’il a relevé des

irrégularités qu’il doit porter à la connaissance des organes compétents et de l’AG.

Les vérifications et informations spécifiquesEgalité entre les actionnaires

EN CAS DE RUPTURE ILLICITE DEL’EGALITE ENTRE LES ACTIONNAIRES

INFORMATION DE L’ORGANE COMPETENT

OBJECTIF : Inciter l’organe compétent àeffectuer les régularisations nécessaires

Information à donner à la prochaine

125

INFORMATION DE L’ASSEMBLEE

GENERALE � Assemblée générale ordinaire annuelle� Mention dans la deuxième partie du rapport général

� Autre assemblée� Rédaction d’un rapport spécifique pour signaler l’irrégularité� Rappel dans le prochain rapport général si l’irrégularité a une incidence

sur les comptes

Information à donner à la prochaineassemblée

NECESSITE DE S’INTERROGER SUR LE CARACTERE DELICTUEUXOU NON DE LA RUPTURE D’EGALITE ENTRE LES ACTIONNAIRES

� Les sociétés concernées

Sont concernées toutes les entités dans lesquelles le commissaire aux comptes exerce sa mission, sur une baselégale ou volontaire, si les textes légaux ou réglementaires applicables à l’entité prévoient l’obligation d’établir unrapport de gestion, ou si, en l’absence de textes légaux ou réglementaires, les statuts imposent aux dirigeantsune telle obligation, ou enfin si, en l’absence de toute obligation légale, réglementaire ou statutaire, l’entité établitnéanmoins un tel rapport dont le contenu est comparable à celui prévu pour les sociétés commerciales.

L’article 71 du droit comptable de l’OHADA rend obligatoire l’établissement d’un rapport de gestion.

Rapport de gestion


126

� Le rapport de gestion

� Par rapport de gestion la norme entend tout document par lequel les dirigeants sociaux ou les organeschargés de la direction de l’entité rendent compte à l’organe délibérant de leur gestion au cours del’exercice écoulé et communiquent toutes informations significatives sur l’entité et sur ses perspectivesd’évolution.

� Un tel rapport a vocation à accompagner des comptes annuels. Il est établi par les mêmes organes queceux qui arrêtent les comptes annuels.

� Le rapport de gestion contient des mentions obligatoires, prévues par les dispositions légales etréglementaires : l’activité de la société et, le cas échéant, de ses filiales au cours du dernier exercice

Rapport de gestion


127

réglementaires : l’activité de la société et, le cas échéant, de ses filiales au cours du dernier exerciceécoulé, les résultats de cette activité, les progrès réalisés ou les difficultés rencontrées et les perspectivesd’avenir, et de joindre au rapport un tableau faisant apparaître notamment les résultats de la société aucours de chacun des cinq derniers exercices.

� Le rapport de gestion

� Les informations présentées dans le rapport de gestion, qu’elles soient données en application de cesdispositions ou à l’initiative des dirigeants de l’entité indépendamment de toute obligation, peuvent êtreclassées en deux catégories :

� celles sur la situation financière et les comptes annuels ;

� celles sans lien avec la situation financière telle qu’elle résulte des comptes ou avec les comptesproprement dits (perspectives d’avenir, informations de source externe, informations juridiques,informations économiques, etc.), dont la forme de présentation et le degré de précision sontlaissés à l’appréciation des auteurs du rapport ;

Rapport de gestion


128

Informations définies par les textes légaux et réglementaires

OBJECTIFS DES VERIFICATIONS

Les vérifications et informations spécifiquesRapport de gestion

EXHAUSTIVITEDES INFORMATIONS

« Le CAC apprécie si les informations sur la situation financière et les

SINCERITE

129

« Le CAC apprécie si les informations sur la situation financière et les

comptes annuels et, le cas échéant, consolidés contenues dans le rapport

de gestion sont présentées de manière sincère. »

Une information sincère et pertinente n’est pas susceptible d’être mal

interprétée.

SINCERITEDES INFORMATIONS

Vérification de la concordance avec les comptes et l’annexe des informations chiffrées d’ordre comptable et financier, ou des informations relatives aux règles de présentation et méthodes comptables.

Dans le cas où l’information n’est pas extraite des comptes annuels ou

consolidés, le commissaire aux comptes effectue des rapprochements

nécessaires avec les données de base de la comptabilité.

CONCORDANCE AVECLES COMPTES ANNUELS

Pas d’anomalies significatives :

⇒Paragraphe standard dans la seconde partie durapport.

Anomalies significatives :

⇒Paragraphe d’observation dans la seconde partie durapport

CONCLUSION DES VERIFICATIONS

Les vérifications et informations spécifiquesRapport de gestion

SINCERITE

CONCORDANCE

130

rapportLes anomalies peuvent être des informations fausses ou mensongères, mais aussi des informations dont l’omission entache la sincérité.

EXHAUSTIVITEDES INFORMATIONS

Toutes les informations requises sont données :

⇒RIEN

Certaines informations obligatoires sont omises :


⇒Pour celles constitutives de violation de textes : irrégularités à mentionner en tant que telles

CONCORDANCE

« Le commissaire aux comptes vérifie la sincérité etla concordance avec les comptes annuels desinformations donnés aux actionnaires sur la situationfinancière et les comptes annuels, à l’occasion del’assemblée générale appelée à statuer sur cescomptes. »

CHAMP D’APPLICATION

Les vérifications et informations spécifiquesDocuments aux actionnaires

NORME CNCC 5-107, § 02

131

comptes. »

Il indique les conclusions de ses vérifications dans sonrapport général sur les comptes annuels.

� Les informations transmises aux actionnaires dans un autre cadre que l’assemblée générale ordinaire annuelle

� Les informations prévisionnelles ou proforma, les informations économiques

NE SONT DONC PAS CONCERNEES

Les vérifications et informations spécifiquesDocuments aux actionnaires

CONCLUSION DES VERIFICATIONS

SINCERITE

CONCORDANCE

Pas d’anomalies significatives :

⇒Paragraphe standard dans la seconde partie du rapport.

Anomalies significatives :

132

CONCORDANCEAnomalies significatives :


ANALOGIE AVEC LA NORME SUR LE RAPPORT DE GESTION

� Champ d’application : sociétés faisant appel public à l’épargne

� Sociétés cotées� Sociétés émettant des titres de créances négociables

� Intervention du commissaire aux comptes� Examen limité des comptes (consolidés) semestriels� Vérification de la sincérité et de la concordance avec les comptes

semestriels des informations données dans le rapport semestriel

Les vérifications et informations spécifiquesAutres vérifications spécifiques

5-102Tableau d’activité et de résultat et rapport semestriel

133

� Champ d’application : attention à l’importance de la forme de l’entité

� Influence sur la définition des personnes visées par les conventions réglementées

� Influence sur les procédures d’autorisation des conventions et d’information des commissaires aux comptes

� Intervention du commissaire aux comptes� Vérification des données relatives aux conventions dont il a été avisé� Vérification du respect de la procédure d’autorisation� Prise en compte des conventions dont il n’a pas été avisé mais qu’il a

découvertes au cours de ses travaux d’audit� Information de l’assemblée générale par la rédaction du rapport spécial

sur les conventions réglementées.

5-103Conventions réglementées


� Champ d’application : sociétés par actions

� Points d’attention :� Porte sur les rémunérations mises à disposition (versées ou inscrites en

compte courant)� Intègre tous les avantages et indemnités perçus� Intègre le personnel salarié d’une autre entité mis à disposition

moyennant refacturation du salaire

5-108Montant des rémunéra-tions versées auxpersonnes les mieuxrémunérées

134

moyennant refacturation du salaire

� Intervention du commissaire aux comptes� Sur la base d’un document établi par la société� Vérification de la concordance entre le document et les données de base

de la comptabilité� Attestation portée directement sur le document

� Champ d’application :� Prise de participation ou de contrôle :

� Toutes sociétés commerciales � Détention du capital ou des droits de vote :

� Sociétés par actions cotées

� Obligations de l’entité : donner des informations dans le rapport de gestion sur :


5-109 Prise de participation et de contrôle et identité des personnes détenant le capital

135

� Obligations de l’entité : donner des informations dans le rapport de gestion sur :� Les prises de participation aboutissant à un dépassement de seuil ou au contrôle de la société� L’aliénation d’actions effectuée dans le cadre de participations réciproques� Pour les sociétés cotées, l’identité des détenteurs du capital au-delà de certains seuils et les modifications

intervenues dans cet actionnariat de référence� Pour les sociétés cotées, les informations relatives à l’autocontrôle

� Intervention du commissaire aux comptes� Vérification de l’exhaustivité des informations au regard de la Loi� Vérification de la concordance de ces informations avec les données contenues dans les comptes� Rapport :

• mention obligatoire dans la deuxième partie du rapport général indiquant que les informations sont données dans le rapport de gestion

• pas de paragraphe si non applicable

Devoir d’information

136



� 1) AUPRES DU CONSEIL D'ADMINISTRATION OU

� Les Commissaires aux Comptes doivent intervenir en vue de les tenir informés.

� Ils présentent aux dirigeants leurs observations dans un rapport (article 715), et les invitent auredressement des comptes jugés critiquables, sans pour autant avoir à s'immiscer dans la gestion

� 2) AUPRES DE L'ASSEMBLEE GENERALE

� Les Commissaires aux Comptes sont convoqués à la réunion du Conseil d'Administration qui arrête les

137

� Les Commissaires aux Comptes sont convoqués à la réunion du Conseil d'Administration qui arrête lescomptes de l'exercice écoulé, et ils peuvent l'être aux autres réunions du Conseil d'Administration.

� Ils doivent être convoqués à toutes les assemblées d'actionnaires.

� Au cours de celle qui approuve les comptes, ils donnent lecture de leurs rapports (rapport général et rapportspécial).

� Les décisions d’approbation des comptes sont nulles si aucun rapport n'est présenté et annulables si aucuncontrôleur n'est présent. L'organe d'approbation peut par une décision prise à l'unanimité renoncer à laprésence d'un contrôleur des comptes".

� Le Président ou les Administrateurs qui ne les convoqueraient pas seraient passibles de sanctions pénales.


� 3) DOCUMENTS TENUS A LEUR DISPOSITION

� Tous les documents comptables (comptes annuels, rapport de gestion, ainsi que le cas échéant, lescomptes consolidés et le rapport sur la gestion du groupe), sont tenus, au siège social, à la disposition desCommissaires aux Comptes, 45 jours au moins avant la convocation de l'assemblée générale annuelle.

� Les mêmes documents peuvent être délivrés en copie aux Commissaires aux Comptes qui en font lademande.

� 4) DENONCIATION DES IRREGULARITES ET INEXACTITUDES

Les Commissaires aux Comptes signalent à la plus proche assemblée générale, les irrégularités et

138

� Les Commissaires aux Comptes signalent à la plus proche assemblée générale, les irrégularités etinexactitudes qui ont été relevées. Ils doivent de la même façon révéler au Procureur de la République, lesfaits délictueux dont ils ont eu connaissance, sans que leur responsabilité puisse être engagée par cetterévélation.

� Ce n'est que sous réserve de ces dispositions que les Commissaires aux Comptes ainsi que leurscollaborateurs et experts, sont astreints au secret professionnel pour les faits, actes et renseignements dontils ont pu avoir connaissance en raison de leurs fonctions.


� 5) CONVOCATION DE L'ASSEMBLEE DES ACTIONNAIRES

� Les Commissaires aux Comptes peuvent, dans certaines circonstances, convoquer eux-mêmesl'Assemblée des Actionnaires (ordinaire ou extraordinaire), après avoir vainement requis la convocation duConseil d'Administration.

� Ils fixent alors eux-mêmes l'ordre du jour et peuvent, pour des motifs déterminants, choisir un lieu deréunion autre que celui éventuellement prévu par les statuts.

� 6) PREVENTION ET REGLEMENT AMIABLE DES DIFFICULTES DESENTREPRISES

139

ENTREPRISES

� Les Commissaires aux Comptes jouent enfin un rôle particulièrement important dans la prévention et lerèglement amiable des difficultés des entreprises.

� Ils établissent un rapport spécial d'alerte lorsqu'ils constatent que les dirigeants sociaux n'ont pas, malgrésa demande, appelé le Conseil d'Administration à délibérer "sur tout fait préoccupant de nature àcompromettre la continuité de l'exploitation qu'il a relevé à l'occasion de l'exercice de sa mission ».

� En cas d'urgence, le Commissaire établit un rapport spécial qu'il présente à une assemblée qu'il convoquespécialement.


140


1. Révélation des faits délictueux (1/2)

� Faits auxquels s’appliquent la révélation

1. Critères généraux (alternatifs)� Infractions visées par l’AUDSC

OU

141

� Infractions prévues par d’autres textes et présentant une importance significative sur les comptes annuels.

2. Critères particuliers (cumulatifs)� Faits significatifs

ET

� délibérés

1. Révélation des faits délictueux (2/2)

� Faits significatifs – critères alternatifs� Modifient sensiblement la situation nette ;

OU� Fausse interprétation de la tendance des résultats,

OU� Porte ou est de nature à faire porter préjudice à l’entreprise ou à un tiers.

� Faits délibérés – éléments de preuve de la bonne foi

142

� Faits délibérés – éléments de preuve de la bonne foi� Régularisation immédiate de la part du dirigeant,

� La méthode d’évaluation irrégulière est appliquée de longue date,

� Inversement le comportement des dirigeants peut faire préjuger d’une intention coupable.

2. Le schéma de la révélation (1/4)

D’une façon pratique, le commissaire aux comptes fournit toutes les informations nécessaires au Procureur de la République afin que celui-ci soit à même de qualifier la situation sur le plan juridique et apprécier la suite qu’il lui appartient d’y donner.

� Schéma type d’une lettre de révélation (compte courant débiteur)

� Préambule (le cas échéant)Le Commissaire aux Comptes rappelle ici, le cas échéant, la visite qu’il a faite au Procureur

143

Le Commissaire aux Comptes rappelle ici, le cas échéant, la visite qu’il a faite au Procureur de la République et à l’issue de laquelle le Procureur l’a invité à formaliser par écrit sa révélation.

� Exposé préalableIl est rappelé ici que Monsieur Z, Président du Conseil d’Administration de la société Y, reçoit, selon décision régulière prise par le Conseil d’Administration en date du … , des appointements mensuels de XFCFA sur 12 mois.


� L’élément matériel• Les faits

Après avoir mentionné, préalablement que le compte courant est débiteur de XFCFA, il convient de :

- Préciser à quel moment, au cours de l’exercice, il est devenu débiteur et jusqu’à quel moment. La durée, en effet, est ici importante.

- Indiquer si il y a eu répétition de cette irrégularité et, si oui, combien de fois et, pour chacune d’elles, décrire le montant et la durée.

144

- Mentionner si il y’a eu une aggravation à une certaine période de l’exercice, préciser à quelmoment, de combien et pour combien de temps, ce solde débiteur a augmenté.

- Enfin, il est intéressant de préciser si il y a eu chevauchement d’un exercice a l’autre.

• Les causes


� Éléments permettant au Procureur de la République d’apprécier la gravité des faits

• Montant du chiffre d’affaires de l’exercice,

• Montant du résultat de l’exercice,

• Montant de l’actif disponible et des dettes échues,

• Ratio des frais financiers sur chiffre d’affaires,

• Indications sur les éventuelles difficultés auxquelles est confrontée par ailleurs la société.

145

• Indications sur les éventuelles difficultés auxquelles est confrontée par ailleurs la société.


� Indications permettant au Procureur de la République d’apprécier l’élément intentionnel

• D’après les constatations objectives du Commissaire aux Comptes, le dirigeant savait-il que son compte était débiteur ?

• S’est-il efforcé de dissimuler le caractère débiteur du compte courant, notamment en apurant la situation en fin d’exercice pour la renouveler en début d’exercice suivant, ou en apurant la situation à la veille d’une intervention du Commissaire aux Comptes en cours d’exercice ?

• A la suite de l’intervention du Commissaire aux Comptes sur l’existence et l’irrégularité de la position débitrice du compte courant, y a-t-il eu une réaction et en particulier y a-t-il eu une régularisation ?

146

débitrice du compte courant, y a-t-il eu une réaction et en particulier y a-t-il eu une régularisation ?

Alerte

147

Alerte

Rôle du Commissaire aux Comptes dans la prévention des difficultés des sociétés (1/3)

1. Situation latente défavorable

Symptômes :

� Désaccords entre actionnaires n’entraînant pas une paralysie du fonctionnement de la société,

� Dirigeants âgés (absence de relève),

� Obsolescence du matériel,

148

� Faible niveau technique du personnel.

Rôle du Commissaire aux Comptes :

� Pas d’intervention,

� Vigilance accrue lors des contrôles.


2. Situation de nature à compromettre le continuité de l’activité

Symptômes :

� Perte de la moitié du capital,

� Situation nette négative,

� Détérioration de la trésorerie,

� Importance des frais financiers,

� Sous-activité en augmentation significative,

149

� Sous-activité en augmentation significative,

� Conflits sociaux à répétitions,

� Destruction de l’outil de travail,

� Perte de licence ou de brevet,

� Rupture d’approvisionnement,

� Incidents de paiements, …


� Procédure d’alerte.


3. Cessation des paiements

Symptômes :

� Impossibilité de faire face au passif exigible avec l’actif disponible.


� Néant,

Procédure de redressement judiciaire.

150

� Procédure de redressement judiciaire.

Alerte par les Commissaires aux Comptes (1/5)

Rappel :La mise en œuvre de la procédure d’alerte incombe principalement aux Commissaires aux Comptes,mais elle peut aussi être le fait des associés minoritaires et du Président du Tribunal de Commerce.

151


Dans les sociétés anonymes, les Commissaires aux Comptes sont tenus d’appeler l’attention desdirigeants sociaux sur tous « faits de nature à compromettre la continuité de l’exploitation » qu’ils aurontconstatés lors de l’accomplissement de leur mission.

La procédure d’alerte comprend les trois phases suivantes :

� Information du Président

Le Commissaire aux Comptes doit, dans un premier temps, informer le Président du conseil

152

Le Commissaire aux Comptes doit, dans un premier temps, informer le Président du conseild’administration des faits qu’il a relevés. Le Président est tenu de lui répondre par lettrerecommandée avec demande d’avis de réception dans les quinze jours qui suivent.


� Réunion du conseil

A défaut de réponse, ou s’il juge que la réponse donnée ne permet pas d’être assuré de lacontinuité de l’exploitation, le Commissaire aux Comptes doit, par lettre recommandée avecdemande d’avis de réception, inviter le Président ou le directoire à réunir le conseild’administration ou le conseil de surveillance pour qu’il délibère sur les faits relevés. Il doit êtreconvoqué à cette réunion.

Cette convocation doit être faite dans les huit jours qui suivent la réception de la lettre du

153

Cette convocation doit être faite dans les huit jours qui suivent la réception de la lettre duCommissaire et le conseil doit délibérer dans les quinze jours de cette réception.

Un extrait du procès-verbal de la réunion doit être adressé au Commissaire aux Comptesdans les huit jours qui suivent cette réunion.

Le Commissaire aux Comptes doit aussi informé sans délai le Président du Tribunal decommerce du déroulement de la procédure.


� Rapport à l’assemblée

En cas d’inobservation des dispositions qui précèdent ou si, malgré les décisions prises, leCommissaire aux Comptes constate que la continuité de l’exploitation demeure compromise, ildoit établir un rapport spécial qui sera présenté à la prochaine assemblée générale.

Si, à l’issue de la réunion de l’assemblée générale, le Commissaire aux Comptes constateque les décisions prises ne permettent pas d’assurer la continuité de l’exploitation, il doit, sansdélai, informer de ses démarches le Président du Tribunal de Commerce et lui en

154

délai, informer de ses démarches le Président du Tribunal de Commerce et lui encommuniquer les résultats.


Dans les sociétés autres que les sociétés par actions dotées d’un Commissaire aux Comptes, laprocédure d’alerte ne comporte que deux phases :

� Demande d’explications au gérant par le Commissaire aux Comptes sur les faits de nature àcompromettre la continuité de l’exploitation. Dans les quinze jours qui suivent la réception decette demande, le gérant doit établir sa réponse et la faire parvenir au Commissaire par lettrerecommandée avec demande d’avis de réception.

� Rapport à l’assemblée. En cas d’inobservation des dispositions qui précèdent ou si, en dépit

155

� Rapport à l’assemblée. En cas d’inobservation des dispositions qui précèdent ou si, en dépitdes décisions prises, la continuité de l’exploitation demeure compromise, établissement d’unrapport spécial par le commissaire aux comptes qui doit aussi inviter par écrit le gérant à fairedélibérer les associés sur les faits relevés, lors de leur prochaine assemblée générale.Si à l’issue de l’assemblée générale, le Commissaire aux Comptes constate que les décisionsprises ne permettent pas d’assurer la continuité de l’exploitation, il doit informer de sesdémarches le président du Tribunal de Commerce et lui en communiquer les résultats.


156

1. Libération par compensation de créances

2. Suppression du droit préférentiel de souscription

3. Réduction de capital

4. Émission d’autres valeurs mobilières

5. Autres opérations sur les fonds propres



� Les sociétés peuvent décider d’augmenter leur capital par émission d’actionsnouvelles ou par élévation du montant nominal des actions existantes. Les actionsnouvelles sont libérées soit en numéraire, soit par compensation avec des créance

� En cas de libération d'actions par compensation de créances sur la société, cescréances font l'objet d'un arrêté des comptes établi, selon le cas, par le conseild'administration ou par l'administrateur général.

Augmentation par compensation de créances

157

� L'assemblée générale extraordinaire doit préalablement autoriser expressément la libération des actions nouvelles par compensation avec des créances liquides et exigibles.


� Le commissaire aux comptes vérifie l'exactitude de l'arrêté de compte, établi par le conseild'administration, dont font l'objet les créances. Il établit un rapport dans lequel, il certifiel'exactitude de l'arrêté de compte.

� A la demande des dirigeants, le commissaire aux comptes constate la libération d'actionspar compensation de créances liquides et exigibles sur l'entité. Il établit, un certificat quitient lieu de certificat du dépositaire.

Augmentation par compensation de créances

158

� Une créance est liquide lorsqu'elle est certaine dans son existence et déterminée dans sonmontant (montant chiffré et non contesté).

� Une créance est exigible lorsqu'elle est échue (le créancier est en droit de contraindre le débiteurau paiement).

� La certification du CAC est matérialisée par une ATTESTATION D’EXISTENCE, DE LIQUIDITE ETD’EXIGIBILITE pour ce qui concerne le COMPTE COURANT D’ASSOCIE


� Le commissaire aux comptes :� vérifie que le rapport de l'organe compétent contient les informations prévues et apprécie si leur

présentation est de nature à éclairer les actionnaires ;� vérifie la sincérité des informations chiffrées tirées des comptes de la société et fournies dans ce

même rapport ;� apprécie, à partir de ces mêmes données, la validité de l'information donnée relative à l'incidence

sur la situation de l'actionnaire de l'émission proposée ;� apprécie la justification du choix des éléments de calcul du prix d'émission et son montant en vue

de s'assurer qu'il n'y a pas rupture de l'égalité entre les actionnaires.

Augmentation de capital avec suppression du DPS

159

de s'assurer qu'il n'y a pas rupture de l'égalité entre les actionnaires.

� Il n'a pas à se prononcer sur l'opportunité de l'opération.


� Dans son rapport, le commissaire aux comptes :

� formule une conclusion sur la sincérité des informations chiffrées tirées des comptes de la société et données dans le rapport de l'organe compétent ;

� donne son avis sur la proposition de suppression du droit préférentiel de souscription, sur le choix des éléments de calcul du prix d'émission et sur son montant, ainsi que sur l'incidence de l'émission sur la situation de l'actionnaire appréciée par rapport aux capitaux propres ; il formule des observations, notamment en cas d'insuffisance d'information dans le rapport de l'organe compétent sur les

Augmentation de capital avec suppression du DPS

160

observations, notamment en cas d'insuffisance d'information dans le rapport de l'organe compétent sur les éléments de calcul du prix d'émission ou sur son montant ;

� dans les sociétés dont les actions sont admises aux négociations sur un marché réglementé, donne en outre son avis sur l'incidence théorique de l'émission sur la valeur boursière actuelle de l'action.


� Le commissaire aux comptes examine si les causes et conditions de la réduction du capital envisagée sont régulières.

� Il s'assure que l'opération ne peut porter atteinte à l'égalité des actionnaires ou des associés. Il signale aux personnes constituant le gouvernement d'entreprise toute disposition lui paraissant non régulière.

� Le commissaire aux comptes établit un rapport destiné à l'assemblée générale

Réduction du capital

161

� Le commissaire aux comptes établit un rapport destiné à l'assemblée générale extraordinaire des actionnaires ou aux associés appelés à statuer sur l'opération envisagée.


� Le commissaire aux comptes vérifie que le bilan, établi par la société en vue de la distribution d'un acompte sur dividendes, fait apparaître un bénéfice net distribuable, tel que défini par la loi, suffisant pour en permettre la distribution.

� Le commissaire aux comptes établit un rapport dans lequel il certifie, ou, le cas échéant, refuse de certifier, que le bénéfice net distribuable est au moins égal au montant des acomptes sur dividendes dont la distribution est envisagée.

Distribution d’acompte sur dividende

162

� Pour définir la nature et l'étendue de ses travaux, le commissaire aux comptes prend en considération sa connaissance générale de la société et de ses activités, de ses systèmes comptable et de contrôle interne, et fixe un seuil de signification qui tient compte de l'écart existant entre le montant des acomptes sur dividendes dont la distribution est envisagée et le montant du bénéfice net distribuable.


� Le commissaire aux comptes vérifie que le bilan, établi par la société en vue de la distribution d'un acompte sur dividendes, fait apparaître un bénéfice net distribuable, tel que défini par la loi, suffisant pour en permettre la distribution.

� Le commissaire aux comptes établit un rapport dans lequel il certifie, ou, le cas échéant, refuse de certifier, que le bénéfice net distribuable est au moins égal au montant des acomptes sur dividendes dont la distribution est envisagée.

Distribution d’acompte sur dividende

163

� Pour définir la nature et l'étendue de ses travaux, le commissaire aux comptes prend en considération sa connaissance générale de la société et de ses activités, de ses systèmes comptable et de contrôle interne, et fixe un seuil de signification qui tient compte de l'écart existant entre le montant des acomptes sur dividendes dont la distribution est envisagée et le montant du bénéfice net distribuable.


� Le commissaire à la transformation apprécie sous sa responsabilité la valeur des biens composant l'actif social et les avantages particuliers stipulés. Il atteste que le montant des capitaux propres est au moins égal au capital social.

� Il met en oeuvre les diligences suivantes :� Prise de connaissance générale de la société et de l'opération de transformation� Planification de la mission� Appréciation de la valeur des biens composant l'actif social

Transformation d’une société en société par actions

164

Appréciation de la valeur des biens composant l'actif social� Appréciation des avantages particuliers stipulés� Vérification que le montant des capitaux propres est au moins égal au montant du capital social

� Le commissaire à la transformation s'assure, à partir des derniers comptes ou de la situation comptable intermédiaire, et après avoir réalisé les contrôles appropriés, que le montant des capitaux propres est au moins égal au montant du capital social à la date de son rapport sur la transformation.


� Chaque associé peut apporter à la société :

� de l'argent, par apport en numéraire

� de l'industrie, par apport de main d'œuvre;

� des droits portant sur des biens en nature, mobiliers ou immobiliers, corporels ouincorporels, par apport en nature;

� Les apports en nature sont réalisés par le transfert des droits réels ou personnels

Commissariat aux apports

165

correspondant aux biens apportés et par la mise à la disposition effective de la société desbiens sur lesquels portent ces droits.

� Les apports en nature sont libérés intégralement lors de la constitution de la société.

� Les associés évaluent les apports en nature.

� Dans les cas prévus par le présent Acte Uniforme, cette évaluation est contrôlée par uncommissaire aux apports.


� Selon cet article, ce sont les associés qui déterminent la valeur attribuée aux apports en nature, tandis quelorsque son intervention est nécessaire, le Commissaire aux apports ne doit qu'en contrôler l'évaluation.Cependant, et de façon apparemment contradictoire, les articles 312 (SARL) et 401 (SA) stipulent, que lecommissaire aux apports désigné lors de la constitution de la société, doit procéder lui même et sous saresponsabilité, à l'évaluation des apports en nature.

� Cette mission est également dévolue au Commissaire aux apports désigné ultérieurement, lors d'uneaugmentation de capital en nature dans les SA (article 621). Par contre, lors d'une telle augmentation de capitalchez la SARL, l'article 363, (dernier alinéa) prévoit, que le Commissaire aux apports fait son rapport surl'évaluation faite par "l'apporteur et la société". On peut donc s'étonner que la mission du Commissaire auxapports soit définie différemment selon les circonstances considérées.

Commissariat aux apports

166

apports soit définie différemment selon les circonstances considérées.

� Un Commissaire aux apports doit obligatoirement intervenir lors des apports en nature - et/ou des avantagesparticuliers - concernant les SARL, aussi bien à la constitution que lors d'une augmentation de capital, lorsque lavaleur d'un apport ou de l'ensemble des apports (ou des avantages) excèdent 5.000.000 de Francs CFA (ou del'équivalent en monnaie locale) pour une même opération (articles 312 et 363). A défaut, les associés de la SARLseraient solidairement responsables, pendant 5 ans, de la valeur attribuée aux apports en nature (voircommentaire de l'article 312).

� Par contre, en ce qui concerne les SA, l'intervention d'un Commissaire aux apports est toujours obligatoire, quelleque soit la valeur de l'apport en nature ou de l'avantage particulier (articles 400 et 619).


� En application des dispositions de l’Acte Uniforme de l’OHADA, le commissaire à la fusionvérifie que les valeurs relatives attribuées aux actions (ou parts) des sociétés participant àl'opération sont pertinentes et que le rapport d'échange est équitable.

� Il établit un rapport sur les modalités de l'opération dont le contenu répond aux dispositionslégales précitées et dans lequel il exprime son avis sur le caractère équitable du rapportd'échange proposé en tenant compte, le cas échéant, des observations formulées sur lapertinence des valeurs relatives.

� Le commissaire à la fusion désigné assure également la mission de commissaire aux apports.

Commissariat à la fusion

167

� Le commissaire à la fusion désigné assure également la mission de commissaire aux apports.

� Le commissaire à la fusion est choisi parmi les commissaires aux comptes ou parmi les expertsinscrits sur l'une des listes établies par les cours et tribunaux.

� Le commissaire à la fusion est désigné par le président du tribunal de commerce, statuant surrequête.

� Le commissaire à la fusion apprécie, préalablement à l'acceptation de la mission proposée,la possibilité de l'effectuer. Il s'assure à cet effet, qu'il respecte les principes fondamentaux decomportement et les règles générales du Code de déontologie, notamment en matière :indépendance, compétence et secret professionnel.


� La mission du commissaire à la fusion a pour objectif final d'apprécier le caractère équitable durapport d'échange.

� A cet effet, le commissaire à la fusion :

� vérifie que les valeurs relatives attribuées aux actions (ou parts) des sociétés participant àl'opération sont pertinentes ;

� apprécie, dans le cadre d'une démarche qualitative, l'importance relative donnée aux valeursjugées pertinentes ;


168

jugées pertinentes ;

� analyse le positionnement du rapport d'échange par rapport aux valeurs relatives jugéespertinentes ;

� examine si le rapport d'échange proposé n'entraîne pas d'appauvrissement durable pourchaque catégorie d'actionnaires.


� Le commissaire à la fusion établit un rapport dans lequel il :

� rappelle les critères et méthodes d'évaluation retenus pour déterminer les valeurs relatives servantau choix du rapport d'échange proposé ;

� indique si ces critères et méthodes sont adéquats en l'espèce et rend compte, le cas échéant, descritères ou méthodes complémentaires qu'il a jugé utile d'introduire ;

� signale les difficultés particulières d'évaluation s'il en existe et mentionne, le cas échéant, leurincidence sur les valeurs relatives présentées ;


169

� formule les observations qu'il estime nécessaires affectant la pertinence des valeurs relatives ;

� exprime son avis sur le caractère équitable du rapport d'échange proposé, en tenant compte, le caséchéant, des observations formulées sur la pertinence des valeurs relatives.


� Le rapport du commissaire à la fusion est mis à la disposition des actionnaires ou associés dechaque société participant à l'opération, au siège social, un mois au moins avant la date del'assemblée générale appelée à se prononcer sur l'opération.

� La mission du commissaire à la fusion est ponctuelle et prend fin avec le dépôt de son rapport. Iln'appartient donc pas au commissaire à la fusion d'assurer un suivi des événements survenusentre la date de dépôt de son rapport et la date des assemblées appelées à se prononcer surl'opération de fusion ou d'apport.

� Le commissaire à la fusion établit un rapport distinct de celui qu'il dépose au titre de sa


170

� Le commissaire à la fusion établit un rapport distinct de celui qu'il dépose au titre de samission de commissaire aux apports. Seul le rapport du commissaire aux apports, qui estdéposé au greffe, a un caractère public.

� Lorsque plusieurs commissaires à la fusion ont été désignés, ils établissent et signent un rapportcommun.

� En cas de désaccord entre les commissaires, il est établi un seul rapport qui indique les différentsavis exprimés, en les attribuant à chacun d'eux.


� En application de l’article 691 de l’AUSCD, le commissaire aux comptes apprécie sous saresponsabilité la valeur des biens composant l'actif social et les avantages particuliers stipulés. Ilatteste que le montant des capitaux propres est au moins égal au capital social.

� Les capitaux propres se définissent conformément comprennent les éléments suivants :

� a) capital,

� b) primes d'émission et primes assimilées,

� c) écarts de réévaluation,

Transformation d’une société

171

� d) résultat de l'exercice,

� e) subventions d'investissement,

� f) provisions réglementées,

� g) réserves (légales, statutaires, contractuelles, réglementées).

� Le contrôle par le commissaire aux comptes des biens composant l'actif social qui apparaît dans les derniers comptes ou dans la situation comptable intermédiaire, s'analyse comme le contrôle des éléments constitutifs du patrimoine de la société, notamment en termes d'existence, d'appartenance et d'évaluation.

� Il s'assure de l'existence et de la nature des biens composant l'actif et vérifie que la société est bien titulaire des droits correspondants. Il vérifie la réalité des éléments de passif et s'assure qu'il n'existe pas d'élément significatif qui ne serait pas comptabilisé au passif du bilan.