932 / 2012 93

Računovodstv

o

dr. sc. Boris Tušek

Bilješke uz financijske izvještaje za 2011.Svi poduzetnici, bez obzira na veličinu, obvezni su sastaviti bilješke uz financijske izvještaje. Bilješke uz financijske izvještaje dostavljaju se u FINA-u do 30. lipnja tekuće godine za prethodnu godinu.

1. Obveza sastavljanja bilješki uz financijske izvještaje

Sukladno odredbama članka 15. Zakona o računovodstvu (Nar. nov., br. 109/09) financijski izvještaji su bilanca, račun dobiti i gubit-ka, izvještaj o novčanom tijeku, izvještaj o promjenama kapitala i bi-lješke uz financijske izvještaje. Prema odredbama Pravilnika o struk-turi i sadržaju godišnjih financijskih izvještaja (Nar. nov., br. 38/08, 12/09 i 130/10) bilješke uz financijske izvještaje sadrže dodatne i dopunske informacije koje nisu prezentirane u bilanci, računu dobiti i gubitka, izvještaju o novčanom tijeku i izvještaju o promjenama kapitala sukladno odredbama odgovarajućih standarda financijskog izvještavanja.

Prema odredbama Zakona o računovodstva i Pravilnika o struk-turi i sadržaju godišnjih financijskih izvještaja veliki i srednje veliki poduzetnici obvezni su sastavljati sve financijske izvještaje, dok su poduzetnici klasificirani kao mali prema kriterijima iz Zakona o raču-novodstvu dužni sastavljati bilancu, račun dobiti i gubitka i bilješke uz financijske izvještaje. Mali poduzetnici nisu obvezni sastavljati izvještaj o novčanom tijeku i izvještaj o promjenama kapitala. Iz na-vedenog proizlazi da bilješke uz financijske izvještaje sastavljaju svi poduzetnici bez obzira na veličinu (trgovačka društva i trgovci pojedinci određeni propisima koji uređuju trgovačka društva, po-slovna jedinica domaćeg poduzetnika sa sjedištem u stranoj državi ako prema propisima te države ne postoji obveza vođenja poslovnih knjiga i sastavljanja financijskih izvještaja te poslovna jedinica podu-zetnika iz strane države koji su obveznici poreza na dobit sukladno propisima koji uređuju poreze, svaka pravna i fizička osoba, koja je obveznik poreza na dobit određena propisima koji uređuju poreze).

Poduzetnici se u smislu Zakona o računovodstvu razvrstavaju na male, srednje i velike ovisno o pokazateljima utvrđenim na za-dnji dan poslovne godine koja prethodi poslovnoj godini za koju se sastavljaju financijski izvještaji, prema iznosu ukupne aktive, izno-su prihoda, te prosječnom broju radnika tijekom poslovne godine. Prema odredbama članka 13. Zakona o računovodstvu poduzetnik

je dužan sastavljati i prezentirati godišnje financijske izvještaje pri-mjenom Hrvatskih standarda financijskog izvještavanja (HSFI). Iznimno od ove odredbe, veliki poduzetnici i poduzetnici čije dionice ili dužnički vrijednosni papiri su uvršteni ili se obavlja priprema za njihovo uvrštenje na organizirano tržište vrijednosnih papira dužni su sastavljati i prezentirati godišnje financijske izvještaje primjenom Međunarodnih standarda financijskog izvještavanja (MSFI). Prema tome, za male i srednje poduzetnike je propisana obveza primjene HSFI-a, dok veliki poduzetnici primjenjuju MSFI.

Strukturu i sadržaj godišnjih financijskih izvještaja propisuje mi-nistar financija na prijedlog Odbora za standarde financijskog izvje-štavanja i objavljuju se u »Narodnim novinama«. U tom kontekstu, ministar financija je Pravilnikom o strukturi i sadržaju godišnjih finan-cijskih izvještaja propisao strukturu i sadržaj godišnjih financijskih izvještaja. Za razliku od bilance, računa dobiti i gubitka, izvještaja o novčanom tijeku i izvještaja o promjenama kapitala čiji su sadr-žaj i struktura propisani Pravilnikom o strukturi i sadržaju godišnjih financijskih izvještaja, sadržaj i struktura bilješki uz financijske izvještaje nisu propisani. Sadržaj bilješki uz financijske izvještaje za male i srednje poduzetnike određen je Hrvatskim standardima financijskog izvještavanja (HSFI), dok je sadržaj bilješki uz finan-cijske izvještaje za velike poduzetnike utvrđen Međunarodnim standardima financijskog izvještavanja (MSFI).

2. Svrha sastavljanja i prezentiranja bilješki uz financijske izvještaje

U bilješkama uz financijske izvještaje detaljnije se obrazlažu informacije sadržane u ostalim financijskim izvještajima – bilanci, računu dobiti i gubitka, izvještaju o novčanom toku i izvještaju o promjenama u glavnici. Uz to, u njemu se navode i one informacije koje nisu sadržane u bilanci, računu dobiti i gubitka, izvještaju o novčanom toku i izvještaju o promjenama u kapitalu. Bilješke pru-žaju korisnicima dodatne informacije koje su potrebne za pravilno razumijevanje financijskih izvještaja, te čine njihov sastavi dio. Bi-lješke nisu formalno određene, odnosno unaprijed shematizirane.

2 / 201294

Računovodstv

o

Bilješke uz financijske izvještaje za 2011.

često se prezentiraju u obliku tablica i mogu sadržavati mnoštvo različitih informacija, čiji sadržaj i struktura ovise o specifičnosti sva-kog pojedinog poduzeća, kao što su vrsta djelatnosti, organizacijski oblik poduzeća, struktura imovine, obveza, kapitala, i sl. Bilješke uz financijske izvještaje nisu same sebi svrhom, već se pripremaju za korisnike, pa u postupku njihove pripreme treba uvažavati potrebe i zahtjeve korisnika. To znači da one ne bi smjele sadržavati informa-cije koje su korisnicima nejasne i stoga neupotrebljive u donošenju poslovnih odluka. Naprotiv, financijski izvještaji sadrže bilješke i do-datne tablice te ostale informacije o pozicijama financijskih izvješta-ja, koje su značajne za potrebe korisnika. Prema tome, u bilješkama uz financijske izvještaje treba objaviti pojašnjenja i kvantifikacije zna-čajnih promjena i iznosa. U MrS-u 1, a na gotovo identičan način i u Okviru za primjenu HSFI-a, sadržana je definicija značajnosti . Naime, izostavljanje ili pogrešno prikazivanje stavki je značajno ako može, pojedinačno ili skupno, utjecati na ekonomske odluke kori-snika donesene na osnovi financijskih izvještaja. Značajnost ovisi o veličini i vrsti izostavljene ili pogrešno prikazane stavke i prosuđuje se u odnosu na dane okolnosti. Veličina ili vrsta stavke, ili njihova kombinacija, može biti odlučujući čimbenik.

kao što je navedeno u točki 30. MrS-a 1 financijski izvještaji proizlaze iz obrade velikog broja transakcija ili drugih događaja koji se sažimaju u skupine u skladu s njihovom prirodom ili funkcijom. Završni stupanj procesa sažimanja i klasifikacije jest prezentiranje sažetih i razvrstanih podataka koji tvore stavke financijskih izvje-štaja. Povezano s tim, ako neka stavka financijskih izvještaja nije značajna gledano pojedinačno, ona se sažima s drugim stavkama iz tih izvještaja ili u bilješkama. Neku stavku koja po svom značaju ne opravdava njeno prezentiranje kao odvojene stavke u financijskim izvještajima može unatoč tome biti opravdano odvojeno prezentirati u bilješkama.

U sadržajnom smislu, bilješke kao financijski izvještaj uobičajeno započinju informacijom o računovodstvenim politikama koje su primijenjene pri sastavljanju financijskih izvještaja. računovodstve-ne su politike posebna načela, osnove, dogovori i praksa koje je usvojilo poduzeće u sastavljanju i prezentiranju financijskih izvješta-ja. Ishodište i kriterij pri izboru i primjeni računovodstvenih politika pojedinog poduzeća odnosi se na usklađenost financijskih izvještaja poduzeća sa svim zahtjevima svakog primjenjivanog MrS-a i objaš-njenja Stalnog odbora, odnosno HSFI-a, a to znači da pri oblikovanju i primjeni računovodstvenih politika treba uzeti u obzir one politike koje osiguravaju kvalitetnu informaciju korisnicima i odražavaju ekonomsku stvarnost poslovanja poduzeća. U slučaju nepostojanja posebnih zahtjeva uprava treba utvrditi politike koje će omogućiti da financijski izvještaji pruže informaciju određenih kvalitativnih obilježja uzimajući u obzir zahtjeve MrS-ova, odnosno HSFI-a, koji obrađuju slična pitanja, definicije, kriterije i načela za priznavanje i mjerenje imovine, obveza, prihoda i rashoda postavljenih u Okviru MrS-ova, Okviru za primjenu HSFI-a, stajališta drugih tijela i prihva-ćenu praksu.

Nakon objavljivanja značajnih računovodstvenih politika koje su bitne za razumijevanje financijskih izvještaja, u okviru bilješki treba objaviti objašnjenja materijalno značajnih pozicija iz samih financij-skih izvještaja. kod toga treba voditi računa o tome da se financijski izvještaji za 2011. godinu sastavljaju prema shemama iz Pravilnika o strukturi i sadržaju godišnjih financijskih izvještaja. Međutim, u bilješkama se trebaju objaviti i sve one informacije koje zahtje-vaju pojedini MSFI, odnosno HSFI. Naime, uz definiranje proble-matike priznavanja i mjerenja elemenata financijskih izvještaja, pojedini MSFI i HSFI uređuju i pitanje objavljivanja u financijskim

izvještajima. MrS 1 Prezentiranje financijskih izvještaja zahtijeva stanovita objavljivanja u samim financijskim izvještajima i u bilješ-kama uz financijske izvještaje. No, uz zahtjeve za objavljivanjem iz MRS-a 1, za obveznike primjene MSFI-a objavljivanja koja za-htijevaju drugi MSFI-ovi iskazuju se u skladu s tim standardima i također se prezentiraju u bilješkama uz financijske izvještaje. U nastavku ovog rada navode se tek temeljni zahtjevi MrS-a 1 za objavljivanjem u bilješkama uz financijske izvještaje za obveznike primjene MSFI-a, a potom i objavljivanja u bilješkama uz financij-ske izvještaje za obveznike primjene HSFI-a. Pri tome potrebno je naglasiti da obveznici primjene MSFI-a primjenjuju Odluku o objavlji-vanju Međunarodnih standarda financijskog izvještavanja (Narodne novine br. 136/2009.) i Odluku o izmjenama i dopunama Odluke o objavljivanju Međunarodnih standarda financijskog izvještavanja (Narodne novine broj 58/2011.), kojima je, između ostalih promjena, izmijenjen MrS 1 Prezentiranje financijskih izvještaja.

3. Sadržaj bilješki uz financijske izvještaje prema zahtjevima MRS-a 1

Opći zahtjevi za objavljivanjem u bilješkama uz financijske izvješta-je postavljeni su u MRS-u 1 Prezentiranje financijskih izvještaja1.

Prema definiciji iz MrS 1 potpuni set financijskih izvještaja čine:a) izvještaj o financijskom položaju na kraju razdobljab) izvještaj o sveobuhvatnoj dobiti za razdobljec) izvještaj o promjenama kapitala tijekom razdobljad) izvještaj o novčanim tokovima tijekom razdobljae) bilješke, koje obuhvaćaju sažetak važnih računovodstvenih

politika i druga objašnjenja if) izvještaj o financijskom položaju na početku najranijeg uspo-

rednog razdoblja ako subjekt neku računovodstvenu politiku primjenjuje retroaktivno ili ako retroaktivno prepravlja stavke u svojim financijskim izvještajima ili ako stavke u financijskim izvještajima reklasificira.

Prema točki 7. MrS-a 1 bilješke sadrže informacije kao dopunu onima koje su prezentirane u bilanci, izvještaju o sveobuhvatnoj do-biti, odvojenom računu dobiti i gubitka (ako se prezentira), izvještaju o promjeni kapitala i izvještaju o novčanim tokovima. U bilješkama se navode tekstualan opis ili raščlamba stavki objavljenih u tim iz-vještajima i informacije o stavkama koje ne ispunjavaju uvjete za priznavanje u tim izvještajima.

U kontekstu svrhe objavljivanja informacija u bilješkama, u točki 9. MrS-a 1 se navodi da informacije objavljene u financijskim izvje-štajima, zajedno s drugim informacijama u bilješkama, pomažu kori-snicima u predviđanju budućih novčanih tokova subjekta te osobito u određivanju vremena njihovog nastanka i njihove izvjesnosti Osim toga, prema točki 16. MrS-a 1 subjekti čiji su financijski izvještaji u skladu s MSFI-jevima dužni su u bilješkama objaviti izričitu i bezre-zervnu izjavu o sukladnosti. Subjekt ne smije financijske izvještaje opisati kao sukladne MSFI-jevima ako oni nisu u skladu sa svim za-htjevima MSFI-jeva.

Treba naglasiti i to da kada subjekt odstupa od zahtjeva nekog MSFI-ja temeljem točke 19. MrS-a 1, dužan je prema odrednicama točke 20. MrS-a 1 objaviti:

a) da je menadžment zaključio kako financijski izvještaji realno prikazuju financijski položaj, financijsku uspješnost i novčane tokove subjekta;

1 Odluka o objavljivanju MSFI-a, Nar. nov., br. 136/09, Odluka o izmjenama i dopunama Odluke o objavljivanju Međunarodnih standarda financijskog izvještavanja, Nar. nov., br. 58/11.

952 / 2012 95

Računovodstv

odr. sc. Boris Tušek

b) da se postupilo u skladu s primjenjivim MSFI-ma, osim što se radi realnog prezentiranja odstupilo od određenog zahtjeva

c) naziv MSFI-ja od kojega je subjekt odstupio, prirodu odstupa-nja, uključujući postupak kojeg bi predmetni MSFI nalagao, razlog iz kojeg bi taj postupak u danim okolnostima bio ob-manjujući u toj mjeri da bi bio proturječan cilju financijskih izvještaja navedenom u Okviru te usvojeni postupak i

d) za svako prezentirano razdoblje, financijski učinak odstupanja na svaku stavku financijskih izvještaja koja bi bila iskazana da se izvještavalo u skladu sa zahtjevom.

kada je menadžment prilikom procjenjivanja pretpostavke neo-graničenosti vremena poslovanja svjestan značajne neizvjesnosti vezane uz poslovne događaje ili uvjete koja može znatno dovesti u sumnju mogućnost subjekta da nastavi poslovati u vremenski neo-graničenom razdoblju, subjekt je, prema točki 25. MrS-a 1 dužan svaku takvu neizvjesnost objaviti. kada subjekt financijske izvještaje ne sastavlja na osnovi

neograničenoga vremena poslovanja, dužan je tu činjenicu i obja-viti, zajedno s osnovom na kojoj su financijski izvještaji sastavljeni, kao i navesti razlog zašto se za subjekt ne smatra da ima neograni-čeno vrijeme poslovanja.

Prilikom sastavljanja bilješki treba uvažiti i zahtjev prema kojemu je subjekt je dužan uključiti usporedne informacije za tekstualne i opisne informacije ako su relevantne za razumijevanje financijskih izvještaja tekućeg razdoblja.

Prema točki 112. MrS-a 1 u bilješkama se:a) prezentiraju informacije o osnovi za sastavljanje financijskih

izvještaja i određenim računovodstvenim politikama primije-njenim u skladu s točkama 117. do 124. MrS-a 1

b) objavljuju informacije koje nalažu MSFI-jevi a koje nisu prika-zane drugdje u financijskim izvještajima i

c) pružaju dodatne informacije koje nisu prezentirane drugdje u financijskim izvještajima, ali su važne za razumijevanje bilo ko-jeg sastavnog dijela financijskih izvještaja

Subjekt je dužan prema odrednicama točke 113. bilješke prezenti-rati sustavno sve dok je to izvedivo. Subjekt je dužan svaku stavku u izvještaju o financijskom položaju i izvještaju o sveobuhvatnoj dobiti, računu dobiti i gubitka (ako je prezentiran) te izvještaju o promjena-ma kapitala i izvještaju o novčanim tokovima oznakom povezati sa svakom informacijom u bilješkama koja se na nju odnosi.

Bilješke se uobičajeno prezentiraju po sljedećem redoslijedu, koji pomaže korisnicima u razumijevanju financijskih izvještaja i uspore-đivanju njih s financijskim izvještajima drugih subjekata (točka 114. MrS-a 1):

a) izjava o sukladnosti s MSFI-imab) sažetak primijenjenih važnih računovodstvenih politikac) informacije koje potkrjepljuju stavke prikazane u izvještaju o

financijskom položaju te izvještaju o sveobuhvatnoj dobiti, u odvojenom računu dobiti i gubitka (ako je prezentiran), izvje-štaju o promjenama kapitala i izvještaju o novčanim tokovima, po redoslijedu prema kojemu su ti izvještaji i stavke prikazani i

d) druga objavljivanja, uključujući:I) nepredviđene obveze (MrS 37) i nepriznate ugovorno pre-

uzete obvezeII) nefinancijske informacije, primjerice, ciljeve i politike su-

bjekta koji se odnose na upravljanje financijskim rizikom (MSFI 7).

Prema mogućnosti koja je navedena u točki 115 MrS-a 1. u ne-kim okolnostima može biti neophodno ili poželjno promijeniti pore-dak određenih stavki u bilješkama. Primjerice, informacije o promje-

nama fer vrijednosti priznatim u dobiti ili gubitku mogu se spojiti s informacijama o dospijeću financijskih instrumenata, iako se prve odnose na izvještaj o sveobuhvatnoj dobiti ili odvojeni račun dobiti i gubitka (ako je prezentiran), dok se druge odnose na izvještaj o financijskom položaju. Ipak, sustavna struktura u bilješkama se čuva tako dugo dok je to praktično.

Subjekt može sukladno točki 116. MrS-a 1 bilješke koje pružaju informacije o osnovi sastavljanja financijskih izvještaja i specifičnim računovodstvenim politikama prezentirati kao odvojeni dio financij-skih izvještaja.

kao što je već navedeno, bitan sadržajni element bilješki čini pre-gled važnih računovodstvenih politika koje se primjenjuju prilikom sastavljanja financijskih izvješaja. Prema točki 117. MrS-a 1 su-bjekt je dužan u sažetku važnih računovodstvenih politika objaviti:

a) osnovu (ili osnove) mjerenja korištenu, odnosno korištene u sastavljanju financijskih izvještaja i

b) druge primijenjene računovodstvene politike koje su važne za razumijevanje financijskih izvještaja.

Općepoznato je da je ključno pitanje primjene odabranih računo-vodstvenih politika subjekta pitanje mjerenja tj. utvrđivanja vrijed-nosti ili procjene pozicija financijskih izvještaja što uključuje izbor odgovarajuće osnovice za mjerenje (procjenu). Stoga se u točki 118. MrS-a 1 navodi da je važno da subjekt korisnike informira o kori-štenoj osnovi ili osnovama mjerenja u financijskim izvještajima (pri-mjerice, povijesni trošak, tekući trošak, neto ostvariva vrijednost, fer vrijednost ili nadoknadiv iznos) jer osnova na kojoj su sastavljeni financijski izvještaji značajno utječe na njihove analize. kada subjekt u financijskim izvještajima koristi više osnova za mjerenje, primje-rice, kada se određena kategorija imovine revalorizira, dovoljno je pružiti informaciju o kategorijama imovine i obveza na koju je svaka osnova mjerenja primijenjena. Prema točki 119. MrS-a 1 u odluči-vanju o tome da li određenu računovodstvenu politiku treba objavi-ti, rukovodstvo razmatra da li će objavljivanje pomoći korisnicima u razumijevanju načina na koji su transakcije, poslovni događaji i uvjeti utjecali na iskazanu financijsku uspješnost i financijski položaj. Objavljivanje određene računovodstvene politike je korisnicima oso-bito korisno kada su te politike izabrane iz alternativa koje dopuštaju MSFI-jevi. U tom kontekstu, kao što je i navedeno u točki 120. MrS-a 1 svaki subjekt razmatra prirodu svojih djelatnosti i politike koje bi korisnik njegovih financijskih izvještaja mogao očekivati da se obja-ve za tu vrstu subjekta. Povezano s tim, računovodstvena politika može biti važna zbog vrste djelatnosti subjekta čak i ako prikazani iznosi za tekuće i prethodno razdoblje nisu značajni. Također je pri-kladno objaviti svaku važnu računovodstvenu politiku koju MSFI-jevi ne nalažu izričito, ali koju je subjekt izabrao i primijenio u skladu s MrS-om 8. (točka 121. MrS-a 1)

Subjekt je prema zahtjevima točke 125. MrS-a 1 dužan objaviti informacije o pretpostavkama koje se odnose na budućnost te dru-gim glavnim izvorima neizvjesnosti procjena na kraju izvještajnog razdoblja koje nose znatan rizik značajnih usklađenja knjigovodstve-nih iznosa imovine i obveza u idućoj financijskoj godini. U bilješkama se o takvoj imovini i obvezama objavljuju:

a) njihova vrsta ib) njihovi knjigovodstveni iznosi na kraju izvještajnog razdoblja.U točki 129. MrS-a 1 navedeni su primjeri za vrste informacija

koje subjekt objavljuje i to:a) vrsta pretpostavke ili neka druga neizvjesnost procjene b) osjetljivost knjigovodstvenih iznosa na metode, pretpostavke

i procjene na kojima počiva njihovo izračunavanje, uključujući razloge osjetljivosti

2 / 201296

Računovodstv

o

Bilješke uz financijske izvještaje za 2011.

c) očekivano razrješenje neizvjesnosti i raspon razumno mogu-ćih ishoda unutar iduće financijske godine u vezi s knjigovod-stvenim iznosima imovine i obveza na koje utječe i

d) objašnjenja promjena prethodnih pretpostavki koje se odnose na tu imovinu i obveze ako neizvjesnost ostane nerazriješena.

Prema točki 134. subjekt je dužan objaviti informacije koje korisni-cima njegovih financijskih izvještaja omogućuju da ocijene ciljeve, politike i procese upravljanja kapitalom subjekta. U tom kontekstu subjekt objavljuje sljedeće (točka 135. MrS-a 1):

a) kvalitativne informacije o svojim ciljevima, politikama i proce-sima upravljanja kapitalom, uključujućii) opis onoga čime upravlja kao kapitalomii) kad se na subjekt primjenjuju vanjski nametnuti kapitalni

zahtjevi, njihovu vrstu i način na koji su ugrađeni u uprav-ljanje kapitalom i (iii) način na koji ispunjava svoje ciljeve upravljanja kapitalom.

b) sažete kvantitativne podatke o onome čime upravlja kao ka-pitalom; neki subjekti određene financijske obveze (npr. neke oblike podređenih zaduženja) promatraju

c) kao dio kapitala; drugi subjekti iz kapitala isključuju određene komponente kapitala (npr. komponente koje proizlaze iz zaštite novčanog toka)

d) sve promjene u (a) i (b) odnosu na prethodno razdobljee) da li je tijekom razdoblja bio u skladu s vanjski nametnutim

kapitalnim zahtjevima kojima podliježef) ako nije bio u skladu s vanjski nametnutim kapitalnim zahtje-

vima, posljedice takvog odstupanja.Subjekt objavljivanje ovih podataka temelji na internim informaci-

jama koje dobivaju ključne osobe na rukovodećim položajima.Prema točki 136 A za financijske instrumente s opcijom prodaje

razvrstane kao glavnički instrumenti, subjekt je dužan objaviti (ako već nije drugdje objavljeno):

a) sažete kvantitativne podatke o iznosu razvrstanom u kapitalb) svoje ciljeve, politike i procese za upravljanje svojim obveza-

ma za ponovni otkup ili otkup instrumenata na zahtjev imatelja instrumenata, uključujući sve promjene u odnosu na prethod-no razdoblje

c) očekivane odljeve novca prilikom reotkupa ili otkupa te klase financijskih instrumenata i

d) informacije o načinu na koji je odredio novčane odljeve prili-kom reotkupa ili otkupa.

U točki 137. i 138 MrS-a 1 navedena su i neka druga objavljiva-nja. Naime, subjekt je u bilješkama dužan objaviti:

a) iznos predloženih ili objavljenih dividendi prije nego je odobre-no izdavanje financijskih izvještaja, ali koji nije priznat kao ras-podjela vlasnicima tijekom razdoblja, kao i pripadajući iznos po dionici i

b) iznos kumulativnih povlaštenih dividendi koji nije priznat.Ako nije objavljeno drugdje u informacijama koje su objavljene u

financijskim izvještajima, subjekt je dužan objaviti (točka 138. MrS-a 1):

a) sjedište i pravni oblik poslovnog subjekta, njegovu državu osnutka i službenu adresu (ili glavno mjesto poslovanja ako se razlikuje od službenog sjedišta);

b) opis vrste poslovanja poslovnog subjekta i njegovih temeljnih djelatnosti

c) naziv matice i krajnje matice grupe id) ako je riječ o subjektu s ograničenim trajanjem, informacije o

trajanju subjekta.

U točkama 77. do 80A. MrS-a 1 navedene su informacije koje tre-ba prezentirati u bilanci (izvještaju o financijskom položaju) ili u bilješkama. Subjekt je dužan u izvještaju o financijskom položaju ili u bilješkama objaviti daljnju raščlambu skupno prezentiranih stavki u izvještaju na način koji je primjeren poslovanju subjekta. U točki 78. pojašnjava se prethodno navedeni zahtjev iz točke 77. i to tako da se navodi kako razina raščlambe ovisi o zahtjevima MSFI-jeva te veličini, prirodi i funkciji iznosa o kojima je riječ. čimbenici koji se koriste pri odlučivanju o daljnjoj raščlambi mogu biti oni iz točke 58. MrS-a 1 i to:

(a) vrste i likvidnosti imovine (b) funkcije imovine u subjektu i (c) iznosa, prirode i vremena obveza.Objavljivanje se razlikuje ovisno o stavki, primjerice:a) stavke nekretnina, postrojenja i opreme raščlanjuju se po sku-

pinama u skladu s MrS-om 16b) potraživanja se raščlanjuju na potraživanja od kupaca, potraži-

vanja od povezanih stranaka, predujmove i ostala potraživanjac) zalihe se raščlanjuju u skladu s MrS-om 2 – Zalihe na trgo-

vačku robu, sirovine, materijal, nedovršenu proizvodnju i go-tove proizvode,

d) rezerviranja se raščlanjuju na rezerviranja za primanja zaposle-nih i ostale stavke

e) vlasnički kapital i rezerve se raščlanjuju u različite skupine kao što su uplaćeni kapital, premija na izdane dionice i rezerve.

Prema točki 79. MrS-a 1 subjekt je dužan, bilo u izvještaju o finan-cijskom položaju (bilanci) ili izvještaju o promjenama kapitala, ili u bilješkama, objaviti sljedeće:

a) za svaku vrstu dioničkoga kapitala:I) broj odobrenih dionicaII) broj u cijelosti plaćenih izdanih dionica i broj izdanih dioni-

ca koje nisu u cijelosti plaćeneIII) nominalnu vrijednost po dionici ili da dionice nemaju no-

minalnu vrijednostIV) usklađivanje broja izdanih dionica na početku i na kraju

razdobljaV) prava, prioritete i ograničenja vezana uz vrstu dionica, uk-

ljučujući ograničenja u raspodjeli dividendi i povratu kapi-tala;

VI) dionice subjekta koje drži subjekt ili ih drže njegova ovisna ili pridružena društva

VII) dionice rezervirane za izdavanje po opcijama i ugovorima o prodaji dionica, uključujući uvjete i iznose, i

b) opis vrste i namjene svake rezerve u okviru kapitala.Ako je subjekt razvrstao (a) instrument s opcijom prodaje razvr-

stan kao glavnički instrument ili (b) instrument koji subjektu nalaže obvezu da isporuči drugoj strani razmjeran udjel u neto imovini su-bjekta samo prilikom likvidacije i razvrstan je kao vlasnički instru-ment između financijskih obveza i kapitala, dužan je, prema točki 80a. MrS-a 1, objaviti iznos koji je reklasificiran sa svake i u svaku kategoriju (financijske obveze ili kapital), kao i vrijeme i razloge raz-vrstavanja.

U kontekstu informacija koje treba prezentirati u izvještaju o sve-obuhvatnoj dobiti ili u bilješkama u točki 97. MrS-a 1 se navodi da kada su stavke prihoda i rashoda značajne, subjekt je dužan njiho-vu vrstu i njihove iznose objaviti zasebno. Pojašnjenje ovog zahtjeva dano je u točki 98. MrS-a 1. Naime, u okolnosti u kojima bi stavke prihoda i rashoda trebalo zasebno objaviti se ubrajaju:

972 / 2012 97

Računovodstv

odr. sc. Boris Tušek

a) otpis zaliha do neto ostvarive vrijednosti ili nekretnina postro-jenja i opreme do nadoknadivog iznosa, kao i poništenje ta-kvog otpisa

b) restrukturiranje aktivnosti subjekta i ukidanje rezerviranja za troškove restrukturiranja

c) otuđenje stavki nekretnina, postrojenja i opremed) otuđenje ulaganjae) prekinuto poslovanjef) razrješavanje sudskih sporova ig) ostali slučajevi ukidanja rezerviranja.Nadalje, prema točki 99. MrS-a 1 subjekt je dužan prezentirati

strukturu rashoda priznatih u dobit ili gubitak koristeći klasifikaciju ili prema vrsti rashoda, ili prema funkcijama koje rashodi imaju u po-slovnom subjektu, ovisno o tome koja pruža pouzdanije i relevantnije informacije. Subjekte se potiče da strukturu rashoda iz prezentiraju u izvještaju o sveobuhvatnoj dobiti ili računu dobiti i gubitka (ako je prezentiran). Stavke rashoda dalje se raščlanjuju kako bi se istaknule komponente financijske uspješnosti koje se mogu razlikovati prema učestalosti, te predvidivosti moguće dobiti ili gubitka.

Prema točki 104. MrS-a 1 subjekt koji klasificira rashode po funk-cijama dužan je objaviti dodatne informacije o vrstama rashoda, uključujući rashode po osnovi amortizacije dugotrajne materijalne i nematerijalne imovine te troškove primanja zaposlenih. Izbor između metode troškova prodanih proizvoda i metode vrsta troškova ovisi o povijesnim čimbenicima, čimbenicima gospodarskog sektora i vrsti subjekta. Obje metode ukazuju na troškove koji se mogu mijenjati, izravno ili neizravno, s promjenama u razini prodaje ili proizvodnje su-bjekta. Budući da svaka metoda prezentiranja ima prednost ovisno o vrsti subjekta, MrS 1 zahtijeva od uprave da izbere način prezentira-nja koji je pouzdan i relevantniji. Međutim, budući da su informacije o vrsti rashoda korisne za predviđanje budućih novčanih tokova, do-datno objavljivanje je potrebno ako se primjenjuje raščlanjivanje po metodi funkcija troškova.

U izvještaju o promjenama kapitala objavljuju se sljedeće infor-macije:

a) ukupna sveobuhvatna dobit razdoblja, iskazujući odvojeno ukupne iznose koji pripadaju vlasnicima matice i vlasnicima nekontrolirajućih interesa

b) učinke retroaktivne primjene promjene računovodstvenih po-litika ili retroaktivnog prepravljanja iznosa priznatih u skladu s MrS-om 8 na svaku komponentu kapitala

c) uskladu između knjigovodstvene vrijednosti svake komponen-te kapitala na početku i na kraju razdoblja, uz odvojeno prika-zivanje promjena proizašlih izi) dobiti ili gubitkaii) ostale sveobuhvatne dobiti iiii) transakcija s vlasnicima u njihovom svojstvu kao vlasnika,

prikazujući odvojeno uplate uloga vlasnika i isplate vlasni-cima te promjene vlasničkih udjela u ovisnim društvima u kojima nije došlo do gubitka kontrole.

Za svaku komponentu kapitala subjekt je dužan, bilo u izvještaju o sveobuhvatnoj dobiti, bilo u bilješkama, prikazati analizu ostale sveobuhvatne dobiti po stavkama.

Subjekt je dužan, bilo u izvještaju o promjenama kapitala ili u bilješkama, prikazati iznos dividende koja je uknjižena kao isplaćena vlasnicima tijekom razdoblja, kao i pripadajući iznos dividende po dionici.

Informacije o novčanim tokovima pružaju korisnicima financijskih izvještaja osnovicu za ocjenjivanje sposobnosti subjekta da stvara novac i novčane ekvivalente, kao i potrebe poslovnog subjekta za

korištenjem novčanih tokova. MrS 7 navodi zahtjeve koji se odnose na prezentiranje izvještaja o novčanim tokovima i objavljivanje in-formacija o novčanim tokovima.

Prema MrS-u 7 Izvještaj o novčanom toku subjekt treba objaviti, zajedno s komentarom menadžmenta, iznose značajnih salda novca i novčanih ekvivalenata koje drži subjekt a nisu raspoloživi grupi na korištenje. Prema točki 50. MrS-a 7 dodatne informacije mogu biti relevantne korisnicima u razumijevanju financijskog položaja i likvidnosti subjekta. Objavljivanje tih informacija se potiče, zajedno s komentarom menadžmenta te može sadržavati:

a) iznos neiskorištenih odobrenih posudbi, koje mogu biti raspo-ložive za buduće poslovne aktivnosti i za podmirivanje kapi-talnih obveza, prikazujući bilo koja ograničenja korištenja tih posudbi;

b) zbrojne iznose novčanih tokova iz svake od poslovnih, inve-sticijskih i financijskih aktivnosti koji se odnose na udjele u zajedničkim pothvatima izvještene primjenom proporcionalne konsolidacije;

c) zbrojni iznos novčanih tokova koji predstavljaju povećanje po-slovne sposobnosti, odvojen od onih novčanih tokova koji se zahtijevaju za održavanje poslovne sposobnosti; i

d) iznos novčanih tokova koji proizlaze od poslovnih, investicij-skih i financijskih aktivnosti svakog izvještenog segmenta djelatnosti i svakog zemljopisnog segment

4. Objavljivanje u bilješkama uz financijske izvještaje prema zahtjevima Hrvatskih standarda financijskog izvještavanja (HSFI)

U nastavku ovog dijela rada navode se zahtjevi za objavljivanjem koji su navedeni u svakom pojedinom HSFI-u strukturirani prema broju i nazivu HSFI-a.

Prema točki 38. HSFI 1 Financijski izvještaji poduzetnik treba obja-viti u bilješkama:

1) naziv, adresu poduzetnika, pravni oblik poduzetnika, državu osnivanja (ako nije objavljeno drugdje);

2) popis vrste poslovanja poduzetnika i glavne aktivnosti;3) informacija o osnovi za sastavljanje financijskih izvještaja; 4) sažetak značajnih računovodstvenih politika;5) informacije prema zahtjevima Hrvatskih standarda financij-

skog izvještavanja koji nisu predočeni u bilanci, računu dobiti i gubitka, izvještaju o promjeni kapitala i izvještaja o novčanom toku;

6) broj i nominalnu vrijednost, ili ako ona nije dostupna knjigo-vodstvenu vrijednost dionica;

7) ako postoji više klasa dionica, broj i nominalna vrijednost ili ako ona nije dostupna, knjigovodstvenu vrijednost dionica svake klase dionica;

8) postojanje svih potvrda o sudjelujućim interesima, konvertibil-nim zadužnicama ili sličnim vrijednosnim papirima, zajedno s podacima o njihovom broju i pravima koja se po njima prizna-ju;

9) iznos predujmova i kredita odobrenih članovima administra-tivnih, upravnih i nadzornih tijela poduzetnika, zajedno s poda-cima o kamatama, stopama, glavnim uvjetima i otplaćenim iznosima, te obvezama preuzetim u njihovo ime po osnovi bilo kakvih garancija prikazan u ukupnom iznosu za svaku katego-riju;

10) iznos dividendi;

2 / 201298

Računovodstv

o

Bilješke uz financijske izvještaje za 2011.

11) osnovu mjerenja i procjene stavaka financijskih izvještaja;12) iznos kumulativnih povlaštenih dividendi koji nije priznat;13) iznos obveza poduzetnika koji dospijevaju na plaćanje nakon

više od pet godina, kao i ukupna zaduženja poduzetnika pokri-vena vrijednosnim jamstvima poduzetnika zajedno s vrstom i oblikom jamstva. Ova informacija se obvezno objavljuje odvo-jeno za svaku stavku obveza;

14) pregled nedovršenih sudskih sporova;15) za stavke uključene u financijski izvještaj koje jesu ili su izvor-

no bile izražene u stranoj valuti poduzetnik objavljuje temelj konverzije u izvještajnoj valuti;

16) iznos naknade članovima administrativnih upravnih i nadzor-nih tijela;

17) informacije o ključnim pretpostavkama u vezi s budućnošću poslovanja te procjenu neizvjesnosti na datum bilance koje stvaraju veliki rizik;

18) sve ono što je zahtijevano ostalim primijenjenim Hrvatskim standardima financijskog izvještavanja.

Mali poduzetnici, klasificirani kao mali u skladu sa Zakonom o ra-čunovodstvu i koji primjenjuju HSFI u bilješkama trebaju objaviti in-formacije navedene od rednog broja 1. do 9. Srednji i veliki poduzet-nici, klasificirani u skladu sa Zakonom o računovodstvu kao srednji i veliki koji primjenjuju HSFI, u bilješkama trebaju objaviti informacije od rednog broja 1. do 18.

Prema točki 86. HSFI-a 2 konsolidirani financijski izvještaji, u kon-solidiranim financijskim izvještajima matica, ulagatelj u pridruženog poduzetnika i pothvatnik trebaju na datum stjecanja objaviti sljedeće informacije, za svako ulaganje koje je provedeno tijekom razdoblja:

a) imena i opise poduzetnika koja se spajaju, pridružuju ili udru-žuju,

b) datum stjecanja,c) postotak stečenih vlasničkih instrumenata s pravom glasa,d) trošak stjecanja i amortizaciju elemenata tog troška, uključu-

jući bilo koji trošak koji se izravno može vezati uz to spajanje, pridruživanje ili udruživanje. kad se vlasnički instrumenti izda-ju ili se mogu izdati kao dio troška, treba se objaviti sljedeće:i) broj izdanih vlasničkih instrumenata ili vlasničkih instru-

menata koji se mogu izdati, iii) fer vrijednost tih instrumenata i osnovu za određivanje te

fer vrijednosti.U točkama 87. do 95. navode se objavljivanja nakon datuma stje-

canja prema HSFI 2 i to: � Popis ulaganja u ovisne, zajednički kontrolirane i pridružene

poduzetnike, uključujući ime, zemlju osnivanja ili sjedište, omjer vlasničkih udjela i, ako je drugačije, omjer posjedovane glasačke moći te sažete financijske informacije o pridruženim poduzetnicima, uključujući i agregatni iznos imovine, obveza, prihoda, dobiti i gubitaka.

� konsolidirani neto-prihod prema kategorijama djelatnosti i ge-ografskim tržištima

� Prosječan broj zaposlenika tijekom financijske godine u podu-zetnicima koja se uključuju u konsolidaciju te troškove zapo-slenika koji se odnose na financijsku godinu.

� računovodstvene politike koje se primjenjuju na različite stav-ke u konsolidiranim financijskim izvještajima, te metode koje se koriste u izračunu ispravka vrijednosti. Za stavke uključe-ne u konsolidirane izvještaje koje su ili koje su prvobitno bile izražene u stranoj valuti potrebno je iskazati osnovu konverzije korištenu za njihovo iskazivanje u izvještajnoj valuti konsolidi-ranog izvještaja

� Ukupni iznos iskazanih dugovanja u konsolidiranoj bilanci koja dospijevaju nakon pet godina, kao i ukupan iznos iskazanih dugovanja u konsolidiranoj bilanci pokriven vrijednim instru-mentom osiguranja od strane poduzetnika uključenog u kon-solidaciju, uz navođenje vrste i oblika instrumenta osiguranja.

� Ukupni iznos svih financijskih obveza koje nisu uključene u konsolidiranu bilancu, ukoliko je taj podatak koristan za procje-nu financijskog položaja društava uključenih u konsolidaciju, promatranih kao cjelina. Sve obveze koje se odnose na mirovi-ne i povezane poduzetnike koji se ne uključuju u konsolidaciju potrebno je iskazati zasebno.

� razlika između poreznog rashoda u konsolidiranom računu dobiti i gubitka za financijsku godinu i onih za prethodne finan-cijske godine i iznosa plaćenog poreza u odnosu na te godine, pod uvjetom da je ta razlika značajna u svrhu budućeg opo-rezivanja. Taj je iznos isto tako moguće iskazati u bilanci kao skupni iznos pod zasebnom stavkom odgovarajućeg naziva

� Stavke slične prirode mogu se objaviti skupno, osim kad je odvojeno objavljivanje nužno za razumijevanje učinaka tran-sakcija povezanih strana na financijske izvještaje poduzetnika.

kada poduzetnik odstupa od zahtjeva bilo kojeg standarda u skla-du s toč k om 14 HSFI-a 3 računovodstvene politike, promjene raču-novodstvenih procjena i pogreške, odnosno zaključi da bi sukladnost sa zahtjevima negog HSFI-a bila proturječna cilju financijskih izvje-štaja, poduzetnik će odstupiti od tog zahtjeva, no pri tome treba objaviti (točka 15. HSFI-a 3):

a) da je menadžment zaključio kako financijski izvještaji fer pre-zentiraju financijski položaj, financijsku uspješnost i novčane tokove poduzetnika;

b) da se postupilo u skladu s primjenjivanim standardima, osim što se odstupilo od određenog zahtjeva kako bi se postiglo fer prezentiranje;

c) naziv standarda od kojega je poslovni poduzetnik odstupio, prirodu od stupanja, uključujući postupak kojeg bi zahtijevao standard, raz log zašto bi taj postupak bio tako obmanjujući u danim okolnostima; i

d) za svako prezentirano razdoblje, financijski učinak odstupanja na svaku stavku fi nan cijskih izvještaja koja bi se objavila da se izvještavalo u skladu sa zahtjevom.

Prema točki 33. HSFI-a 3 računovodstvene politike primijenjene pri sastavljanju financijskih izvještaja, i važne za njihovo razumijeva-nje, poduzetnik treba objaviti u bilješkama. U određivanju treba li se određena računovodstvena politika objaviti, menadžment razmatra hoće li takvo objavljivanje pomoći korisnicima u razumijevanju na-čina na koji su transakcije i poslovni događaji utjecali na izvještenu financijsku uspješnost i financijski položaj. Objavljivanje određene računovodstvene politike je naročito korisno kada su te politike izabrane između alternativa dopuštenih u Hrvatskim standardima financijskog izvještavanja. Svaki poduzetnik razmatra prirodu svojih djelatnosti i politike koje bi korisnik njegovih financijskih izvještaja mogao očekivati da se objave za tu vrstu poduzetnika. računovod-stvena politika može biti važna čak i ako prikazani iznosi za tekuće i prethodno razdoblje nisu značajni. (točka 34. HSFI-a 3)

Prema točki 35. HSFI-a 3 kada je promjena računovodstvenih politika posljedica promjene standarda, poduzetnik će u razdoblju promjene objaviti:

a) naziv Hrvatskog standarda financijskog izvještavanja, i da je promjena računovodstvene politike obavljena u skladu s Hr-vatskim standardima financijskog izvještavanja,

b) vrstu promjene računovodstvene politike,

992 / 2012 99

Računovodstv

odr. sc. Boris Tušek

c) za tekuće razdoblje i svako prezentirano ranije razdoblje, u mjeri u kojoj je izvedivo, iznos usklađivanja za svaku stavku financijskog izvještaja na koju ima učinak

d) iznos usklađivanja koji se odnosi na razdoblja prije prezentira-nih, u mjeri u kojoj je to izvedivo, i

e) ako je neizvediva retroaktivna primjena, okolnosti koje su stvorile takve uvjete, te opis kako i od kada su bile primijenje-ne promjene računovodstvene politike.

Ova objavljivanja ne treba ponavljati u financijskim izvještajima kasnijih razdoblja.

kada se radi o dobrovoljnoj promjeni računovodstvene politike, po-duzetnik će u razdoblju promjene, prema točki 36. HSFI-a 3 objaviti:

a) vrstu promjene računovodstvene politike i razloge zbog kojih primjena nove računovodstvene politike pruža pouzdane i važ-nije informacije,

b) za tekuće razdoblje i svako prezentirano ranije razdoblje, u mjeri u kojoj je izvedivo, iznos usklađivanja za svaku stavku financijskog izvještaja na koju ima učinak,

c) iznos usklađivanja koji se odnosi na razdoblja prije prezentira-nih, u mjeri u kojoj je to izvedivo, i

d) ako je neizvediva retroaktivna primjena, okolnosti koje su stvorile takve uvjete, te opis kako i od kada su bile primijenje-ne promjene računovodstvene politike.

Ova objavljivanja ne treba ponavljati u financijskim izvještajima kasnijih razdoblja.

Poduzetnik treba objaviti, prema zahtjevima točke 37. HSFI-a 3, vrstu i iznos promjene računovodstvene procjene, koja ima učinak na tekuće razdoblje ili za koju se očekuje da će imati učinak na bu-duća razdoblja.

Poduzetnik treba objaviti (točka 38. HSFI-a 3):a) vrstu pogreške prethodnog razdoblja,b) u mjeri u kojoj je izvedivo, iznos ispravka za svaku stavku fi-

nancijskog izvještaja na koju ima učinak,c) iznos ispravka na početku prezentiranog najranijeg prethod-

nog razdoblja, id) ako je neizvedivo retroaktivno prepravljanje za određeno pret-

hodno razdoblje, okolnosti koje su stvorile takve uvjete, te opis kako i od kada su bili napravljeni ispravci pogrešaka.

Ova objavljivanja ne treba ponavljati u financijskim izvještajima kasnijih razdoblja.

Poduzetnik mora, prema odrednicama HSFI-a 4 Događaji nakon datuma bilance koje se odnose na objavljivanje, u bilješkama obja-viti datum na koji je odobreno izdavanje financijskih izvještaja i tko je njihovo izdavanje odobrio jer financijski izvještaji ne odražavaju događaje nakon tog datuma. Ako članovi poduzetnika ili drugi ima-ju ovlast mijenjati i nadopunjavati financijske izvještaje nakon nji-hovog izdavanja, poduzetnik tu činjenicu treba objaviti. Bilješke uz financijske izvještaje moraju se ažurirati ako nakon datuma bilance budu primljene informacije o okolnostima koje su postojale na da-tum bilance. Za značajne događaje nakon datuma bilance koji ne zahtijevaju usklađivanje, a njihovo neobjavljivanje može utjecati na ekonomske odluke koje korisnici donose i na temelju financijskih iz-vještaja, poduzetnik mora objaviti za svaki značajni događaj njegovu prirodu, te procjenu njegovog financijskog učinka ili izjavu da takva procjena nije moguća.

Poduzetnik mora objaviti u bilješkama sve značajne događaje koji ne zahtijevaju usklađenje, kao što su primjerice::

a) značajno poslovno spajanje nakon datuma bilance ili prodaja značajnog pridruženog poduzetnika

b) objavljivanje plana prestanka poslovanja

c) značajne nabavke imovine, iznos imovine koja se drži za pro-daju, odnosno koja će se prestati koristiti u poslovanju, drugi oblici otuđenja imovine ili izvlaštenja značajne imovine koje provodi vlada

d) uništenje važnog proizvodnog pogona u požaru nakon datuma bilance

e) najava ili početak provedbe značajnog restrukturiranjaf) neuobičajeno velike promjene cijena imovine ili valutnih teča-

jeva nakon datuma bilanceg) promjene poreznih stopa ili poreznih zakona koji su stupili na

snagu ili su objavljeni nakon datuma bilance a koji značajno utječu na tekuću i odgođenu poreznu imovinu i obveze

h) preuzimanje značajnih obveza ili nepredviđenih obveza, pri-mjerice, izdavanjem značajnih jamstava i

i) početak značajnog sudskog postupka koji je isključivo poslje-dica događaja nastalih nakon datuma bilance.

Za svaku vrstu nematerijalne imovine, razlikujući interno dobivenu imovinu i drugu nematerijalnu imovinu poduzetnik treba, prema toč-ki 41 HSFI-a 5 Dugotrajna nematerijalna imovina, objaviti sljedeće:

a) bilo da je korisni vijek uporabe ograničen ili neodređen i, ako je ograničen, korisne vjekove uporabe ili korištene stope amorti-zacije,

b) korištene metode amortizacije za nematerijalnu imovinu s ograničenim vijekom trajanja (uporabe),

c) bruto knjigovodstvenu vrijednost i ako postoji akumulirani ispravak vrijednosti (zbrojen s akumuliranim vrijednosnim usklađenjima) na početku i na kraju razdoblja,

d) stavke računa dobiti i gubitka u kojima je uključena amortiza-cija nematerijalne imovine

e) usklađivanje knjigovodstvene vrijednosti na početku i na kraju razdoblja

f) iznos gubitaka od umanjenja imovine koji su priznati u računu dobiti i gubitka,

g) iznos ukidanja gubitaka od umanjenja imovine koji su priznati u računu dobiti i gubitka.

Za svaku skupinu dugotrajne materijalne imovine u financijskim izvještajima treba objaviti (točka 65. HSFI 6 Dugotrajna materijalna imovina):

a) osnove mjerenja korištene za utvrđivanje bruto knjigovodstve-ne vrijednosti,

b) korištene metode amortizacije,c) vjekove upotrebe ili korištene stope amortizacije,d) bruto knjigovodstvena vrijednosti ispravak vrijednosti (zbro-

jeno s akumuliranim gubicima od umanjenja) na početku i na kraju razdoblja,

e) povezivanje knjigovodstvene vrijednosti na početku i na kraju razdoblja kojim se prikazuje:i) povećanja,ii) povećanja i smanjenja koja proistječu iz revalorizacije te

gubici od umanjenja priznati ili ukinuti izravno u kapitalu,iii) gubitke od umanjenja imovine koji su priznati u računu

dobiti i gubitka,iv) gubici od umanjenja imovine ukinuti u računu dobiti i gu-

bitka,v) amortizaciju

f) iznos gubitka od umanjenja imovine priznati u računu dobiti i gubitka,

g) iznos ukidanja gubitka od umanjenja imovine koji su priznati u računu dobiti i gubitka u kojima su ti gubici stornirani,

2 / 2012100

Računovodstv

o

Bilješke uz financijske izvještaje za 2011.

h) iznos gubitka od umanjenja revalorizirane imovine koji su izravno priznati u kapital tijekom razdoblja,

Prema točki 26. HSFI-a 7 Ulaganja u nekretnine, poduzetnik treba objaviti:

a) primjenjuje li model fer vrijednosti ili model troška nabave;b) ako primjenjuje model fer vrijednosti, da li su, i u kojim okol-

nostima, udjeli u nekretnini u poslovnom najmu klasificirani i obračunavaju se kao ulaganja u nekretnine;

c) opseg u kojem se fer vrijednost ulaganja u nekretninu (kako je izmjereno ili objavljeno u financijskim izvještajima) temelji na procjeni neovisnog, kvalificiranog i ovlaštenog procjenitelja;

d) iznosi priznati u računu dobiti i gubitka za:i) prihod od najma ulaganja u nekretnine,ii) direktne troškove poslovanja (uključujući popravke i održa-

vanje) koji proizlaze iz ulaganja u nekretnine, iiii) ukupnu promjenu fer vrijednosti priznatu u računu dobiti i

gubitka po prodaji ulaganja u nekretnine iz grupe imovine kod koje je primijenjen model troška nabave u grupu imo-vine na koju se primjenjuje model fer vrijednosti;

Prema točki 41. HSFI-a 8 Dugotrajna imovina namijenjena proda-ji i prestanak poslovanja zahtjeva se objavljivanje onih informacija koje pomažu korisnicima financijskih izvještaja prilikom procjenjiva-nja financijskih učinaka prestanka poslovanja i otuđenja dugotrajne imovine ili skupine.

komponenta jednog poduzetnika, prema točki 42. HSFI-a 8, obu-hvaća aktivnosti i novčane tokovi koji se mogu jasno, poslovno i za potrebe financijskog izvještavanja razlučiti od ostalih dijelova podu-zetnika. Organizacijska komponenta će biti organizacijska jedinica koja stvara novac ili skupina organizacijskih jedinica koje stvaraju novac, a namijenjena prodaji.

Obustavljana aktivnost, definirana u točki 43. HSFI-a 8, predstav-lja organizacijsku komponentu koja nije otuđena i nije klasificirana kao namijenjena prodaji, a:

a) predstavlja zasebnu značajnu poslovnu aktivnost ili zemljopi-sno područje poslovanja;

b) dijelom je jedinstvenog koordiniranog plana otuđenja zasebne značajne poslovne aktivnosti ili zemljopisnog područja poslo-vanja ili

c) se odnosi na podružnicu stečenu isključivo s namjerom pre-prodaje.

Informacije koje se trebaju objaviti u bilješkama, navedene su toč-ki 44. HSFI-a 8, a uključuju:

a) dobit ili gubitak nakon oporezivanja ili gubitak od prestanka poslovanja i

b) dobit ili gubitak nakon oporezivanja ili gubitak priznat na teme-lju svođenja na fer vrijednost umanjenu za troškove prodaje ili na temelju otuđenja imovine ili skupine za otuđenje koja je dijelom obustavljenog poslovanja;

Podatke koji su prezentirani kroz prethodno navedenu točku 44. HSFI-a 8, a koji se odnose na prethodna razdoblja prezentirana u financijskim izvještajima, prema točki 45. HSFI-a 8., potrebno je ponovo prezentirati, tako da se objavljeni podaci odnose na sve ak-tivnosti koje su obustavljene do datuma bilance za zadnje prikazano razdoblje.

Usklađenja iz tekućeg razdoblja koja se odnose na prethodno prezentirane iznose u obustavljenim aktivnostima, a koja se izravno odnose na otuđenje obustavljenog poslovanja iz prethodnog razdo-blja, trebaju se prema točki 46. HSFI-a 8 zasebno razvrstati u obu-stavljenim aktivnostima. Potrebno je objaviti i prirodu i iznos takvih

usklađenja. Primjeri okolnosti iz kojih ova usklađenja mogu proizaći uključuju slijedeće:

a) rješavanja dvojbi koje proizlaze iz uvjeta otuđenja, kao što su rješavanje pitanja usklađenja prodajne cijene i odštete kupci-ma;

b) rješavanje dvojbi koje proizlaze i izravno su povezane s poslo-vanjem komponente prije njenog otuđenja, kao što su obveze prodavatelja vezane uz okoliš i jamstvo za proizvod;

c) utvrđivanje plana podmirenja obveza za davanja zaposlenici-ma, uz uvjet da je utvrđivanje izravno vezano uz transakcije otuđenja.

Ako poduzetnik prestane klasificirati organizacijsku komponentu kao namijenjenu za prodaju, učinci poslovanja komponente, pret-hodno prezentirane u obustavi poslovanja u skladu s točkama od 45. do 47. HSFI-a 8 bit će ponovno razvrstani i uključeni u prihod od neprekinutog poslovanja za sva prezentirana razdoblja. Iznosi koji se odnose na prethodna razdoblja bit će označeni kao ponovno prezen-tirani (točka 47. HSFI-a 8).

Bilo kakva pozitivna ili negativna razlika nastala prilikom ponovne procjene dugotrajne imovine ili skupine za otuđenje klasificirane kao namijenjene prodaji, koji ne zadovoljava definiciju obustave poslo-vanja bit će, sukladno točki 48. HSFI-a 8 uključena u račun dobit ili gubitka.

Sukladno točki 49. HSFI-a 8 dugotrajnu imovinu namijenjenu pro-daji i imovini skupine za otuđenje klasificirane kao namijenjene za prodaju treba u bilješkama prikazati odvojeno od ostale imovine. Odvojeno od ostalih obveza u bilanci treba prikazati i obveze skupi-ne za otuđenje klasificirane kao namijenjene za prodaju. Takva imovi-na i obveze ne smiju se prebijati i prikazivati kao jedan iznos. Glavne vrste imovine i obveza klasificirane kao namijenjene za prodaju tre-baju biti odvojeno objavljene u bilješkama uz financijske izvještaje, osim u slučaju kojeg dopušta točka 51. HSFI-a 8. Poduzetnik mora odvojeno prikazati bilo kakve kumulativne prihode ili rashode izravno priznato u kapitalu koji se odnose na dugotrajnu imovinu ili skupinu za otuđenje namijenjenu prodaji.

Za novostečenu podružnicu kao skupinu za otuđenje koja zadovo-ljava kriterij da je se klasificira kao namijenjenu prodaji po stjecanju, nije potrebno objavljivati glavne vrste imovine i obveza. (točka 50. HSFI-a 8)

Standard ne zahtjeva reklasificiranje i ponovno prikazivanje imo-vine namijenjene prodaji iz prethodnih razdoblja, pri iskazivanju po-dataka u bilanci za zadnje prikazano razdoblje. (točka 51. HSFI-a 8)

Podaci koje je potrebno dodatno objaviti u bilješkama, za razdoblje u kojem je dugotrajna imovina ili skupina za otuđenje bila klasifici-rana kao namijenjena prodaji ili je prodana, navedeni su u točki 52. HSFI-a 8, a uključuju:

a) opis dugotrajna imovine ili skupine za otuđenje;b) opis činjenica i okolnosti u kojima se obavlja prodaja ili koje

vode prema očekivanom otuđenju, te očekivano odvijanje i vrijeme nastanka takvog otuđenja;

U slučaju promjene plana prodaje dugotrajne imovine ili skupine za otuđenje uz primjenu točke 38.ili 41. HSFI-a 8, potrebno je objaviti opis činjenica i okolnosti koje su dovele do takve odluke, kao i učinke takve odluke na rezultate poslovanja za prikazano razdoblje i sva prethodno prikazana razdoblja. (točka 53 HSFI-a 8.)

Poduzetnik treba u okviru prikaza značajnih računovodstvenih poli-tika, prema točki 33. HSFI-a 9 Financijska imovina, objaviti informa-ciju o načinu mjerenja financijske imovine i opis računovodstvenih politika koje su primijenjene na financijsku imovinu, a koje su značaj-ne za razumijevanje financijskih izvještaja. Poduzetnik treba objaviti

1012 / 2012 101

Računovodstv

odr. sc. Boris Tušek

u bilješkama knjigovodstvene iznose, prihode i rashode priznate u računu dobiti i gubitka ili u kapitalu za svaku od 4 kategorije finan-cijske imovine, i to:

a) financijska imovina čija se promjena fer vrijednosti priznaje u računu dobiti i gubitka,

b) ulaganja koja se drže do dospijeća,c) zajmovi i potraživanja, ilid) financijska imovina raspoloživa za prodaju.Za svu financijsku imovinu koja se mjeri po fer vrijednosti podu-

zetnik treba objaviti način određivanja fer vrijednosti. Ako se koristi metoda procjene, poduzetnik mora objaviti pretpostavke koje su pri-mijenjene u procjeni vrijednosti za svaku vrstu financijske imovine.

Prema točki 36. HSFI-a 9 ako pouzdan podatak o fer vrijednosti više nije raspoloživ za vlasnički instrument koji se mjeri po fer vrijed-nosti, poduzetnik će objaviti tu činjenicu.

Ako je poduzetnik prenio financijsku imovinu na drugom poduzet-niku u transakciji koja ne ispunjava kriterije za prestanak priznavanja, poduzetnik će za svaku vrstu financijske imovine objaviti: podatak o vrsti imovine, prirodu rizika i koristi koji nisu preneseni i knjigo-vodstveni iznos imovine i povezanih obveza koje poduzetnik nastav-lja priznavati (točka 37. HSFI-a 9). konačno, ako je poduzetnik dao imovinu za osiguranje plaćanja obvezno, prema točki 38. HSFI-a 9 objavljuje podatke o knjigovodstvenom iznosu financijske imovine koja je dana kao osiguranje plaćanja te podatke o ugovorenim uvje-tima vezanim za osiguranje plaćanja.

Sukladno zahtjevima HSFI-a 10 Zalihe koji se odnose na objavljiva-nje, u bilješkama treba objaviti:

a) računovodstvene politike usvojene za mjerenje zaliha uključiv-ši korištene metode obračuna troškova;

b) ukupan knjigovodstveni iznos zaliha i knjigovodstveni iznos u klasifikacijama koje su prikladne za poduzetnika;

c) knjigovodstveni iznos zaliha iskazanih po fer vrijednosti uma-njen za troškove prodaje;

d) iznos zaliha priznat kao rashod tijekom razdoblja;e) iznos bilo kojeg otpisa zaliha koji je priznat kao rashod razdo-

blja;f) iznos bilo kojeg poništenja otpisa vrijednosti zaliha koji je pri-

znat kao smanjenje iznosa zaliha koji je priznat kao rashod u razdoblju;

g) okolnosti ili događaje koji su doveli do poništenja otpisa zaliha;h) knjigovodstveni iznos zaliha založenih kao instrument osigura-

nja plaćanja obveza;i) knjigovodstveni iznos zaliha za koje se očekuje povrat ulaga-

nja nakon duže od jedne godine od datuma bilance;j) ispravak (otpis) vrijednosti zaliha do neto utržive vrijednosti;k) Iznosi zaliha koji su tijekom razdoblja priznati kao rashod, koji

se često nazivaju troškovima prodanih proizvoda, sastoje se od troškova koji su prethodno uključeni u mjerenje zaliha koje su sada prodane, te neraspoređenih općih troškova proizvod-nje i neuobičajene iznose troškova proizvodnje zaliha. Uvjeti u kojima poduzetnik posluje mogu također opravdati uključiva-nje drugih iznosa, kao što su npr. troškovi distribucije.

Značajne razlike između vrijednosti zaliha iskazane u bilanci teme-ljem metoda iz točke 31. HSFI-a 10 i najnovije poznate tržišne vrijed-nosti prije datuma bilance poduzetnik treba objaviti ukupno za svaku kategoriju zaliha u bilješkama uz financijske izvještaje.

Prema točki 39. HSFI-a 11 Potraživanja, u bilanci će poduzetnik potraživanja zasebno iskazati kao:

a) dugotrajnu, ib) kratkotrajnu imovinu.

Potraživanja treba posebno iskazati za svaku stavku:a) Potraživanja od redovitih kupaca,b) Potraživanja od povezanih društava,c) Potraživanja od društava u kojima postoje sudjelujući interesi,

id) Ostala potraživanja.Pored toga poduzetnik će u bilješkama, prema točki 41. HSFI-a

11, objaviti zasebno bruto iznos potraživanja na početku i na kraju razdoblja, kao i ispravak vrijednosti potraživanja i priznato umanjenje vrijednosti i razloge umanjenja vrijednosti. U bilješkama će poduzet-nik objaviti tečajeve na datum bilance primijenjene pri svođenju po-traživanja. Za financijske najmove, najmodavac treba u bilješkama objaviti sljedeće:

a) povezanost između ukupnih bruto ulaganja u najam na datum bilance i sadašnje vrijednosti potraživanja za minimalna plaća-nja najma na datum bilance. Pored toga treba se objaviti uku-pna bruto ulaganja u najam i sadašnju vrijednost potraživanja za minimalna plaćanja najma na datum bilance za svako od sljedećih razdoblja:i) kraće od jedne godine;ii) duže od jedne godine, ali ne duže od pet godina;iii) duže od pet godina.

b) akumulirana naknada za nenaplaćena potraživanja minimalnih najamnina,

c) opći opis najmodavčevih značajnih ugovora o najmu.Sukladno zahtjevima iz točke 47. HSFI-a 12 kapital, treba objaviti

povećanje ili smanjenje revalorizacijske rezerve, te gubitke od uma-njenja priznati ili ukinuti izravno u kapital kada:

� su neto tečajne razlike klasificirane kao kapital te njihovo usklađivanje na početku i na kraju razdoblja,

� je zbroj tekućeg i odgođenog poreza za stavke kojima je tere-ćen ili odobren kapital,

� za financijsku imovinu raspoloživu za prodaju iznos dobiti ili gubitka priznat u kapital te iznos isključen iz kapitala i priznat u račun dobiti i gubitka.

Poduzetnik treba u bilješkama objaviti sve značajne vrste (nepred-viđenih) obveza koje ne udovoljavaju kriterijima za priznavanje u bi-lanci. (točka 34. HSFI-a 13 Obveze)

Poduzetnik treba u bilješkama, prema točki 38. HSFI-a 14 Vremen-ska razgraničenja, zasebno objaviti iznos vremenskih razlika:

a) nastalih u tijeku obračunskog razdoblja, ib) iznos ukinutih vremenskih razlika.Pri tome će poduzetnik zasebno objaviti iznos koji se odnosi na:a) aktivna vremenska razgraničenja:

i) unaprijed plaćeni troškovi, iii) nedospjela naplata prihoda,

b) pasivna vremenska razgraničenja:i) odgođeno plaćanje troškova, iii) prihod budućeg razdoblja.

Prema zahtjevima za objavljivanjem koji su utvrđeni u točki 72. i 73. HSFI-a 15 poduzetnik treba objaviti:

računovodstvene politike u svezi priznavanja prihoda � iznos svake značajne vrste prihoda priznate tijekom obračun-

skog razdoblja, � iznos tečajnih razlika priznatih u računu dobiti i gubitka, � iznos prihoda koji proizlazi iz razmjene proizvoda ili usluge

uključenih u svaku značajnu vrstu prihoda, � iznos, strukturu i vrstu ostalih prihoda ili ostalih rashoda koji se

priznaju na neto osnovi, i � iznos, strukturu i vrstu ostalih prihoda.

2 / 2012102

Računovodstv

o

Bilješke uz financijske izvještaje za 2011.

Prihod ugovora o izgradnji treba obuhvatiti: � početni iznos prihoda dogovorenih ugovorom, � izmjene u ugovorenim radovima.

Prema zahtjevima za objavljivanjem koji su utvrđeni u točki 39. HSFI-a 16 rashodi, u bilješkama će poduzetnik objaviti:

a) razloge umanjenja pojedine vrste imovine i metode primije-njene pri utvrđivanju umanjenja;

b) Objašnjenja iznosa prikazanih kao izvanredni rashodic) Opis, iznos i očekivano vrijeme odljeva ekonomskih koristi ve-

zanih uz rezerviranja;d) Iznos kamata i drugih troškova posudbe kapitaliziran tijekom

razdoblja;e) Neto tečajne razlike klasificirane kao zasebnu komponentu

kapitala;f) Iznos nastalih troškova i priznate gubitke po ugovorima o iz-

gradnji;g) Nepredviđene najamnine priznate kao rashod u razdoblju;h) Sve druge informacije zahtijevane drugim standardima ili

važne korisnicima financijskih izvještaja za pravilno i potpuno sagledavanje poslovanja poduzetnika; i

i) računovodstvenu politiku usvojenu za troškove posudbe.Poduzetnik treba objaviti za svaku grupu biološke imovine, prema

točki 18. HSFI-a 17 Poljoprivreda: � procjenu fizičke količine � objasniti značajne aktivnosti vezane uz dugotrajnu biološku

imovinu.Za poljoprivredne proizvode i biološku imovinu koja se mjeri po

fer vrijednosti umanjenoj za procijenjene troškove do točke prodaje, poduzetnik treba objaviti:

� fer vrijednost svake grupe poljoprivrednih proizvoda i biološke imovine

� metode primijenjene za utvrđivanje fer vrijednosti.Za biološku imovinu koja se mjeri po trošku umanjenom za ispra-

vak vrijednosti i gubitke od umanjenja, poduzetnik treba objaviti: � razloge zašto se fer vrijednost biološke imovine ne može pouz-

dano izmjeriti � knjigovodstveni iznos biološke imovine � promjene knjigovodstvenog iznosa između početka i kraja raz-

doblja � za dugotrajnu biološku imovinu:

� korištenu metodu amortizacije � korisni vijek upotrebe, odnosno stope amortizacije.

5. Obveza navođenja određenih podataka prema Pravilniku o strukturi i sadržaju godišnjih financijskih izvještaja

Poduzetnik je dužan, sukladno članku 4. stavak 2. Pravilnika o struk-turi i sadržaju godišnjih financijskih izvještaja u bilješkama navesti i ukupan iznos naknada koji za određenu financijsku godinu naplaćuje samostalni revizor ili revizorsko društvo za zakonski propisanu reviziju godišnjih financijskih izvještaja, ukupan iznos naknada za druge usluge provjere, ukupan iznos naknada za usluge poreznog savjetovanja, te ukupan iznos naknada za druge usluge osim revizorskih.

6. Primjer prezentiranja bilješki uz financijske izvještaje

U nastavku rada predočen je mogući pristup (primjer) prezentira-nja bilješki uz financijske izvještaje. Pri tome, riječ je o pojednostav-

ljenom primjeru. U konkretnim situacijama, ovisno o okolnostima i specifičnostima poslovanja nekog trgovačkog društva, te procjeni značajnosti pojedinih poslovnih događaja tijekom obračunskog razdoblja i pozicija u njegovim financijskim izvještajima, moguć je, u formalnom i sadržajnom smislu, analitički razrađeniji i kreativniji pristup u sastavljanju i objavljivanju bilješki. kod toga treba voditi računa o tome da bilješke moraju biti jasne, sažete i informativne za korisnike financijskih izvještaja, odnosno da trebaju pridonijeti fer prezentiranju informacija o financijskom položaju, uspješnosti i nov-čanim tijekovima poduzeća.

Primjer bilješki uz financijske izvještaje:

2 radi jednostavnosti primjera u Bilanci su, prema Pravilniku o strukturi i sadržaju godišnjih financijskih izvjetšaja, navedene samo funkcionalne skupine imovine, obveza i kapitala bez pozicija unutar tih skupina kako je utvrđeno Pravilnikom.

Trgovačko društvo “M” d.d.

Računovodstvene politike i bilješke uz financijske izvještaje za 2011. godinu

Financijski izvještaji društva “M” d.d. za 2011. godinu sastavlje-ni su sukladno odredbama Zakona o računovodstvu i Hrvatskim standardima financijskog izvještavanja (odnosno za obveznike primjene MSFI - Međunarodnm standardima financijskog izvješta-vanja). U odnosu na prethodno razdoblje nisu mijenjane značajne računovodstvene politike.

Bilanca2 na dan 31.12.2011.

PozicijaBilješka

br.Početno stanje

Tekuća godina

AkTIVA

Potraživanja za upisani a neuplaćeni kapital 0 0

Dugotrajna imovina 764.000 999.000

Nematerijalna imovina 1. 0 117.000

Materijalna imovina 2. 434.000 520.000

Dugotrajna financijska imovina 3. 305.000 340.000

Potraživanja 25.000 22.000

Odgođena porezna imovina 0 0

kratkotrajna imovina 745.600 926.000

Zalihe 4. 445.000 413.000

Potraživanja 5. 296.300 380.000

kratkotrajna financijska imovina 34.000 30.000

Novac u banci i blagajni 6. 70.300 103.000

Odgođena porezna imovina 0 0

Plaćeni troškovi budućeg razdoblja i obračunati prihodi 11.400 20.000

Ukupna aktiva 1.621.000 1.945.000

Izvanbilančni zapisi 45.000 45.000

PASIVA

kapital i rezerve 7. 1.202.000 1.284.600

Temeljni (upisani) kapital 530.000 530.000

kapitalne rezerve 0 0

rezerve iz dobiti 250.000 259.600

revalorizacijske rezerve 30.000 30.000

1032 / 2012 103

Računovodstv

odr. sc. Boris Tušek

PozicijaBilješka

br.Početno stanje

Tekuća godina

Zadržana dobit ili preneseni gubitak 200.000 262.000

Dobit ili gubitak poslovne godine 192.000 203.000

Manjinski interes 0 0

rezerviranja 150.000 180.000

Dugoročne obveze 8. 125.000 176.400

kratkoročne obveze 8. 90.000 130.000

Odgođeno plaćanje troškova i prihod budućeg razdoblja 54.000 174.000

Ukupna pasiva 1.621.000 1.945.000

Izvanbilančni zapisi 45.000 45.000

Račun dobiti i gubitka za razdoblje 1.1.-31.12.2011.

PozicijaBilješka

br. Prethodna

godinaTekuća godina

Poslovni prihodi 9. 1.067.000 1.208.000

Prihodi od prodaje 980.000 1.100.000

Ostali poslovni prihodi 87.000 108.000

Poslovni rashodi 10. 883.000 1.027.000

Smanjenje vrijednosti zaliha nedovršene proizvodnje i gotovih proizvoda (10.000) (15.000)

Povećanje vrijednosti zaliha nedovršene proizvodnje i gotovih proizvoda

Materijalni troškovi 630.000 705.000

a) Troškovi sirovina i materijala 450.000 475.000

b) Troškovi prodane robe 120.000 145.000

c) Ostali vanjski troškovi 60.000 85.000

Troškovi osoblja 180.000 231.000

a) Neto plaće i nadnice 88.000 134.000

b) Troškovi poreza i doprinosa iz plaća 52.000 67.000

c) Doprinosi na plaće 40.000 30.000

Amortizacija 30.000 35.000

Ostali troškovi 8.000 9.000

Vrijednosno usklađivanje 10.000 15.000

d) dugotrajne imovine (osim financijske imovine) 8.000 10.000

e) kratkotrajne imovine (osim financijske imovine) 2.000 5.000

rezerviranja 10.000 10.000

Ostali poslovni rashodi 2.000 5.000

Financijski prihodi 9. 60.000 90.000

kamate, tečajne razlike, dividende i slični prihodi iz odnosa s povezanim poduzetnicima 35.000 40.000

kamate, tečajne razlike, dividende, slični prihodi iz odnosa s nepovezanim poduzetnicima i drugim osobama 20.000 44.500

Dio prihoda od pridruženih poduzetnika i sudje-lujućih interesa 5.000 5.500

Nerealizirani dobici (prihodi) 0 0

Ostali financijski prihodi 0 0

PozicijaBilješka

br. Prethodna

godinaTekuća godina

Financijski rashodi 10. 52.000 68.000

kamate, tečajne razlike i drugi rashodi s poveza-nim poduzetnicima 14.000 18.000

kamate, tečajne razlike i drugi rashodi iz odnosa s nepovezanim poduzetnicima i drugim osobama 38.000 50.000

Nerealizirani gubici (rashodi) financijske imovine 0 0

Ostali financijski rashodi 0 0

Udio u dobiti od pridruženih poduzetnika 0 0

Udio u gubitku od pridruženih poduzetnika 0 0

Izvanredni - ostali prihodi 0 0

Izvanredni - ostali rashodi 0 0

Ukupni prihodi 1.127.000 1.298.000

Ukupni rashodi 935.000 1.095.000

Dobit prije oporezivanja 192.000 203.000

Gubitak prije oporezivanja

Porez na dobit 38.000 40.000

Dobit razdoblja 154.000 154.000

Gubitak razdoblja

I. Značajne računovodstvene politikeDugotrajna materijalna imovina obuhvaća sredstva koja druš-

tvo koristi u proizvodnji proizvoda, isporuci roba i usluga te u admi-nistrativne svrhe i čiji je procijenjeni korisni vijek upotrebe duži od godine dana. Početno (prva nabava) iskazuje se u bilanci po trošku nabave koji uz neto kupovnu cijenu obuhvaća sve ovisne troško-ve do stavljanja sredstva u upotrebu. Nakon početnog priznanja dugotrajna imovina se iskazuje po trošku nabave umanjenom za ispravak vrijednosti i gubitke od umanjenja sukladno HSFI-u 6 Dugotrajna materijalna imovina (odnosno za obveznike primje-ne MSFI, sukladno MrS-u 16 Nekretnine, postrojenja i oprema) Amortizacija dugotrajne materijalne imovine provodi se primjenom linearne metode obračuna u procijenjenom vijeku upotrebe svakog pojedinog sredstva u skladu s HSFI-om 6 Dugotrajna materijalna imovina (odnosno za obveznike primjene MSFI u skladu s MrS-om 16 Nekretnine, postrojenja i oprema).

Udjeli (dionice) u povezanim poduzetnicima evidentiraju se prema metodi troška ulaganja u skladu s HSFI-om 2 konsolidirani financijski izvještaji (odnosno za obveznike primjene MSFI- prema metodi troška ulaganja ili u skladu s MrS-om 39). Trošak ulaga-nja uključuje troškove kupnje i sve druge ovisne troškove koji su nastali pri stjecanju udjela. Prema metodi troška ulaganja ulagač priznaje prihod samo u mjeri u kojoj prima dio neto dobiti poduzet-nika u čije je udjele uložio. Sudjelujući interesi (udjeli) obuhvaćaju sva ulaganja u udjele (dionice) drugih do 20 % vrijednosti njihova kapitala pri čemu se ne ostvaruje značajan utjecaj. Promjene tržiš-ne vrijednosti ove imovine koje nisu privremene, obračunavaju se primjenom načela niže vrijednosti.

Zalihe se iskazuju po trošku ili neto vrijednosti koja se može re-alizirati, ovisno o tome koja je niža, u skladu s HSFI-om 10 Zalihe (ili za obveznike primjene MSFI-a, u skladu s MrS-om 2 Zalihe). Obračun utroška zaliha provodi se primjenom metode FIFO. Zalihe nedovršene proizvodnje i gotovih proizvoda vrednuju se po metodi

2 / 2012104

Računovodstv

o

Bilješke uz financijske izvještaje za 2011.

ukupnih troškova (direktni materijal, direktni rad i sustavni raspo-red fiksnih i varijabilnih općih troškova proizvodnje)

Potraživanja se iskazuju po nominalnoj vrijednosti uvećanoj za kamate sukladno sklopljenom ugovoru. Smanjenje vrijednosti po-traživanja provodi se u razdoblju spoznaje o nemogućnosti naplate dijela ili cijelog potraživanja od dužnika. Procjena realnosti poje-dinih potraživanja, u smislu mogućnosti njihove naplate provodi se uvijek kada potraživanje nije naplaćenu u ugovorenom roku, a najkasnije na datum bilance.

Obveze se iskazuju po nominalnoj vrijednosti uvećanoj za ka-mate prema zaključenom ugovoru i razvrstavaju na kratkoročne i dugoročne.

Prihodi nastaju kao posljedica povećanja imovine ili smanjenja obveza. Priznaju se u skladu s HSFI-om 15 Prihodi (odnosno za ob-veznike primjene MSFI, u skladu s MrS-om 18 Prihodi. Izvanredni prihodi se razvrstavaju i objavljuju u skladu s MrS-om 8 računo-vodstvene politike, promjene računovodstvenih procjena i pogreš-ke (obveznici primjene MSFI).

Rashodi nastaju kao posljedica smanjenja imovine ili povećanja obveza. Sučeljavaju se s odnosnim prihodima koji proistječu iz istih transakcija i drugih događaja. Izvanredni rashodi se razvrstavaju i objavljuju u skladu s MrS 8 računovodstvene politike, promjene računovodstvenih procjena i pogreške (obveznici primjene MSFI).

II. Bilješke uz pojedine pozicije bilance

Bilješka br. 1. Dugotrajna nematerijalna imovinaDugotrajna nematerijalna imovina odnosi se na ulaganje u li-

cenciju za potrebe proizvodnje proizvoda “X”. Licencija se koristi sukladno sklopljenom ugovoru s dobavljačem od 20. lipnja 2011.godine. Iskazana je po trošku nabave umanjenom za akumuliranu amortizaciju. Vrijeme korištenja licencije je 5 godina. Godišnja sto-pa amortizacije iznosi 20%.

� knjigovodstvena vrijednost 31.12.2010. 0 kuna � Povećanje: trošak nabave licencije 130.000 kuna � Smanjanje: amortizacija za 2011. godinu 13.000 kuna � knjigovodstvena vrijednost 31.12.2011. 117.000 kuna

Bilješka br. 2. Dugotrajna materijalna imovinaDugotrajna materijalna imovina ima sljedeću strukturu:

R. br.

OpisVrijednost na dan 31.12.2011. Promjene tijekom 2011.

bruto ispravak neto povećanje smanjenje

1. Građevinski objekti 600.000 300.000 300.000 58.000 -

2. Postrojenja i oprema 250.000 100.000 150.000 15.000 -

3. Alati i namještaj 150.000 100.000 50.000 - 7.000

4. Predujmovi za materijalnu im. 20.000 - 20.000 20.000 -

5. Ukupno 1.020.000 500.000 520.000 93.000 7.000

Obračun amortizacije materijalne imovine provodi se linearnom metodom po godišnjim stopama:

� građevinski objekti 2,5-5% � postrojenja i o prema 5-20% � alati i namještaj 10-25%

Povećanje vrijednosti građevinskih objekata posljedica je na-knadnih izdataka na postojećim objektima kojima se produžava njihov korisni vijek upotrebe pa se uključuju u vrijednost imovine –

građevinskih objekata. Povećanje vrijednosti postojenja i opreme odnosi se na kupnju novog stroja “A”, dok se smanjenje vrijednosti alata i namještaja odnosi na prodaju istih. Predujam za nabavu no-vog pogonskog inventara plaćen je u mjesecu prosincu 2011. a njihova isporuka sukladno ugovoru očekuje se u veljači 2012.

Bilješka br. 3. Dugotrajna financijska imovina

Dugotrajna financijska imovina ima sljedeću strukturu:

Opis 31.12.2010. Povećanje Smanjenje 31.12.2011.

Udjeli (dionice) kod povezanih poduzetnika 180.000 20.000 - 200.000

Zajmovi povezanim poduzet-nicima - 10.000 - 10.000

Sudjelujući interesi 45.000 - - 45.000

Ulaganja u vrijednosne papire - 25.000 - 25.000

Dani zajmovi, depoziti i slično 80.000 - 20.000 60.000

Ukupno: 305.000 75.000 40.000 340.000

Promjene na poziciji udjeli (dionice) u povezanim poduzetnicima odnose se na obračun ovih ulaganja metodom troška ulaganja su-kladno usvojenoj računovodstvenoj politici. Povezanom društvu “B” odobren je zajam u iznosu 10.000 kuna u mjesecu prosincu 2011. godine. Ulaganje u vrijednosne papire vodi se po trošku od 25.000 kuna s obzirom na nemogućnost utvrtđivanja fer vrijednosti udjela.

Bilješka br. 4. Zalihe

Struktura vrijednosti zaliha:

Opis 31.12.2010. 31.12.2011.

� Zalihe sirovina i materijala 65.000 90.000

� Zalihe nedovršene proiz. 130.000 140.000

� Zalihe gotovih proizvoda 200.000 123.000

� Zalihe trgovačke robe 85.000 110.000

� Ispravak vrijednosti zaliha (35.000) (50.000)

Ukupno 445.000 413.000

Zalihe sirovina i materijala vode se po troškovima nabave koji obuhvaćaju kupovnu cijenu po obračunu dobavljača, uvozne cari-ne i druge poreze, troškove prijevoza i druge ovisne troškove koji se mogu izravno pripisati dovođenju zaliha u sadašnje stanje i sa-dašnju lokaciju.

Trgovačka roba u prodavaonicama vodi se prodajnim cijenama s uključenim PDV-om te obračunanom razlikom u cijeni.

Zalihe proizvodnje i gotovih proizvoda iskazuju se po stvarnim troškovima uključujući troškove konverzije (direktni materijal, di-rektini rad i sustavni raspored fiksnih i varijabilnih općih troškova proizvodnje). Ispravak vrijednosti zaliha odnosi se na trgovačku robu – uračunanu razliku u cijeni i PDV.

Bilješka br. 5. Kratkotrajna potraživanja

Kratkotrajna potraživanja odnose se na:

Opis 31.12.2010. 31.12.2011.

� Potraživanja od kupaca 193.000 273.600

� Potraživanja za kamate 33.000 48.400

� Potraživanja od zaposlenih 70.300 58.000

Ukupno 296.300 380.000

1052 / 2012 105

Računovodstv

odr. sc. Boris Tušek

U strukturi kratkotrajnih potraživanja na dan 31.12.2011. u uku-pnom iznosu od 380.000 kuna najveći dio (72%) odnosi se na potraživanja od kupaca (273.600 kuna.). Povećanje potraživanja od kupaca u odnosu na prethodnu godinu rezultat je povećanja prodaje, ali i kašnjenja u plaćanju kupaca. Zbog opravdane sum-nje u mogućnost naplate dijela potraživanja, menadžment je donio odluku o vrijednosnom usklađenju dijela potraživanja od kupaca u iznosu od 21.000 kuna. Potraživanja po osnovi ugovorenih nedo-spjelih kamata obračunatih na datum bilance iznose 48.400 kuna. Potraživanja od kupaca na dan 31.12.2011. dospijevaju na naplatu u razdoblju od siječnja do svibnja 2011. godine i to: u siječanju 30.200 kuna, veljači 45.200 kuna, ožujaku 78.200 kuna, travanju 90.000 kuna i svibanju 20.000 kuna.

Bilješka br. 6. Novac

Struktura novca:

Opis 31.12.2010. 31.12.2011.

� Novac u banci 35.000 55.000

� Devizni račun 33.000 40.000

� Novac u blagajni 2.300 8.000

Ukupno 70.300 103.000

Vrijednost deviza iskazana je u kunama po zaključnom tečaju.

Bilješka br. 7. Kapital i rezerve kapital obuhvaća pozicije temeljni kapital, rezerve iz dobi-

ti, zadržanu dobit i dobit tekuće godine. Temeljni kapital iznosi 530.000 kuna i sastoji se od 530 običnih dionica nominalne vri-jednosti 1.000 kuna. Tijekom 2011. nije bilo povećanja i smanje-nja temeljnog kapitala sukladno Zakonu o trgovačkim društvima. rezerve društva odnose se na zakonske rezerve, a povećanje od 9.600 kuna u 2011. godini odnosi se na obvezno izdvajanje iz do-biti ostvarene prethodne godine. Zadržana dobit u tekućoj godini formirana je u preostalom iznosu dobiti prethodne godine nakon raspodjele u zakonske rezerve i dividende. Dobit tekuće godine nakon oporezivanja povećana je u odnosu na prethodnu godinu za 5,7 %.

Bilješka br. 8. Dugoročne i kratkoročne obvezeObveze za primljene dugoročne kredite smanjene su sukladno

planu otplate glavnice u iznosu od 18.500 kuna na ime primlje-nog dugoročnog kredita od banke B. Primljen je zajam od po-duzeća C u iznosu od 30.000 kuna što je dovelo do povećanja dugoročnih obveza.

Na dan 31.12.2011. obračunate su sve kamate koje se odno-se na tekuće obračunsko razdoblje bez obzira na dospijeće.

Obveze za primljene kratkoročne kredite su smanjene sukladno planu otplate glavnice, a preostali dio dospijeva do travnja 2012 godine. Obveze za kamate odnose se na obračunate kamate za pri-mljene dugoročne i kratkoročne kredite. Obveze prema dobavljači-ma dospijevaju unutar roka od tri mjeseca i to: za siječanj 17.000 kuna, veljaču 23.000 i ožujak 18.000 kuna. Obveze za porez u izno-su od 12.000 dospijevaju 30.4.2012.

III. Bilješke uz pojedine pozicije računa dobiti i gubitka

Bilješka br. 9. PrihodiPrihodi ostvareni obavljanjem redovne i izvanredne djelatnosti

društva imaju sljedeću strukturu:

Opis 2010. 2011.

Iznos % Iznos %

Poslovni prihodi 1.067.000 95 1.208.000 93

Financijski prihodi 60.000 5 90.000 7

Ukupno 1.127.000 100 1.298.000 100

Poslovni prihodi odnose se najvećim dijelom na prihode od prodaje u zemlji i inozemstu te prihode od upotrebe vlastitih pro-izvoda (trgovačke robe) za potrebe poslovanja poduzeća. Prihodi od prodaje priznaju se prema uvjetima iz toč. 14. MrS-a 18, a to znači kada je poduzeće prenijelo na kupca značajne rizike i koristi od vlasništva nad proizvodima; kada poduzeće ne zadržava stalno sudjelovanje u upravljanju niti kontrolu nad proizvodima, kada se iznos prihoda može se pouzdano izmjeriti, kada postoji vjerojat-nost naplate i kada se troškovi koji su nastali ili će nastati u odno-su na transakciju mogu pouzdano izmjeriti. Usporedba poslovnih prihoda ostvarenih u 2011. godini u iznosu od 1.208.000 kuna s poslovnih prihodima ostvarenim u prethodnoj 2010. godini koji je iznosio 1.067.000 kuna, pokazuje povećanje od 11,3%. To poveća-nje rezultat je neznatne promjene u strukturi proizvodnje i poveća-ne prodaje. Povećanje prihoda u idućim obračunskim razdobljima kao rezultat povećanja fizičkog opsega proizvodnje očekuje se in-tenzivnijim investiranjem u proizvodne kapacitete društva. Takva politika započeta je već i u tekućem razdoblju. Od ukupnih prihoda od prodaje tekućeg razdoblja naplaćeno je 906.400 kuna, dok je nenaplaćena realizacija 273.600 kuna.

Financijske prihode čine kamate na odobrene kredite povezanim i nepovezanim poduzetnicima dospjele do kraja tekuće godine, dio raspoređene neto dobiti poduzetnika u čije je udjele društvo uložilo te pozitivne tečajne razlike.

Bilješka br. 10. Rashodirashodi ostvareni obavljanjem redovne i izvanredne djelatnosti

društva imaju sljedeću strukturu:

Opis 2010. 2011.

Iznos % Iznos %

Poslovni rashodi 883.000 94 1.027.000 94

Financijski rashodi 52.000 6 68.000 6

Ukupno 935.000 100 1.095.000 100

Poslovne rashode čine najvećim dijelom materijalni troškovi – troškovi sirovina i materijala, troškovi prodane robe, troškovi ko-rištenja tuđih usluga i troškovi osoblja. Poslovni rashodi ostvareni u 2011. godini u iznosu od 1.027.000 kuna u odnosu na poslovne rashode ostvarene u 2010. godini povećani su za 16%.

Financijski rashodi odnose se na obračunate kamate za primlje-ne dugoročne i kratkoročne kredite koje te obračunate kamate plaćene dobavljačima.

IV. Bilješke uz izvještaj o novčanom tijeku3

Bilješka br. 11. Primici i izdaci novca i novačnih ekvivalenata

Izvještaj o novčanim tijekovima sastavljen je direktnom meto-dom sukladno MrS-u 7 Izvještaj o novčanom tijeku. Novčani tije-kovi po aktivnostima društva prikazane su u nastavku.

3 Ako poduzetnik sastavlja Izvještaj o novčanom tijeku.

2 / 2012106

Računovodstv

o

Bilješke uz financijske izvještaje za 2011.

Opis Iznos

� Novčani tijek od poslovnih aktivnosti 67.000

� Novčani tijek od investicijskih aktivnosti (45.300)

� Novčani tijek od financijskih aktivnosti 11.000

� Neto novčani tijek 32.700

� Novac na početku razdoblja 70.300

� Novac na kraju razdoblja 103.000

Neto novčani tijek pokazuje povećanje novca i novčanih ekviva-lenata na kraju obračunskog razdoblja u odnosu na početno stanje novca i novčanih ekvivalenata. Unatoč teškoćama u naplati potra-

živanja, društvo je svoje dospjele obveze tijekom obračunskog razdoblja podmirivalo redovito u ugovorenim rokovima dospije-ća.

V. Bilješke uz izvještaj o promjenama kapitala3

Bilješka br. 12. Promjene u glavnicikapital je tijekom tekućeg razdoblja povećan za ostvarenu

dobit. Nije bilo kapitalnih transakcija, izravnih povećanja i sma-njenja kapitala. Dobit nakon oporezivanja koji je ostvarena u pret-hodnoj godini iznosi 163.000 kuna, a u tekućoj godini odlukom skupštine raspoređen je u zakonske rezerve, zadržanu dobit i dividende.

3 Ako poduzetnik sastavlja Izvještaj o promjenama kapitala.

Bilješke