AP, Statsautoriserede Revisorer, Farum / København / Køge ... · skat. Fragår indskuddet i indkomst, hvoraf der ikke skal betales topskat, er fradragsværdien cirka 37,3 %. Indskud

SKA

TTEIN

FORM

ATIO

N JA

NU

AR 2

01

0

Skatteinformation august 2011

Busch-Sørensen, Statsautoriseret revisionspartnerselskab, Århus / Skanderborg

Christensen Kjærulff, Statsautoriseret Revisionsaktieselskab, København

Grønlands Revisionskontor A/S, Statsautoriserede revisorer, Nuuk

Gyrn Lops Brandt, Statsautoriserede revisorer A/S, Køge / København

SP/F Grannskoðaravirkið INPACT, statsautoriserede revisorer, Tórshavn

Krøyer Pedersen, Statsautoriserede revisorer I/S, Holstebro / Struer

Kvist & Jensen, Statsautoriserede revisorer A/S, Grenaa / Hadsten / Hammel / Mariagerfjord / Randers

Martinsen, Statsautoriseret Revisionspartnerselskab, Esbjerg / Grindsted / Kolding / København / Tørring / Varde / Vejen / Vejle

Nielsen & Christensen, Statsautoriseret Revisionspartnerselskab, Aalborg / København / Aars

Partner Revision, Statsautoriseret revisionsaktieselskab, Brande / Herning / Ikast / Jelling / Ringkøbing / Silkeborg / Skjern / Tarm

PKF Kresten Foged, Statsautoriseret Revisionsaktieselskab, København

PKF Munkebo Jensen Vindelev, Statsautoriseret Revisionsaktieselskab, Glostrup

Qurios, Statsautoriseret Revisionspartnerselskab, Horsens

Revision Syd, Statsautoriserede revisorer I/S, Nykøbing F

Vestjysk Revision, Statsautoriseret revisionsaktieselskab, Lemvig / Thyborøn

rgd revision, statsautoriseret revisionspartnerselskab, Århus / Åbyhøj / Hobro

RIR Revision, Statsautoriserede revisorer I/S, Roskilde / Holbæk

Signum Revision A/S, Statsautoriserede Revisorer, Frederiksberg

Sønderjyllands Revision, Statsautoriseret revisionsaktieselskab, Aabenraa / Padborg / Sønderborg

Ullits & Winther, Statsautoriseret Revisionspartnerselskab, Viborg


© Revitax A/S

[email protected]

Redaktion: Dorte Borup Madsen (ansv.), Ebbe Melchior og Jens Staugaard.

Eftertryk af uddrag af materialet med kildeangivelse tilladt.

RevisorGruppen Danmark er en videnbaseret sammenslutning af selvstændige, statsautoriserede revisionsfirmaer.

Grafisk tilrettelæggelse: Moquist Copenhagen ApS.

Tryk: CoolGray.

SKA

TTEIN

FORM

ATIO

N A

UG

UST 2

01

1

AP, Statsautoriserede Revisorer, Farum / København / Køge / Århus

BRANDT, Statsautoriseret Revisionspartnerselskab, Fjerritslev / Fredericia / Hanstholm / Hurup / Kolding / Nykøbing Mors / Skive / Thisted / Århus

Baagøe Schou, Statsautoriseret Revisionsaktieselskab, Frederiksberg

Buus Jensen, Statsautoriserede Revisorer, København

CENSUS, Statsautoriseret revisionsaktieselskab, Odense





Kovsted & Skovgård, Statsautoriseret revisionsaktieselskab, Ebeltoft / Rønde / Århus

Krøyer Pedersen, Statsautoriserede revisorer I/S, Holstebro / Struer / Ulfborg



Nejstgaard & Vetlov, Statsautoríseret Revisionsaktieselskab, Allerød


Partner Revision, Statsautoriseret revisionsaktieselskab, Brande / Herning / Ikast / Ringkøbing / Silkeborg / Skjern / Tarm / MR Revision Ølgod


PKF Munkebo Vindelev, Statsautoriseret Revisionsaktieselskab, Glostrup

QURIOS, Statsautoriseret Revisionspartnerselskab, Horsens


rgd revision, statsautoriseret revisionspartnerselskab, Århus / Hobro



Theill Andersen, Statsautoriseret RevisionsPartnerselskab, København

Tranberg, Statsautoriseret Revisionsaktieselskab, Svendborg



www.kroyerpedersen.dk Medlem af RevisorGruppen Danmark

Hostrupsvej 4 . 7500 Holstebro . T 9610 6161Torvegade 2 . 7600 Struer . T 9684 2000

Harbogade 51 . 6990 Ulfborg . T 9749 1366

Forord

Konsekvenserne af finanskrisen og internationaliseringen, herunder ikke mindst udflytningen af produktionsarbejdspladser til lande med lavere lønniveau, sætter deres præg på den politiske debat og lovgivningen.

Bekymringen for, om det fortsat er muligt at bevare den danske levestandard og velfærdssamfundet, har blandt andet givet sig udtryk i initiativer, der skaber og understøtter vækst og innovation i erhvervslivet.

Som et bidrag hertil er der sket forbedringer af etableringskonto- og iværksætterkontoordningerne. Kritikken fra venturebranchen af, at den såkaldte iværksætterskat virker hæmmende på lysten til at investere risikovillig kapital, har resulteret i, at der under visse betingelser er gennemført skat-tefrihed for selskabers porteføljeaktier, hvis disse iværksætteraktier har været ejet i mindst tre år. De gennemførte regler om fradragsret for lønudgifter til visse servicearbejder i hjemmet og frita-gelse for indberetning af visse personalegoder kan også nævnes i denne forbindelse. Vi giver i Skatteinformation en redegørelse for disse regler.

Vi kommer også med en desværre aktuel artikel om underskudsfremførsel i aktie- og anparts-selskaber, ligesom vi gennemgår reglerne om social sikring over landegrænserne.

For at tilskynde til pensionsopsparing og sikring i tilfælde af sygdom og død har det nærmest været en selvfølge, at der er knyttet skattebegunstigelse til opsparingen. Dette er ikke længere tilfældet. Fra og med 2010 blev der indført begrænsninger i fradragsretten, hvilket har medført et stort fald i pensionsopsparingen. Der er endda røster i det politiske liv, der vil gå endnu videre for at skaffe yderligere skatteindtægter. Det bliver interessant at følge dette skatteområde.

Publikationen indeholder også et udsnit af de principielle og interessante domme og afgørelser.

Vi danskere siges at sætte pris på et veldækket bord. Billedkavalkaden afspejler, at Danmark for tiden fejrer gastronomiske triumfer!

Vi ønsker god fornøjelse.Redaktionen er afsluttet den 14. juni 2011.




1

© REVITAX

SkatteinformationAugust 2011

Gårdbutik på Sam

sø

Foto: Lene Bennike / i2u

2

© REVITAX

Indhold

Kørsel i udenlandsk indregistreret bil i Danmark ................................... 4Bopæl i Danmark ................................................... 4Personer med bopæl i udlandet .............................. 4Personer med bopæl i såvel Danmark som udlandet ................................................................. 4

Skattebegunstiget opsparing til etablering af virksomhed ................ 5Etableringskonto eller iværksætterkonto? ................ 5Hvor meget kan der årligt indskydes? ..................... 6Etablering af virksomhed ....................................... 6Hvilke aktiver og driftsudgifter kan der frigives midler til? ............................................................... 6Er det skattemæssigt fordelagtigt at anvende opsparingsordningerne? .......................................... 9Etablering af virksomhed opgives ......................... 11Flytning til udlandet ............................................ 11

Ophørspension ved salg af virksomhed ...................................... 1330-procents-ordning og ophørspension ................ 13Hvem kan oprette en ophørspension? .................. 14Maksimum for indbetaling på ophørspension ...... 15Ægtefæller og ophørspension ............................... 16Frister for oprettelse og indbetaling ...................... 16Flytning til udlandet ............................................ 17

Underskudsfremførsel i aktie- og anpartsselskaber ...................... 19Skattemæssige underskud ...................................... 19National sambeskatning ....................................... 19International sambeskatning ................................ 19Kildeartsbegrænsede tab ....................................... 20Underskudsbegrænsning ved akkord .................... 20Underskudsfremførsel ved konkurs ...................... 22Underskudsfremførsel ved skattefrie omstruktureringer ................................................ 22Underskudsfremførsel ved skattepligtige omstruktureringer ................................................ 23Underskudsbegrænsning ved salg af aktier ............ 24

Social sikring ved arbejde over landegrænserne ............................. 25EF-forordninger om social sikring ........................ 25Formålet med EF-forordninger ............................ 25Social sikring i Danmark ...................................... 26Arbejde i ét EU land ............................................ 26Udsendelse til ét EU-land i op til to år ................. 27Udsendelse til ét EU-land i op til tre år ................ 28 Arbejde i to eller flere EU-lande ........................... 28Øresundsaftale ..................................................... 30Arbejde uden for EU ............................................ 30Pensionsstyrelsen .................................................. 31

Godtgørelse af elafgift .................. 32Stigende afgifter ................................................... 32Momsregistrerede virksomheder ........................... 32

3

© REVITAX

Indhold

Nye love .......................................... 34Skattefri bagatelgrænse for visse personalegoder ... 34Skattefrihed for sponsorbilletter ........................... 34Skattefri rejsegodtgørelse ...................................... 35Skattefrit tilskud til nedrivning af faldefærdige bygninger ............................................................. 35Skattefritagelse for iværksætteraktier ..................... 36Selskabers gevinst og tab på gæld ......................... 37Skattefradrag for visse serviceydelser i hjemmet .... 38

Domme ........................................... 41Rådgivningshonorar i ejendomsinvesterings-projekt ................................................................. 41Parcelhusreglen ..................................................... 41Kursusmoms ........................................................ 42Virksomhedsordningen og værdipapirdepot ......... 42Parcelhusreglen ..................................................... 43

Administrative afgørelser ............. 44Beskatning af overskudsandel fra I/S .................... 44I den gode sags tjeneste ........................................ 44Beskatning eller fradrag for velgørere ................... 45Firmaskovtur og motion ....................................... 46Motion og mobiltelefoner med gps ...................... 47Sommerhus og fuld skattepligt ............................. 47Ingen skat af selskabets sommerbolig ................... 47Moms ved salg af ejerlejlighed .............................. 48

Vild kørvel (Danmark)

Foto: Knud N

ielsen

4

© REVITAX

Kørsel i udenlandsk indregistreret bil i Danmark

Et fundamentalt princip i EU er arbejdskraftens og varernes fri bevægelighed. Det har de fleste efter-hånden vænnet sig til. På grund af den høje danske beskatning ved indregistrering af biler er der dog i afgiftsmæssig henseende et særligt problem, når en udlænding kommer til Danmark for at arbejde eller studere og medbringer en i hjemlandet indregistre-ret bil til brug under opholdet i Danmark.

Bopæl i DanmarkEn person, der er registreret i Det Centrale Personregi-ster med bopæl her i landet, anses for at have bopæl her i Danmark.

Personer, der har bopæl i Danmark, kan som ho-vedregel ikke benytte en udenlandsk indregistreret bil til kørsel her i landet. Dog kan personer med bopæl i Danmark ansøge SKAT om tilladelse til at anvende en udenlandsk indregistreret bil, hvis den pågældende arbejder uden for Danmark alle ugens hverdage. Til-ladelse til kørsel i Danmark gælder kun kørsel fra en grænseovergang til bopælen og retur efter weekend- og ferieophold. Al anden kørsel med en sådan bil er ikke tilladt.

En person, der ikke er registreret i Det Centrale Personregister med bopæl her i landet, anses for at have bopæl her i landet, hvis den pågældende ophol-der sig her i landet i en sammenhængende periode på 185 dage, eller hvis den pågældende opholder sig her i landet i afbrudte perioder, der tilsammen udgør 185 dage eller mere inden for en periode på 12 måneder.

Hvis en ejer eller bruger af en udenlandsk bil etab-lerer bopæl eller hjemsted i Danmark, skal bilen indre-gistreres her i landet inden 14 dage efter tilflytningen, og der skal betales dansk registreringsafgift. Afgiften beregnes med udgangspunkt i, hvad en tilsvarende bil på danske nummerplader koster, og registreringsafgif-ten udgør typisk 62 % af handelsprisen.

Personer med bopæl i udlandetPersoner med bopæl i udlandet kan uden afgiftsmæssi-ge konsekvenser køre rundt her i landet i en uden-landsk indregistreret bil i forbindelse med afholdelse af

ferie eller ved familiebesøg mv. Disse personer anses ikke for at tage bopæl her i landet.

Kommer en udlænding imidlertid til Danmark i en tidsbegrænset periode i op til ét år, typisk for at arbej-de eller studere, og i den forbindelse medbringer en i hjemlandet indregistreret bil, skal man være opmærk-som på, at kørsel i bilen her i landet på de udenland-ske nummerplader kræver en formel tilladelse. Ansøg-ning om kørsel i en udenlandsk indregistreret bil vil normalt blive imødekommet, hvis opholdet i Dan-mark maksimalt er et halvt år eller 185 dage inden for en periode på 12 måneder. Kan der ikke opnås tilla-delse til at køre i Danmark i den udenlandsk indregi-strerede bil, skal der betales dansk registreringsafgift, eller også skal bilen føres ud af Danmark eller afmel-des fra registrering.

Personer med bopæl i såvel Danmark som udlandetI tilfælde, hvor en ejer eller en bruger af en bil samti-dig har bopæl i flere lande (dobbeltdomicil), anses per-sonen for at have bopæl i det land, hvor den pågæl-dende er hjemmehørende. En person anses for hjem-mehørende det sted, hvor den pågældende sædvanlig-vis opholder sig, det vil sige mindst 185 dage inden for et kalenderår, på grund af en privat og erhvervs-mæssig tilknytning.

Har en person dobbeltdomicil, er det således vigtigt at finde ud af, om tilknytningen til Danmark medfø-rer, at den udenlandsk indregistrerede bil skal omregi-streres med deraf følgende betaling af dansk registre-ringsafgift. Anses bopælskriteriet ikke for at være op-fyldt, og kører man rundt her i landet i en udenlandsk indregistreret bil, skal man indhente en tilladelse hos SKAT.

At køre uretmæssigt i en udenlandsk indregistreret bil kan hurtigt blive en dyr affære. Ud over registre-ringsafgiften kan ejeren eller brugeren af bilen også blive pålagt en bøde. Det kan derfor anbefales, at man som arbejdsgiver, arbejdstager eller tilflytter nøje sætter sig ind i hvor, hvornår, og i hvor lang tid man må køre i en udenlandsk indregistreret bil her i landet.

5

© REVITAX

Skattebegunstiget opsparing til etablering af virksomhed

Start af egen virksomhed kræver kapital. En etable-ringskonto eller en iværksætterkonto kan være en god hjælp til at realisere fremtidsplaner om at blive selvstændigt erhvervsdrivende, herunder etablering af virksomhed i selskabsform. Fordelen ved oprettel-sen af en af disse to ordninger er, at der skattemæs-sigt er fradrag for indskud på ordningen. Der opnås altså en skattebesparelse, som kan medvirke til, at man opnår en større opsparing til start af egen virksomhed eller en ægtefælles virksomhed.

Etableringskonto eller iværksætter-konto?Hvilken af de to opsparingsordninger man skal vælge, afhænger af, om man betaler topskat. Topskatten ud-gør 15 % af den del af den personlige indkomst efter fradrag af AM-bidrag, der overstiger 389.900 kr. (2011).

Indskud på iværksætterkonto fragår i den personlige indkomst. Fradragsværdien er cirka 52,2 %, når ind-skuddet fragår i indkomst, hvoraf der skal betales top-skat. Fragår indskuddet i indkomst, hvoraf der ikke skal betales topskat, er fradragsværdien cirka 37,3 %.

Indskud på etableringskonto er et ligningsmæssigt fradrag, hvilket betyder en fradragsværdi på cirka 33,7 % i 2011. Fradragsværdien falder med 1 % om året i perioden 2012-2019 og udgør således i 2019 25,7 %.

Når midlerne fra de to ordninger anvendes til etab-lering af virksomhed, er der forskellige regler for udlig-ningen af den skattefordel, som man har opnået i for-bindelse med indbetalingerne på de respektive ordnin-ger. Det hænger naturligvis sammen med, at fradrags-værdien ved indbetaling på de to ordninger er forskellig.

Den højere fradragsværdi for indskud på iværksæt-terkonto modsvares af, at der ikke er mulighed for yderligere fradrag eller afskrivninger på de udgifter og aktiver, som midlerne anvendes til. Modregning krone for krone gælder uanset den ved indbetalingen opnåe-de skattebesparelse.

Ved hævning af etableringskontomidler sker der kun en delvis reduktion af de fremtidige afskrivnings-

Rødbrun rørhat, Finland

Foto: Lauri Dam

mert / i2u

6

© REVITAX


ønskes fradrag for indskud i stedet for eksempelvis af-skrivning på købte aktiver. Fradrag uden indskud er dog betinget af, at der ikke er indestående på en af de to opsparingsordninger, idet de ældste indskud altid skal anvendes først.

Etablering af virksomhedDer kan være tale om virksomhedsetablering såvel i personligt regi som ved køb af aktier. Deltagelse i en virksomhed som kommanditist anses dog ikke som etablering af virksomhed. Det betyder, at eksempelvis kommanditister i et partnerselskab ikke kan få frigivet midler til etablering af selvstændig virksomhed.

Der er to betingelser, der skal være opfyldt, for at man skattemæssigt har etableret selvstændig virksomhed i relation til hævning på de to opsparingsordninger:• Investeringen i egen virksomhed (etableringsgræn-

sen) skal udgøre mindst 80.000 kr. (2011).• Krav om, at egen eller ægtefællens arbejdsindsats i

virksomheden har et ikke uvæsentligt omfang. Efter praksis kræves en månedlig arbejdsindsats på mini-mum 50 timer. Arbejdstidskravet gælder i etable-ringsåret og det følgende indkomstår.

Ved etablering af virksomhed i selskabsform (såvel ny-stiftede selskaber som køb af aktier i et eksisterende selskab) gælder desuden følgende betingelser:• Personen (herunder ægtefællen) skal eje mindst

25 % af aktierne eller råde over mere end 50 % af stemmerne i selskabet.

• Der skal være tale om et aktivt driftsselskab. Det betyder, at selskabets aktivitet ikke i overvejende grad må bestå i udlejning af fast ejendom, besiddel-se af værdipapirer mv.

Disse to betingelser skal være opfyldt i to år fra etable-ringstidspunktet.

Hvilke aktiver og driftsudgifter kan der frigives midler til?Ved etablering af virksomhed i personligt regi kan der frigives midler fra etableringskonto og iværksætterkon-

grundlag eller de fradragsberettigede driftsomkostnin-ger. Hvor stor reduktionen er, afhænger af, hvilke år der er foretaget fradrag for indbetalingerne.

Reglerne for, hvor meget der årligt kan indskydes, hvornår der er sket etablering af virksomhed, og hvilke aktiver mv. der kan frigives opsparede midler til, er fælles for etableringskonto og iværksætterkonto.

Hvor meget kan der årligt indskydes?Det årlige indskud skal minimum udgøre 5.000 kr. og kan højst udgøre 60 % af nettolønindtægten, dog kan der årligt altid indskydes 250.000 kr. Såfremt der ind-skydes både på en iværksætterkonto og en etablerings-konto, må indskuddene tilsammen ikke overstige de anførte grænser.

Der kan indbetales på kontoen fra den 16. maj i fradragsåret til den 15. maj i det efterfølgende år. Ind-betalingen sker til et pengeinstitut på en særligt opret-tet konto. Indeståendet kan placeres på en kontant-konto eller investeres i obligationer, der er optaget til handel på et reguleret marked. Dog kan der ikke ske investering i præmieobligationer, konvertible obliga-tioner og strukturerede obligationer.

Renterne, der tilskrives indeståendet på kontoen, og renter af obligationer er løbende skattepligtige for eje-ren af kontoen. Sådanne renter kan frit hæves fra kon-toen, da de ikke betragtes som indskud. Kursgevinster og kurstab på obligationer indgår i opsparingen, men betragtes dog ikke som indskud. Kursgevinster og kurstab indgår først i ejerens skattepligtige indkomst, når det sidste indskud hæves fra kontoen.

Når etablering af virksomhed er sket, kan der i etableringsåret og de følgende fire år fortsat indskydes på de to opsparingsordninger. Her beregnes de 60 % af nettolønindtægten eller overskuddet fra den selv-stændige virksomhed i personligt regi, men også her kan der uanset indkomstens størrelse indbetales op til 250.000 kr. om året. Indbetaling er dog ikke nødven-dig, hvis der i årets løb er købt afskrivningsberettigede aktiver mv., der berettiger til anvendelse af midlerne. Det betyder, at man blot senest den 15. maj i året efter indkomstårets udløb skal tage stilling til, om der

7

© REVITAX


to til køb af afskrivningsberettigede aktiver og til af-holdelse af fradragsberettigede driftsomkostninger.

Midler fra såvel etableringskonto som iværksætter-konto kan også anvendes til erhvervelse af aktier eller anparter i et aktivt driftsselskab. Dette krav er dog ikke til hinder for, at etableringen sker med et hol-dingselskab, som ejer aktierne i det aktive driftsselskab. Når virksomheden drives i selskabsregi, kan personens midler på etableringskonto og iværksætterkonto ikke anvendes til køb af driftsaktiver i selskabet og heller ikke til selskabets driftsomkostninger.

Da der allerede er opnået skattemæssigt fradrag ved indbetalingen på etableringskonto og iværksætterkon-to, har dette konsekvenser for den skattemæssige be-handling af de aktiver og udgifter, som der frigives midler til.

Afskrivningsberettigede aktiver

Ved køb af afskrivningsberettigede aktiver for iværk-sætterkontomidler nedsættes afskrivningsgrundlaget med det hævede indskud. Er en maskine købt for 200.000 kr., og der frigives et indskud på 200.000 kr. til købet, kan der ikke skattemæssigt afskrives på ma-skinen.

Ved køb af afskrivningsberettigede aktiver for etab-leringskontomidler skal de frigivne midler nedsætte aktivernes afskrivningsgrundlag med følgende procen-ter af de hævede indskud:

Forlods afskrivning – etableringskontoIndskud for 1998 eller tidligere 100 %Indskud for 1999-2001 68 %Indskud for 2002-2009 58 %Indskud for 2010 eller senere 50 %

Ved hævning af indskud på 200.000 kr. til eksempelvis køb af en maskine vil det skattemæssige afskrivnings-grundlag udgøre 84.000 kr., hvis det hævede beløb er fratrukket i indkomsten i 2009, mens afskrivnings-grundlaget vil udgøre 100.000 kr., hvis der er tale om fradrag for indskud foretaget i 2010.

Driftsomkostninger

Der kan hæves såvel etableringskontomidler som iværksætterkontomidler til afholdelse af fradragsberet-tigede driftsomkostninger i den personligt drevne virk-somhed. Driftsomkostninger omfatter også leasingaf-gift for driftsmidler mv.

Rensdyr, Lapland (Sverige)

Foto: Alain Turgeon

8

© REVITAX


Hvis virksomheden har afholdt fradragsberettigede driftsomkostninger for 100.000 kr., og der hæves 100.000 kr. på en iværksætterkonto til dækning af dis-se omkostninger, vil omkostningerne ikke skattemæs-sigt kunne fratrækkes.

Ved hævning af etableringskontomidler kan drifts-omkostninger skattemæssigt fratrækkes med følgende procenter:

Fradrag – etableringskontoIndskud for 1998 eller tidligere 0 %Indskud for 1999-2001 35 %Indskud for 2002 eller senere 45 %

Ved hævning af indskud til fradragsberettigede drifts-omkostninger på 100.000 kr. vil der skattemæssigt væ-re fradrag for omkostningerne med 45.000 kr., hvis indskuddet er fratrukket i indkomsten i 2002 eller se-nere.

Aktier og anparter

Ved køb af aktier eller anparter for etableringskonto-midler eller iværksætterkontomidler nedsættes aktier-nes eller anparternes anskaffelsessum ikke, men i ste-det skal der ske hel eller delvis genbeskatning af det hævede indskud. Det fulde indskud genbeskattes, når der hæves iværksætterkontomidler. Ved hævning af

Multebær, Norrland (Sverige)

Foto: Ellen-M. H

ovland

9

© REVITAX

året frem til og med 2019, hvor fradragsværdien vil udgøre 25,7 %.

Overskud af selvstændig virksomhed beskattes med cirka 56 % (inklusive AM-bidrag) for den del af ind-komsten, der skal beskattes med topskat. Indkomst under topskattegrænsen beskattes med cirka 42,3 % (inklusive AM-bidrag).

Ved hævning af etableringskontomidler til driftsom-kostninger (fradrag på 45 % af de afholdte driftsom-kostninger) vil den skattemæssige fordel kunne opgø-res som følger, forudsat at indskuddet er fratrukket i 2011:

Skattemæssig fordel – driftsomkostninger

Overskud beskattes med 42,3 % 56,0 %

Fradragsværdi af indskud 33,7 % 33,7 %Sparet skat af fradrag 19,0 % 25,2 %

Fradragsværdi i alt 52,7 % 58,9 %

Fordel 10,4 % 2,9 %

Da fradragsværdien af indskud på etableringskonto fal-der med 1 % om året i perioden 2012-2019 eller i alt 8 %, bliver den skattemæssige fordel mindre eller vendt til en ulempe, hvis virksomhedens overskud be-skattes med 56 %. Dog skal der ved denne vurdering tages højde for, at den opnåede skattefordel normalt er opnået flere år i forvejen.

Ved hævning af etableringskontomidler til køb af afskrivningsberettigede aktiver (afskrivningsgrundlag på 50 % af købsprisen) vil den skattemæssige fordel kunne opgøres som følger, forudsat at indskuddet er fratrukket i 2011:

Skattemæssig fordel – afskrivninger


Fradragsværdi af indskud 33,7 % 33,7 %Sparet skat af afskrivninger 21,2 % 28,0 %

Fradragsværdi i alt 54,9 % 61,7 %

Fordel 12,6 % 5,7 %


etableringskontomidler udgør genbeskatningsbeløbet en procentdel af det hævede indskud.

Genbeskatningsbeløb – etableringskontoIndskud for 1998 eller tidligere 80 %Indskud for 1999-2001 55 %Indskud for 2002 eller senere 50 %

Genbeskatning sker ved, at det samlede genbeskat-ningsbeløb fordeles over en tiårig periode. Genbeskat-ningsbeløbet medregnes til indkomsten med lige store årlige beløb fra og med det år, hvor indskuddet er hæ-vet til aktiekøbet.

Genbeskatningsbeløbene indgår i den personlige indkomst, men der skal ikke betales AM-bidrag.

Hvis personen eksempelvis har købt aktier for 500.000 kr. i 2011 og har hævet indskud fra etable-ringskontoen på 500.000 kr., hvor indskuddet er fra-trukket i indkomsten for 2002 eller senere, skal perso-nen indtægtsføre 250.000 kr., der fordeles over 10 år. I 2011 og de følgende ni indkomstår indtægtsføres 25.000 kr. om året. Er der i stedet sket hævning af iværksætterkontomidler, skal personen indtægtsføres 50.000 kr. i 2011 og de følgende ni indkomstår.

Er det skattemæssigt fordelagtigt at anvende opsparingsordningerne?Regnestykket for at afgøre, om det skattemæssigt er fordelagtigt at spare op på etableringskonto eller iværksætterkonto, er forskelligt afhængigt af, om der er tale om indskud på etableringskonto eller iværksætter-konto. Fælles for de to opsparingsordninger er dog, at hvis virksomheden drives i personligt regi, er det likvi-ditetsmæssigt bedre at anvende midlerne til forlods af-skrivning på afskrivningsberettigede aktiver end til af-holdelse af driftsomkostninger, da det skattemæssige fradrag for afskrivninger sker over en årrække, mens driftsomkostninger kan fratrækkes straks.

Etableringskonto

Ved opsparing på etableringskonto opnås en skattebe-sparelse på cirka 33,7 % i 2011 faldende med 1 % om

10

© REVITAX

Ved hævning af iværksætterkontomidler til køb af afskrivningsberettigede aktiver og driftsomkostninger vil der kun være en skattemæssig fordel, hvis indskud-det er fragået i indkomst, der skulle beskattes med topskat, og overskuddet af virksomheden ikke skal be-skattes med topskat. Følgende eksempler kan illustrere dette:

Skattemæssig ulempe/fordel – driftsomkost-ninger og afskrivninger


Fradragsværdi af indskud 37,3 % 52,2 %

Ulempe/fordel - 5,0 % 9,9 %

Skattemæssig ulempe – driftsomkostninger og afskrivninger



Ulempe - 18,7 % - 3,8 %

Ved hævning af iværksætterkontomidler til køb af ak-tier eller anparter vil der ligeledes kun kunne opnås en skattefordel, hvis indskuddet er fratrukket i indkomst, hvoraf der skulle betales topskat, og genbeskatningen af det frigivne indskud ikke sker med topskat.

Skattemæssig ulempe/fordel – aktiekøb

Beskatning af personlig indkomst 37,3 % 37,3 %


Fordel 0,0 % 14,9 %



Ulempe/fordel - 14,9 % 0,0 %

Selv om fordelen er beregnet til 0, er der dog opnået den fordel, at det skattemæssige fradrag er foretaget mindst 10 år, før der sker genbeskatning af den sidste del af det hævede beløb.

Da fradragsværdien af indskud på etableringskonto falder med 1 % om året i perioden 2012-2019 eller i alt 8 %, bliver den skattemæssige fordel mindre eller vendt til en ulempe, hvis virksomhedens overskud be-skattes med 56 %. Dog skal der ved denne vurdering tages højde for, at den opnåede skattefordel normalt er opnået flere år i forvejen, og afskrivninger skal foreta-ges over en længere årrække.

Ved hævning af etableringskontomidler til køb af aktier eller anparter (genbeskatning af 50 % af det hævede beløb) vil den skattemæssige fordel kunne op-gøres som følger, forudsat at indskuddet er fratrukket i 2011:

Skattemæssig fordel – aktiekøb


Reel beskatning (50 %) 18,7 % 26,1 %Fradragsværdi af indskud 33,7 % 33,7 %

Fordel 15,0 % 7,6 %

Da fradragsværdien af indskud på etableringskonto fal-der med 1 % om året i perioden 2012-2019 eller i alt 8 %, bliver den skattemæssige fordel mindre eller vendt til en ulempe, hvis genbeskatningen sker med 52,2 %. Dog skal der ved denne vurdering tages højde for, at den skattemæssige fordel af indskuddet er opnå-et mindst 10 år, før den sidste del af genbeskatningen sker.

Iværksætterkonto

Ved opsparing på iværksætterkonto opnås en skatte-besparelse på cirka 52,2 % (2011), hvis årets indskud fratrækkes i personlig indkomst, der ligger over top-skattegrænsen, som udgør 389.900 kr. (2011). Fratræk-kes indskuddet i indkomst, hvoraf der ikke skal betales topskat, udgør fradragsværdien af indskud 37,3 %.

Overskud af virksomhed beskattes med cirka 56 % (inklusive AM-bidrag) for den del af indkomsten, der ligger over topskattegrænsen. Indkomst under topskat-tegrænsen beskattes med cirka 42,3 % (inklusive AM-bidrag).


11

© REVITAX


Valg af opsparingsordning

Konklusionen med hensyn til indskud på iværksætter-konto er, at indskud på en sådan ordning kun bør ske, hvis indskuddet kan fragå i personens beregnings-grundlag for topskat. Ellers bør der i stedet foretages indskud på etableringskonto. Den største skattemæssi-ge fordel ved indskud på etableringskonto opnås, når der ikke skal betales topskat af overskuddet i den per-sonligt drevne virksomhed, hvilket man til dels selv kan styre ved anvendelse af virksomhedsordningen.

Ved aktiekøb for etableringskontomidler og dermed genbeskatning af det hævede indskud over 10 år er det optimale ligeledes, at der ikke skal betales topskat af genbeskatningsbeløbet. Derfor bør man i denne situa-tion overveje fordelingen mellem løn og udbytte fra selskabet.

Etablering af virksomhed opgivesSåfremt de opsparede midler på iværksætterkonto hæ-ves uden at blive anvendt til etablering af selvstændig virksomhed, vil det hævede beløb inklusive et rentetil-læg blive pålagt en afgift på 55 % (for fradrag foreta-get i 2009 og tidligere dog 60 %).

Ved hævning af etableringskontomidler beskattes de hævede indskud med et rentetillæg. Beskatningen udgør 33,7 % i 2011 faldende med 1 % om året til 2019, hvor efterbeskatningsprocenten således vil udgøre 25,7.

Rentetillægget udgør 3 % pr. år (for 2001 og tidli-gere dog 5 %) fra udløbet af det indkomstår, hvor ind-skuddet blev fratrukket, til og med det år, hvor penge-ne hæves.

Flytning til udlandetVed flytning til udlandet skal der ske efterbeskatning af indestående på etableringskonto og iværksætterkon-to, når den fulde danske skattepligt ophører, eller en person i henhold til en mellem Danmark og det nye bopælsland indgået dobbeltbeskatningsoverenskomst skattemæssigt bliver hjemmehørende i udlandet.

Der kan opnås henstand med betaling af skatten eller afgiften. Indeståendet kan ikke hæves før skatten eller afgiften er betalt. Henstanden er rentefri.

Forbliver pengene stående på ordningen, bortfalder den opgjorte fraflytningsskat, hvis personen igen flyt-ter til Danmark og bliver fuld skattepligtig og skatte-mæssigt hjemmehørende i Danmark.

Elsdyr (Norge)

Foto: Kjertsti Jørgensen

12

© REVITAX

Ophørspension ved salg af virksomhed

Vadehavet (Danmark)

Foto: Knud N

ielsen / i2u

13

© REVITAX


Den årlige indbetaling til en ratepension eller en op-hørende livrente kan maksimalt udgøre 100.000 kr. (2011). Til denne hovedregel gælder to undtagelser, nemlig 30-procents-ordningen for selvstændigt er-hvervsdrivende og den såkaldte ophørspension ved salg af virksomhed. Indbetaling til en ophørspension har den skattemæssige fordel, at det er muligt helt eller delvist at neutralisere den skattepligtige avance ved salget af virksomheden. Det maksimale fradrag for indskud på ophørspension udgør 2.507.900 kr. (2011).

30-procents-ordning og ophørs-pensionFra og med 2010 er hovedreglen, at den fradragsberet-tigede årlige indbetaling til en ratepension eller en op-hørende livrente maksimalt kan udgøre 100.000 kr. (2011). Loftet på 100.000 kr. gælder for privattegnede ordninger og arbejdsgiverordninger under ét. Ved ind-betaling på en arbejdsgiverordning er loftet dog på 108.695 kr. (2011), da pensionsinstituttet trækker ar-bejdsmarkedsbidrag på 8 %.

For selvstændigt erhvervsdrivende er der fastsat en overgangsordning for 30-procents-ordningen. Endvi-dere er den særlige ophørspension ved salg af virksom-hed ikke omfattet af loftet på 100.000 kr.

30-procents-ordning

I perioden 2010-2014 kan selvstændigt erhvervsdri-vende indbetale 30 % af årets overskud før renter mv. på en ratepension eller en ophørende livrente, selv om indbetalingen hermed overstiger loftet på 100.000 kr. Indbetaler den selvstændigt erhvervsdrivende samtidig til en privattegnet pensionsordning med løbende ud-betalinger (livsvarige livrenter), nedsætter denne ind-betaling det beløb, der kan indbetales til en ratepensi-on eller en ophørende livrente under 30-procents-ord-ningen, hvis der er tale om et engangsindskud, eller en indbetalingsperiode på mindre end 10 år.

Selvstændigt erhvervsdrivende kan ikke foretage fra-drag for indskud på en privattegnet ratepension eller en ophørende livrente ud over 30-procents-fradraget.

En person har tegnet en ratepension i 2009 med et engangsindskud på 1,5 mio. kr. Det årlige fra-drag udgør 150.000 kr. frem til og med 2018. Dette fradrag nedsætter muligheden for indskud på en ratepension eller en ophørende livrente efter 30-procents-ordningen. Hvis 30-procents-ordningen giver mulighed for et indskud på 200.000 kr., vil årets samlede fradrag udgøre 200.000 kr., hvilket vil sige, at der maksimalt kan indskydes 50.000 kr. på en ratepension eller en ophørende livrente

En selvstændigt erhvervsdrivende, der tillige er i et an-sættelsesforhold, kan oprette en arbejdsgiverordning, hvor der kan indbetales 108.695 kr. (2011) på en rate-pension eller en ophørende livrente, selv om der ind-betales på en sådan pensionsordning efter 30-procents-reglen.

Fra og med 2015 er selvstændigt erhvervsdrivende omfattet af fradragsloftet på 100.000 kr. Der er fra dette tidspunkt tale om et absolut loft, hvilket betyder, at såvel privattegnede ordninger som ordninger opret-tet i et ansættelsesforhold sammenlægges ved opgørel-sen af, om loftet er overskredet. 30-procents-ordnin-gen gælder også i 2015, men indbetalingen skal da ske på en livsvarig livrente, hvis der ønskes fradrag for me-re end 100.000 kr.

Ophørspension

Indbetaling på en ophørspension kan ske til en rate-pension eller en pensionsordning med løbende udbe-talinger, herunder en ophørende livrente. Dette gælder også i 2015 og senere.

I det år, hvor virksomheden helt eller delvist afstås, kan der indbetales på såvel en 30-procents-ordning som en ophørspension. Ved salg af virksomheden i pe-rioden 2010-2014 kan såvel indbetalingen på grund-lag af 30-procents-ordningen som indbetalingen på en ophørspension ske til en ratepension eller en ophøren-de livrente.

I 2015 og senere kan indbetaling på en ophørspen-sion fortsat foretages til en ratepension eller ophørende

14

© REVITAX


livrente, og derudover kan der årligt maksimalt indbe-tales 100.000 kr. (2011-niveau) på en ratepension eller ophørende livrente.

Hvem kan oprette en ophørspension?En ophørspension kan oprettes af selvstændigt er-hvervsdrivende og hovedaktionærer. Ordningen kan anvendes på avancer i forbindelse med afståelse af de-res personlige erhvervsvirksomhed, eller afståelsen af aktier i det selskab, hvori virksomheden er placeret. En selvstændigt erhvervsdrivende, der sælger virksomhe-den til et af ham ejet selskab, kan også anvende regler-ne om ophørspension.

Reglerne om ophørspension kan anvendes, selv om kun en del af virksomheden sælges. Ved optagelse af en kompagnon i en enkeltmandsvirksomhed, hvorefter virksomheden er et interessentskab, er der tale om del-vist virksomhedsophør med beskatning til følge. Avan-cen fra delsalget kan indskydes på en ophørspension.

Drives virksomheden i selskabsform, er det et krav for at kunne anvende reglerne, at aktierne i driftssel-skabet sælges helt eller delvist. Sælges aktiviteten i sel-skabet, skal driftsselskabet straks efter salget likvideres, og likvidationsprovenuet udgør da grundlaget for be-

regning af det maksimale indskud på ophørspension. Ved en holdingkonstruktion, hvor det er aktierne i driftsselskabet, der sælges, kan der kun ske indskud på en ophørspension, hvis holdingselskabet likvideres straks efter salget af driftsselskabet. Denne fremgangs-måde kan kun anvendes, hvis holdingselskabet ikke er en pengetankvirksomhed, se nedenfor om dette begreb.

Betingelserne for at indskyde på en ophørspension ved salg af virksomhed er følgende:• Pensionsordningen skal oprettes efter salget af virk-

somheden, og salget må tidligst ske ved det fyldte 55. år.

• Personen skal i en periode på mindst 10 år inden for de seneste 15 år forud for det indkomstår, hvor ophørspensionen oprettes, have drevet selvstændig erhvervsvirksomhed eller have været hovedaktionær eller hovedanpartshaver i et selskab, der driver er-hvervsmæssig virksomhed.

• Den erhvervsmæssige virksomhed må ikke have be-stået i udlejning af afskrivningsberettigede drifts-midler eller skibe eller have haft mere end 10 ejere, medmindre personen har deltaget i væsentligt om-fang (mindst 50 timer om måneden) i virksomhe-dens drift.

Får og lam på Mandø, Vadehavet (Danmark)

Foto: Hans O

tto / i2u

15

© REVITAX

• Virksomheden må ikke i overvejende grad have be-stået af ejendomsudlejning eller besiddelse af værdi-papirer og kontanter (pengetankvirksomhed).

Pengetankvirksomhed

Det er et krav, at personen har drevet reel erhvervs-virksomhed, hvorimod pengetankvirksomhed ikke be-rettiger til indskud på en ophørspension. Ved penge-tankvirksomhed forstås passive kapitalanbringelser i form af værdipapirer mv. og udlejning af fast ejendom. Hvis køb og salg af værdipapirer og finansieringsvirk-somhed sker som egentlig næringsvirksomhed, kan ordningen dog anvendes. Bortforpagtning af land-brugsejendomme, skovbrugsejendomme, gartnerier, planteskoler og frugtplantager anses heller ikke for pengetankvirksomhed.

Der er tale om pengetankvirksomhed, hvis blot en af følgende tre betingelser er opfyldt:• Mindst 75 % af indtægterne fra den erhvervsmæssi-

ge virksomhed opgjort som gennemsnittet af de se-neste tre regnskabsår stammer fra sådan virksomhed.

• Handelsværdien af virksomhedens udlejningsejen-domme, kontanter og værdipapirer udgør mindst 75 % af handelsværdien af virksomhedens samlede aktiver på salgstidspunktet.

• Handelsværdien af virksomhedens udlejningsejen-domme, værdipapirer og kontanter opgjort som gennemsnittet af de seneste tre regnskabsår udgør mindst 75 % af virksomhedens samlede aktiver.

Ved opgørelsen af 75-procents-grænsen for virksomhe-der drevet i personligt regi er det alle personens virk-somheder, der lægges sammen, selv om det kun er den ene virksomhed, der sælges. Konsekvensen heraf er, at fortjenesten ved salg af eksempelvis en forældrelejlig-hed kan indskydes på en ophørspension, hvis personen driver en anden virksomhed, og disse to virksomheder tilsammen ikke udgør en pengetankvirksomhed. I den forbindelse skal der i den reelle erhvervsvirksomhed ta-ges højde for eksempelvis ikke bogført goodwill, når virksomhedernes samlede aktiver skal opgøres til han-delsværdi.

Fast ejendom, der udlejes af en hovedaktionær til det af ham ejede selskab, som anvender ejendommen i selskabets drift, er ikke pengetankvirksomhed, men re-el erhvervsmæssig virksomhed, og fortjeneste ved salg berettiger derfor til indskud på en ophørspension.

Sælges den personligt drevne virksomhed, mens do-micilejendommen beholdes af sælger, og udlejes til kø-ber af virksomheden, er ejendommen efterfølgende omfattet af pengetankreglen. Ophører virksomheden, og sættes ejendommen til salg, indrømmes der efter praksis en vis respittid til at få ejendomssalget gen-nemført. Et sådant salg vil derfor normalt berettige til indskud på ophørspension, hvis salgsbestræbelserne sættes i gang straks efter virksomhedsophøret, og ejen-dommen ikke udlejes.

Ved afgørelsen af, hvorvidt et holdingselskab er en pengetankvirksomhed, medregnes ikke aktier i selska-ber, hvori holdingselskabet ejer mindst 25 % af kapita-len (datterselskab). I stedet medregnes datterselskabets indtægter og aktiver svarende til ejerandelen. En fast ejendom, der eksempelvis ejes af moderselskabet og udlejes til datterselskabet, der anvender ejendommen i driften, anses ikke for en udlejningsejendom i relation til pengetankreglen.

Maksimum for indbetaling på ophørs-pensionDer gælder to maksimumgrænser for fradrag for ind-betalinger på en ophørspension:• Den samlede indbetaling må ikke overstige den

skattepligtige fortjeneste ved salget af virksomheden.• Der kan maksimalt indbetales 2.507.900 kr.

(2011). Det er beløbsgrænsen i fradragsåret, der er afgørende for det maksimale indskud.

Ved salg af en virksomhed, der har været drevet i per-sonligt regi, opgøres der en nettofortjeneste ved salg af virksomhedens aktiver som eksempelvis driftsmidler, fast ejendom og goodwill. Fortjeneste og tab på om-sætningsaktiver som eksempelvis varelager og igangvæ-rende arbejder indgår også i den nettofortjeneste, der danner maksimum for indskud på ophørspension.


16

© REVITAX


Har virksomheden været drevet i selskabsform, kan der indskydes et beløb svarende til den skattepligtige avance på aktierne.

Maksimumbeløbet på 2.507.900 kr. (2011) gælder pr. person. Hvis en person sælger en virksomhed og opretter en ophørspension på maksimumbeløb, kan personen ikke ved senere salg af en anden virksomhed oprette endnu en ophørspension.

Ægtefæller og ophørspensionÆgtefæller, der driver hver sin erhvervsvirksomhed, kan ved deres respektive virksomhedssalg hver indsky-de op til maksimumbeløbet på en ophørspension.

Har ægtefællerne kun én virksomhed, hvori begge deltager i driften, er mulighederne for oprettelse af op-hørspension afhængig af, hvorledes virksomhedens re-sultat er blevet beskattet gennem årene.

Det er den ægtefælle, der i overvejende grad driver virksomheden på salgstidspunktet, der skal beskattes af fortjenesten ved salget, uanset om det er den anden ægtefælle, der ejer virksomheden. Det er samtidig også den ægtefælle, der driver virksomheden på salgstids-punktet, der kan indskyde på en ophørspension.

Hvis begge ægtefæller deltager i væsentligt og lige-ligt omfang i virksomhedens drift, og de begge hæfter i samme omfang for virksomhedens forpligtelser, kan der ske fordeling af virksomhedens skattemæssige over-skud mellem ægtefællerne (ligefordelingsreglen). Ved et salg af virksomheden medfører ligefordelingsreglen, at begge ægtefæller kan indskyde op til maksimumbe-løbet på 2.507.900 kr. (2011) på en ophørspension, hvis fortjenesten ved salget af virksomheden giver mu-lighed herfor.

En af betingelserne for at kunne indskyde på en op-hørspension er, at personen skal have drevet erhvervs-mæssig virksomhed i mindst 10 år inden for de seneste 15 år forud for salget. Ved opgørelsen af de 10 år medregnes de år, hvor en ægtefælle er blevet beskattet efter reglerne for medarbejdende ægtefælle – beskat-ning af en del af virksomhedens overskud. Den med-arbejdende ægtefælle kan imidlertid ikke indskyde maksimumbeløbet på en ophørspension, hvorfor man

bør overveje at overgå til ligefordelingsreglen, inden virksomheden skal sælges, hvis begge ægtefæller ønsker at indbetale på en ophørspension. Betingelserne om ægtefællernes ligelige hæftelse skal være opfyldt fra indkomstårets begyndelse, så det er for sent at få tin-gene bragt på plads midt i salgsåret. Men ægtefællen skal under alle omstændigheder selv opfylde betingel-sen om at have drevet selvstændig virksomhed (herun-der medarbejdende ægtefælle) i mindst 10 år inden for de seneste 15 år forud for salg af virksomheden. Det er dog ikke noget krav, at det har været samme virk-somhed i de 10 år.

En længstlevende ægtefælle, som hensidder i uskif-tet bo eller som har overtaget virksomheden eller ho-vedaktionæraktierne med succession, indtræder i afdø-des stilling med hensyn til kravet om at skulle have drevet erhvervsmæssig virksomhed i mindst 10 år. Som følge af successionen anses den efterlevende ægte-fælle for at have drevet erhvervsmæssig virksomhed i samme periode som den afdøde ægtefælle og i en eventuel boperiode. Hvis afdøde eksempelvis havde drevet selvstændig virksomhed i 7 år, skal den efterle-vende ægtefælle derfor fortsætte med virksomheden i mindst 3 år.

Frister for oprettelse og indbetalingOphørspensionen skal efter gældende praksis oprettes inden udgangen af indkomståret efter salgsåret. Sælges virksomheden i 2011, skal ophørspensionen være op-rettet inden udgangen af 2012. Det er tilstrækkeligt, at pensionen er oprettet inden for denne tidsfrist, eksem-pelvis med et indskud på 10.000 kr., idet yderligere indbetalinger kan ske i de kommende år.

Indbetaling på en ophørspension kan ske i det år, hvor virksomheden sælges, og de følgende ni år. For at opnå fradrag i salgsåret skal indbetalingen ske senest den 1. juli i året efter salgsåret. Sælges virksomheden i 2011, skal indbetaling til en ophørspension derfor ske senest den 1. juli 2012, hvis der ønskes fradrag i ind-komsten for indkomståret 2011. Ved indbetaling efter denne dato, men inden årets udgang, opnås fradraget i indkomsten for indkomståret 2012. Ved indbetaling i

17

© REVITAX

de følgende år opnås fradraget i indbetalingsåret. Når der er indbetalt så meget på en ophørspension, at maksimumbeløbet er nået, kan der ikke i efterfølgende år indbetales yderligere, selv om der sker årlig forhøjel-se af maksimumbeløbet.

Fradrag for indskud på en ophørspension gives som udgangspunkt i den personlige indkomst, hvilket vil sige med en fradragsværdi på 51,5 % (eksklusive kirke-skat), hvis beløbet fragår i indkomst, hvoraf der skal betales topskat. Dette gælder, uanset om personen helt eller delvis opsparer avancen ved salget af virksomhe-den til en foreløbig virksomhedsskat på 25 % i virk-somhedsordningen, eller avancen ved salget af virk-somheden (aktierne i hovedaktionærselskabet) beskat-tes som aktieindkomst.

Virksomhedsejeren kan dog vælge, at fradraget for ophørspensionen modregnes i aktieindkomst i salgs-året. Dette er imidlertid ikke nogen skattemæssig gun-stig fremgangsmåde, da fradraget modregnes krone for krone, hvilket vil sige, at fradragsværdien af pensions-indskuddet maksimalt udgør 42 %.

Ved indbetaling på en ophørspension skal den per-son, der opretter ordningen, dokumentere den fortje-neste, der maksimalt kan indskydes på ordningen. Do-kumentationen sker ved en erklæring fra en revisor el-ler en advokat. Erklæringen kan gives på en blanket, som findes på SKATs hjemmeside. Erklæringen skal indsendes til SKAT sammen med selvangivelsen for det indkomstår, hvor der ønskes fradrag for indbeta-ling til en ophørspension.

Udbetalinger fra en ophørspension, der er oprettet som en ratepension, kan tidligst påbegyndes, når der er gået fem år fra oprettelsen af pensionsordningen. Det er oprettelsestidspunktet, der er afgørende for, hvornår første udbetaling tidligst kan ske. Det forhold, at der er indbetalt på ordningen i flere år efter salget af virksomheden, forsinker ikke det tidligste udbetalings-tidspunkt.

Flytning til udlandetFradragsretten for indbetalinger på privattegnede pen-sionsordninger gælder normalt kun for personer, der

er fuldt skattepligtige og skattemæssigt hjemmehøren-de i Danmark. Ved flytning til udlandet er det derfor normalt en forudsætning for fradrag, at indbetalingen til en pensionsordning er foretaget inden ophøret af fuld dansk skattepligt. For forsikringsordninger skal præmien være forfalden inden skattepligtsophøret. Hvis indskuddet sker på en bankordning efter skatte-pligtsophøret, er der normalt ikke fradrag for indbeta-lingen ved den danske indkomstopgørelse.

Denne regel om fradragsret gælder principielt alle typer skattebegunstigede pensionsordninger.

Som bestemmelsen om ophørspension er formule-ret, er det tilstrækkeligt, hvis indbetalingen er foretaget senest den 1. juli i året efter salgs- og fraflytningsåret, men virksomheden skal under alle omstændigheder være solgt inden ophør af fuld dansk skattepligt eller skift af skattemæssigt hjemsted.

Musling, Vadehavet (Danmark)


Foto: Ann Lundin

18

© REVITAX

Ilulissat (Vestgrønland)

Underskudsfremførsel i aktie- og anpartsselskaber

Foto: Hans O

tto / i2u

19

© REVITAX


Skattemæssige underskudSkattemæssige underskud i aktie- og anpartsselskaber (selskaber) kan fremføres til modregning i de følgende års positive skattepligtige indkomster i selskabet. Ad-gangen til underskudsfremførsel gælder uden tidsbe-grænsning, når underskuddet er opstået i indkomståret 2002 eller senere. Underskud fra før indkomståret 2002 er forældede og kan derfor ikke længere anven-des.

Konsekvensen af, at underskud kan fremføres uden tidsbegrænsning, har vist sig at være, at der i selskaber ofte foretages maksimale skattemæssige afskrivninger mv. Dette skyldes, at det er rart at have et underskud til modregning i kommende års skattepligtige over-skud. Somme tider er det imidlertid uhensigtsmæssigt, at der er sket underskudsoptimering, da skattemæssige underskud bortfalder i en række situationer, eksempel-vis ved rekonstruktion og visse omstruktureringer, li-gesom der gælder underskudsbegrænsningsregler i for-bindelse med ejerskifte af selskabet.

National sambeskatningDanske koncernforbundne selskaber skal sambeskattes (obligatorisk sambeskatning). Fordelen ved sambeskat-ning er, at underskud i et selskab modregnes i over-skud i andre selskaber i koncernen.

Først opgøres årets indkomst i det enkelte selskab, og selskabets eventuelle skattemæssige underskud fra tidligere indkomstår modregnes i selskabets egen ind-komst for det pågældende indkomstår. Dette gælder, uanset om underskuddet er opstået før eller efter etab-leringen af sambeskatningen. Herefter opgøres sambe-skatningsindkomsten som summen af indkomsterne i de enkelte selskaber.

Er sambeskatningsindkomsten positiv, kan under-skud fra tidligere indkomstår (de ældste underskud skal anvendes først), som ikke er anvendt af selskabet selv i indkomståret, modregnes i andre selskabers posi-tive indkomst, som indgår i sambeskatningsindkom-sten. Det er dog et krav, at underskuddet er opstået i et indkomstår, hvor det underskudsgivende selskab var sambeskattet med det overskudsgivende selskab. Det

er endvidere et krav, at sambeskatningen ikke efterføl-gende har været afbrudt. Er disse betingelser ikke op-fyldt, er der tale om et særunderskud, der kun kan an-vendes til modregning i selskabets egen indkomst.

Er sambeskatningsindkomsten negativ (summen af indkomsterne i de enkelte selskaber efter modregning af egne underskud fra tidligere indkomstår), fordeles underskuddet forholdsmæssigt på de underskudsgiven-de selskaber.

International sambeskatningKoncernforbundne selskaber, faste driftssteder og faste ejendomme beliggende i udlandet beskattes som altovervejende hovedregel kun i Danmark, hvis der er valgt international sambeskatning.

Vælges international sambeskatning, kan underskud i det udenlandske selskab mv. modregnes i den danske sambeskatningsindkomst. Har den danske koncern flere selskaber mv. i udlandet, er det et krav, at samtli-ge selskaber mv. i givet fald indgår i den danske sam-beskatning. Der gælder en bindingsperiode på ti år for valget af den internationale sambeskatning. Vælger man at bryde sambeskatningen, vil tidligere udnyttede underskud fra udenlandske selskaber mv. blive genbe-skattet fuldt ud.

Har det udenlandske selskab mv. overskud, modreg-nes eventuelle underskud i de danske selskaber i for-bindelse med opgørelse af sambeskatningsindkomsten. Er sambeskatningsindkomsten positiv, skal der betales dansk skat af sambeskatningsindkomsten, dog nedsæt-tes den danske skat med betalt udenlandsk skat (mak-simeret kredit). Der er mulighed for at undlade mod-regning af danske underskud i overskud af udenland-ske selskaber mv. for herved at opnå kredit for betalt udenlandsk skat.

Umiddelbart er det fristende at vælge international sambeskatning, hvis et udenlandsk selskab mv. giver underskud i eksempelvis opstartsfasen, da dette under-skud så kan nedsætte skattebetalingen i de danske sel-skaber. Det udenlandske underskud kan være med til at skabe likviditet i koncernen. Men udgangspunktet er, at der på et senere tidspunkt kan ske genbeskatning

20

© REVITAX

af den skattefordel, som man har opnået ved under-skudsmodregningen. Der skal endvidere ske dansk be-skatning af eksempelvis andre overskudsgivende kon-cernforbundne udenlandske selskaber mv., dog med maksimeret kredit for betalt udenlandsk skat.

Under sambeskatningen opgøres en genbeskatnings-saldo, som er skatteværdien af de underskud i det udenlandske selskab mv., som er modregnet i sambe-skatningsindkomsten, og som ikke modsvares af skat-teværdien af senere års overskud fratrukket kreditlem-pelse (lempelse for betalt udenlandsk skat).

Ved genbeskatning som følge af udtræden af sambe-skatningen sondres mellem ordinær genbeskatning og fuld genbeskatning. Det er kun de underskud fra det udenlandske selskab mv., som er udnyttet i den danske indkomst, der indgår på genbeskatningssaldoen. Un-derskud, der ikke er udnyttet, er uden relevans for genbeskatningen.

Ordinær genbeskatning

Ordinær genbeskatning skal ske, når den internatio-nale sambeskatning ophører ved udløbet af bindings-perioden på ti år, medmindre moderselskabet vælger endnu en bindingsperiode på ti år. Endvidere skal der ske ordinær genbeskatning, når det udenlandske sel-skab udtræder af den internationale sambeskatning, fordi koncernforbindelsen ikke længere består, eksem-pelvis ved salg af aktierne i selskabet til uafhængig tredjemand.

Genbeskatningsbeløbet udgør den fortjeneste, der ville være opnået ved likvidation af selskabet mv., dog maksimalt genbeskatningssaldoen divideret med den aktuelle selskabsskatteprocent i det sidste år under sambeskatningen.

Fuld genbeskatning

Ved fuld genbeskatning sker der beskatning af et beløb opgjort som genbeskatningssaldoen divideret med den aktuelle selskabsskatteprocent.

Genbeskatning af hele den opnåede skattefordel skal blandt andet ske, når det udenlandske selskab udtræ-der af sambeskatningen inden for bindingsperioden på

ti år, selv om selskabet fortsat er koncernforbundet med det danske selskab. Man bringer med andre ord frivilligt sambeskatningen til ophør, eksempelvis fordi det udenlandske selskab giver overskud, og den uden-landske skatteprocent er lavere end den danske. En forbliven i sambeskatningen vil altså kunne medføre en forøget skattebetaling.

Det forhold, at det eneste udenlandske selskab mv. i koncernen sælges ud af koncernen, medfører ikke et brud på bindingsperioden og vil derfor alene medføre ordinær genbeskatning. En ikke genbeskattet saldo vil dog fortsætte og blive ”genoplivet”, hvis der inden for tiårsperioden igen sker anskaffelse af udenlandske sel-skaber mv.

Kildeartsbegrænsede tabVed kildeartsbegrænsede tab forstås skattemæssige tab, der ikke kan fratrækkes i den skattepligtige indkomst, hvorimod tabet kan modregnes i gevinster på samme art af aktiver. Eksempler på kildeartsbegrænsede tab i selskaber er tab ved salg af fast ejendom, tab på unote-rede porteføljeaktier (realisationsbeskatning) og frem-førselsberettigede aktietab (konstateret i 2002-2009), herunder nettokurstabssaldoen ved overgang til lager-beskatning. Sådanne tab kan kun modregnes i gevin-ster af samme art aktiver i samme selskab, selv om sel-skabet måtte indgå i en sambeskatning.

Kildeartsbegrænsede tab kan fremføres uden tidsbe-grænsning. Et fremførselsberettiget tab på eksempelvis en fast ejendom modregnes i fortjeneste ved senere salg af en anden fast ejendom, inden en eventuel over-skydende fortjeneste indgår i selskabets skattepligtige indkomst. Kildeartsbegrænsede tab fra før indkomst-året 2002 er forældede og kan derfor ikke længere an-vendes.

Underskudsbegrænsning ved akkordVed akkord (gældseftergivelse) skal der uden for kon-cernforhold sondres mellem en singulær ordning og en samlet ordning. En singulær gældseftergivelse er skat-tepligtig for skyldner, mens en gældseftergivelse i form af en samlet ordning er skattefri. En samlet ordning vil


21

© REVITAX

medføre, at selskabets skattemæssige underskud til fremførsel nedsættes med et beløb svarende til den ef-tergivne gæld krone for krone. Hvis et selskabs skatte-mæssige underskud til fremførsel er mindst lige så stort som den opnåede gældseftergivelse, er der ingen grund til skattemæssigt at sondre mellem en singulær og en samlet ordning, da resultatet bliver det samme.

En tvangsakkord vil altid være en samlet ordning. En frivillig akkord er en samlet ordning, når akkordaf-

talen er indgået mellem kreditorer, der repræsenterer mere end halvdelen af den usikrede gæld. Det er dog en betingelse, at de kreditorer, som ikke deltager i afta-len, alene kan kvalificeres som småkreditorer.

I det omfang gældseftergivelsen i en samlet ordning er større end de fremførselsberettigede underskud, nedsættes de kildeartsbegrænsede tab, eksempelvis tab efter ejendomsavancebeskatningsloven og tab efter ak-tieavancebeskatningsloven.

Hellefisk til tørre, Ilulissat (Vestgrønland)


Foto: Knud N

ielsen / i2u

22

© REVITAX


Underskudsfremførsel ved konkursSelskaber, der tages under konkursbehandling, er ikke skattepligtige af konkursindkomsten, medmindre SKAT træffer beslutning om skattepligt.

Et selskab, der tages under konkursbehandling, kan ikke indgå i en sambeskatning. Sambeskatningen op-hører fra og med det indkomstår, hvori konkursdekre-tet afsiges. Konsekvensen heraf er, at underskud i kon-kursselskabet ikke kan modregnes i de øvrige koncern-selskabers indkomst. Dette gælder for såvel underskud i indkomståret som uudnyttede underskud fra tidligere indkomstår.

Det skattemæssige underskud i konkursselskabet går altså tabt, dog kan det modregnes i konkursindkom-sten, hvis SKAT kræver, at konkursindkomsten er skattepligtig.

Underskudsfremførsel ved skattefrie omstruk tureringerInden gennemførelse af skattefrie omstruktureringer i form af fusion, tilførsel af aktiver eller spaltning skal de skattemæssige konsekvenser for eventuelle under-skud overvejes.

Fusion

Ved skattefri fusion er hovedreglen, at skattemæssige underskud og kildeartsbegrænsede tab i det indsky-dende selskab går tabt. Dette skyldes, at selskabet op-hører i forbindelse med fusionen. Kildeartsbegrænsede tab i det det modtagende selskab går tabt, mens skat-

temæssige underskud i selskabet ikke længere kan ud-nyttes af selskabet selv, men derimod kun af andre sel-skaber i sambeskatningen. Dette kræver naturligvis, at de pågældende selskaber var sambeskattet med det modtagende selskab på det tidspunkt, hvor under-skuddet er realiseret. Det er endvidere en betingelse, at denne sambeskatning ikke efterfølgende har været af-brudt.

Derimod gælder der en særregel for skattemæssige underskud, når fusionen sker mellem sambeskattede selskaber. De skattemæssige underskud fra sambeskat-ningsperioden, såvel underskud i det indskydende sel-skab som underskud i det modtagende selskab, kan anvendes af det modtagende selskab samt selskaber, som uafbrudt har været med i sambeskatning siden underskuddets opståen, herunder i sambeskattede sel-skaber (den forud for fusionen eksisterende sambeskat-ning).

Fusionerer man mere end to selskaber, skal man væ-re opmærksom på, at de alle de fusionerede selskaber skal have været sambeskattet i de pågældende under-skudsår, for at underskuddet kan opretholdes. Har blot de to af selskaberne været sambeskattet i et givet underskudsår, vil underskuddet for dette år ikke kun-ne udnyttes af det modtagende selskab.

Tilførsel af aktiver

Ved skattefri tilførsel af aktiver til et nystiftet selskab bevarer det indskydende selskab sine skattemæssige underskud og kildeartsbegrænsede tab.

Koncerngæld 1

Skattefri

Skattefri

Ingen konsekvenser

Skattefri

Samlet ordning

Underskudsbegrænsning

Underskudsbegrænsning

Ingen konsekvenser 2

Ingen konsekvenser

Singulær ordning

Beskatning

Beskatning

Ingen konsekvenser

Ingen konsekvenser

Gældseftergivelse

Gældskonvertering

Kontant kapitaludvidelse

Koncerntilskud

1. Er kreditor et udenlandsk koncernforbundet selskab, er skattefriheden betinget af, at det udenlandske selskab ikke har fradrag for tabet2. Der skal dog ske underskudsbegrænsning, hvis provenuet fra kapitaludvidelsen anvendes til indfrielse af gæld til aktionæren eller til indfrielse af gæld, som aktionæren har stillet sikkerhed for

23

© REVITAX

Overdrages aktiver til et eksisterende selskab ved skattefri tilførsel er hovedreglen, at det indskydende selskaber bevarer egne skattemæssige underskud og kil-deartsbegrænsede tab, og det modtagende selskab mi-ster sine underskud og tab. Dog kan skattemæssige underskud anvendes i en eksisterende subsambeskat-ning. Har det indskydende selskab og det modtagende selskab været sambeskattet forud for tilførslen af akti-ver, bevares retten til fremførsel af underskud. Deri-mod kan kildeartsbegrænsede tab alene fremføres i det indskydende selskab, mens sådanne tab fortabes i det modtagende selskab.

Spaltning

Ved en grenspaltning bevarer det indskydende selskab skattemæssige underskud og kildeartsbegrænsede tab.

Ved en ophørsspaltning fortabes såvel skattemæssige underskud som kildeartsbegrænsede tab i det indsky-dende selskab.

Det modtagende selskab mister kildeartsbegrænsede tab, uanset om der er tale om en ophørsspaltning eller en grenspaltning. Med hensyn til skattemæssige un-derskud er hovedreglen, at det modtagende selskab mister disse underskud, men underskuddene kan dog udnyttes i en eksisterende subsambeskatning. Har det indskydende selskab og det modtagende selskab været sambeskattet forud for spaltningen, bevarer det mod-tagende selskab retten til fremførsel af skattemæssige underskud. Dette gælder dog ikke retten til kildearts-begrænsede tab.

Underskudsfremførsel ved skatteplig-tige omstruktureringerVed skattepligtige omstruktureringer i form af fusion, tilførsel af aktiver eller spaltning er hovedreglen, at tab kan udnyttes efter omstruktureringen, men det gælder naturligvis ikke for underskud i et selskab, der ophører med at eksistere.

Fusion

Ved en skattepligtig fusion vil skattemæssige under-skud og kildeartsbegrænsede tab i det indskydende sel-

skab kunne udnyttes i de skattepligtige avancer, som eventuelt måtte blive realiseret i forbindelse med sel-skabets overdragelse af sine aktiver til det modtagende selskab til handelsværdien. Et eventuelt overskydende underskud eller kildeartsbegrænset tab vil gå tabt som følge af selskabets ophør. Det modtagende selskabs

Fisker, Ilulissat (Vestgrønland)


Foto: Hans O

tto / i2u

24

© REVITAX


skattemæssige underskud og kildeartsbegrænsede tab påvirkes ikke af fusionen.

Tilførsel af aktiver

En skattepligtig tilførsel af aktiver fra et selskab til et andet har ingen konsekvenser for de skattemæssige un-derskud og kildeartsbegrænsede tab i de implicerede selskaber. Selskaber kan fremføre egne underskud og tab på normal vis.

Spaltning

Ved en skattepligtig grenspaltning kan det indskyden-de selskabs skattemæssige underskud og kildeartsbe-grænsede tab fortsat fremføres efter spaltningen. Det modtagende selskabs adgang til at fremføre underskud og tab berøres heller ikke af spaltningen.

Ved en skattepligtig ophørsspaltning vil skattemæs-sige underskud og kildeartsbegrænsede tab i det indsky-dende selskab kunne udnyttes i de skattepligtige avan-cer, som eventuelt måtte blive realiseret i forbindelse med selskabets overdragelse af sine aktiver til det mod-tagende selskab til handelsværdien. Et eventuelt over-skydende underskud eller kildeartsbegrænset tab vil gå tabt som følge af selskabets ophør. Underskud og tab i det modtagende selskab påvirkes ikke af spaltningen.

Underskudsbegrænsning ved salg af aktierVed salg af aktier i et selskab, der har skattemæssige underskud til fremførsel, kan disse underskud enten slet ikke anvendes (selskaber uden økonomisk aktivi-tet) efter salget, eller kun anvendes til modregning i erhvervsindkomst (erhvervsaktive selskaber). Disse reg-ler om begrænsning i muligheden for at anvende skat-temæssige underskud gælder, når mere end 50 % af aktiekapitalen eller stemmeværdien i et selskab ved indkomstårets udløb (overskudsåret) ejes af andre akti-onærer end ved begyndelsen af underskudsåret.

Underskudsbegrænsningsreglerne gælder ikke ved ejerskifte af aktierne til ægtefælle og børn mfl.

Selskabets kildeartsbegrænsede tab påvirkes ikke af et eventuelt ejerskifte.

Selskaber uden økonomisk aktivitet

Skattemæssige underskud i et selskab, der er uden no-gen væsentlig økonomisk aktivitet på det tidspunkt, hvor mere end 50 % af aktierne skifter ejer, kan ikke udnyttes efter ejerskiftet. Det er således ikke muligt at købe et selskab (mere end 50 %), der har skattemæssi-ge underskud og udnytte disse ved eksempelvis at læg-ge en overskudsgivende produktionsvirksomhed ind i selskabet.

Underskuddene går dog ikke tabt ved ejerskiftet, hvorfor den eneste mulighed for udnyttelse er at tilba-gesælge aktierne helt eller delvis til den oprindelige ejer (den, der ejede aktierne ved begyndelsen af under-skudsåret).

Erhvervsaktive selskaber

Er der sket ejerskifte på mere end 50 % i perioden fra underskudsårets begyndelse til udgangen af overskuds-året, kan underskuddet ikke modregnes i selskabets positive nettokapitalindtægter (renter, kursgevinster, aktiegevinster, aktieudbytte mv.) og indkomst fra ud-lejning af afskrivningsberettigede skibe og driftsmidler. Hvis aktierne går tilbage til den oprindelige ejerkreds, ophæves underskudsbegrænsningen.

Et produktionsselskab med kalenderårsregnskab har et skattemæssigt underskud i 2010 til frem-førsel på 4,0 mio. kr. Personen, der ejer aktierne i selskabet, sælger 51 % af aktierne i 2011 til en uafhængig tredjemand. I 2011 har selskabet føl-gende indkomst:

Overskud af produktionsvirksomhed 2,0 mio. kr.Nettokapitalindtægter 1,0 mio. kr.

Indkomst før underskudsfremførsel 3,0 mio. kr.Fremført underskud - 2,0 mio. kr.

Skattepligtig indkomst 1,0 mio. kr.

Selskabet skal altså betale skat af 1,0 mio. kr., selv om der resterer et underskud til fremførsel på 2,0 mio. kr.

25

© REVITAX

Social sikring ved arbejde over landegrænserne

EU-medlemslandene samarbejder på en række om-råder, og social sikring er en central del af det euro-pæiske samarbejde. Formålet med denne artikel er at forklare, hvad social sikring er, hvordan den ko-ordineres gennem fælles europæiske regler, og hvil-ken rolle social sikring har for danske arbejdsgivere og deres ansatte. Ved arbejde uden for EU er hoved-reglen, at der ikke er indgået sociale sikringsaftaler.

EF-forordninger om social sikringKoordineringsreglerne om social sikring findes i EF-forordningerne nr. 883/2004 og nr. 987/2009. Disse to forordninger afløste forordninger af ældre dato. EU forhandler for tiden med Norge, Island, Liechtenstein og Schweiz om deres tilslutning til de nye koordine-ringsregler om social sikring. Indtil aftale herom er på plads, anvendes de ældre forordninger i forhold til dis-se fire lande.

EF-forordninger om koordinering af social sikring bestemmer, hvilket lands lov om social sikring der skal anvendes. Hvordan det sociale system skal opbygges, og hvilke pligter og rettigheder der skal være gælden-de, afgør de enkelte EU-lande selv.

Formålet med EF-forordningerFormålet med EF-forordninger om social sikring er blandt andet at beskytte en arbejdstagers sociale rettig-heder og sikre, at arbejdstageren altid er omfattet af ét lands lovgivning om social sikring.

EF-forordningerne tager ikke hensyn til, hvor en arbejdstager eller en arbejdsgiver eksempelvis betaler skat, eller hvor store de sociale afgifter er i det enkelte land. Det skyldes, at EF-forordningerne koordinerer, de harmoniserer ikke EU-systemerne.

Danmark har en særlig udfordring i denne sam-menhæng, da vi har et skattefinansieret socialt system med universelle sociale ordninger, som eksempelvis sy-gesikring, pension mv. Sygesikring i Danmark er et ek-sempel på en ordning, som dækker alle uanset arbejds-status. Det samme gælder social pension, idet der op-tjenes ret hertil uanset arbejde eller ej. I mange andre EU-lande koster det penge at blive optaget i en syge-sikringsordning eller en social pensionsordning.

Det er vigtigt at bemærke, at en person ikke kan vælge eller betale sig frem til social sikring i et bestemt land. Det er EF-forordningerne, der afgør, hvor perso-nen er socialt sikret.

Tyttebær (Finland)

Foto: Markku V

äisänen

26

© REVITAX

Hvis en person har betalt ATP-bidrag i Danmark, men efter EF-forordningen er omfattet af svensk social sikring, skal ATP-bidragene tilbagebetales. Arbejdsgiveren og/eller den ansatte skal betale bidrag i Sverige med tilbagevirkende kraft. Det er derfor altid en god ide at afklare social sikring hurtigst muligt.

Social sikring i DanmarkBegrebet ”social sikring” er som regel ikke noget, vi i Danmark kan forholde os konkret til, men social sik-ring er faktisk en del af vores hverdag. Social sikring består af en række love, som danner rammerne om føl-gende sikringsordninger, som vi bedre kender som:• Sygesikring• Sygedagpenge• Barselsdagpenge og adoptionstilskud• Arbejdsløshedsdagpenge• Folke- og førtidspension• ATP • Tjenestemandspension• Børnefamilieydelse og børnetilskud• Arbejdsskadeforsikring• Efterløn.

I Danmark finansierer vi hovedsageligt vores sociale sikring gennem skatter. Det er blandt andet derfor, at de danske indkomstskatter synes høje sammenlignet med eksempelvis Tyskland og Sverige. I Tyskland og Sverige er skatter og lønninger generelt lavere, men begge disse lande finansierer en betydelig del af deres sociale sikring gennem bidragsbetaling fra både ar-bejdstager og arbejdsgiver.

Da Danmark ikke har deciderede sociale bidrag til de forskellige sociale sikringsordninger, bortset fra et mindre bidrag til ATP, er det ofte først, når en virk-somhed ansætter en arbejdstager, som bor i et andet land, eller når en virksomhed sender en arbejdstager til udlandet for at arbejde, at størrelsen af bidragsbetaling til udenlandsk social sikring for alvor bliver nærværen-de. For en arbejdsgiver betyder det ofte, at han skal betale bidrag, der kan udgøre helt op til 35 % af ar-bejdstagerens løn, når arbejdstageren er socialt sikret i udlandet.

Arbejde i ét EU-landEU har indført nye, moderniserede og forenklede reg-ler om social sikring fra den 1. maj 2010 for personer, der udøver lønnet beskæftigelse og/eller selvstændig virksomhed inden for EU.


Slåenbær, Fyn (D

anmark)

Foto: Susan Robinson

27

© REVITAX


Den første regel om koordinering af social sikring siger, at arbejdstager er omfattet af reglerne om social sikring i det land, hvor arbejdet udføres. Dette er ho-vedreglen.

En arbejdstager, der bor i Sverige og udelukkende arbejder i Danmark, er omfattet af danske regler om social sikring. Arbejdsgiver skal socialt sikre personen i Danmark efter danske regler om social sikring, som om personen bor i Danmark.

I de tilfælde, hvor en arbejdstager udelukkende arbej-der i Danmark, er det den danske kommune, der træf-fer afgørelse om social sikring. Dette gælder, uanset hvor arbejdstageren bor. Hvis arbejdstageren bor uden for Danmark, er det den kommune, hvor arbejdsgive-ren har hjemsted, der skal træffe denne afgørelse. I alle andre tilfælde er det Pensionsstyrelsen, der træffer af-gørelse om social sikring.

Udsendelse til ét EU-land i op til to årIngen regler uden undtagelser. Hovedreglen om, at en arbejdstager er omfattet af social sikring i det land, hvor arbejdet udføres, har også sine undtagelser.

Den første undtagelse er, at en dansk arbejdsgiver kan udsende en arbejdstager til at arbejde i et andet EU-land i op til to år, hvor den udsendte arbejdstager fortsat er omfattet af dansk social sikring.

Når en dansk arbejdsgiver udsender en arbejdstager under dansk social sikring, betyder det, at den danske arbejdsgiver ikke skal betale sociale bidrag i udlandet, og han har de samme pligter og rettigheder over for den udsendte arbejdstager, som han altid har haft.

En række betingelser skal være opfyldt for, at ar-bejdstageren bevarer retten til dansk social sikring un-der udsendelse til et andet EU-land.

Først skal der tages stilling til, om den arbejdstager, der skal udsendes, er ansat med henblik på at blive ud-sendt, eller om udsendelse er en situation, der er op-stået under ansættelsen hos den danske arbejdsgiver.

En dansk arbejdsgiver, der ansætter en person, der skal udsendes til eksempelvis Tyskland, er ansat med

henblik på at blive udsendt, selv om personen først gennemfører et seks måneders oplæringsforløb i Dan-mark. I dette eksempel skal arbejdstageren have været omfattet af danske regler om social sikring på det tids-punkt, hvor han bliver ansat. Det betyder, at hvis han eksempelvis bor i Sverige, skal han have arbejdet i Danmark hos en anden arbejdsgiver lige op til sin nye ansættelse hos den arbejdsgiver, der vil udsende ham til Tyskland.

Denne betingelse er ny og skal sikre, at den arbejds-tager, som er ansat med henblik på at blive udsendt, reelt har tilknytning til det danske system inden ud-sendelse.

Katrine bor i Sverige, og hun arbejder i en butik i Danmark i to måneder. Den 31. marts 2011 siger hun sit job op, og den 1. april 2011 begynder hun at arbejde hos en anden dansk arbejdsgiver, som vil sende hende seks måneder til Frankrig. Katrine opfylder betingelsen om at være under dansk social sikring, da hun bliver ansat og ud -sendt til Frankrig. Hvis Katrine ikke havde arbejdet i Danmark lige inden, havde hun ikke opfyldt betingelsen, og i så fald skulle hun socialt sikres i Frankrig med deraf følgende betaling af franske sociale afgifter.

En arbejdstager er ansat til at arbejde i Danmark, men der opstår en situation i virksomheden, der gør, at han skal udsendes eksempelvis til Polen. I dette tilfælde er kravet for fortsat dansk social sikring under udsendel-sen, at han har været omfattet af danske regler om so-cial sikring i mindst én måned inden udsendelsen.

Malene bor i Sverige. Hun arbejder i Danmark hos en dansk arbejdsgiver. Efter tre måneder skal hun udsendes til Italien i to måneder. Malene kan udsendes til Italien under dansk social sikring. Selv om hun ikke har haft andre ansættelser i Danmark, er hun ikke ansat med henblik på at blive udsendt. Hun skal blot være tilknyttet det danske sociale system i mindst én måned inden udsendelsen.

28

© REVITAX


Hvis der opstår afbrydelser under en udsendelse, ek-sempelvis ferie, sygdom mv., regnes det ikke for en af-brydelse af udsendelsesperioden, hvis afbrydelsen er på maksimalt to måneder. Er afbrydelsen på mere end to måneder, er udsendelsesperioden afbrudt, og afgø-relse om dansk social sikring er ugyldig. I disse tilfælde skal der søges om en ny afgørelse hos Pensionsstyrel-sen.

For at forblive omfattet af dansk social sikring er det endvidere et krav, at:• Der i udsendelsesperioden er en direkte forbindelse

mellem arbejdstager og arbejdsgiver.• Arbejdet i udlandet udføres for den danske arbejds-

giver og for dennes regning mv. • Den udsendende virksomheds aktivitet i Danmark

udgør mindst 25 % af den samlede aktivitet. En virksomheds aktivitet vurderes efter en række krite-rier, blandt andet virksomhedens omsætning i Dan-mark kontra udlandet, antal ansatte, administrati-on, virksomhedens hjemsted mv. Aktiviteten i Dan-mark må ikke udelukkende bestå i intern admini-stration.

Udsendelse til ét EU-land i op til tre årDen anden undtagelse fra hovedreglen om, at en ar-bejdstager er omfattet af social sikring i arbejdslandet, er en mulighed, som arbejdsgiver og arbejdstager kan vælge at benytte.

Når en arbejdstager skal udsendes til et andet EU-land i maksimalt tre år, kan man anmode Pensionssty-relsen om, at arbejdstageren forbliver under dansk so-cial sikring. Denne mulighed består i, at to EU-lande kan indgå en særlig individuel aftale om social sikring for en person. EU-landene bestemmer individuelt, hvilke betingelser der skal være opfyldt, for at de vil indgå disse aftaler med andre lande. På dette område er der ingen regler, men kun praksis.

Efter dansk praksis tillades udsendelse under dansk social sikring i maksimalt tre år. Denne praksis er blandt andet begrundet i, at en udsendt arbejdstager har ret til alle danske sociale ydelser, selv om der ikke

bidrages til det danske system i udsendelsesperioden.Fra den 1. juli 2011 er praksis på området stram-

met, idet en arbejdstager, der har været udsendt under dansk social sikring i tre år under sådan en aftale, først kan få en ny aftale om dansk social sikring ved udsen-delse, efter at han fysisk har arbejdet i Danmark i mindst tre år. Kravet om mindst tre års arbejde i Dan-mark gælder uanset skift af arbejdsgiver.

Thomas er udsendt under dansk social sikring til Tyskland i tre år. Thomas vender tilbage til Danmark efter tre år, og han arbejder i Danmark i ét år. Han finder et nyt arbejde, og efter otte måneder udsendes han i tre år til Østrig. Pensionsstyrelsen vil ikke indgå en særlig aftale om social sikring for Thomas. Det skyldes, at Thomas ikke har arbejdet i mindst tre år i Dan-mark, inden han bliver udsendt i tre år igen.

Betingelsen om mindst tre års arbejde i Danmark gæl-der ikke for arbejdstagere, der udsendes i op til tre år for første gang. For dem gælder de samme betingelser som for udsendelser i op til to år.

Arbejde i to eller flere EU-landeDen tredje undtagelse fra hovedreglen om, at en ar-bejdstager er omfattet af lov om social sikring i det land, hvor arbejdet udføres, er ved arbejde i to eller flere EU-lande for samme arbejdsgiver.

Ifølge den nye forordning gælder undtagelsen for arbejdstagere i alle brancher.

En arbejdstager, der bor i Danmark og arbejder i flere EU-lande for samme danske arbejdsgiver, er om-fattet af danske regler om social sikring. Det er vigtigt at huske, at arbejdstager og/eller arbejdsgiver skal søge om en afgørelse om social sikring hos Pensionsstyrel-sen. I modsat fald har arbejdstager ingen dokumenta-tion for dansk social sikring for denne periode, når han eksempelvis skal have dagpenge, pension mv.

Hvis arbejdsgiver og arbejdstager ikke har hjemsted i samme land, er der i den nye EU-forordning fastsat en grænse på 25 % med hensyn til arbejde i arbejdsta-gers bopælsland. Hvis arbejdstager arbejder 25 % eller

29

© REVITAX


Nyoptagne Samsøkartofler

Foto: Knud N

ielsen / i2u

30

© REVITAX


mere af den samlede arbejdstid i bopælslandet, er han omfattet af reglerne om social sikring i bopælslandet. Anvendes mindre end 25 % af arbejdstiden i bopæls-landet, skal han socialt sikres i arbejdslandet.

Marie bor i Sverige, og hun er ansat på fuld tid hos en arbejdsgiver i Danmark. Hun arbejder hjemmefra i Sverige én dag om ugen. Da Maries arbejde i Sverige udgør 20 % af hendes samlede arbejdstid, er hun omfattet af danske regler om social sikring. Marie skal hen-vende sig til sin forsikringskasse i Sverige og an-mode om en afgørelse om social sikring. Forsik-ringskassen udpeger Danmark som forsikrings- land ved skriftlig meddelelse til Pensionsstyrel- sen, og Pensionsstyrelsen sender den endelige afgørelse om dansk social sikring til Marie.

Afgørelse om social sikring ved arbejde i flere lande vurderes på basis af en 12-måneders-periode, og disse afgørelser udstedes derfor højst for ét år ad gangen.

En sag om social sikring ved arbejde i flere lande skal altid begynde hos de sociale myndigheder i det land, hvor arbejdstager bor. Når arbejdstager bor i Danmark og skal arbejde i flere EU-lande, skal sagen om social sikring begynde i Pensionsstyrelsen.

Når en arbejdstager arbejder i to eller flere lande for flere arbejdsgivere, som har hjemsted i forskellige lan-de, er arbejdstager omfattet af reglerne om social sik-ring i bopælslandet, uanset hvor meget han arbejder i de forskellige lande.

ØresundsaftaleDanmark og Sverige har indgået en såkaldt Øresunds-aftale, der betyder, at en arbejdstager og arbejdsgiver kan søge om dispensation til at fravige reglerne i EF-forordningen om arbejde i flere lande. Kort fortalt er det via denne aftale muligt at blive omfattet af danske regler om social sikring, selv om EF-forordningens regler bestemmer, at arbejdstageren skal være under svenske regler om social sikring og omvendt.

Øresundsaftalen står stadig ved magt, men 25 %-reglen i den nye EF-forordning løser en række

af de situationer, hvor Øresundsaftalen tidligere er ble-vet anvendt.

Øresundsaftalen er relevant, når en arbejdstager ar-bejder hjemmefra i mere end 25 % (men mindre end 50 %) af den samlede arbejdstid, og hvor der ikke øn-skes social sikring i det land, hvor arbejdstager bor. En Øresundsaftale skal søges i det land, hvor arbejdstage-ren ønskes social sikret.

Hvis arbejdet i bopælslandet udgør 50 % eller mere af den samlede arbejdstid, er det ikke muligt at få en Øresundsaftale.

Simon bor i Sverige, og han er ansat på fuld tid hos en arbejdsgiver i Danmark. Han arbejder på bopælen i Sverige to dage om ugen. Da Simons arbejde i Sverige udgør mere end 25 % af den samlede arbejdstid, er han omfattet af svenske regler om social sikring. Hvis Simon og hans danske arbejdsgiver er enige om, at der ønskes dansk social sikring for Simon, kan de søge om en Øresundsaftale om dansk sikring hos Pensionsstyrelsen i Danmark.

Arbejde uden for EUDanmark har indgået aftaler om social sikring med en række lande uden for EU, de såkaldte tredjelande:• Australien• Bosnien-Hercegovina• Canada• Chile• Indien• Israel• Kroatien• Makedonien• Marokko• Montenegro• New Zealand• Pakistan• Québec• Serbien• Tyrkiet• USA.

31

© REVITAX

Aftaler om social sikring mellem Danmark og de ovennævnte lande er meget forskellige i forhold til be-tingelser for udsendelse, udsendelsens varighed mv. De fleste aftaler handler om bevarelse af optjening af dansk folkepension og ATP Livslang Pension. På Pensionsstyrelsens hjemmeside findes ansøgningsblan-ketter for udsendelse til de anførte lande, dog ikke Austra lien. Det skyldes, at aftalen med Australien kun omfatter pension og ikke indeholder koordineringsreg-ler for udsendelser mv.

En afgørelse om social sikring fra Pensionsstyrelsen om udsendelse fra Danmark til et af disse lande frita-ger arbejdsgiver og arbejdstager for betaling af pligtige sociale bidrag i det pågældende land.

Hvis en arbejdsgiver udsender en arbejdstager til et land uden for EU, et land, som Danmark ikke har af-tale med om social sikring, skal kommunen, a-kassen, ATP osv. afgøre social sikring efter danske nationale regler. Der er i disse tilfælde ingen internationale reg-ler, som koordinerer social sikring.

PensionsstyrelsenPensionsstyrelsen er den centrale myndighed i Dan-mark, som træffer afgørelser om social sikring ved ud-sendelser, og for de arbejdstagere, som bor i Danmark og arbejder i flere lande. Vejledninger, ansøgningsblan-ketter, EF-forordninger mv. findes alle på Pensionssty-relsens hjemmeside www.penst.dk.


Kartoffelmarker på Samsø (Danmark)

Foto: Jørgen Jørgensen / i2u

32

© REVITAX

Godtgørelse af elafgift

Virksomhedernes generelle mulighed for at få godt-gjort energiafgifter har i mange år været under af-trapning. Forårspakke 2.0 har medført yderligere begrænsninger i adgangen til godtgørelse, samtidig med at energiafgiftssatserne er stigende.

Stigende afgifterI forbindelse med vedtagelsen af Forårspakke 2.0 blev det besluttet at øge afgifterne frem til og med 2015 samt at reducere godtgørelsesmulighederne.

Den almindelige elafgift stiger fra 62,4 øre pr. kWh (2011) til 67 øre pr. kWh (2015). Der er tillige ind-ført en ekstra tillægsafgift på 6 øre pr. kWh fra 2011.

Reduktionen i godtgørelsen udgør 1,6 øre pr. kWh. For erhverv inden for landbrug, fiskeri og gartneri sker der dog ingen reduktion.

Energi anvendt til komfortkøling (aircondition) er ikke godtgørelsesberettiget i perioden 1. januar 2010 til 31. december 2011. Fra 1. januar 2012 til 31. de-cember 2015 vil der kunne opnås delvis godtgørelse af elafgiften anvendt til komfortformål (rumvarme og komfortkøling).

Momsregistrerede virksomhederSom udgangspunkt kan momsregistrerede virksomhe-der få godtgjort elafgiften i samme omfang, som der er fradragsret for momsen på købet af energien. Godtgø-relse af elafgift forudsætter, at:• Virksomheden selv er forbruger af energien• Energien er anvendt til procesformål• Virksomhedens aktiviteter ikke er omfattet af bila-

get til elafgiftsloven.

Hvornår er virksomheden forbruger?

Kravet om, at virksomheden selv er forbruger af ener-gien, betyder, at virksomheden skal benytte energien til gennemførelse af virksomhedens aktivitet. Driver man eksempelvis momspligtig udlejning af fast ejen-dom, er det kun den del af energien, der kan henføres til egne lokaler eller fællesarealer, som er godtgørelses-berettiget. Energi anvendt af lejer anses ikke for for-brugt af udlejer.

Procesformål

Kravet om, at energien skal være anvendt til procesfor-mål, betyder, at energien skal være anvendt til drift af maskiner, pumper, værktøj, computere, kasseapparater, belysning mv. Anvendes energien til komfortformål, det vil sige til varme og varmt vand eller komfortkø-ling, er der ingen godtgørelsesadgang. Komfortkøling dækker almindeligvis over køling fra airconditionanlæg.

Hvis energikilden anvendes både til procesformål og til komfortformål (rumvarme, varmt vand og køling), skal der foretages en opdeling af forbruget. Fordeling af energiforbruget kan foretages på basis af målere og bimålere, hvorved det faktiske forbrug til de enkelte processer kan måles. Såfremt der ikke er installeret målere, kan der anvendes alternative metoder såsom kvadratmeterfordeling, drifts- og effektberegning mv. Disse metoder er dog ikke at foretrække, idet de oftest er meget ugunstige at anvende.

Bilaget til elafgiftsloven

Kravet om, at virksomhedens aktiviteter ikke er omfat-tet af bilaget til elafgiftsloven, betyder, at virksomheder inden for de liberale erhverv såsom advokat-, arkitekt-, forlystelses-, ingeniør-, mægler-, reklame-, revisions-virksomhed mv. ikke får godtgørelse af elafgift, selv om energien anvendes til procesformål.

Ud over ovenstående begrænsninger skal man være opmærksom på, at der generelt kun ydes 75-procent-godtgørelse for eldistributionsbidraget, som opkræves af forsyningsvirksomheden, samt at energispareafgiften (tidligere CO2-afgiften) ikke er godtgørelsesberettiget.

Oversigt over godtgørelse af elafgift for 2011

Afgift Godtgørelse (øre/kWh) (øre/kWh)

Elafgift 62,4 60,8Elsparebidrag 0,6 0,6Eldistributionsafgift 4,0 3,0Tillægsafgift 6,0 6,0Elspareafgift 6,3 0

Samlet afgift 79,3

Samlet godtgørelse 70,4

33

© REVITAX

Røget østersøsild, Helsinki (Finland)

Godtgørelse af elafgift

Foto: Lauri Dam

mert / i2u

34

© REVITAX

Nye love

Skattefri bagatelgrænse for visse personalegoderMed virkning fra og med 2010 blev reglerne om ind-beretning af personalegoder strammet, således at samt-lige skattepligtige personalegoder som udgangspunkt skal indberettes til SKAT. Denne stramning af indbe-retningspligten gav anledning til en del kritik fra ar-bejdsgiverne.

Kritikken har medført, at der fra og med 2011 er indført en skattefri bagatelgrænse på 1.000 kr. (pris-talsreguleres) for visse mindre personalegoder. Kon-sekvensen heraf er, at arbejdsgiveren ikke har indbe-retningspligt for gaver, der falder ind under den skat-tefri bagatelgrænsen og medarbejderen er ikke skatte-pligtig af disse gaver, hvis bagatelgrænsen ikke over-skrides.

Bagatelgrænsen gælder:• For medarbejdere, bestyrelsesmedlemmer mfl.• For den enkelte medarbejder, hvilket betyder, at

gaver fra flere arbejdsgivere skal sammenlægges, når det skal afgøres, om bagatelgrænsen er overskredet.

• Kun for naturaliegaver med en værdi for den enkel-te gave på maksimalt 1.000 kr.

Den skattefri bagatelgrænse omfatter mindre gaver og påskønnelser i form af eksempelvis:• Blomster, vin og chokolade.• Deltagelsesgebyr til motionsløb og lignende.• Julegaver. For årets julegave gælder dog den særlige

regel, at selv om bagatelgrænsen overskrides, vil årets julegave altid være skattefri, hvis værdien af naturaliegaven maksimalt er 700 kr. Har personen flere arbejdsgivere, vil alle julegaverne være skatte-frie, hvis årets gave fra den enkelte arbejdsgiver maksimalt har en værdi på 700 kr.

Har en medarbejder modtaget gaver fra arbejdsgiveren i årets løb for eksempelvis i alt 1.200 kr., er udgangs-punktet, at det skattepligtige beløb udgør 1.200 kr., da bagatelgrænsen er overskredet. Men udgør julega-vens værdi eksempelvis 700 kr. ud af det samlede be-løb på 1.200 kr., er julegaven skattefri, og det skatte-

pligtige beløb udgør derfor 500 kr., som medarbejde-ren er pligtig til at selvangive.

Arbejdsgiveren har ikke indberetningspligt, selv om bagatelgrænsen overskrides, men har en enkelt gave en større værdi end 1.000 kr., vil arbejdsgiveren på nor-mal vis have indberetningspligt.

Den skattefri bagatelgrænse omfatter eksempelvis ikke:• Gavekort, der kan konverteres til kontanter.• Goder, som i forvejen er skattefri personalepleje på

arbejdspladsen, eksempelvis kaffe, te, frugt og visse kantine- og kunstordninger. Det samme gælder sædvanlige julefrokoster og firmaudflugter.

• Personalegoder, der i overvejende grad er ydet af hensyn til arbejdet, og som er omfattet af den skat-tefri bagatelgrænse på 5.500 kr.

Lov om ændring af ligningsloven, personskatteloven mv. (L 196) blev vedtaget den 27. maj 2011.

Skattefrihed for sponsorbilletterDer er fra og med indkomståret 2011 indført skatte-frihed for sponsorbilletter, som arbejdsgiveren uddeler til medarbejderne. Det betyder, at når arbejdsgiveren er sponsor for en sportsklub eller et kulturelt arrange-ment og som led i sponsoratet modtager fribilletter, kan han give disse billetter til medarbejderne, uden at det udløser skat.

Skattefriheden gælder:• Uanset hvor mange billetter en medarbejder får til

det enkelte arrangement• Uanset hvor mange billetter en medarbejder får om

året• Også sæson- eller årskort• Selv om fribilletten inkluderer mad og drikke som

led i arrangementet.

Det er dog en forudsætning for skattefriheden, at fri-billetterne ikke udgør hovedydelsen i sponsorkontrak-ten. Hovedydelsen skal udgøre reklameydelser, eksem-pelvis i form af at virksomheden får sit navn på ban-dereklamer, hjemmesider, programmer mv.

35

© REVITAX

Skattefriheden gælder kun, når fribilletterne gives til medarbejdere (ansættelsesforhold). Bestyrelsesmedlem-mer mfl., er ikke omfattet af skattefriheden.


Skattefri rejsegodtgørelseDer kan kun udbetales skattefri kostgodtgørelse med standardsatserne i de første 12 måneder på et midlerti-digt arbejdssted. En ny 12-måneders-periode påbegyn-des først, når medarbejderen har arbejdet i en sam-menhængende periode på mindst 40 dage på et eller flere andre arbejdssteder inden tilbagevenden til det tidligere midlertidige arbejdssted.

Der er fra og med indkomståret 2011 indført en undtagelsesbestemmelse, når der er tale om enkeltstå-ende kortvarige tjenesterejser til samme midlertidige arbejdssted. Undtagelsesbestemmelsen betyder, at en medarbejder kan få udbetalt skattefri kostgodtgørelse for rejser med overnatning, selv om 12-måneders-peri-oden er overskredet, og der ikke er arbejdet mindst 40 dage på en anden arbejdsplads.

En person arbejder i en virksomhed i Jylland. En gang hver måned skal medarbejderen til et todagesmøde på virksomhedens hovedkontor i København. Medarbejderen vil kunne få udbetalt skattefri kostgodtgørelse i forbindelse med det månedlige møde i København, selv om denne arbejdsrytme varer i adskillige år.


Skattefrit tilskud til nedrivning af faldefærdige bygningerDer er indført skattefrihed for tilskud omfattet af § 98, stk. 2 i lov om byfornyelse mv.

Baggrunden for indførelsen af skattefriheden er, at tilskuddet alene dækker faktiske omkostninger. Det har betydet, at mange ikke har søgt tilskud til fjernelse

Åleruse, Lohals

Nye love

Foto: Thierry Wielem

an / i2u

36

© REVITAX

Nye love

af skrot, nedrivning af faldefærdige bygninger mv., da tilskuddet var skattepligtigt.

Skattefriheden gælder for tilskud, der er udbetalt den 1. januar 2011 eller senere.


Skattefritagelse for iværksætter-aktierSelskaber er skattepligtige af gevinst på porteføljeaktier (ejerandel under 10 %), og udbytte af sådanne aktier er skattepligtigt.

For at lette tilvejebringelsen af risikovillig kapital til små og mellemstore danske vækstvirksomheder er der indført særlige skatteregler for porteføljeaktier, der teg-nes i såkaldte iværksætterselskaber, der ikke er optaget til handel på et reguleret marked. Investorselskabet er skattefri af avance og udbytte, når aktierne har været ejet i mindst tre år på salgstidspunktet, eller på det tidspunkt, hvor der deklareres udbytte.

Iværksætteraktier

Iværksætteraktier er aktier, som investorselskabet teg-ner i:• Små selskaber (under 50 beskæftigede og en årlig

omsætning eller en balance på maksimalt 74,5 mio. kr.), der på tegningstidspunktet er i igangsæt-ter-, start- eller ekspansionsfasen.

• Mellemstore selskaber (under 250 beskæftigede og en årlig omsætning på maksimalt 373 mio. kr. eller en balance på maksimalt 321 mio. kr.), der på teg-ningstidspunktet er i igangsætter- eller start fasen.

Ved igangsætterfasen forstås:• Finansiering med henblik på at studere, vurdere og

udvikle et nyt koncept forud for startfasen.

Ved startfasen forstås:• Finansiering af produktudvikling og indledende

markedsføring til virksomheder, som ikke kommer-cielt afsætter deres varer eller tjenesteydelser og end-nu ikke genererer overskud.

Kantareller, Roslagen (Sverige)

Foto: Peter Thornvig / i2u

37

© REVITAX

Nye love

Ved ekspansionsfasen forstås:• Finansiering af vækst og ekspansion i en virksom-

hed, uanset om denne balancerer eller giver over-skud, med henblik på forøgelse af produktionskapa-citet, markeds- eller produktudvikling eller forøgel-se af arbejdskapital.

Iværksætteraktier skal være nytegnede aktier, der teg-nes enten i forbindelse med selskabets stiftelse eller ved senere kapitaludvidelser. Der kan ikke ske tegning til underkurs. Afstås aktierne, er der ikke længere tale om iværksætteraktier, medmindre afståelsen sker som led i en skattefri omstrukturering.

Iværksætterselskabet

Iværksætterselskabet:• Skal være et dansk selskab eller et udenlandsk sel-

skab, der er skattepligtigt til Danmark• Må ikke være en ”pengetank”(i overvejende grad

bestå af udlejning af fast ejendom eller besiddelse af kontanter eller værdipapirer)

• Må ikke drive virksomhed inden for værfts-, kul- eller stålindustrien

• Må ikke være kriseramt på tidspunktet for tegnin-gen af aktier

• Må maksimalt udstede iværksætteraktier for 18,7 mio. kr. pr. løbende 12-måneders-periode.

Investorselskabet

Investorselskabet kan være et dansk selskab, et uden-landsk selskab, der er omfattet af begrebet selskab i moder-/datterselskabsdirektivet, eller en udloddende investeringsforening, hvis samtlige deltagere i investe-ringsforeningen er selskaber.

Investorselskabet kan vælge at foretage investerin-gerne direkte eller via en privat venturefond. Venture-fonden kan eksempelvis være et kommanditselskab el-ler et partnerselskab.

Beskatning af iværksætteraktier

Afkastet af iværksættersætteraktier (porteføljeaktier) behandles således:

• Udbytte er skattefrit, når investorselskabet har ejet aktierne i mindst tre år på det tidspunkt, udbyttet deklareres.

• Fortjeneste er skattefri, når afståelsen sker efter mindst tre års ejertid.

• Tab kan modregnes i gevinst på andre realisations-beskattede aktier uanset investorselskabets ejertid.

Der er fastsat værnsregler med hensyn til skattefrihed for udbytte og avance samt fradrag for tab.

Formkrav

Iværksætterselskabets revisor skal kontrollere, om be-tingelserne er opfyldt, og skal afgive en erklæring her-om til Erhvervs- og Selskabsstyrelsen, når der udstedes iværksætteraktier.

Ikrafttrædelse

Ikrafttrædelse kan først ske, når EU-kommissionen har godkendt ordningen. Hensigten er, at ordningen skal have virkning for aktier tegnet fra og med den 1. janu-ar 2011.

Lov om ændring af aktieavancebeskatningsloven, kursge-vinstloven og ligningsloven (L 194) blev vedtaget den 27. maj 2011.

Selskabers gevinst og tab på gældSelskaber skal anvende den gennemsnitlige anskaffel-sessum ved opgørelsen af gevinst og tab på gæld ud-stedt på samme vilkår af samme udsteder, uanset om der er tale om gæld i danske kroner eller gæld i uden-landsk valuta.

Ændringen har virkning for opgørelse af gevinst og tab på gæld, hvor frigørelse eller indfrielse sker den 1. juli 2011 eller senere. Selskabet kan dog vælge at an-vende gennemsnitsmetoden for gæld, hvor frigørelsen eller indfrielsen sker den 27. januar 2010 eller senere.

Lov om ændring af aktieavancebeskatningsloven, kursge-vinstloven og ligningsloven (L 194) blev vedtaget den 27. maj 2011.

38

© REVITAX

Nye love

Skattefradrag for visse serviceydelser i hjemmetDer er indført skattefradrag for udgifter til arbejdsløn til hjælp og istandsættelse i hjemmet.

Fradraget gives i det år, hvor udgiften er betalt, og er betinget af, at:• Den person, der får arbejdet udført, ved indkomst-

årets udløb er fyldt 18 år.• Arbejdet er udført på en helårsbolig (ejer-, andels-

og lejebolig), hvor personen har fast bopæl på tids-punktet for arbejdets udførelse. Arbejde på som-merhuse, som lovligt anvendes til helårsbeboelse, er også omfattet af fradragsordningen.

• Arbejdet er udført af en virksomhed, der er moms-registreret i Danmark. For arbejde i form af rengø-ring, vask, opvask, strygning, vinduespudsning, børnepasning og havearbejde er det dog tilstrække-ligt, at arbejdet er udført af en person, der ved ind-komstårets udløb er fyldt 18 år og er fuldt skatte-pligtig i Danmark.

• Den person, der har fået arbejdet udført, foretager indberetning af det fradragsberettigede beløb til SKAT med angivelse af, hvem der har udført arbej-det.

• Arbejdet er udført og betalt i perioden fra og med den 1. juni 2011 til og med den 31. december 2013.

Personer, der er bosiddende uden for Danmark, og som beskattes i Danmark efter de særlige regler for grænsegængere, kan også få fradrag efter de nye regler, hvis:• Arbejdet er udført af en virksomhed, som er moms-

registreret i et EU-/EØS-land. Ved arbejde i form af rengøring, vask, opvask, strygning, vinduespuds-ning, børnepasning og havearbejde et det tilstræk-keligt, at arbejdet er udført af en person, der ved indkomstårets udløb er fyldt 18 år og er fuldt skat-tepligtig i et EU-/EØS-land.

• Det pågældende EU-/EØS-land efter en dobbeltbe-skatningsoverenskomst mv. skal udveksle oplysnin-ger med de danske myndigheder.

De fradragsberettigede udgifter kan højst udgøre 15.000 kr. årligt pr. person. Afholder hjemmeboende børn over 18 år udgifter, kan barnet få fradrag for disse udgifter. Der er tale om et ligningsmæssigt fra-drag, hvilket vil sige en fradragsværdi på cirka 33 %.

Der kan ikke foretages fradrag for udgifter til arbej-de, som der er ydet tilskud til efter andre offentlige støtteordninger, herunder reglerne i lov om hjemme-service. Tilsvarende gælder udgifter til børnepasning, der er skattefritaget hos modtageren efter den særlige reservebedsteforældreordning.

Serviceydelser omfattet af fradragsordningen

Fradragsordningen omfatter lønninger i forbindelse med nedenstående arbejder:• Almindelig rengøring

- Vask og aftørring af flader i boligen- Rengøring af toilet og bad- Støvsugning, gulvvask og boning- Vask, opvask og strygning- Rensning/vask af tæpper, gardiner, persienner mv.

• Vinduespudsning• Børnepasning i hjemmet

- Babysitting- Hente og bringe børn til og fra daginstitution, skole, fritidsklub og fritidsaktivitet

• Almindeligt havearbejde mv.- Græsslåning- Klipning af hæk- Lugning- Beskæring af buske og træer- Snerydning

• Boligens ydre rammer- Reparation, renovering, isolering og udskiftning af tag, herunder tagrender og afløb- Reparation eller udskiftning af ruder og vinduer og terrassedøre med glas- Reparation eller udskiftning af yderdøre, terrasse- døre mv.- Reparation, maling og isolering af ydervægge- Forbedringer af boligens tilgængelighed for handi- cappede

39

© REVITAX

Nye love

- Fornyelse eller etablering af dræn- Radonsikring- Installation af solfangere og solceller

• Boligens indre rammer- Reparation eller fornyelse af køkken og bad- Gulvarbejder- Brandsikring, herunder nettilsluttede røgalarmer- Installation eller forbedring af ventilation- Installation eller forbedring af afløbsinstallationer- Reparation eller udskiftning af vandinstallationer- Reparation eller fornyelse af elinstallationer- Reparation eller udskiftning af olie- eller gasfyrs- kedler og varmeanlæg, installering eller udskiftning af varmestyringsanlæg- Reparation eller udskiftning af fjernvarmeunits- Installation af varmepumper, herunder jordvarme- pumper

- Installation eller udskiftning af biokedelanlæg- Maler- og tapetserarbejder.

Ovenstående liste er udtømmende, hvilket eksempelvis betyder, at der ikke kan opnås fradrag for arbejdsløn til opsætning af faste garderobeskabe eller en ny flise-belægning på terrassen.

For så vidt angår lejeboliger og andelsboliger er fradraget betinget af, at vedligeholdelsen påhviler leje-ren eller andelshaveren og afholdes af denne. I forbin-delse med fraflytning af en lejebolig skal man være opmærksom på, at der ikke kan opnås fradrag, hvis istandsættelsen foretages efter, at man er fraflyttet bo-ligen.

Forslag til lov om ændring af ligningsloven og lov om hjemmeservice (L 208) blev vedtaget den 1. juni 2011.

Svampekurv (Sverige)

Foto: Uschi H

ering

40

© REVITAX

Domme

Gråænder hænger til modning, Fredensborg (Danmark)

Foto: Peter Thornvig / i2u

41

© REVITAX

Domme

Rådgivningshonorar i ejendoms-investeringsprojektHøjesteret har taget stilling til, om et honorar til en konsulent, der ydede rådgivning om og formidling af finansiering af et ejendomsinvesteringsprojekt, kunne medregnes til den afskrivningsberettigede anskaffelses-sum for bygningen.

Højesteret udtalte, at afskrivningsgrundlaget for en ejendoms bygninger er den kontante anskaffelsessum. Heri indgår efter praksis – ud over købesummen – ale-ne sådanne udgifter, som kan henføres til berigtigelse og gennemførelse af selve købet af de afskrivningsbe-rettigede aktiver. Da udgiften til konsulenten havde tilknytning til finansieringen af ejendommen og ikke til berigtigelsen og gennemførelsen af selve ejendoms-købet, kunne udgiften ikke indgå i afskrivningsgrund-laget.

Dommen er offentliggjort i SKM2011.10.

Kommentarer

Højesteret har taget stilling til flere varianter af rådgiv-ningshonorarer i forbindelse med ejendomsinvesterings-projekter. Praksis på området synes nu rimelig klar, og de købsomkostninger, der kan henføres til ejendommens anskaffelsessum, er:• Stempeludgifter til skøde samt tinglysningsafgift• Udgifter til berigtigende advokat• Ejendomsmægler• Udgifter til ejendomsvurdering, såfremt denne ikke er

bestilt af långiver• Byggeteknisk gennemgang foretaget af eksempelvis en

ingeniør eller arkitekt.

Udgifter til revisor og advokat, der ikke foretager selve be-rigtigelsen af ejendomskøbet, kan ikke medtages ved opgø-relsen af anskaffelsessummen, men er en etableringsudgift, der ikke skattemæssigt kan fratrækkes. Det samme gælder diverse honorarer til udbyderen af ejendomsinvesterings-projektet og finansieringsrådgivere mfl.

Denne afgrænsning af, hvilke udgifter der kan henføres til ejendommens anskaffelsessum, gælder såvel i relation til et afskrivningsgrundlag som til den anskaffelsessum,

der skal anvendes ved beregningen af en skattepligtig avance ved et senere salg af ejendommen.

ParcelhusreglenVestre Landsret har taget stilling til, hvorvidt et parcel-hus kunne sælges skattefrit, efter at ejeren i et eller an-det omfang havde opholdt sig i huset i ti måneder.

Personen havde erhvervet huset fra sin søsters døds-bo, og huset var fuldt møbleret. Personen meldte fol-keregisterflytning til huset i en periode på ti måneder og flyttede så tilbage til den ejendom, som han havde beboet i mange år.

Personen drev virksomhed fra en matrikel, der stød-te op til den gamle ejendom. Den gamle ejendom blev overgivet til en ejendomsmægler, der skulle forsøge at sælge denne. Der var dog ikke udarbejdet en sædvanlig formidlingsaftale vedrørende salget, og i øvrigt var ejendomsmægleren en gammel bekendt. Da det ikke lykkedes at sælge den gamle ejendom, valgte han at flytte tilbage og i stedet sælge den ejendom, som han havde erhvervet fra søsterens dødsbo.

Landsretten fandt det ikke godtgjort, at personen tog ophold på ejendommen med henblik på, at denne skulle være hans bolig, blandt andet henset til, at der ikke var sket flytning af indbo, og bortset fra flytning af folkeregisteradresse var der ikke sket andre anmel-delser af flytningen. I øvrigt var der ikke foretaget reel-le salgsbestræbelser vedrørende den hidtidige bolig. Da ophold på ejendommen derfor ikke havde haft karak-ter af reel beboelse, var fortjenesten ved salget ikke skattefri efter parcelhusreglen.


Kommentarer

Domstolene har i de seneste seks-syv år afsagt adskillige domme om parcelhusreglen. Størsteparten af dommene drejer sig om tilfælde, hvor ejeren er flyttet ind i ejendom-men i en kortere periode eksempelvis i forbindelse med samlivsophævelse og lignende private grunde. Familiestri-dighederne ender i disse sager lykkeligt, og den fraflyttede ægtefælle flytter tilbage til den hidtidige bolig.

Praksis viser med al tydelighed, at det er svært at løfte

42

© REVITAX

Domme

bevisbyrden for, at midlertidig indflytning er sket med henblik på reel beboelse, når man vælger at flytte tilbage til den hidtidige bolig.

KursusmomsMomspligtige virksomheder har normalt kun fradrag for 50 % af momsen (før 1. januar 2011 kun 25 %) for udgifter til hotelovernatning og 25 % af momsen på restaurationsregninger. Hvis den momspligtige virksomhed sender en medarbejder på kursus, hvor kursusgebyret inkluderer overnatning og bespisning, har den momspligtige virksomhed (kursuskøber) fuldt fradrag for momsen, selv om kursusgebyret også dæk-ker overnatning og bespisning for kursusdeltageren. Til gengæld bliver kursusvirksomheden begrænset i sin fradragsret for moms for den del, der vedrører indkøb af overnatning og bespisning.

Vestre Landsret har taget stilling til, om en moms-pligtig kursusudbyder også skal begrænses i momsfra-dragsretten, når kursusgebyret deles op i to ydelser, så-ledes at udgiften til overnatning og bespisning fakture-res særskilt.

Vestre Landsret fastslog, at kursusvirksomheden kun havde fradragsret for 25 % af momsen på udgifterne til overnatning og bespisning, selv om disse ydelser var faktureret særskilt.


Kommentarer

Sagen er indbragt for Højesteret med påstand om, at kursusvirksomheden har fuldt fradrag for momsen af ud-gifter til overnatning og bespisning, når der sker særskilt fakturering af disse ydelser til momspligtige virksomheder. Såfremt Højesteret imødekommer denne påstand, vil kon-sekvensen være, at det er den momspligtige virksomhed, der begrænses i fradragsretten for udgifter til hotelovernat-ning og bespisning.

En kursusudbyder, der fakturerer de faktiske udgifter til overnatning og bespisning særskilt på regningen til en kursuskøber, der enten ikke er momspligtig eller kun del-vis momspligtig, har fuldt fradrag for momsen. Her er det kursuskøbere, der begrænses i momsfradragsretten.

Virksomhedsordningen og værdi-papirdepotEn selvstændigt erhvervsdrivende, der anvendte virk-somhedsordningen, havde købt 6 %-obligationer i Re-alkredit Danmark og 2 %-obligationer i Nykredit. Obligationerne var købt for midler i virksomhedsord-ningen, og værdipapirerne blev indlagt i et depot, hvor der lå værdipapirer købt for private midler uden for virksomhedsordningen.

SKAT havde anset et beløb svarende til købesum-men for obligationerne for hævet i virksomhedsord-ningen med deraf følgende beskatning af opsparet overskud. SKAT var enig i, at det er tilladt at købe denne type obligationer for midler i virksomhedsord-ningen, uden at det skal betragtes som en hævning. SKAT begrundede afgørelsen med, at obligationerne var indlagt i et depot, der var oprettet i ejerens cpr-nummer, og hvor der i øvrigt var værdipapirer, der ik-ke indgik i virksomhedsordningen.

Landsskatteretten stadfæstede SKATs afgørelse, og sagen blev derefter indbragt for en byret.

Byretten fandt ikke, at der i kravet i virksomheds-skatteloven om en regnskabsmæssig opdeling i en virk-somhedsøkonomi og en privatøkonomi kan indlægges en forudsætning om, at der tillige skal foretages en fy-sisk adskillelse af virksomhedens aktiver og private ak-tiver, når en sikker identifikation af virksomhedens ak-tiver er mulig.


Kommentarer

De private værdipapirer i depotet var en anden slags, hvorfor der kunne ske en klar identifikation af de værdi-papirer, der var købt for virksomhedens midler, og i øv-rigt var obligationerne opført i virksomhedens regnskab.

Faktum i sagen om, hvorvidt renteindtægterne af obligationerne indgik på en privatkonto eller en virk-somhedskonto, er lidt uklar. Byretten tilføjer dog, at selv om renteindtægterne af obligationerne er indsat på en privatkonto, har det ikke den konsekvens, at købesummen for obligationerne kan anses for hævet i virksomhedsord-ningen.

43

© REVITAX

Domme

Selv om byretten kommer til det resultat, at virksom-hedens værdipapirer godt må ligge i samme depot som private værdipapirer, bør det alligevel overvejes, om der ikke bør oprettes et værdipapirdepot, der tilhører virk-somhedens CVR-nr., og en tilhørende konto, hvor renter, indfrielsesbeløb mv. indgår på, således at disse beløb ikke anses for hævet i virksomhedsordningen. Det skal dog tilføjes, at der for personer (uden for næring) gælder et FIFO-princip ved salg af obligationer. Det betyder, at hvis man ejer flere obligationer inden for samme fondskode, anses de først købte for de først solgte. Selv om nogle obligationer ejes under virksomhedsordningen, og andre er købt for midler uden for virksomhedsordningen, skal personen anvende FIFO-princippet for den samlede beholdning af obligationer. Ejer personen blåstemplede obligationer, der er anskaffet før den 27. januar 2010, er en kursgevinst ved indfrielse eller salg skattefri, hvori-mod en kursgevinst er skattepligtig, hvis obligationen er anskaffet den 27. januar 2010 eller senere. Har personen eksempelvis obligationer inden for samme fondskode, hvor beholdningen under virksomhedsordningen er anskaf-fet før den nævnte dato, og en privat beholdning, der er anskaffet den 27. januar 2010 eller senere, kan han på grund af FIFO-princippet ikke vælge, at det er den pri-vate beholdning, der er solgt. Salget vil først ske fra den skattefri beholdning.

ParcelhusreglenEn byret har taget stilling til, om fortjenesten ved salg af et hus var skattefri efter parcelhusreglen. Problema-tikken var, om boligen havde tjent som bolig for eje-ren, og dermed kunne sælges skattefrit.

Der var tale om en landmand, som ejede to gårde, der var beliggende med knap tre kilometers afstand. Gården, hvor ejeren og familien hidtil havde boet, blev solgt. Den anden gård havde hidtil været udlejet, men stod tom, da fraflytning skulle ske fra den solgte ejendom. Landmanden og hans hustru flyttede derfor hen på den anden ejendom. Inden flytningen havde familien imidlertid købt en tredje ejendom, der først kunne overtages senere på året. Landmanden havde ubestridt boet på gården sammen med ægtefællen i tre

måneder indtil overtagelsesdagen for den nykøbte ejendom. Kort tid efter flytningen blev gård nummer to sat til salg.

Byretten fandt ikke, at opholdet i ejendommen i en periode på tre måneder kunne anses for bopæl i par-celhusreglens forstand, hvorfor fortjenesten ved salget af ejendommen var skattepligtig.


Kommentarer

I praksis har det tidligere været godkendt, at selv en meget kort bopælsperiode kan betyde, at ejendommen kan sælges skattefrit efter parcelhusreglen, når ejeren ikke samtidig råder over andre boliger. Med byretsdommen synes praksis skærpet.

Rypejagt (Norge)

Foto: Petter Jørgensen

44

© REVITAX

Administrative afgørelser

Beskatning af overskudsandel fra I/SEt interessentskab med 19 interessenter, der var an-partsselskaber, ønskede Skatterådets bekræftelse på, at det enkelte selskabs overskudsandel fra interessentska-bet fuldt ud kunne udbetales til selskabet uden afløn-ning af eneanpartshaveren.

Ejerne af de 19 anpartsselskaber arbejdede alle i in-teressentskabet. Hidtil havde interessentskabet udbe-talt en fast månedsløn til anpartshaverne, og den reste-rende del af overskuddet blev udbetalt til anpartssel-skabet.

I henhold til interessentskabskontrakten er interes-senten det enkelte anpartsselskab. Eneanpartshaveren i anpartsselskabet (partneren) er forpligtet til at lade sin indkomst fra advokatvirksomheden mv. indgå i inte-ressentskabet. Overskuddet i interessentskabet fordeles ud fra personlig omsætning og andre objektive faktorer.

Skatterådets svar var, at det enkelte anpartsselskab var rette indkomstmodtager af overskudsandelen. Det samme ville være tilfældet, såfremt interessentskabet blev omdannet til et partnerselskab.

Skatterådets svar er offentliggjort i SKM2011.155.

Kommentar

Fordelen ved, at en interessent er et selskab og ikke en person, er, at hele overskudsandelen kan indgå i selskabet, og ejeren af selskabet kan derfor selv afgøre, hvor stor en løn, han ønsker at hæve i selskabet. Endvidere er det muligt at udlodde udbytte fra selskabet og opnå en skat-tebesparelse, når udbyttet beskattes med 28 %, hvilket vil sige en årlig aktieindkomst på 48.300 kr. (2011). For ægtefæller gælder en samlet grænse på 96.600 kr. (2011).

I den gode sags tjenesteVirksomheder har fradragsret for reklameudgifter. Be-løb, der ydes til sportsklubber mv. betragtes skatte-mæssigt ikke som gaver, når virksomheden som tak herfor får virksomhedens navn og logo på banderne, klubbens hjemmeside, i avisannoncer osv. Der er deri-mod tale om udgifter til reklamer, og den alt overve-jende hovedregel er, at virksomheden skattemæssigt har fradrag for sponsoratet.

Beløb, der ydes uden modydelse, anses for gaver. Gaver kan ikke skattemæssigt fratrækkes, medmindre gaven gives til en af SKAT godkendt almenvelgørende institution.

Skatterådet har taget stilling til de skattemæssige konsekvenser, hvis et hovedaktionærselskab gav gaver til en golfklub og hospitalsklovne. Ingen af de to gave-modtagere var godkendt af SKAT.

Der var tale om et selskab uden almindelig driftsak-tivitet. Selskabets formue bestod af børsnoterede vær-dipapirer og likvide midler. Selskabet påtænkte at yde en gave til henholdsvis en golfklub, som hovedaktio-næren var medlem af, og til Foreningen af Hospitals-klovne på Kolding Sygehus.

Golfklubben var organiseret som en forening, hvor alle interesserede kunne optages som medlemmer. Ved opløsning af foreningen ville et eventuelt overskud til-falde kommunen. Hovedaktionæren var almindeligt medlem af golfklubben og betalte samme kontingent som andre medlemmer. Hverken han eller familien ville opnå særlige fordele i golfklubben på grund af selskabets gave.

Skatterådet fandt, at såvel golfklubben som For-eningen af Hospitalsklovne kunne karakteriseres som en almennyttig forening. Selskabet ville ikke have fra-dragsret for gaven til de to foreninger, da fradragsret forudsætter, at foreningen er godkendt af SKAT som fradragsberettiget gavemodtager. Hovedaktionæren vil-le ikke blive beskattet af gaverne, da disse ikke kunne anses for ydet med det formål at tilgodese hans per-sonlige interesser, men alene for at tilgodese forenin-gens almennyttige arbejde.

Det bindende svar er offentliggjort i SKM2011.95.

Kommentarer

Skattemæssigt er det en fordel for hovedaktionæren, at selskabet giver gaven, selv om selskabet ikke skattemæs-sigt kan fratrække denne. Giver hovedaktionæren i stedet gaven personligt, skal pengene alt andet lige trækkes ud af selskabet og beskattes.

Selskaber har fradrag for gaver til almenvelgørende og almennyttige foreninger, der er godkendt af SKAT. Det

45

© REVITAX


maksimale årlige fradrag udgør 14.500 kr. (2011). Er gaven større, har selskabet ikke fradrag, men det er ikke ensbetydende med, at en hovedaktionær skal beskattes af det overskydende beløb. Fra praksis kan nævnes en høje-steretsdom, hvor et anpartsselskab havde ydet en gave på 100.000 kr. til G1 Mission, der var godkendt som en al-mennyttig forening. Højesteret fandt ikke, at eneanparts-haveren havde en sådan direkte eller indirekte økonomisk eller personlig interesse i foreningen, at gaven kunne anses for ydet af ham, og han var derfor ikke skattepligtig af den af selskabet ydede gave.

Selskaber har også fradragsret for gaver til diverse for-eninger, der er godkendt af Det Frie Forskningsråd. End-videre er der fradrag for gaver til visse kulturinstitutioner. Så mulighederne er mange, hvis man ønsker at støtte den gode sag.

Beskatning eller fradrag for velgørereKan en person undgå beskatning, når han giver afkald på et honorar til et velgørende formål? Kan en virk-somhed få fradrag, når der ydes bidrag til et velgøren-de formål? Disse to spørgsmål har Skatterådet afgivet bindende svar på.

En forfatter påtænkte at yde støtte til en nærmere bestemt almenvelgørende institution. I den forbindelse påtænkte han at tilbyde foredrag til private virksomhe-

der mod at virksomheden betalte minimum 4.000 kr. til den pågældende almenvelgørende institution. Skat-terådets svar var, at forfatteren var skattepligtig af det beløb, som virksomheden indbetalte til det velgørende formål.

En person påtænkte at etablere en importvirksom-hed, der skulle sælge tøj fra tøjproducenter i Afrika, som brugte miljøvenlige materialer og som havde gode arbejdsforhold for medarbejderne. En fast procentdel af overskuddet ved salget af tøj eller en procentdel af tøjets salgspris ville blive givet til ulandsprojekter. Do-nationerne skulle være en del af virksomheden bæren-de ide og koncept, og ville klart fremgår af virksomhe-dens hjemmeside og blive anvendt i den eksterne mar-kedsføring af tøjet. Skatterådet svarede, at virksomhe-den ville have fradragsret for donationerne som en re-klameudgift.

De bindende svar er offentliggjort i SKM2011.112 og SKM2011.85.

Kommentarer

Forfatteren ønsker honorar for sine foredrag, men vil blot have, at honorarerne udbetales til en af ham udpeget almenvelgørende institution. Vil man bestemme, til hvil-ket formål pengene skal doneres, så skal man betale skat af indkomsten, selv om pengene udbetales til en anden.

Purløgsmark på Østfyn (Danmark)

Foto: Jørgen Flemm

ing / i2u

46

© REVITAX


Derimod skal der ikke ske beskatning, hvis der gives et såkaldt blankt afkald, da man i en sådan situation ikke selv bestemmer, hvem der skal have pengene. Et eksempel herpå er en skuespiller, der vælger at optræde gratis for en velgørende forening, da det ikke er skuespilleren, der af-gør, hvem overskuddet af arrangementet skal tilfalde.

Virksomheder kan derimod godt give bidrag til velgø-rende formål, som de ønsker at støtte. Her er situationen nemlig en anden. I sagen for Skatterådet ønskede virk-somheden at støtte visse ulandsprojekter med en pro cent-del af overskuddet ved salg af tøj. Virksomheden skal prin-cipielt indtægtsføre fortjenesten ved salget af tøjet, men får fradrag for det donerede beløb som en reklameudgift.

Firmaskovtur og motionSkatterådet har taget stilling til, hvorvidt arbejdsgive-rens betaling for medarbejdernes deltagelse i motions-løb er et skattefrit personalegode.

En virksomhed påtænkte at lave et firmaarrange-ment i form af et motionsløb, eksempelvis DHL Sta-fetten. Det forventedes, at et meget stort antal af med-arbejderne ville deltage i selve motionsløbet, og andre medarbejdere ville være heppekor for de løbende kol-legaer. Arbejdsgiveren ville betale startgebyret, løbetrø-je med firmanavn, T-shirts med firmanavn til heppe-koret, og en massør ville være til rådighed for løberne. Efter løbet ville der være socialt samvær i et lejet telt, hvor der foregik spisning.

Skatterådets svar var, at medarbejderne var skattefri af hele arrangementet, da dette kunne sidestilles med en firmaskovtur, hvor der efter praksis ikke sker be-skatning af medarbejderne. Af Skatterådets svar frem-går endvidere, at det ikke er en forudsætning for skat-tefrihed, at alle medarbejdere deltager, men at skatte-frihed dog er betinget af, at et arrangement skal hen-vende sig til en bred kreds af medarbejdere, der poten-tielt kan deltage. Skatterådet tilføjer, at hvis arrange-mentet eksempelvis er et maratonløb, vil arbejdsgive-rens betaling af deltagergebyr mv. antagelig medføre skattepligt for medarbejderne, da det må formodes, at kun et fåtal af virksomhedens medarbejdere er i stand til at deltage i et maratonløb.


Kommentarer

Sportsfaciliteter til rådighed på arbejdspladsen er et skat-tefrit personalegode, idet det betragtes som almindelig personalepleje. Derimod er arbejdsgiverens betaling af medarbejdernes private fitnesskort og lignende et skat-tepligtigt personalegode. Selv om der ingen motionsfa-ciliteter er på arbejdspladsen, vil medarbejderne være skattepligtige af et tilskud, som arbejdsgiveren eksempelvis betaler til en motionsklub, hvor medarbejderne mødes en gang om ugen for at dyrke forskellige former for motion. Det bindende svar fra Skatterådet ændrer ikke disse regler om skattepligt.

Hasselnødder, Jylland (Danmark)

Foto: Søren Gam

melm

ark / i2u

47

© REVITAX


Motion og mobiltelefoner med gpsEn virksomhed ønskede Skatterådets svar på, om med-arbejderne skulle multimediebeskattes af en arbejdsgi-verbetalt mobiltelefon uden SIM-kort, der skulle an-vendes i forbindelse med et sundhedsprojekt.

Arbejdsgiveren ville etablere et sundhedsprojekt for medarbejderne, som gav mulighed for dels et virtuelt motionsfællesskab og dels mobilbaseret sundhedsvej-ledning. Til dette formål ville arbejdsgiveren i en for-søgsperiode på ét år udlåne en mobiltelefon uden SIM-kort til den enkelte medarbejder. Mobiltelefonen var udstyret med en gps-facilitet, så medarbejderen kunne aflæse løbe- eller cykelturens længde mv.

Skatterådets svar var, at en mobiltelefon er omfattet af reglerne om multimediebeskatning, selv om den ud-lånes til medarbejderne uden SIM-kort. Medarbejde-ren har ved udlånet rådighed over en telefon, der kan anvendes privat. Den kendsgerning, at telefonen blev udlånt i forbindelse med et sundhedsprojekt for samt-lige medarbejdere, kunne heller ikke medføre skattefri-hed.


Kommentarer

Arbejdsgiverbetalt motion uden for arbejdspladsen er et skattepligtigt personalegode. I sagen for Skatterådet betalte arbejdsgiveren mobiltelefonerne, der blev udlånt til medarbejderne. Mobiltelefonerne er omfattet af mul-timediebeskatning, hvilket betyder en årlig beskatning på 3.000 kr. (2011).

Sommerhus og fuld skattepligtEn person, der påtænkte at flytte til Spanien, ønskede Skatterådets stillingtagen til, om han fortsat var fuld skattepligtig til Danmark efter fraflytningen, når han ejede et sommerhus. Skatterådet svarede, at da som-merhuset efter planlovens bestemmelser måtte benyt-tes til helårsbeboelse, var personen fortsat fuld skatte-pligtig til Danmark efter flytning til Spanien.

Den kendsgerning, at huset var et uisoleret stenhus uden indlagt varme, havde efter Skatterådets opfattelse ingen betydning for bedømmelsen af fuld dansk skat-

tepligt. Det afgørende var ikke, om huset var egnet som helårsbolig, men om huset måtte anvendes til hel-årsbeboelse.

Det bindende svar er offentliggjort i SKM 2011.153.

Kommentarer

Planloven indeholder et generelt forbud mod helårsanven-delse af boliger i sommerhusområder. Men pensionister, der har ejet sommerhuset i otte år, har ret til at anvende sommerhuset som helårsbeboelse. Pensionister er:• Personer, der er fyldt 67 år • Personer over 60 år, der oppebærer pension eller efter-

løn • Førtidspensionister i henhold til lov om social pension.

Er huset i sameje mellem flere personer, har de enkelte medejere hver for sig ret til helårsbeboelse, hvis de i øvrigt opfylder betingelserne. Sædvanligt formuefællesskab i et ægteskab betragtes i denne relation som sameje. Tilhører huset den ene af ægtefællerne som særeje, skal den pågæl-dende opfylde betingelserne.

Skatterådets svar er i overensstemmelse med gældende praksis.

Det problematiske for personen i sagen for Skatterådet er, at den dansk-spanske dobbeltbeskatningsoverenskomst er opsagt. Det betyder, at Danmark beskatter personens globalindkomst, selv om han flytter til Spanien. Sker flyt-ningen i stedet for til et land, som Danmark har en dob-beltbeskatningsoverenskomst med, vil det normalt betyde, at personen skattemæssigt anses for hjemmehørende i det nye bopælsland. Konsekvensen heraf er, at Danmark kun kan beskatte indkomst af danske kilder, som Danmark måtte være tillagt beskatningsretten til i henhold til den indgåede dobbeltbeskatningsoverenskomst.

Ingen skat af selskabets sommerboligEn sommerbolig, der ejes af et selskab, betyder nor-malt beskatning af hovedaktionæren ud fra en rådig-hedsbetragtning. Hovedaktionæren skal beskattes af sommerboligen, uanset om han har anvendt sommer-huset. Domspraksis på området viser, at det næsten er umuligt for en hovedaktionær at undgå beskatning.

48

© REVITAX


Landsskatteretten har dog afsagt en kendelse, hvor-efter en hovedanpartshaver undgik beskatning af en af selskabet ejet bolig i Frankrig. Selskabet havde købt den franske ejendom med investeringsformål for øje. Der var indgået en aftale med en lokal udlejer, hvoraf fremgik, at selskabet og hovedanpartshaveren fraskrev sig enhver rådighed over ejendommen, dog måtte ejendommen efter forudgående aftale med udlejeren besigtiges i forbindelse med vedligeholdelses- eller re-parationsarbejder. Landsskatteretten fandt, at hoved-anpartshaveren fuldstændig havde fraskrevet sig råde-retten over boligen, henset til, at han kun måtte besig-tige ejendommen, og aldrig tage ophold eller overnatte dér.

Kendelsen er offentliggjort i SKM2010.859.

Kommentarer

Landskatteretskendelsen er et lille lysglimt i den ellers restriktive praksis på området. Men er sommerhuset belig-gende i Danmark, er sagen måske alligevel ikke så enkel. Selskaber skal efter sommerhusloven have tilladelse til anskaffelse af et sommerhus. Endvidere gælder et generelt forbud om erhvervsmæssig udlejning, medmindre der opnås særlig tilladelse. Tilladelse til erhvervsmæssig udlej-ning gives som altovervejende hovedregel ikke. Derfor må det anses for særdeles tvivlsomt, at hovedanpartshaveren kunne have undgået skat, hvis selskabet i stedet havde investeret i et sommerhus beliggende i Danmark.

Moms ved salg af ejerlejlighedFra og med den 1. januar 2011 skal der betales moms af erhvervsmæssigt salg af byggegrunde og nye bygnin-ger. En ejendom, hvorpå der i væsentligt omfang er udført til- eller ombygningsarbejde sidestilles med en ny bygning med den konsekvens, at der skal betales moms i samme omfang som ved salg af nye bygninger.

En ombygget bygning skal sidestilles med en ny bygning, hvis prisen for ombygningen overstiger 25 % af ejendommens salgspris eller seneste offentlige vurde-ring forud for ombygningen med tillæg af ombyg-ningsudgifterne eksklusive moms.

Skatterådet har taget stilling til, hvorvidt indretning af to ejerlejligheder på et tørreloft i en udlejningsejen-dom er omfattet af de nye momsregler. Ombygnings-udgifterne ville udgøre cirka 6 % af ejendommens samlede værdi. Ejendomsejeren var derfor af den op-fattelse, at salget af de to ejerlejligheder var momsfrit, selv om der skete særskilt salg af disse ejerlejligheder.

Skatterådets svar var, at indretning af to lejligheder, der matrikulært opdeles i ejerlejligheder og sælges sær-skilt, efter momsreglerne må anses som salg af en ny bygning, hvorfor salget ville være momspligtigt.

Skatterådet tog endvidere stilling til ejendomseje-rens momsfradragsret for udgifterne til ombygning, udskiftning af tag samt reparation af elevator. Ejen-dommen bestod dels af lejemål til beboelse, dels af er-hvervslejemål, og var frivilligt momsregistreret for sidstnævnte.

Skatterådets svar var, at der var fuldt momsfradrag for udgifterne til indretning af ejerlejlighederne, da salget af ejerlejlighederne var momspligtig levering af en ny bygning. Forudsætningen for momsfradrag var, at fakturaen var opdelt, således at udgiften til indret-ningen var anført særskilt. Derimod kunne moms af udgifterne til nyt tag, herunder ny tagkonstruktion samt reparation af elevator kun fratrækkes forholds-mæssigt efter areal. Den del af ejendommens samlede areal, der kunne henføres til den momspligtige virk-somhed (de to ejerlejligheder og erhvervslejemålene), var der fradrag for.


Kommentarer

Da ejerlejlighederne skulle sælges uafhængigt af den eksi-sterende ejendom, synes Skatterådets svar at være i over-ensstemmelse med gældende praksis om, at der i så fald er tale om en ny bygning.

Det er værd at bemærke, at selv om en ny tagkonstruk-tion var nødvendig for at kunne indrette de to ejerlejlig-heder, opnåede ejendomsejeren kun delvis momsfradrag. Det var Skatterådets vurdering, at den nye tagkonstruk-tion kom hele ejendommen til gode.

Forord

Konsekvenserne af finanskrisen og internationaliseringen, herunder ikke mindst udflytningen af produktionsarbejdspladser til lande med lavere lønniveau, sætter deres præg på den politiske debat og lovgivningen.

Bekymringen for, om det fortsat er muligt at bevare den danske levestandard og velfærdssamfundet, har blandt andet givet sig udtryk i initiativer, der skaber og understøtter vækst og innovation i erhvervslivet.

Som et bidrag hertil er der sket forbedringer af etableringskonto- og iværksætterkontoordningerne. Kritikken fra venturebranchen af, at den såkaldte iværksætterskat virker hæmmende på lysten til at investere risikovillig kapital, har resulteret i, at der under visse betingelser er gennemført skat-tefrihed for selskabers porteføljeaktier, hvis disse iværksætteraktier har været ejet i mindst tre år. De gennemførte regler om fradragsret for lønudgifter til visse servicearbejder i hjemmet og frita-gelse for indberetning af visse personalegoder kan også nævnes i denne forbindelse. Vi giver i Skatteinformation en redegørelse for disse regler.

Vi kommer også med en desværre aktuel artikel om underskudsfremførsel i aktie- og anparts-selskaber, ligesom vi gennemgår reglerne om social sikring over landegrænserne.

For at tilskynde til pensionsopsparing og sikring i tilfælde af sygdom og død har det nærmest været en selvfølge, at der er knyttet skattebegunstigelse til opsparingen. Dette er ikke længere tilfældet. Fra og med 2010 blev der indført begrænsninger i fradragsretten, hvilket har medført et stort fald i pensionsopsparingen. Der er endda røster i det politiske liv, der vil gå endnu videre for at skaffe yderligere skatteindtægter. Det bliver interessant at følge dette skatteområde.

Publikationen indeholder også et udsnit af de principielle og interessante domme og afgørelser.

Vi danskere siges at sætte pris på et veldækket bord. Billedkavalkaden afspejler, at Danmark for tiden fejrer gastronomiske triumfer!

Vi ønsker god fornøjelse.Redaktionen er afsluttet den 14. juni 2011.




SKA

TTEIN

FORM

ATIO

N JA

NU

AR 2

01

0


Busch-Sørensen, Statsautoriseret revisionspartnerselskab, Århus / Skanderborg





Krøyer Pedersen, Statsautoriserede revisorer I/S, Holstebro / Struer




Partner Revision, Statsautoriseret revisionsaktieselskab, Brande / Herning / Ikast / Jelling / Ringkøbing / Silkeborg / Skjern / Tarm


PKF Munkebo Jensen Vindelev, Statsautoriseret Revisionsaktieselskab, Glostrup

Qurios, Statsautoriseret Revisionspartnerselskab, Horsens



rgd revision, statsautoriseret revisionspartnerselskab, Århus / Åbyhøj / Hobro


Signum Revision A/S, Statsautoriserede Revisorer, Frederiksberg




© Revitax A/S

[email protected]

Redaktion: Dorte Borup Madsen (ansv.), Ebbe Melchior og Jens Staugaard.

Eftertryk af uddrag af materialet med kildeangivelse tilladt.

RevisorGruppen Danmark er en videnbaseret sammenslutning af selvstændige, statsautoriserede revisionsfirmaer.

Grafisk tilrettelæggelse: Moquist Copenhagen ApS.

Tryk: CoolGray.

SKA

TTEIN

FORM

ATIO

N A

UG

UST 2

01

1

AP, Statsautoriserede Revisorer, Farum / København / Køge / Århus

BRANDT, Statsautoriseret Revisionspartnerselskab, Fjerritslev / Fredericia / Hanstholm / Hurup / Kolding / Nykøbing Mors / Skive / Thisted / Århus

Baagøe Schou, Statsautoriseret Revisionsaktieselskab, Frederiksberg

Buus Jensen, Statsautoriserede Revisorer, København

CENSUS, Statsautoriseret revisionsaktieselskab, Odense





Kovsted & Skovgård, Statsautoriseret revisionsaktieselskab, Ebeltoft / Rønde / Århus

Krøyer Pedersen, Statsautoriserede revisorer I/S, Holstebro / Struer / Ulfborg



Nejstgaard & Vetlov, Statsautoríseret Revisionsaktieselskab, Allerød


Partner Revision, Statsautoriseret revisionsaktieselskab, Brande / Herning / Ikast / Ringkøbing / Silkeborg / Skjern / Tarm / MR Revision Ølgod


PKF Munkebo Vindelev, Statsautoriseret Revisionsaktieselskab, Glostrup

QURIOS, Statsautoriseret Revisionspartnerselskab, Horsens


rgd revision, statsautoriseret revisionspartnerselskab, Århus / Hobro



Theill Andersen, Statsautoriseret RevisionsPartnerselskab, København

Tranberg, Statsautoriseret Revisionsaktieselskab, Svendborg






Documents

AP, Statsautoriserede Revisorer, Farum / København / Køge ... · skat. Fragår indskuddet i indkomst, hvoraf der ikke skal betales topskat, er fradragsværdien cirka 37,3 %. Indskud