CADRUL LEGISLATIV NORMATIV SI STUDIUL DE CAZ PRIVIND BAZA DE IMPOZITARE A TVA PENTRU ACHIZITII INTRACOMUNITARE

Taxa pe valoarea adugat (TVA) este un impozit pe consum aplicat activitilor comerciale care implic producia i distribuia de bunuri i prestarea de servicii.

Taxa se colecteaz prin intermediul persoanelor nregistrate n scop de TVA, care lucreaz pentru stat i au calitatea de perceptor fiscal.Nu este cost pentru pltitorul de TVA, aceast tax influeneaz doar fluxul de numerar, dar este un cost pentru nepltitorul de TVA.Legea 571/2003privind Codul Fiscal definete la art.125 taxa pe valoarea adugat ca fiind un impozit indirect datorat la bugetul statului i care este colectat conform prevederilor prezentului titlu.

Aria de aplicare teritorial pn la 01.07.2007 era teritoriul Romniei iar dup 01.01.2007 este comunitatea. Bunurile i serviciile consumate n interiorul comunitii se supun TVA, iar cele consumate n afar nu.Comunitatea UE este definit la art.1252 din Codul fiscal - este alctuit din totalitatea statelor membre UE, mai puin teritoriile excluse, la care se adaug teritoriile incluse.Regulile de aplicare a TVA in Comunitate sunt reglementate astfel:

la nivel European: prin Directiva 6 republicat: Directiva 112/2006 i publicat n Jurnalul Oficial al Comisiei Europene nr 347/11-12-2006.

la nivelul statelor membre: prin legislaia statelor membre care preiau directivele europene n legislaia proprie. n cazul Romniei TVA este reglementat prin Legea 571/2003, titlul VI.Operatiunile impozabiledin Romnia sunt reglementate de art. 126 din Codul fiscal i sunt cele care ndeplinesc cumulativ urmtoarele condiii:

a) operaiunile care, n sensul art. 128 - 130, constituiesau sunt asimilate cu o livrare de bunuri sau oprestare de servicii, n sfera taxei, efectuate cuplat;

b) locul de livrare a bunurilor sau de prestare aserviciilor este considerat a fi n Romnia, nconformitate cu prevederile art. 132 i 133;

c) livrarea bunurilor sau prestarea serviciilor esterealizat de o persoan impozabil, astfel cum estedefinit la art. 127 alin. (1), acionnd ca atare;

d) livrarea bunurilor sau prestarea serviciilor s rezultedin una dintre activitile economice prevzute laart. 127 alin. (2);

Conform art. 126 din Codul Fiscal nu sunt considerate operaiuniimpozabilenRomniaachiziiileintracomunitare de bunuri care ndeplinescurmtoarelecondiii:

a) suntefectuate de o persoanimpozabil care efectueaznumailivrri de bunurisauprestri de serviciipentru care taxa nu estedeductibilsau de o persoanjuridicneimpozabil;

b) valoareatotal a acestorachiziiiintracomunitare nu depetepeparcursulanuluicalendaristic current sau nu a depitpeparcursulanuluicalendaristic anterior plafonul de 10.000 euro, al cruiechivalentn lei este stabilit prinnorme.

Plafonulpentruachiziiiintracomunitareprevzut la art.126 alin. (4) lit. b) esteconstituit din valoareatotal, exclusiv taxa pevaloareaadugat, datoratsauachitatnstatulmembru din care se expediazsau se transport bunurile, a achiziiilorintracomunitare de bunuri, alteledectmijloace de transport noisaubunurisupuseaccizelor.

Pentru a stabilidac se datoreaz TVA n Romnia pentru o anumit operaiune (livrari de bunuri, prestri de serviciisianumiteachizitiiintracomunitare), trebuiesa se raspunda la urmatoarelecinciintrebari de baza:

a) Operatiuneaesteefectuata de o persoanaeligibila?

b) Operatiuneaestecuprinsa in sfera de aplicare a TVA?

c) Undearelocoperatiunea?

d) Este scutitaoperatiunea, cu saufaradrept de deducere?

e) Cine estepersoanaobligata la plata TVA?

Diagramaintrebarilorsideciziilorcetrebuieluate in functie de fiecareraspunsgasit:

Persoanaimpozabilestereglementat de art.127 din Codul Fiscal conform cruiaaceastaesteoricepersoan care desfoar, de o manier independent iindiferent de loc, activitieconomice, oricarear fi scopulsaurezultatulacestoractiviti.

Persoanele impozabile sunt: Persoaneimpozabile integral (numaioperatiuniimpozabilesiscutite cu drept de deducere)

Persoaneimpozabilescutite (numaioperatiuni scutitefaradrept de deducere)

Persoaneimpozabilemixte (operatiuniimpozabile/scutite cu drept de deduceresiscutitefaradrept de deducere)Conform art 153 din Codul fiscal, persoanele impozabile, indiferent de locul unde sunt stabilite, trebuie s se nregistreze n scop de TVA n Romnia, dac se realizeaz operaiuni supuse TVA care au loc n Romnia i pentru care sunt obligate la plat.

Persoane neimpozabile:

-persoane fizice care lucreaz n baza unui contractindividual de munc;

-instituii publice;

-persoane care realizeaz numai operaiuni cu titlu gratuit.

Statele, autoritile regionale i locale i alte organisme de drept public nu sunt considerate persoane impozabile pentru activitile sau operaiunile n care se angajeaz ca autoriti publice, mai puin n cazul n care calitatea lor de persoane neimpozabile determin denaturri semnificative ale concurenei.Atunci cnd efectueaz anumite tranzacii comerciale, aceste organisme sunt totui considerate persoane impozabile.

ACHIZITIA INTRACOMUNITARA DE BUNURIART. 130^1 din Codul Fiscal reglementeaza achiziiile intracomunitare de bunuri astfel :(1) Se consider achiziie intracomunitar de bunuri obinerea dreptului de a dispune, ca i un proprietar, de bunuri mobile corporale expediate sau transportate la destinaia indicat de cumprtor, de ctre furnizor, de ctre cumprtor sau de ctre alt persoan, n contul furnizorului sau al cumprtorului, ctre un stat membru, altul dect cel de plecare a transportului sau de expediere a bunurilor.

(2) Sunt asimilate unei achiziii intracomunitare cu plat urmtoarele:

a) utilizarea n Romnia, de ctre o persoan impozabil, n scopul desfurrii activitii economice proprii, a unor bunuri transportate sau expediate de aceasta sau de alt persoan, n numele acesteia, din statul membru pe teritoriul cruia aceste bunuri au fost produse, extrase, achiziionate, dobndite ori importate de ctre aceasta, n scopul desfurrii activitii economice proprii, dac transportul sau expedierea acestor bunuri, n cazul n care ar fi fost efectuat din Romnia n alt stat membru, ar fi fost tratat ca transfer de bunuri n alt stat membru, n conformitate cu prevederile art. 128 alin. (10) i (11);

b) preluarea de ctre forele armatei romne, pentru uzul acestora sau pentru personalul civil din cadrul forelor armate, de bunuri pe care le-au dobndit n alt stat membru, care este parte a Tratatului Atlanticului de Nord, semnat la Washington la 4 aprilie 1949, i la a cror achiziie nu s-au aplicat regulile generale de impozitare din acel alt stat membru, n situaia n care importul bunurilor respective nu a putut beneficia de scutirea prevzut la art. 142 alin. (1) lit. g).

(3) Se consider, de asemenea, c este efectuat cu plat achiziia intracomunitar de bunuri a cror livrare, dac ar fi fost realizat n Romnia, ar fi fost tratat drept o livrare de bunuri efectuat cu plat.

(4) Este asimilat unei achiziii intracomunitare i achiziionarea de ctre o persoan juridic neimpozabil a unor bunuri importate de acea persoan n Comunitate i transportate sau expediate ntr-un alt stat membru dect cel n care s-a efectuat importul. Persoana juridic neimpozabil va beneficia de rambursarea taxei pltite n Romnia pentru importul bunurilor, dac dovedete c achiziia sa intracomunitar a fost supus taxei n statul membru de destinaie a bunurilor expediate sau transportate.

(5) Prin ordin al ministrului finanelor publice se pot reglementa msuri de simplificare cu privire la aplicarea alin. (2) lit. a).

Locul uneiachiziii intracomunitare de bunurieste considerat a fi locul unde se ncheie transportul bunurilor ctre persoana care le achiziioneaz.

Conform art. 132^1 alin. (1) din Codul fiscal, locul unei achiziii intracomunitare de bunuri este ntotdeauna n statul membru n care se ncheie expedierea sau transportul bunurilor. n cazul n care, conform art. 132 alin. (2) din Codul fiscal, cumprtorul furnizeaz un cod de nregistrare n scopuri de TVA dintr-un alt stat membru, dect cel n care se ncheie expedierea sau transportul bunurilor, se aplic reeaua de siguran, respectiv achiziia intracomunitar se consider c are loc i n statul membru care a furnizat codul de nregistrare n scopuri de TVA i n statul membru n care se ncheie expedierea sau transportul bunurilor.

Dac o achiziieintracomunitar a fost supus la plata taxei n alt stat membru, conform alin. (1), i n Romnia, conform alin. (2), baza de impozitare se reduce n mod corespunztornRomnia.

n sensul art. 132^1 alin. (3) din Codul fiscal, dac cumprtorul face dovada c a supus la plata taxei achiziia intracomunitar i n statul membru n care se ncheie expedierea sau transportul bunurilor i n statul membru care a furnizat un cod de nregistrare n scopuri de TVA, acesta poate solicita restituirea taxei achitate n statul membru care a furnizat codul de nregistrare n scopuri de TVA. Restituirea taxei aferente achiziiei intracomunitare se realizeaz astfel:

a) n cazul persoanelor nregistrate n scopuri de TVA conform art. 153 din Codul fiscal, prin nregistrarea cu semnul minus n decontul de tax prevzut la art. 156^2 din Codul fiscal a achiziiei intracomunitare i a taxei aferente;

b) n cazul persoanelor nregistrate n scopuri de TVA conform art. 153^1 din Codul fiscal, restituirea taxei se realizeaz conform normelor procedurale n vigoare.

n conformitate cu prevederile art. 132^1 alin. (4) din Codul fiscal, n cazul n care pn la data la care intervine exigibilitatea taxei pentru achiziia intracomunitar efectuat n statul membru care a atribuit codul de nregistrare n scopuri de TVA, conform art. 132^1 alin. (2) din Codul fiscal, persoana impozabil face dovada c achiziia intracomunitar a fost supus la plata TVA n statul membru unde se ncheie expedierea sau transportul bunurilor, nu se mai aplic prevederile art. 132^1 alin. (2) din Codul fiscal.

(1) Prevederilealin. (2) nu se vor aplica n cazul operaiunilor triunghiulare, atunci cnd cumprtorul revnztor nregistrat n scopuri de TVA n Romnia n conformitate cu art. 153 face dovada c a efectuat o achiziie intracomunitar neimpozabil pe teritoriul altui stat membru, n condiii similare celor prevzute la art. 126 alin. (8) lit. b), n vederea efecturii unei livrri ulterioare n acel alt stat membru. Obligaiile persoanelor implicate n operaiuni triunghiulare suntprevzutennorme.LIVRARE INTRACOMUNITARA DE BUNURI

Art. 128 din Codul Fiscal definete livrarea de bunuri ca fiind transferul dreptului de a dispune de bunuri ca i un proprietar.

La alineatul (9) Livrarea intracomunitar este definita ca o livrare de bunuri, n nelesul alin. (1), care sunt expediate sau transportate dintr-un stat membru n alt stat membru de ctre furnizor sau de persoana ctre care se efectueaz livrarea ori de alt persoan n contul acestora.

In concluzie livrarea intracomunitar reprezint o livrare de bunuri, care presupune transferul dreptului de a dispune de bunuri ca i un proprietar, care sunt expediate sau transportate dintr-un stat membru n alt stat membru de ctre furnizor sau de persoana ctre care se efectueaz livrarea ori de alta persoana n contul acestora; la fel ca achiziia, ca o operaiune s fie considerat livrare intracomunitar de bunuri, trebuie s aib la baz dou aspecte:

1) transferul dreptului de proprietate al bunului, i2) bunul respectiv sa fie transportat (de furnizor, de cumprtor sau de o ter persoan) dintr-un stat membru UE n alt stat membru UE.

Locul uneilivrri de bunurieste:

locul unde se gsesc bunurile la momentul la care este efectuat livrarea (n cazul n care bunurile nu sunt expediate sau transportate);

locul unde se gsesc bunurile la momentul la care ncepe expedierea sau transportul ctre client (n cazul n care bunurile sunt expediate sau transportate);

punctul de plecare al transportului de cltori (n cazul n care bunurile sunt comercializate la bordul navelor, aeronavelor sau trenurilor);

locul n care se gsete clientul (n cazul livrrii de gaz printr-un sistem de distribuie a gazelor naturale de pe teritoriul UE sau prin orice reea conectat la un astfel de sistem, al livrrii de electricitate sau al livrrii de energie pentru nclzire sau pentru rcire prin reele de termoficare sau de rcire).

EXEMPLU:In cazul unei facturi de livrare intracomunitara a unui utilaj de 2.000 euro, care este transportat de o firm de transport din Romnia n Italia, data facturii 15 mai 2013;

- este livrare intracomunitar de bunuri, deoarece bunul este transportat de ctre un ter din Romnia n alt stat membru (Italia) i, mai ales, are loc transferul dreptului de proprietate al bunului, de la vnztor la cumprtor;

- LOCUL: locul pentru plata TVA este in Romania - statul membru de plecare a bunului;

- persoana obligat la plata taxei: vnztorul din Romania, dar livrarea intracomunitara este scutita cu drept de deducere n Romania; trebuie s existe dovada transportuluiprecum si orice document care atesta parasirea bunurilor de pe teritoriul Romaniei si intrarea lor pe un alt stat membru, iar beneficiarul sa fi comunicat furnizorului un cod valabil detvadin alt stat membru dect Romania;- plata taxei la buget: nu se plateste taxa la buget, fiind scutit;- transformarea n lei a valorii in euro: 2.000 euro * 4,3311 lei/euro = 8.662,20 lei;- calcul TVA: nu se face calcul TVA;- inregistrare TVA in contabilitate: nu se face inregistrare TVA in contabilitate;- baza facturii, exprimata in lei, se inregistreaza in jurnalul de vinzari, la rubrica de livrariintracomunitare de bunuri;- in decontul detvase va trece pe rindul 1 suma de 8662 lei;- in declaratia 390 VIES se va alege tipul L, se va completa codul de inregistrare fiscala al beneficiarului, denumirea sa si valoarea livrarii de 8662 lei.

Loculprestrii de servicii ctre persoane impozabilese consider a fi locul unde clientul i-a stabilit sediul activitii sale economice sau, dac serviciul este prestat la un sediu comercial fix pe care clientul l are n alt parte, locul unde se afl acel sediu comercial fix sau, n absena oricrui sediu comercial, locul unde clientul i are domiciliul stabil sau reedina obinuit. Loculprestrii de servicii ctre o persoan neimpozabilse consider a fi locul unde prestatorul i-a stabilit sediul activitii sale economice sau, dac serviciul este prestat de la un sediu comercial fix pe care prestatorul l are n alt parte, locul unde se afl acel sediu comercial fix sau, n absena oricrui sediu comercial, locul unde prestatorul i are domiciliul stabil sau reedina obinuit.

Exist, totui, nite excepii de la aceste reguli generale. Serviciile n cauz le includ pe cele legate de bunurile imobile, transportul de pasageri i transportul de mrfuri, cele legate de activitile culturale, artistice, sportive, tiinifice, educative i de divertisment, cele legate de restaurante i serviciile de catering i cele legate de nchirierea pe termen scurt a mijloacelor de transport. Principalul obiectiv al acestor excepii este s asigure impozitarea serviciului la locul unde acesta este consumat.

n relaiile cu rile tere, pentru a evita dubla impozitare, neimpozitarea sau denaturarea concurenei, statele membre pot considera:

locul prestrii anumitor servicii situat pe teritoriul lor ca fiind situat n afara UE, atunci cnd utilizarea i exploatarea efective au loc n afara UE;

locul prestrii anumitor servicii situat n afara UE ca fiind situat pe teritoriul lor, atunci cnd utilizarea i exploatarea efective au loc pe teritoriul lor.

Locul importului de bunurieste statul membru n care se afl bunurile la momentul intrrii n UE.

EXEMPLU:In cazul unei facturi deachiziie intracomunitara unui utilaj de 2.000 euro, care este transportat de o firma de transport din Italia n Romnia, data facturii 15 mai 2013;

- este achizitie intracomunitara, deoarece bunul este transportat de catre un tert dintr-un stat membru (Italia) in alt stat membru (Romania) si, mai ales, are loc transferul dreptului de proprietate al bunului, de la vinzator la cumparator, care va putea dispune de acel bun cum va dori (va putea sa dispuna de bun ca un proprietar);

- locul: locul pentru plata TVA este in Romania - statul membru de destinatie al bunului;- persoana obligata la plata taxei: cumparatorul din Romania, daca bunul achizitionat nu are vreo scutire in Romania;- plata taxei la buget: deoarece cumparatorul este inregistrat normal in scop de TVA, acesta va "plati" taxa la buget prin mecanismul taxarii inverse;- transformarea in lei a valorii in euro: 2.000 euro * 4,3311 lei/euro = 8.662,20 lei;- calcul TVA: 8.662,20 lei*24% = 2079 lei;- inregistrare TVA in contabilitate: 4426 = 4427 2079 lei;- acest TVA se trece si in jurnalul de cumparari, la rubrica deachizitiiintracomunitare de bunuri, la baza si TVA;

- indecontul detvase vor trece att petvacolectata (rindurile 5-5.1), ct si petvadeductibila (rndurile 18-18.1) baza de 8662 lei sitvade 2079 lei;- in declaratia 390 VIES se va alege tipul A, se va completa codul de inregistrare fiscala al vnzatorului, denumirea sa si valoarea achizitiei de 8662 lei.Fapt generator i exigibilitatea TVAFaptul generatorn cazul achiziiei intracomunitare de bunuri, faptul generator intervine atunci cnd este efectuat achiziia i TVA devine exigibil n cea de a cincisprezecea zi a lunii urmtoare celei de achiziie. Cu toate acestea, n cazul n care factura este emis naintea acestei date, TVA devine exigibil de la data la care este emis factura.

ncepnd cu 1ianuarie2013, cnd intr n vigoare Directiva2010/45/UE, TVA va deveni exigibil la emiterea facturii sau la expirarea termenului limit menionat la articolul 222din aceast directiv, n cazul n care nu s-a emis nicio factur pn la acea dat.

n cazul importului de bunuri, faptul generator intervine i TVA devine exigibil atunci cnd bunurile sunt introduse ntr-un stat membru.BAZA DE IMPOZITARE PENTRU ACHIZITII INTRACOMUNITARECf 571-ART. 138^1 Baza de impozitare pentru achiziiile intracomunitare

(1) Pentru achiziiile intracomunitare de bunuri baza de impozitare se stabilete pe baza acelorai elemente utilizate conform art. 137 pentru determinarea bazei de impozitare n cazul livrrii acelorai bunuri n interiorul rii. n cazul unei achiziii intracomunitare de bunuri, conform art. 130^1 alin. (2) lit. a), baza de impozitare se determin n conformitate cu prevederile art. 137 alin. (1) lit. c) i ale art. 137 alin. (2).

(2) Baza de impozitare cuprinde i accizele datorate sau achitate n Romnia de persoana care efectueaz achiziia intracomunitar a unui produs supus accizelor. Atunci cnd dup efectuarea achiziiei intracomunitare de bunuri, persoana care a achiziionat bunurile obine o rambursare a accizelor achitate n statul membru n care a nceput expedierea sau transportul bunurilor, baza de impozitare a achiziiei intracomunitare efectuate n Romnia se reduce corespunztor.statul membru n care a nceput expedierea sau transportul bunurilor, baza de impozitare a achiziiei intracomunitare efectuate n Romnia se reduce corespunztor.

Norme de aplicare a Codului fiscal , art 21 : n sensul art. 138^1 din Codul fiscal, baza de impozitare a achiziiei intracomunitare cuprinde elementele prevzute la art. 137 alin. (2) din Codul fiscal i nu cuprinde elementele prevzute la art. 137 alin. (3) din Codul fiscal i/sau, dup caz, se ajusteaz n conformitate cu prevederile art. 138 din Codul fiscal. Cheltuielile de transport sau alte cheltuieli accesorii, cum sunt cele de asigurare sau de ambalare, se cuprind n baza impozabil a bunurilor achiziionate intracomunitar numai dac acestea cad n sarcina vnztorului conform contractului dintre pri".

Pentru livrarea de bunuri sau prestarea de servicii i pentru achiziia intracomunitar de bunuri, baza de impozitare include toate elementele care reprezint contrapartida obinut de ctre furnizor sau prestator de la client, n schimbul livrrii sau al prestrii n cauz. Aceasta include subveniile direct legate de preul operaiunilor respective. Suma include de asemenea impozitele, drepturile, prelevrile i taxele (cu excepia TVA n sine) i cheltuielile accesorii solicitate de ctre furnizor sau prestator clientului, dar exclude anumite reduceri de pre, rabaturi i reduceri i decontri ale cheltuielilor efectuate.

n cazul importurilor de bunuri, baza de impozitare este valoarea n vam. Aceasta include impozitele, drepturile, prelevrile i alte taxe datorate n afara statului membru de import i cele datorate ca urmare a importului (cu excepia TVA n sine) i cheltuielile accesorii (ambalare, transport etc.).

Cote de TVAOperaiunile impozabile sunt taxate la cotele i n condiiile stabilite de statul membru n care acestea au loc. Cota standard a TVA este fixat sub forma unui procent din baza de impozitare care, pn la 31decembrie 2015, nu poate fi mai mic de 15%.

Statele membre pot aplica una sau dou cote reduse, reprezentnd un procent care nu poate fi mai mic de 5%. Cotele reduse se pot aplica numai livrrilor de bunuri i prestrilor de servicii din categoriile prevzute n anexa III la Directiva TVA (astfel cum a fost modificat de Directiva2009/47/CE).Statele membre pot, de asemenea, dup consultarea comitetului TVA, s aplice o cot redus livrrii de gaze naturale, electricitate i nclzire urban.

Prin derogare de la normele uzuale, unele state membre au fost autorizate s menin cote reduse, inclusiv pe cele inferioare cotelor minime, sau cote zero, n anumite regiuni.

Unele dintre aceste derogri, prevzute n actul de aderare al celor zece ri care s-au alturat Uniunii Europene la 1mai 2004, s-au aplicat doar pn la 31decembrie 2010. Altele au fost prelungite sau integrate n normele generale prin Directiva 2009/47/CE.

ScutiriBunurile i serviciile scutite de TVAsunt vndute ctre consumatorul final fr a se aplica TVA la vnzare. Cu toate acestea, atunci cnd livrarea bunurilor sau prestarea serviciilor este scutit de la plata TVA, furnizorul sau prestatorul nu poate deduce TVA la achiziii. O astfel de scutire fr drept de deducere nseamn c o TVA ascuns rmne inclus n preul pltit de consumator. Trebuie s se fac diferena clar ntreaceast scutire i o cot zero a TVA, meninut prin derogare n unele state membre i care nseamn c preul final ctre consumator nu include nicio TVA rezidual.

Exist, de asemenea, scutiri cu drept de deducere al cror obiectiv principal este s in cont de locul n care bunurile sau serviciile se consider c au fost consumate i, prin urmare, impozitate: acestor operaiuni nu li se aplic nicio TVA n statul lor membru de origine, fiindc vor fi impozitate n ara de destinaie.

Scutiri fr drept de deducereDin motive socioeconomice, urmtoarele operaiuni sunt scutite:

anumite activiti de interes general (cum ar fi spitalizarea i ngrijirea medical, livrarea de bunuri i prestarea de servicii legate de ajutorul social i securitatea social, nvmntul colar i universitar i anumite servicii culturale);

anumite operaiuni incluznd asigurarea, acordarea de credite, unele servicii bancare, livrarea de timbre potale, loterii i jocuri de noroc i anumite livrri de bunuri imobile.

Pentru a facilita schimburile comerciale, unele importuri de bunuri din afara UE sunt scutite. Printre acestea se numr importul final al bunurilor a cror livrare este scutit n statul membru de import i al bunurilor al cror import final este reglementat de Directivele2007/74/CE(bunuri transportate n bagajele personale ale pasagerilor),2009/132/CE(bunuri importate n scopuri necomerciale) i2006/79/CE(loturi mici de bunuri cu caracter necomercial).

Scutiri cu drept de deducerePentru a ine cont de locul n care bunurile i serviciile se consider c au fost consumate i, prin urmare, impozitate, urmtoarele operaiuni sunt scutite cu drept de deducere:

livrrile intracomunitare de bunuri, incluznd mijloacele de transport noi i produsele supuse accizelor expediate dintr-un stat membru n altul;

exporturile de bunuri din UE ctre un teritoriu ter sau o ar ter;

unele operaiuni legate de transportul internaional sau tratate ca exporturi;

prestrile de servicii efectuate de ctre intermediari cnd acetia particip la operaiunile legate de exporturi;

unele operaiuni legate de comerul internaional, cum ar fi cele privind antrepozitele vamale i alte antrepozite.

DeduceriO persoan impozabil care achiziioneaz bunuri sau servicii are dreptul de a deduce valoarea TVA n statul membru n care efectueaz operaiunile respective, dac bunurile sau serviciile sunt utilizate n scopul activitii sale economice profesionale. O persoan impozabil care a pltit TVA ntr-un stat membru n care nu este stabilit poate obine rambursarea acesteia printr-o procedur electronic special. Dreptul de deducere nu se aplic n cazul unei activiti economice scutite sau dac persoana impozabil se calific pentru un regim special (de exemplu scutirea de TVA pentru ntreprinderile mici).

n anumite cazuri, deducerile pot fi limitate sau regularizate. Pentru exercitarea dreptului de deducere este necesar s se ndeplineasc anumite condiii, n special obligaia de a deine o factur.

Obligaiile persoanelor impozabile i ale anumitor persoane neimpozabileTVA se pltete:

de ctre orice persoan impozabil care efectueaz o livrare de bunuri sau o prestare de servicii impozabil, mai puin n anumite cazuri specifice n care taxa se pltete de ctre o alt persoan, n special de ctre un client care utilizeaz procedura de taxare invers;

de ctre persoana care efectueaz o achiziie intracomunitar de bunuri impozabile;

la import, de ctre persoana desemnat sau recunoscut ca persoan obligat la plata taxei de statul membru de import.

Persoanele impozabile trebuie s declare cnd ncep, i modific sau nceteaz activitatea ca persoane impozabile i s in registre suficient de detaliate.

Persoanele impozabile trebuie s se asigure c o factur (DE) (EN) (FR) suficient de detaliat este emis pentru bunurile i serviciile pe care le livreaz sau le presteaz ctre o alt persoan impozabil sau ctre o persoan juridic neimpozabil. Factura trebuie emis i n alte cteva cazuri.

Derogrin anumite condiii, statele membre pot fi autorizate s introduc derogri pentru a simplifica colectarea TVA sau pentru a evita anumite infraciuni sau fraude fiscale.

Regimuri specialeExist regimuri speciale de TVA pentru:

ntreprinderi mici;

productori agricoli (regimul comun forfetar);

bunuri second-hand, obiecte de art, obiecte de colecie i antichiti;

aurulde investiii;

agenii de turism;

serviciile furnizate pe cale electronic.

ConsumatoriUnele regimuri de TVA nu privesc doar operatorii economici n mod direct, ci i persoanele particulare i consumatorii finali. Este vorba, de exemplu, despre situaia n care o persoan particular achiziioneaz bunuri n alt stat membru. n cazul n care consumatorul duce el nsui/ea nsi bunurile acas, TVA este pltit n statul membru n care acestea au fost comercializate i achiziionate (adic la origine). Unele persoane impozabile scutite i unele persoane juridice neimpozabile au, de asemenea, dreptul s achiziioneze o cantitate limitat de bunuri n alt stat membru ca urmare a normelor care reglementeaz impozitarea schimburilor comerciale dintre rile UE. n cazul acestor persoane, regimul se bazeaz deja pe principiul impozitrii n statul membru de origine al bunurilor i serviciilor livrate sau prestate (a se vedea sfritul sintezei).

Principiul originii nu se aplic ns atunci cnd bunurile sunt comercializate la distan, i anume atunci cnd cumprtorul i vnztorul se afl n state diferite i bunurile sunt expediate. Dac valoarea bunurilor vndute anual depete un anumit plafon (35000EUR sau 100000EUR, n funcie de statul membru), furnizorul trebuie s aplice principiul destinaiei i trebuie n orice caz s fac acest lucru n cazul vnzrii la distan a produselor supuse accizelor. Conform acestui principiu, furnizorul factureaz TVA n statul membru de destinaie la cota aplicabil n acel stat.

Principiul originii nu se aplic atunci cnd se achiziioneaz mijloace de transport noi n alt stat membru. n acest caz, cumprtorul pltete TVA n statul membru de destinaie.

Combaterea fraudei fiscaleFrauda fiscal mpiedic buna funcionare a pieei interne crend fluxuri nejustificate de bunuri i permind ca bunurile s fie introduse pe pia la preuri anormal de joase.

Pentru a combate acest flagel, Directiva2008/117/CEintroduce urmtoarele msuri:

instituirea unui termen de o lun pentru informaiile privind livrrile intracomunitare de bunuri;

introducerea unei aceeai perioade fiscale pentru furnizor i pentru cumprtor sau beneficiar n contextul tranzaciilor intracomunitare;

reducerea sarcinii administrative;

autorizarea operatorilor economici s depun trimestrial declaraiile recapitulative privind livrrile intracomunitare de bunuri.

Obligaii de raportare ale operatorilor economici privind achiziiile intracomunitare

Odat cu adoptarea modificrilor privind taxa pe valoarea adaugat i armonizarea ei cu legislaia european, agenilor economici le revin noi obligaii de nregistrare, evideniere i declarare, n plus fa de cele cu care erau obinuii. Birocraia suplimentar este impus, pe de-o parte, de necesiti la nivel naional, inclusiv n ceea ce privete schimbul de informaii, i, pe de alta, de imperative la nivel european.

Pentru a putea face fa cerinelor europene la nivel electronic, de urmrire a TVA, informaia trebuie inclus n documente cu formate speciale.

Astfel, departamentele financiar-contabile ale firmelor romneti au fost nevoite s se adapteze noilor cerine i s nvete s utilizeze corect toate instrumentele de raportare: jurnalele de vnzri/cumprri, noul decont de TVA, declaraia recapitulativ pentru livrri sau achiziii intracomunitare, registrul non-transferurilor, registrul bunurilor primite, registrul bunurilor de capital i, acolo unde este cazul, declaraia Intrastat i noul decont special de TVA.

Modificarea legislaiei privind TVA permite agenilor economici personalizarea jurnalelor de vnzri i cumprri n funcie de specificul activitii i de nevoile de raportare, astfel nct s faciliteze preluarea automat a ct mai multor informaii din acestea n decontul de TVA; de aceea, modelele de jurnale conin rnduri distincte pentru: achiziii intracomunitare, livrri intracomunitare scutite, achiziii de bunuri destinate nevoilor firmei, achiziii de bunuri destinate revnzrii, achiziii de bunuri de capital.

Declaraia recapitulativ este un formular relativ nou, care trebuie completat cu informaii din jurnalele de vnzri/cumprri - din coloanele privind livrrile sau achiziiile intracomunitare - i care trebuie depus de companiile nregistrate n scopuri de TVA n Romnia pn la data de 25 a lunii urmtoare trimestrului pentru care se face raportarea.

n situaia n care companiile nregistrate n scopuri de TVA realizeaz operaiuni de comer intracomunitar peste un anumit prag valoric, sunt obligate s depun lunar, la Institutul Naional de Statistic, o declaraie suplimentar Intrastat, ce va nlocui declaraiile vamale.

Companiile nenregistrate n scopuri de TVA i care nu au obligaia sa se nregistreze, precum i persoanele juridice neimpozabile care intentioneaz s efectueze o achiziie intracomunitar n Romania, trebuie sa depun un decont special, pentru achiziii de mijloace de transport noi, servicii sau produse accizabile.

Decontul de TVA

Codul Fiscal stabiletec, oricepersoanimpozabil care estestabilitnRomniairealizeazsauintenioneazsrealizeze o activitateeconomicceimplicoperaiunitaxabilei/sauscutite de taxa pevaloareaadugat cu drept de deduceretrebuiessolicitenregistrareanscopuri de TVA la organul fiscal competent, dup cum urmeaz:

nainte de realizareaunorastfel de operaiuni, nurmtoarelecazuri:

dacdeclarcurmeazsrealizeze o cifr de afaceri care atingesaudepeteplafonul de scutire de 35.000 euro, cu privire la regimul special de scutirepentruntreprinderilemici;

dacdeclarcurmeazsrealizeze o cifr de afaceriinferioarplafonului de scutire, daropteazpentruaplicarearegimului normal de tax;

ntermen de 10 zile de la sfritulluniin care a atinssau deposit acestplafon, dacncursulunuiancalendaristicatingesaudepeteplafonul de scutire;

daccifra de afacerirealizatncursulunui an calendaristicesteinferioarplafonuluistabilit, daropteazpentruaplicarearegimului normal de tax.

De asemenea, o persoanimpozabilnenregistratnscopuri de TVA nRomnia (indifferent dac are sau nu un sediu fix n aranoastr), care intenioneazsefectueze o achiziieintracomunitar de bunuri, pentru care esteobligat la platataxei, sau o livrareintracomunitar de bunuriscutit de tax, vasolicitanregistrareanscopuri de TVA nainteaefecturiirespectivei operaiuni.Toate persoanele nregistrate nscop de TVA, trebuie s depun la organele fiscale, pentru fiecare perioad fiscal, un decont, pn la data de 25 inclusiv a lunii urmtoare celei n care se ncheie perioada fiscal respectiv.

Perioada fiscal poate fi considerate lunacalendaristic, sau, nunelecazuri, trimestrul calendaristic (daccifra de afaceriestemaimic de 100.000 euro icuprindeoperaiunitaxabilei/sauscutite cu drept de deducere).

PrinNormele de aplicare ale Codului Fiscal se stabiletec, organele fiscal competente pot aproba, la solicitareajustificat a persoaneiimpozabile, o altperioadfiscal, respectiv:

semestrulcalendaristic, dacpersoanaimpozabilefectueazoperaiuniimpozabilenumaipe maximum treilunicalendaristicedintr-un semestru;

anulcalendaristic, dacpersoanaimpozabilefectueazoperaiuniimpozabilenumaipe maximum aselunicalendaristicedintr-o perioad de un an calendaristic.

Reglementrilereferitoare la decontul de TVA suntcuprinsenCodul Fiscal inOrdinulMinisteruluiFinanelorPublice nr.35/2007 privinddecontul de TVA.

Datele nscrise incorect ntr-un decont de tax se pot corecta prin decontul unei perioade fiscale ulterioare i se vor nscrie la rndurile de regularizri. Decontul special de TVA

Persoanele impozabile care nu sunt inregistrate si care nu au obligatia sa se inregistreze, sau persoane juridice neimpozabile care intentioneaza sa efectueze o achizitie intracomunitara in Romania, au obligatia, conform Codului Fiscal art.152^4 sa solicite inregistrarea in scopuri de TVA inaintea efectuarii achizitiei intracomunitare, in cazul in care valoarea achizitiei intracomunitare respective depaseste plafonul pentru achizitii intracomunitare (10.000 euro) in anul calendaristic in care are loc achizitia intracomunitara si sa depuna un decont special de taxa.

Ordinul Ministerului Finanelor Publice nr. 36/2007 privind decontul special de TVA (formularul 301) prevede persoanele care au obligatia depunerii acestuia, precum si operatiunile cuprinse. Astfel:Pentru achizitii intracomunitare - altele decat mijloacele de transport noi si produsele accizabile, contribuabilii obligati la depunerea raportarii sunt:

persoanele impozabile care efectueaza numai livrari de bunuri sau prestari de servicii pentru care taxa nu este deductibila (operatiuni scutite sau supuse regimului special de scutire pentru intreprinderile mici), care nu sunt inregistrate in scopuri de TVA si nici nu au obligatia de a se inregistra;

persoanele juridice neimpozabile, care sunt inregistrate in scopuri de TVA.Pentru achizitii intracomunitare de mijloace de transport noi contribuabilii obligati la depunerea raportarii sunt:

persoanele care nu sunt inregistrate, care efectueaza achizitii intracomunitare de mijloace de transport noi, pentru care exigibilitatea taxei intervine in perioada de raportare.Este considerat mijloc de transport nou, cel destinat transportului de pasageri sau bunuri, respectiv:

vehiculul terestru cu motor a carui capacitate depaseste 48 cm3 sau a carui putere depaseste 7,2 kW, a fost livrat in mai putin de 6 luni de la data intrarii in functiune sau a efectuat deplasari pe distante mai mici de 6.000 km;

nava care depaseste 7,5 m lungime,nu a fost livrata cu mai mult de 3 luni de la data intrarii in functiune sau nu a efectuat deplasari a caror durata totala depaseste 100 de ore;

aeronava a carei greutate la decolare depaseste 1.550 kg, nu a fost livrata in mai mult de 3 luni de la data intrarii in functiune sau a efectuat zboruri a caror durata nu depaseste 40 de ore.

Pentru achizitii intracomunitare de produse accizabile contribuabilii obligati la depunerea raportarii sunt :

persoanele impozabile care nu sunt inregistrate si persoanele juridice neimpozabile, indiferent daca sunt sau nu sunt inregistrate, care efectueaza achizitii intracomunitare de produse accizabile, pentru care exigibilitatea taxei intervine in perioada de raportare.

Achizitiile intracomunitare de produse accizabile sunt intodeauna operatiuni impozabile, de aceea nu se are in vedere plafonul pentru achizitii intracomunitare. Fac exceptie achizitiile intracomunitare efectuate de catre persoanele fizice sau in contul acestora, care sunt scutite in cadrul unui plafon cantitativ (nevoi personale). In categoria produselor accizabile sunt cuprinse: produsele energetice, alcoolul, bauturile alcoolice si tutunul prelucrat (astfel cum sunt definite de legislatia in vigoare), cu exceptia gazului distribuit prin sistemul de distributie a gazelor naturale si a energiei electrice

Pentru operatiuni pentru care beneficiarii sunt obligati la plata taxei, contribuabili sunt:

persoanele obligate la plata taxei, respectiv persoanele impozabile neinregistrate, care beneficiaza de servicii prestate de o persoana impozabila care nu este stabilita in Romania, chiar daca este inregistrata in scopuri de TVA in Romania;

persoanele obligate la plata taxei, respectiv persoanele impozabile neinregistrate, si persoanele juridice neimpozabile inregistrate, care beneficiaza de servicii prestate de o persoana impozabila care nu este stabilita in Romania, chiar daca este inregistrata in scopuri de TVA in Romania;

persoanele obligate la plata taxei, respectiv persoanele impozabile neinregistrate, si persoanele juridice neimpozabile inregistrate, care au calitatea de beneficiar al livrarilor de gaze naturale sau de energie electrica, daca aceste livrari sunt realizate de o persoana impozabila care nu este stabilita in Romania, chiar daca este inregistrata in scopuri de TVA in Romania;

persoanele obligate la plata taxei, respectiv persoanele impozabile neinregistrate, si persoanele juridice neimpozabile, indiferent daca sunt sau nu sunt inregistrate, care sunt beneficiare ale unei livrari de bunuri sau prestari de servicii care au loc in Romania, daca sunt realizate de o persoana impozabila care nu este stabilita in Romania si care nu este inregistrata in Romania.

Decontul special de taxa pe valoarea adaugata se depune pana la data de 25 inclusiv a lunii urmatoare celei in care ia nastere exigibilitatea operatiunilor. Obligatia de raportare se refera numai la perioadele in care ia nastere exigibilitatea taxei.

Declaratia recapitulativa privind livrarile/achizitiile intracomunitare de bunuri

In vederea indeplinirii cerintelor Regulamentului CE nr. 1798/2003, persoanele impozabile inregistrate in scopuri de TVA, care realizeaza operatiuni intracomunitare, au obligatia sa depuna la organele fiscale competente, pana la data de 25, inclusiv, a lunii urmatoare unui trimestru calendaristic, declaratia recapitulativa privind livrarile/achizitiile intracomunitare de bunuri (390 VIES).

Reglementarile privind intocmirea si depunerea declaratiei recapitulative sunt prevazute in Codul Fiscal si in Ordinul Ministerului Finantelor Publice nr. 537/2007. Declaratia 390 cuprinde urmatoarele informatii privind achizitiile intracomunitare:

suma totala a achizitiilor intracomunitare de bunuri, pe fiecare furnizor, pentru care aceasta persoana impozabila este obligata la plata taxei si pentru care exigibilitatea taxei a intervenit in trimestrul calendaristic respectiv;

suma totala a achizitiilor de bunuri efectuate in cadrul unei operatiuni triunghiulare pentru care furnizorul a desemnat persoana impozabila beneficiara drept persoana obligata la plata taxei.Declaratiile recapitulative se depun numai pentru perioadele in care ia nastere exigibilitatea taxei pentru astfel de operatiuni.

Verificarea declaratiilor recapitulative de catre organul fiscal competent vizeaza urmatoarele elemente:

corectitudinea codului de inregistrare in scopuri de TVA al persoanei impozabile care realizeaza operatiuni intracomunitare, prin verificarea datelor de identificare din declaratie cu cele existente in Registrul persoanelor impozabile inregistrate in scopuri de TVA;

integralitatea codurilor de inregistrare in scopuri de TVA ale operatorilor straini inscrisi in declaratie: inscrierea corecta a codului de tara, precum si a numarului de caractere al codului;

corelarea totalului sumelor aferente livrarilor/achizitiilor intracomunitare din declaratia recapitulativa cu cele inscrise in randurile corespunzatoare din decontul de TVA sau decontul special de TVA, dupa caz, astfel:Achiziii + achiziii n cadrul unei

Achiziii intracomunitare

operaiuni triunghiulare din

=din decontul de TVAdeclaraia recapitulativ

sau decontul special de TVA

indeplinirea obligatiei de depunere a declaratiei recapitulative, prin incrucisarea informatiilor referitoare la persoanele impozabile care au declarat livrari/achizitii in deconturile de TVA si deconturile speciale de TVA depuse, cu informatiile referitoare la persoanele impozabile care au depus declaratii recapitulative.

Valabilitatea datelor de identificare ale persoanelor platitoare de TVA din celelalte state membre UE poate fi verificata si de platitorii de TVA din Romania prin intermediul sistemului informatic VIES (VAT Information Exchange System), care a devenit operational la 1 ianuarie 2007 si in tara noastra.

Prin intermediul sistemului intrastat se colecteaza informatii referitoare la: cunoasterea volumului schimburilor internationale ale fiecarei tari;

informatii care stau la baza calculului indicatorilor macroeconomici care evidentiaza evolutia economica si sociala a unei tari;

informatii care sunt utilizate pentru fundamentarea politicilor comunitare in diferite domenii (politici comerciale, monetare, vamale etc) si pentru determinarea cotei din bugetul comunitar care ii revine fiecarui Stat Membru al Uniunii Europene.

Functionarea acestui sitem este reglementat prin Regulamentul Consiliului nr. 638/2004 privind statisticile de comert intre statele membre UE, Regulamentul Comisiei nr. 1982/2004 de implementare a Regulamentului Consiliului nr. 638/2004, Legea nr. 422/2006 si prin actele emise de catre presedintele Institutul National de Statistica, respectiv Ordinul privind Normele de completare a Declaratiei Statistice Intrastat si Ordinul anual cuprinzand informatii referitoare la pragurile valorice Intrastat.

Sistemul Intrastat a devenit operational incepand cu data 1 ianuarie 2007, data aderarii Romaniei la Uniunea Europeana. Au obligatia de a furniza date statistice Intrastat operatorii care indeplinesc urmatoarele conditii:

sunt inregistrati in scopuri de TVA (au cod de identificare fiscala);

realizeaza schimburi de bunuri cu alte state membre ale Uniunii Europene;

valoarea totala anuala a schimburilor de bunuri cu alte state membre ale Uniunii Europene pentru fiecare din cele doua fluxuri, introduceri si, respectiv, expedieri, depaseste pragul valoric Intrastat stabilit pentru fiecare an.

Declaratia Statistica Intrastat trebuie sa cuprinda urmatoarele elemente:

fluxul (introduceri/expedieri),

perioada de referinta,

date de identificare ale firmei,

tara de destinatie/tara de expeditie,

cod marfa (format din 8 cifre),

natura tranzactiei,

modul de transport,

termenii de livrare,

cantitatea in kg si in unitati de masura suplimentare,

valoarea facturata si cea statistica.

STUDIU DE CAZO societate din Romania, platitoare de TVA, achizitioneaza marfa de la o firma din Elvetia pentru care primeste un invoice cu cod de TVA din Elvetia.Marfa este trimisa din depozitul furnizorului din Germania in Romania prin curier. Marfa este insotita de un document de transport primit de la curier (documentul de transport este un document cu cod de bare folosit de societatile de curierat). Pe acest document de transport apare codul de TVA din Germania al furnizorului.Aceasta operatiune poate fi considerata ca fiind intracomunitara, desi pe factura este trecut codul de TVA din Elvetia?Aceasta factura se declara in declaratia 390.Operatiunea de mai sus este o achizitie intracomunitara de bunuri deoarece bunurile sunt expediate de pe teritoriul Germaniei. Se respecta definitia de la art. 130^1, alin. (1) din Codul fiscal conform careia achizitiile intracomunitare se refera la "bunuri mobile corporale expediate sau transportate la destinatia indicata de cumparator, de catre furnizor, de catre cumparator sau de catre alta persoana, in contul furnizorului sau al cumparatorului, catre un stat membru, altul decat cel de plecare a transportului sau de expediere a bunurilor."

Locul achizitiei intracomunitare este Romania conform prevederilor art. 132^1 alin. (1) prin care se reglementeaza in mod expres faptul ca locul achizitiei intracomunitare de bunurise considera a fi locul unde se gasesc bunurile in momentul in care se incheie expedierea sau transportul bunurilor. Operatiunea este impozabila in Romania, obligat la plata TVA fiind cumparatorul bunurilor conform prevederilor art. 151 alin. (1) "Persoana care efectueaza o achizitie intracomunitara de bunuri care este taxabila, conform prezentului titlu, este obligata la plata taxei."

In situatia in care cumparatorul din Romania este o persoana impozabila inregistrata in scopuri de TVA in regim normal, in Romania, obligatia de plata a TVA se materializeaza prin aplicarea regimului de taxare inversa utilizand formula contabila 4426 = 4427. Suma TVA datorata se determina prin aplicarea cotei standard TVA de 24% asupra bazei de impozitare a TVA al carui echivalent in lei se determina prin utilizarea cursului valutar in vigoare la data emiterii facturii de catre furnizorul din Elvetia. Baza de impozitare a TVA este reprezentata de valoarea in valuta facturata de catre furnizorul din Elvetia.

Avand in vedere ca bunurile sunt expediate de pe teritoriul comunitar, inseamna ca vanzatorul din Elvetia are un sediu fix(un depozit) pe teritoriul Germaniei prin intermediul caruia realizeaza operatiuni din sfera de aplicare a TVA, respectivachizitiisi livrari intracomunitare de bunuri,achizitiisi livrari de bunuri pe teritoriul national al Germaniei. Din acest motiv, furnizorul din Germania este obligat sa se inregistreze in scopuri de TVA in Germania similar prevederilor art. 153 alin. (2) din Codul fiscal aplicabil in Romania. Astfel, pe factura emisa pentru livrarea efectuata trebuia mentionat si codul de TVA obtinut de la autoritatea fiscala din Germania.

Totusi, operatiunea reprezinta pentru firma din Romania o A.I.C., chiar daca furnizorul nu ii comunica, direct sau prin factura un cod de TVA din Germania.

Cumparatorul bunurilor din Romania evidentiaza achizitia intracomunitara de bunuri in jurnalele de TVA si se raporteaza valoarea acesteia prin decontul de TVA cod 300, la urmatoarele randuri:

- corespunzator rulajului creditor al contului 4427, la randul 5 "Achizitii intracomunitare de bunuri pentru care cumparatorul este obligat la plata TVA (taxare inversa)", dar fara reportarea la randul 5.1 "Achizitii intracomunitare pentru care cumparatorul este obligat la plata TVA (taxare inversa), iar furnizorul este inregistrat in scopuri de TVA in statul membru din care a avut loc livrarea intracomunitara" daca nu primeste un cod valid de TVA de la furnizor. - corespunzator rulajului debitor al contului 4426 la randul 18 "Achizitii intracomunitare de bunuri pentru care cumparatorul este obligat la plata TVA (taxare inversa)...", dar fara reportarea sumei la randul 18.1 "Achizitii intracomunitare pentru care cumparatorul este obligat la plata TVA (taxare inversa), iar furnizorul este inregistrat in scopuri de TVA in statul membru din care a avut loc livrarea",

Valoarea operatiunii se raporteaza si prin declaratia cod 390 VIES cu simbolul A, fie cu codul de TVA preluat de pe documentul de transport dupa verificarea acestuia in sistemul VIES, fie fara codul de TVA din Germania. O astfel de situatie, respectiv lipsa codului de TVA al furnizorului pe factura ca document de livrare, este reglementata in mod expres prin O.M.F.P. nr. 76 din 21 ianuarie 2010 pentru aprobarea modelului si continutului formularului (390 VIES) "Declaratie recapitulativa privind livrarile/achizitiile/prestarile intracomunitare".

Astfel, la sectiunea "Nota" la punctul 1 se regaseste urmatoarea precizare:

"NOTA:

1. Pentruachizitiiintracomunitare de bunuri taxabile in Romania, in cazul in care furnizorul nu comunica un cod valabil de TVA, dar bunurile sunt transportate de pe teritoriul unui stat membru al Uniunii Europene, achizitia se declara in declaratia recapitulativa, astfel:

Coloana "Tara" - codul tarii membre din care s-a efectuat livrarea intracomunitara.Coloana "Cod operator intracomunitar" - nu se va inscrie nimic.Coloana "Denumire/Nume, prenume operator intracomunitar" - se va inscrie denumirea/nume, prenume al furnizorului care a emis factura.Coloana "Tipul operatiunii" - se va inscrie "A".Coloana "Baza impozabila" - valoarea tranzactiei/tranzactiilor efectuate in perioada de raportare cu respectivul furnizor (baza impozabila pentru calculul TVA stabilita potrivit prevederilor titlului VI din Codul fiscal)."

STUDIU DE CAZ

Achizitie servicii lucrari montaj utilaj. Ce tratament fiscal TVA se aplica?

O societate a contactat, in calitate de beneficiar, o firma din Serbia pentru efectuarea unor lucrari de montaj la un utilaj aflat pe teritoriul Romaniei. Firma din Serbia a facturat serviciile prestate fara TVA. Ce obligatii are firma romana privind TVA?Este necesara incheierea unui contract pentru aceste servicii ?Operatiunea reprezinta o achizitie de servicii pentru care beneficiarul datoreaza TVA prin aplicarea regimului de taxare inversa prin formula contabila 4426 = 4427, dar numai daca este persoana impozabila inregistrata in scopuri de TVA in regim normal. Suma TVA datorata se calculeaza la o baza de impozitare determinata in lei, prin utilizarea cursului valutar in vigoare la data emiterii facturii de catre prestatorul din Serbia. Valoarea acestor servicii se raporteaza prin decontul de TVA cod 300 la randul 7 si 19 "Achizitii de bunuri, altele decat cele de la rd. 5 si 6 siachizitiide servicii pentru care beneficiarul din Romania este obligat la plata TVA (taxare inversa)", dar fara report la randul 7.1 si 19.1 alocat achizitiilor intracomunitare de servicii. In situatia in care persoana impozabila nu este inregistrata in scopuri de TVA, beneficiarul din Romania datoreaza efectiv TVA bugetului de stat, fiind obligat la plata efectiva a acesteia. Suma TVA datorata se calculeaza prin aplicarea cotei TVA de 24%la o baza de impozitare determinata in lei prin utilizarea cursului valutar al B.N.R. in vigoare la data emiterii facturii de catre furnizor sau la data documentului care tine loc de factura. Suma TVA astfel calculata se vireaza bugetului de stat pana pe data de 25 a lunii urmatoare achizitiei.Obligatia de plata a TVA se raporteaza organului fiscal al cumparatorului prin formularul cod 301 "Decont special de taxa pe valoarea adaugata" al carui model si continut este reglementat prin O.M.F.P. nr. 75 din 21 ianuarie 2010. Acest formular se descarca gratuit de pe site www. anaf.ro.

Prin decontul cod 301, operatiunea. se raporteaza la sectiunea 4 "Operatiuni prevazute la art. 150 alin. (2), (3), (5) si (6) din Codul fiscal" care cuprinde urmatoarele coloane:

numar document/data. In aceasta coloana se inscrie factura furnizorului; valoarea in valuta. In aceasta coloana se inscrie valoarea facturii emise de catre prestator; tipul valutei (euro, chf, u.s.d., etc.); cursul de schimb valutar utilizat; baza de impozitare a TVA. In aceasta coloana se inscrie suma in lei rezultata din aplicarea cursului valutar asupra valorii in valuta facturate de furnizor.TVA datorataFormularul cod 301 se depune sau se transmite electronic la organul fiscal competent pana la data de 25 inclusiv a lunii urmatoare celei in care ia nastere exigibilitatea operatiunilor.Pana la aceiasi data se efectueaza si plata efectiva a sumei TVA datorate bugetului de stat.

Inregistrarea serviciului achizitionat in evidenta contabila se efectueaza pe baza facturii emise de prestatorul din Serbia la care trebuie anexat devizul lucrarilor pentru a face dovada realitatii serviciilor prestat. Furnizorul a procedat corect facturand serviciul fara TVA, considerand serviciul neimpozabil in Serbia, dar impozabil in Romania la beneficiar.

De regula, datorita complexitatii, pentru astfel de servicii se incheie un contract prin care se stabilesc obligatiile partilor contractante, pretul serviciului, termenul de executie, modalitatea de plata, etc. Totusi, serviciile pot fi prestate si in baza ofertei transmise de prestator, la solicitarea beneficiarului, urmata de lansarea comenzii prin care se face dovada acceptarii ofertei.Valoarea operatiunii trebuie inregistrata la organul fiscal competent din Romania conform prevederilor O.P.A.N.A.F. nr. 1400 din 21 septembrie 2012 cu privire la procedura de inregistrare a contractelor/documentelor incheiate intre persoane juridice romane, persoane fizice rezidente, precum si sediile permanente din Romania apartinand persoanelor juridice straine si persoane juridice straine sau persoane fizice nerezidente. In acest context, am in vedere prevederile art. 1 alin. (1) "Persoanele juridice romane, persoanele fizice rezidente, precum si sediile permanente din Romania apartinand persoanelor juridice straine au obligatia sa inregistreze contractele/documentele incheiate cu persoane juridice straine sau persoane fizice nerezidente care executa pe teritoriul Romaniei prestari de servicii de natura lucrarilor de constructii, de montaj, activitatilor de supraveghere, activitatilor de consultanta, de asistenta tehnica si a oricaror altor servicii prestate in Romania, care genereaza venituri impozabile." coroborate cu prevederie alin. (3) "Atunci cand nu este incheiat contract in forma scrisa, se inregistreaza documentele care justifica prestarile efective de servicii pe teritoriul Romaniei: situatii de lucrari, procese-verbale de receptie, rapoarte de lucru, studii de fezabilitate, studii de piata sau orice alte documente corespunzatoare.".Astfel, chiar daca nu se incheie un contract, pentru inregistrarea operatiunii la organul fiscal competent, este suficient devizul lucrarilor executate.

Inregistrarea se efectueaza in baza formularului tipizat "Declaratie de inregistrare a contractelor/documentelor care justifica prestarile efective de servicii pe teritoriul Romaniei, initiale/aditionale (conexe), incheiate cu persoane juridice straine sau persoane fizice nerezidente", cod MFP 14.13.01.40/n, prevazuta in anexa nr. 1, fara a fi insotita de documente doveditoare ale datelor inscrise in declaratie.

STUDIU DE CAZ

Care este tratamentul fiscal pentru serviciile prestate si activitatea derulata intre doua intreprinderi partenere?( una dintre intreprinderi este inregistrata in scopuri de TVA in Romania si in Registrul Operatorilor Intracomunitari si presteaza activitatea de transport intracomunitar , beneficiarii fiind din alt stat membru UE. )In prezent, activitatea o desfasoara doar cu o masina, proprietate a intreprinderii individuale. In perioada urmatoare unul dintre beneficiari ii va inchiria o masina, inmatriculata in statul strain, pe firma beneficiarului, pentru a-i presta servicii de transport intreprinderea X din Romania, catre acest beneficiar din statul strain (serviciu prestat cu masina beneficiarului).

Conform art. 130 din Codul fiscal, in cazul unei operatiuni care implica o livrare de bunuri si/sau o prestare de servicii in schimbul unei livrari de bunuri si/sau prestari de servicii, fiecare persoana impozabila se considera ca a efectuat o livrare de bunuri si/sau o prestare de servicii cu plata.

Normele metodologice date in aplicarea acestui articol stabilesc ca, fiecare operatiune din cadrul schimbului este tratata separat aplicandu-se prevederile Titlul VI din Codul fiscal in functie de calitatea persoanei care realizeaza operatiunea, cotele si regulile aplicabile fiecarei operatiuni in parte.Astfel, din punct de vedere al TVA,fiecare operatiune (achizitia serviciului de inchiriere si prestarea serviciului de transport) este tratata distinct.

Conform art. 133 alin. (2) din Codul fiscal, locul de prestare a serviciilor catre o persoana impozabila care actioneaza ca atare este locul unde respectiva persoana care primeste serviciile isi are stabilit sediul activitatii sale economice. Daca serviciile sunt furnizate catre un sediu fix al persoanei impozabile, aflat in alt loc decat cel in care persoana isi are sediul activitatii sale economice, locul de prestare a serviciilor este locul unde se afla respectivul sediu fix al persoanei care primeste serviciile. In absenta unui astfel de loc sau sediu fix, locul de prestare a serviciilor este locul unde persoana impozabila care primeste aceste servicii isi are domiciliul stabil sau resedinta obisnuita.

Prin exceptie de la aceasta regula, conform alin. (4) lit. e) al acestui articol, in cazul inchirierii pe termen scurt a unui mijloc de transport locul prestarii este considerat a fi locul unde mijlocul de transport este pus efectiv la dispozitia clientului. Prin termen scurt se intelege posesia sau utilizarea continua a mijlocului de transport pe o perioada de maximum 30 de zile si, in cazul ambarcatiunilor maritime, pe o perioada de maximum 90 de zile.Normele metodologice date in aplicarea acestui articol stabilesc ca, in sensul art. 133 alin. (4) lit. e) din Codul fiscal, durata posesiei sau utilizarii continue a mijlocului de transport se stabileste pe baza prevederilor contractului incheiat intre partile implicate. Totusi, organele fiscale competente pot stabili prin orice element de fapt sau de drept durata reala a posesiei si utilizarii continue a mijlocului de transport.

In situatia in care doua sau mai multe contracte de inchiriere a aceluiasi mijloc de transport incheiate cu acelasi client se succed cu o intrerupere de doua zile ori mai putin, termenul primului contract va fi luat in considerare pentru a se stabili daca al doilea contract va fi considerat sau nu pe termen scurt, in sensul art. 133 alin. (4) lit. e) din Codul fiscal.

Atunci cand se incheie cu un client contracte in aceleasi conditii pentru aceleasi mijloace de transport, durata fiecaruia dintre contractele precedente se ia in considerare la stabilirea duratei contractelor urmatoare, in sensul aplicarii prevederilor art. 133 alin. (4) lit. e) din Codul fiscal.

In situatia in care un contract pe termen scurt, in sensul art. 133 alin. (4) lit. e) din Codul fiscal, face obiectul unei prelungiri care are ca efectdepasirea termenului de 30, respectiv 90 de zile, este necesara o reevaluare a respectivului contract, cu exceptia cazului in care prelungirea contractului se datoreaza unor circumstante independente de vointa partilor, datorate unor cauze de forta majora.

Atunci cand un contract pe termen scurt este urmat de un alt contract pe termen scurt incheiat intre aceleasi parti, dar pentru mijloace de transport diferite, fiecare contract va fi analizat separat, in vederea incadrarii sau neincadrarii in prevederile art. 133 alin. (4) lit. e) din Codul fiscal, daca nu se dovedeste o incalcare a legii.

In sensul art. 133 alin. (4) lit. e) din Codul fiscal, un mijloc de transport este considerat ca fiind pus efectiv la dispozitia clientului la locul in care se afla mijlocul de transport atunci cand clientul preia efectiv controlul fizic asupra acestuia. Controlul juridic, respectiv semnarea contractului, intrarea in posesia cheilor, nu este suficient pentru a determina locul efectiv al punerii la dispozitia clientului a mijlocului de transport.Astfel, daca mijlocul de transport este inchiriat pe o perioada de maximum 30 de zile locul prestarii serviciului este considerat a fi in statul unde acesta este pus la dispozitia intreprinderii individuale. Din punct de vedere al TVA serviciul de inchiriere este impozabil in acest stat.

Daca mijlocul de transport este inchiriat pe o perioada mai are de 30 de zile se aplica regula generala prevazuta la art. 133 alin. (2) din Codul fiscal. In acest caz locul prestarii serviciului este considerat a fi locul unde respectiva persoana care primeste serviciile isi are stabilit sediul activitatii sale economice.

Punctul 13 alin. (13) din Titlul VI al Normelor metodologice de aplicare a Legii 571/2003 privind Codul fiscal stabileste ca serviciile pentru care se aplica prevederile art. 133 alin. (2)din Codul fiscal, de care beneficiaza persoane impozabile stabilite in Romania si care sunt prestate de un prestator persoana impozabila care nu este stabilit in Romania, au locul prestarii in Romania, fiind aplicabile cotele de TVA prevazute la art. 140 din Codul fiscal sau, dupa caz, scutirile de TVA prevazute la art. 141, 143, 144 sau 144 indice 1 din Codul fiscal.

Atunci cand prestatorul este o persoana impozabila stabilita in alt stat membru, beneficiarul persoana impozabila stabilita in Romania realizeaza o achizitie intracomunitara de servicii care se declara in declaratia recapitulativa prevazuta la art. 1564 din Codul fiscal, daca serviciul nu este scutit de taxa. In situatia in care beneficiarul persoana impozabila stabilita in Romania nu este inregistrat in scopuri de taxa, trebuie sa indeplineasca obligatiile specifice de inregistrare pentruachizitiiintracomunitare de servicii prevazute la art. 153 sau 1531 din Codul fiscal.

Potrivit art. 150 alin. (2) din Codul fiscal, taxa este datorata de orice persoana impozabila, inclusiv de catre persoana juridica neimpozabila inregistrata in scopuri de TVA conform art. 153 sau 153 indice 1, care este beneficiar al serviciilor care au locul prestarii in Romania conform art. 133 alin. (2) si care sunt furnizate de catre o persoana impozabila care nu este stabilita pe teritoriul Romaniei sau nu este considerata a fi stabilita pentru respectivele prestari de servicii pe teritoriul Romaniei conform prevederilor art. 125 indice 1 alin. (2), chiar daca este inregistrata in Romania conform art. 153 alin. (4) sau (5).

Astfel, pentru serviciul de inchiriere a mijlocului de transport pe o perioada mai are de 30 de zile intreprinderea individualadin Romania este obligata la plata TVA in conformitate cu prevederile art. 150 alin. (2) din Codul fiscal, in situatia in care acestea sunt prestate catre sediul activitatii sale economice din Romania. In acest caz, in conformitate cu prevederile art.157 alin. (2) din Codul fiscal, aceasta va evidentia in decontul de TVA, atat ca taxa colectata, cat si ca taxa deductibila, in limitele si in conditiile stabilite la art. 145-147 indice 1, taxa pe valoare adaugata aferenta achizitiei. Serviciile se raporteaza in formularul 300 "Decont de taxa pe valoarea adaugata" si in Formularul 390 daca prestatorul este stabilit pe teritoriul Comunitatii.

STUDIU DE CAZAchizitii intracomunitara de bunuri sub plafonul de 10.000 euro. Ce obligatii vor avea neplatitorii de TVA?

Reglementarea unor obligatii fiscale va fi clarificata prin cazul concret al unei societati platitoare de impozit microintreprindere si neplatitoare de TVA care la 11.03.2014achizitioneaza utilaj pentru taiat lemn in valoare de 129 euro de la o societate platitoare de TVA din Bruxelles. Stabilim astfel care sunt obligatiile neplatitorilor de TVA in situatia data.

Deoarecevaloarea achizitiei intracomunitare de bunurieste de 129 euro, cu mult sub plafonul de 10.000 euro cumulat pe un an calendaristic pentru ca achizitia sa devina impozabila, respectiv taxabila in Romania conform art. 126 alin. 3 lit. a si alin. 4 din Codul fiscal, societatea nu are nicio obligatie de natura fiscala, respectiv:

- nu trebuie sa se inregistreze in Registrul operatorilor intracomunitari deoarece obligatia inregistrarii intervine doar pentru persoanele impozabile ce realizeazaachizitiiintracomunitare de bunuri taxabile care au locul in Romania conform art.1582 alin. 1 lit. d din Codul fiscal (iar achizitia nu este taxabila, fiind sub plafon);

- nu trebuie sa se inregistreze in scopuri de TVA special pentru realizarea de operatiuni intracomunitare conform art. 1531 alin. 1 lit. a din Codul fiscal, achizitia fiind sub plafonul anual cumulat;

- nu datoreaza TVA deoareceachizitia intracomunitaranu este taxabila conform art. 151 din Codul fiscal;

- nu are nicio obligatie declarativa(decont special de taxa) deoarece achizitia intracomunitara a bunului este sub plafonul anual cumulat de scutire potrivit art. 1563 alin. 1 lit. a din Codul fiscal.

Deoarece societatea din Romanianu detine un cod de TVA verificabil prin VIES, furnizorul din Belgia va emite factura cu cota de TVA colectata in Belgia. Din punct de vedere contabil, valoarea sumei TVA inscrisa in factura partenerului belgian intra in costul de achizitie al utilajului ca taxa nerecuperabila, urmand ca sa fie recuperata de societate prin intermediul amortizarii utilajului respectiv.

In ipoteza in care achizitia intracomunitara depaseste plafonul anual cumulat de scutire de 10.000 euro (34.000 lei), societatea va trebui sa se inregistreze anticipat in Registrul operatorilor intracomunitari si in scopuri speciale de TVA conform art.1582 alin. 1 lit. d si art. 1531 alin. 1 lit. a din Codul fiscal, precum si sa depuna decontul special de TVA formular 301 si sa achite TVA aferenta conform art. 151 si art. 1563 alin. 1 lit. a din Codul fiscal.

Codul de nregistrare n scopuri de TVAreprezintcodulatribuit de ctreautoritatilecompetentedinStatul Membru, persoanelor care au obligaia s se nregistreze,sau un cod de nregistraresimilaratribuit de autoritile competentedintr-un alt Stat Membru (ex. cele emise n Romnia vor avea prefixul RO).

Legea 571/2003 privindCodul Fiscal, art. 153, al. (1)

Ordinul Ministerului Finanelor Publice nr. 35/2007 privind decontul de TVA (formularul 300), publicat n M.O. nr. 62/25.01.2007

Hotararea nr.44/2004 pentru aprobarea Normelor metodologice de aplicare a Legii nr. 571/2003 privind Codul Fiscal, Titlul VI, Norma metodologic nr. 80, al. (2).

Legea 571/2003 privind Codul Fiscal, art. 125.1, al. (3)

Legea 571/2003 privind Codul Fiscal, art. 125.1, al. (1), pct. 7

Legea 571/2003 privind Codul Fiscal, art. 156.4, al. (2)

Ordinul Ministerului Finanelor Publice nr. 537/2007, Procedura de gestionare a Declaraiei recapitulative privind livrrile/achiziiile intracomunitare de bunuri, art. 4, al. (1)

http://ec.europa.eu/taxation, customs/vies/en/vieshome.htm.

www.intrastat.ro

Legea nr. 422/2006privind organizarea i funcionarea sistemului statistic de comer internaional cu bunuri, art. 6, al. 2

3