Dr. Ovidiu Constantin Bunget

Introducere n

AUDITUL FINANCIAR - CONTABIL

al situaiilor anuale

CUPRINS

INTRODUCERE.......................................................................................................... 13

CAPITOLUL 1 CONSIDERAII GENERALE PRIVIND AUDITUL FINANCIAR................................................................................................................... 5

1.1. OBIECTIVUL UNUI AUDIT FINANCIAR EXTERN........................................................ 5 1.2. SCOPUL UNEI MISIUNI DE AUDIT FINANCIAR EXTERN............................................. 6 1.3. RELAIA DINTRE CONTABILITATE I AUDIT ........................................................... 8 1.4. ASIGURARE REZONABIL .................................................................................... 10 1.5. TIPURI DE AUDIT.................................................................................................. 11 1.6. AUDIT STATUTAR VS. AUDIT NESTATUTAR .......................................................... 14 1.7. NIVELURI DE ASIGURARE DATE DE AUDITOR ....................................................... 15

CAPITOLUL 2 NORMALIZARE I REGLEMENTARE N AUDITUL FINANCIAR................................................................................................................. 17

2.1. CADRUL NORMATIV DE AUDIT N CONTEXTUL INTERNAIONALIZRII PROFESIUNII DE AUDITOR ............................................................................................................... 19

2.1.1. Evoluia normelor de audit pe plan internaional ...................................... 19 2.1.2. Evoluia normelor de audit n Romnia...................................................... 20

2.2. ORGANIZAREA ACTIVITII DE AUDIT FINANCIAR N ROMNIA - CAMERA AUDITORILOR FINANCIARI DIN ROMNIA .................................................................. 22

CAPITOLUL 3 ETICA N AUDITUL FINANCIAR............................................... 39

3.1. PRINCIPIILE DE CONDUIT ETIC PROFESIONAL CARE GUVERNEAZ PROFESIA CONTABIL ................................................................................................................ 40 3.2. INDEPENDENA PROFESIONAL - REZULTAT AL CONTIINEI SAU OBLIGAIE PROFESIONAL? ......................................................................................................... 40 3.3. FACTORII DE INFLUEN AI INDEPENDENEI ....................................................... 44 3.4. INTEGRITATE I OBIECTIVITATE........................................................................... 46 3.5. COMPETEN PROFESIONAL.............................................................................. 49 3.6. CONFIDENIALITATE ........................................................................................... 49

CAPITOLUL 4 AUDITUL INTERN ......................................................................... 51

4.1. CONTEXTUL APARIIEI AUDITULUI INTERN ......................................................... 51 4.2. EVOLUIA AUDITULUI INTERN............................................................................. 54 4.3. DEFINIREA AUDITULUI INTERN ............................................................................ 59 4.4. TRSTURILE AUDITULUI INTERN ....................................................................... 63 4.5. REGLEMENTAREA AUDITULUI INTERN N ROMNIA ............................................ 67

CAPITOLUL 5 RISCUL DE AUDIT. PRAGUL DE SEMNIFICAIE .................68

5.1. RISCURILE DE AUDIT............................................................................................68 5.2. PRAGUL DE MATERIALITATE (SEMNIFICAIE) ......................................................70 5.3. FRAUDA I EROAREA N AUDIT.............................................................................72

5.3.1. Noiunea de fraud i eroare ......................................................................72 5.3.2. Proceduri aplicate de auditor n caz de fraud i/sau eroare.....................74 5.3.3. Proceduri de evaluare a riscului.................................................................75

CAPITOLUL 6. PLANIFICAREA UNUI AUDIT AL SITUAIILOR FINANCIARE...............................................................................................................77

6.1. IMPORTANA PLANIFICRII..................................................................................78 6.2 STRATEGIA DE AUDIT I A PLANULUI DE AUDIT.....................................................79

CAPITOLUL 7 DOCUMENTAIA I PROBELE DE AUDIT..............................83

7.1. NECESITATEA DOCUMENTAIEI ...........................................................................83 7.2. FORMA I CONINUTUL DOCUMENTELOR DE LUCRU ............................................85 7.3. DOSARELE DE AUDIT............................................................................................87 7.4. PROPRIETATEA I PSTRAREA DOCUMENTELOR DE AUDIT...................................92

CAPITOLUL 8 PROBE DE AUDIT I TESTE DE CONTROL ............................94

8.1. LOCUL I ROLUL PROBELOR DE AUDIT .................................................................94 8.2. CARACTERISTICILE PROBELOR DE AUDIT .............................................................96 8.3. PROCEDURILE DE AUDIT ....................................................................................100 8.4. TESTELE DE FOND ..............................................................................................104

CAPITOLUL 9 EVENIMENTELE ULTERIOARE NCHIDERII EXERCIIULUI FINANCIAR.................................................................................109

9.1. NOIUNEA DE EVENIMENTE ULTERIOARE DATEI BILANULUI ............................109 9.2. RESPONSABILITATEA AUDITORULUI ..................................................................111 9.3. CERINE PRIVITOARE LA TRATAREA EVENIMENTELOR ULTERIOARE DE CTRE AUDITOR ...................................................................................................................113

CAPITOLUL 10 UTILIZAREA N MISIUNILE DE AUDIT A LUCRRILOR ALTOR PROFEIONITI........................................................................................119

10.1. UTILIZAREA LUCRRILOR UNUI ALT AUDITOR EXTERN....................................119 10.2. UTILIZAREA LUCRRILOR UNUI AUDITOR INTERN............................................120 10.3. UTILIZAREA EXPERIENEI/EXPERTIZEI UNUI EXPERT .......................................121

CAPITOLUL 11 RAPORTUL DE AUDIT I OPINIA AUDITORULUI............ 123

11.1. ELEMENTELE RAPORTULUI DE AUDIT .............................................................. 123 11.2. TIPURI DE OPINII .............................................................................................. 128

CAPITOLUL 12 STUDIU DE CAZ: AUDITUL NUMERARULUI I A DISPONIBILITILOR LA BANC..................................................................... 133

12.1. ASERIUNILE PRIVITOARE LA NUMERAR I DISPONIBILITI LA BANC .......... 133 12.2. PROGRAMUL DE AUDIT .................................................................................... 134 12.3. CONTURILE LA BANCI...................................................................................... 136

12.3.1 Pregtirea i transmiterea de cereri de confirmare i primirea rspunsurilor la aceste cereri............................................................................. 137 12.3.2. Coninutul cererilor de confirmare......................................................... 138 12.3.3. Separarea exerciiilor ............................................................................. 141

12.4. NUMERARUL DIN CASIERIE.............................................................................. 141

BIBLIOGRAFIE SELECTIV................................................................................ 144

Introducere Chiar aflat n plin proces de dezvoltare, auditul financiar-contabil n ara noastr are un rol deosebit n climatul socio-economic actual. Departe de a fi doar la mod, el este o necesitate! Contieni de faptul c nu suntem pe poziia de a lua totul de la cap i c importul tehnologic este soluia cea mai bun. Lucrul acesta l-am simit prin propriile experiene de peste 15 ani, la nceput juniorul unui big four, cu nebunia cunoaterii unui domeniu cu satisfacii profesionale nebnuite, iar apoi, pe cont propriu ntr-unul din cele mai bine cotate cabinete de audit din Romnia. Nu o s pot ignora absolut deloc debuturile mele profesionale cnd m-am bucurat de un sprijin deosebit din partea unor persoane de la care am furat meserie; chiar dac citeam o mie de cri pe domeniu, cu siguran c nu a fi dobndit o mai mult cunoatere dect cinci ani petrecui atunci. Iar colegii mei au remarcat cu respect i bucurie acest lucru. ns nu tiu dac au pus pe cellat taler al balanei sacrificiile i eforturile personale. Mulumesc Elizei, Teodorei i lui Petric, cel puin pentru faptul c mi-au neles opiunea de investiie! Pentru un debutant, am fost surprins c nu am gsit un manual simplu, de iniiere n domeniul auditului. Am dobndit deprinderile practice din mers pentru ca apoi s gsesc o justificare teoretic n literatura strin la care am avut acces. Poate a fost ceva asemntor cu povestea cu carul i boii, dar discutam de alte vremuri. Pe poziia de dascl, am considerat c este momentul s ncep s pun pe hrtie experienele i cunotinele mele i s aduc o modest contribuie la creterea calitii nvmntului economic romnesc. Aa c, n materie de audit, trebuie nceput cu nceputul! Evident c fr exemplificare i noiunile sunt de neneles; iar rolul celui care se afl la catedr este esenial! Prin excelen, auditul financiar are o component practic voluminoas care greu va putea fi explicat din cri. M-a bucura ca aceast carte s serveasc drept un bun nceput pentru cei care doresc s se iniieze n auditul situaiilor financiare i, n acelai timp, un motiv pentru continuarea pregtirii ulterioare i profesrii ntr-un domeniu cel puin interesant. Dr. Ovidiu Constantin Bunget

Timioara, 23 ianuarie 2010

5

Capitolul 1

CONSIDERAII GENERALE PRIVIND AUDITUL FINANCIAR

1.1. Obiectivul unui audit financiar extern

Obiectivul unui audit al situaiilor financiare este de a da posibilitatea auditorului s exprime o opinie cu privire la situaiile financiare, dac acestea

sunt ntocmite, sub toate aspectele semnificative, n conformitate cu un cadru de

raportare financiar1. Termenii utilizai pentru exprimarea de ctre auditor a

opiniei - ofer o imagine fidel sau prezint n mod corect, sub toate

aspectele semnificative - sunt echivaleni. Discuia vis a vis de obiectivul unui

audit financiar extern trebuie privit i prin prisma utilitii i a destinatarilor acestei opinii emise de auditor. Asta deoarece opinia de audit trebuie vzut ca

o avizare asupra mersului afacerilor gestionate de directori i administratori, destinat, n mod deosebit, acionarilor/asociailor investitori.

Aceast cerin a standardului pune n mod justificat accentul pe exprimarea unei opinii privind situaiile financiare auditate. Colectarea de ctre

auditor a elementelor probante, analizarea atent a acestora, se realizeaz pentru

a asigura necesarul de concluzii care s l conving asupra faptului c

informaiile coninute de situaiile financiare sunt fidel prezentate sub toate

aspectele lor semnificative oferindu-i posibilitatea de a ntocmi un raport de

audit adecvat. ntr-o astfel de situaie auditorul are convingerea c situaiile

financiare nu vor induce n eroare un utilizator prudent i interesat s

investeasc cel puin i numai pentru considerentul c exprimndu-i opinia, auditorul i va asocia numele cu situaiile n cauz. Dac totui se constat c,

ulterior publicrii situaiilor financiare, apar elemente care scot n eviden faptul c acestea nu au prezentat de fapt o imagine fidel, atunci auditorul va fi

pus n situaia s demonstreze n faa organismului de reglementare i supraveghere a auditului statutar i n ultim instan chiar n faa organelor 1 ISA 200 Obiectivul unui audit al situaiilor financiare, para. 2

6

judectoreti c a efectuat misiunea de audit de o manier adecvat i c opinia

se sprijin pe concluziile corect formulate. n ceea ce privete rolul auditului financiar, acesta const n verificarea

i examinarea informaiei financiare avnd o utilitate intern (conducerea i

gestionarea entitii) i o alta extern, de informare a terilor (acionari,

investitori, instituii guvernamentale, clieni, furnizori, creditori, instituii

bancare i alii), exercitat n scopul protejrii resurselor i asigurrii credibilitii

acestor informaii.

Scopul final al auditului l constituie ns verificarea situaiilor

financiare anuale, concretizat n ntocmirea raportului de audit, prin intermediul cruia auditorul comunic utilizatorilor concluziile sale.

Rapoartele sunt prezentate n diverse forme, ns toate trebuie s informeze utilizatorii despre concordana dintre informaii i criteriile stabilite.

Principiile generale ale unei misiuni de audit au n vedere ca: - n desfurarea unei misiuni, auditorul trebuie s respecte cerinele

relevante de etic precizate n Codul etic al profesionitilor

contabili (ISA 200 paragraful 4); - auditorul trebuie s desfoare un audit n conformitate cu

Standardele Internaionale de Audit (ISA 200 paragraful 6); auditorul trebuie s planifice i s desfoare o misiune de audit cu

o atitudine de scepticism (nu cu suspiciune!) profesional, admind

ideea c, n anumite mprejurri, situaiile financiare s fie

denaturate n mod semnificativ (ISA 200 paragraful 15).

n a doua jumtate a anilor 90, cnd n lista examenelor de acces la

profesia contabil s-a introdus i auditul financiar, un aspirant, analiznd

materiile, i-a dat un rspuns comic: ce este i auditul financiar?...un fel de

ceea ce am facut la disciplina Control financiar cu profesorul X! Ulterior, mai

nti facultativ, apoi opional, disciplina Audit financiar s-a integrat n

programa de studii a specializrilor din domeniul Contabilitate-Finane.

1.2. Scopul unei misiuni de audit financiar extern

La modul general, auditul extern este un angajament de asigurare prin

care un auditor este mandatat s exprime o opinie auspra unui set de situaii

financiare.

7

Auditul vizeaz colectarea i evaluarea unor probe privind informaiile,

n scopul determinrii i raportrii gradului de conformitate a informaiilor respective cu o serie de criterii prestabilite. Acest activitate trebuie realizat de

o persoan competent i independent.

Se pun n discuie urmtoarele noiuni:

informaii i criterii prestabilite

colectarea i evaluarea probelor

persoan competent i independent

Informaii i

criterii prestabilite

Informaiile auditate trebuie s aib o form verificabil i s

existe o serie de norme/standarde (criterii) n raport cu care

auditorul s poat evalua calitatea i cantitatea informaiilor.

n cazul auditului situaiilor financiare discutm de informaii

ce sunt reprezentate de bilan, contul de profit i pierdere,

notele explicative etc., iar criteriile (oglinda) pot fi

reprezentate de Standardele Internaionale de Raportare

Financiar (IAS/IFRS), standarde naionale de contabilitate

(Ordinul Ministrului Finanelor Publice nr. 3055/2009 pentru

aprobarea reglementrilor contabile conforme cu directivele

europene) etc. la modul general, criteriile de evaluare a

informaiilor auditate difer funcie de natura acestora din

urm.

Colectarea i

evaluarea probelor

Probele de audit sunt reprezentate de totalitatea informaiilor

obinute de auditor n scopul deterrninrii conformitii

informaiilor auditate cu criteriile prestabilite. Probele de audit

pot lua forme dintre cele mai diverse: declaraii verbale sau

scrise ale celui auditat, confirmri scrise de la tere persoane,

documente pe baza crora au fost construite situaiile

financiare, baze de date, observaii personale ale auditorului

.a. Auditorul trebuie s obin probe de audit suficiente i

adecvate cu scopul verificrii concordanei dintre informaiile

auditate i criteriile prestabilite.

Persoan

competent i

independent

Auditorul trebuie s aib calificarea adecvat/reglementat

pentru a putea nelege criteriile de raportare i trebuie s aib

competena i experiena care s-i permit aprecierea calitii

i cantitii probelor ce le va colecta i care vor sta la baza

concluziilor opiniei sale.

Auditorii trebuie s manifeste o atitudine psihic independent

8

n ceea ce privete informaiile auditate i, implicit, compania

auditat. Independena este piatra de ncercare a profesiei de

auditor2, iar situaiile din acest deceniu demonstreaz cu

prisosin aceast afirmaie.

1.3. Relaia dintre contabilitate i audit

n mintea foarte multor utilizatori ai situaiilor financiare exist o confuzie ntre audit i contabilitate. Ambiguitatea provine din faptul c ce mai

mare parte a activitilor de audit sunt strns legate de datele contabile, iar de un

auditor nu se poate discuta dect dac el are o bun cunoatere a aspectelor

contabile.

Privit ca un sistem informaional complex, contabilitatea cuantific,

prelucreaz i transmite (comunic) informaii financiare cu privire la o entitate

identificabil, face legtura dintre activitile desfurate i factori decizionali,

aa cum rezult din schema de mai jos3.

2 Laureniu Dobroeanu, Camelia Liliana Dobroeanu Audit.Concepte i practici. Abordare naional i

internaional, Editura Economic. Bucureti, 2002, pag. 71 3 Belverd Needles, Henry Anderson, James Caldwell - Principiile de baz ale contabilitii, ediia V,

Editura Arc, Chiinu, 2000, pag. 320

9

Contabilitatea ofer informaii cuantificabile pe care managementul

entitilor le utilizeaz pentru luarea deciziilor. Relevana acestor informaii depinde de modul n care datele contabile sunt prelucrate sub aspectul

respectrii principiilor i regulilor impuse de sistemul de raportare financiar; iar auditorul va trebui s le cunoasc n amnunt.

Auditul este o activitate practic care apeleaz la cunotine i experiene din domenii diverse care i permit colectarea i interpretarea probelor

de audit. Contabilul (expertul contabil) este conformatorul regulilor i

principiilor contabile, auditorul are capacitatea de a delibera asupra

conformrii, exprimndu-i o opinie asupra acesteia.

Auditorul este o persoan respectabil! Nu ntmpltor, n Anglia, se

spune c el este a treia persoan n ordinea respectabilitii, dup Regin

(garantul stabilitii sociale), Primul Ministru (garantul stabilitii politice), el

fiind garantul stabilitii economice.

Activiti organizaionale

Factori de decizie

Cuantificare (Msurare) realizata prin nregistrarea

datelor

Prelucrare

realizat prin stocarea i pregtirea datelor

Comunicarea realizata prin raportare

Contabilitate

Date

Nevoi de informaii Informaii

Aciune

10

1.4. Asigurare rezonabil

Noiunea de asigurare rezonabil este foarte important n audit. Un

audit realizat n conformitate cu ISA trebuie s furnizeze o asigurare

rezonabil c situaiile financiare considerate n ansamblul lor, nu conin

denaturri semnificative, fie ca urmare a fraudelor, fie a erorilor. Asigurarea rezonabil este un concept legat de cumularea probelor de

audit necesare pentru ca auditorul s concluzioneze faptul c nu exist denaturri semnificative n situaiile financiare ale unei entiti.

Un auditor nu poate obine o asigurare absolut deoarece exist limitri inerente ale unui audit, care afecteaz capacitatea auditorului de a detecta

denaturrile semnificative. Aceste limitri sunt cauzate de factori precum: Utilizarea testelor;

Limitrile inerente ale controlului intern (de exemplu, posibilitatea

eludrii acestuia de ctre conducere i a existenei unor nelegeri

secrete);

Faptul c majoritatea probelor de audit sunt persuasive, mai

degrab dect conclusive. De asemenea, activitatea desfurat de auditor n scopul formrii unei

opinii se bazeaz i pe judecat, n special n ceea ce privete: colectarea probelor de audit, de exemplu: n stabilirea naturii,

momentului i a ntinderii procedurilor de audit; stabilirea concluziilor pe baza probelor de audit colectate, de

exemplu: evaluarea caracterului rezonabil al estimrilor fcute de

conducere la ntocmirea situaiilor financiare. Expresia aria de aplicabilitate a unui audit se refer la procedurile

de audit presupuse a fi utilizate n circumstanele respective pentru a realiza obiectivul auditului.

Aria de aplicabilitate a unei misiuni de audit reprezint o preocupare major a auditorului n stabilirea creia trebuie s aib n vedere cerinele ISA,

ale organismelor profesionale relevante, cerinele legislative i de reglementare

i acolo unde este cazul, cerinele prevzute n termenii misiunii i cerinele de

raportare.

Se desprinde ideea c, dei auditorul nu este un garant sau o instituie

care ofer asigurare absolut n ceea ce privete corectitudinea informaiilor contabile coninute n situaiile financiare, el i asum o rspundere important

11

privind necesitatea informrii utilizatorilor dac situaiile financiare sunt sau nu

credibile. Dac auditorul ajunge la concluzia c situaiile financiare nu prezint o imagine fidel sau dac se gsete n situaia de a nu fi n msur s exprime

concluzii adecvate ca urmare a insuficienei probelor sau a unor circumstane

date, atunci i revine ntreaga rspundere pentru prezentarea acestei situaii

utilizatorilor prin intermediul raportului su4.

1.5. Tipuri de audit

Dei abordrile noastre se vor axa pe auditul financiar, apreciem c este necesar, pentru a nu se crea confuzii, s poziionm diferitele tipuri de audit.

A) din punct de vedere al obiectivului i ariei de aplicabilitate a auditului distingem:

a. Audit de conformitate;

b. Audit operaional,

c. Audit de atestare financiar (audit al situaiilor financiare).

a) Auditul de conformitate este realizat n scopul verificrii

conformitii unei activiti a unei persoane fizice sau a unei entiti cu o anume politic sau norm legal. Nu poate fi pus la ndoial faptul c termenul audit

nu este unul la mod. De fiecare dat cnd se pune n discuie realizarea unei verificri se vorbete de un audit. Auditul de conformitate are drept scop

stabilirea gradului de mapare cu un set de criterii prestabilite, criterii care pot fi reprezentate de manuale de proceduri adoptate n cadrul unei entiti sau un set

de reglementri legale.

n mod normal, rezultatele auditurilor de conformitate sunt raportate unor persoane din interiorul unei entiti i nu unei game largi de utilizatori.

Managerii constituie principalii destinatari ai rapoartelor de audit privitoare la gradul de conformitate cu anumite proceduri i norme prestabilite. Pe cale de

consecin, cea mai mare parte a lucrrilor de audit de conformitate sunt realizate de auditorii interni ai entitii.

Dar auditul de conformitate poate fi realizat i de auditori externi: tax

audit sau controlul fiscal nu este dect o reprezentare a unui audit de

conformitate prin care se urmrete respectarea, de ctre entitate, a legislaiei n

materie fiscal.

4 Ion Mihilescu - Obiective care guverneaz un audit al situaiilor financiare, Revista Audit Financiar,

nr. 11/2008, pag. 14

12

Discutnd despre auditul situaiilor finaciare se poate spune c el este o

form prin care se gireaz rezultatul activitilor desfurate, prin intermediul exprimrii unei opinii asupra conformitii situaiilor financiare cu un set

prestabilit de principii (ex. US GAAP) sau reglementri contabile (ex. OMFP

3055).

b) Auditul operaional are ca obiectiv cerina de a analiza riscurile i

deficienele existente n vederea furnizrii de sfaturi, de a face recomandri, de

a elabora proceduri sau de a propune noi strategii5. Auditul operaional

urmrete dac activitatea a condus la rezultatele programate, motiv pentru

care, de multe ori, auditul operaional se mai numete i auditul performanei. Scopul auditului operaional este evaluarea eficienei i eficacitii procedurilor

i metodelor operaionale ale unei entiti. Prin urmare, aprecierile, recomandrile, sfaturile auditorului se vor face n funcie de obiectivele

prestabilie (care sunt diferite de la un caz la altul). n cele mai multe cazuri, auditul operaional conine elemente de

cuantificare financiar (profit, disponibiliti, datorii etc.) Opinia noastr este c

ne poziionm ntr-o stare de incompatibilitate n ceea ce privete

simultaneitatea misiunilor de audit financiar i a acelora de audit operaional.

Nu poi centra i n acelai timp s dai i cu capul!

Verificrile realizate n auditurile operaionale exced, de cele mai multe ori, sfera unor verificri financiar-contabile. De asemenea, realizarea unui audit

operaional i raportarea rezultatelor acestuia sunt mai greu de definit, tocmai prin prisma scopului oarecum subiectiv. Pe aceste considerente, auditul

operaional se apropie mai curnd de consultana pentru management dect ceea ce se nelege, n sens larg, prin noiunea de audit.

c) Audit al situaiilor financiare vizeaz colectarea de probe care

privesc setul de situaii financiare ale unei entiti cu scopul exprimrii unei

opinii asupra conformrii acestora sub aspectul elaborrii, prezentrii i

publicrii cu un set de norme naionale (ex. Legea nr. 82/1990, legea

contabilitii), internaionale (ex. International Financial Reporting Statements)

ori cu principiile i practicile general acceptate (ex. UK General Accountig

Accepted Principle). B) din punct de vedere al modului de organizare a activitii de audit:

a) audit extern,

b) audit intern.

5 Marin Toma Iniiere n auditul situaiilor financiare ale unei entiti, Editura CECCAR, Bucureti,

2005, pag. 17

13

a) Auditul extern este realizat de un profesionist independent i

rspunde nevoilor terilor i entitii auditate n ceea ce privete gradul de ncredere care poate fi acordat situaiilor financiare (auditul de atestare

financiar), respecterea reglementrilor legale, statutare, regulamentelor i

deciziilor manageriale (auditul de conformitate), precum i respectarea

principiilor economicitii, eficienei i eficacitii n activitatea desfurat

(audit operaional).

b) Auditul intern reprezint o funcie independent stabilit n cadrul

structurii de control intern al unei entiti, cu scopul examinrii i evalurii

permanente a activitilor i serviciilor acesteia. Auditul intern este o activitate independent de asigurare obiectiv i consultativ destinat s adauge valoare

i s antreneze mbuntirea activitii entitii, pe care l susine n ndeplinirea obiectivelor, printr-o abordare sistematic i ordonat a evalurii i creterii

eficacitii proceselor de gestionare a riscului de control i de conducere. Ca activitate independent, auditul intern se refer att la independena

funciei de audit intern n raport cu activitile auditate, ct i la obiectivitatea

auditorilor interni. Astfel, statutul organizatoric al funciei de audit intern

trebuie s fie de natur a permite realizarea independent a responsabilitilor

sale de audit. Obiectivitatea se refer la atitudinea de independen a

raionamentului pe care auditorii interni trebuie s-l aib n desfurarea auditului.

Ca activitate de asigurare obiectiv i consultativ, destinat s adauge valoare i s antreneze mbuntirea activitii unei entiti, auditul intern

constituie o activitate de estimare stabilit n cadrul unui organism ca funcie a acestuia. Rolul primordial al auditului intern este de a acorda asisten

personalului structurii auditate n ndeplinirea responsabilitilor oferind

conducerii asigurarea c politicile, procedurile i controalele efectuate n scopul

evitrii erorilor umane i combaterii fraudelor sau aciunilor greite acioneaz

eficient. Astfel, auditorii interni sunt rspunztori n faa managementului, n

general, i n faa celor care rspund direct de funcia de audit intern, n special

(comitetul de audit).

Auditorii interni procedeaz la evaluarea riscurilor i analiza operaiunilor verificrilor efectuate, astfel nct, pornind de la rezultatele

auditurilor realizate, s furnizeze analize obiective, sugestii i recomandri.

14

Totodat, conducerea entitii asigur orientarea general adecvat sferei de

cuprindere i activitilor care urmeaz a fi supuse auditrii6. Auditul intern poate fi realizat att de persoane angajate n cadrul

entitii, ct i de persoane din exteriorul entitii (outsourcing).

Contrar caracterului pur aplicativ al auditului, literatura de specialitate

identific trei teorii importante care justific demersul de audit:

i) Teoria asigurrii (assurance);

ii) Teoria ageniei (stewardship);

iii) Teoria motivaional.

1.6. Audit statutar vs. audit nestatutar Auditul statutar reprezint auditul situaiilor financiare anuale sau al

situaiilor financiare anuale consolidate, aa cum este prevzut de legislaia

comunitar, transpus n reglementrile naionale.7

n multe ri auditul este solicitat prin reglementri naionale, chiar i

pentru societile cu rspundere limitat, indiferent de domeniul n care

opereaz. n Anglia, legea companiilor (Companies Act 2006) impune acestora s aib un auditor; la aceasta se adaug legea societilor din construcii

(Buillding Societies Act 1965), sindicatele (Trade Unions and Labor Relations Act 1974), asociaiile de proprietari i de caritate etc.

Dei Uniunea European cunoate doar noiunea de control legal, aceasta se manifest sub diferite forme la nivelul legilaiei naionale a rilor

membre: n Frana se numete comisar de conturi, n Belgia, comisar-revizor,

iar n Anglia, cum am artat, auditor statutar (expresie britanic utilizat n textele oficiale ale Uniunii europene). n Romnia, ideea auditului statutar nu

este de dat recent: Legea societilor comerciale nr. 31/1990 impune societilor comerciale s aib trei cenzori i un suplean; de asemenea,

Ordonana nr. 26/2000 cu privire la asociaii i fundaii conine prevederi referitoare la controlul situaiilor financiare ale acestora prin cenzori.

Deducem c audiul statutar este acel audit financiar realizat de auditori

statutari care i desfoar activitatea conform standardelor de audit n baza

6 Mircea Boulescu, Marcel Ghi, Valeric Mare Fundamentele auditului intern, Editura Didactic i

Pedagogic, Bucureti, 2001, pag. 14 7 Ordonana de urgen a guvernului nr. 90/2008 privind auditul statutar al situaiilor finaciare

anuale i al situaiilor financiare anuale consolidate

15

unei prevederi legale (legea contabilitii, legea societilor comerciale, legea

pieei de capital etc.) i ca urmare a unui mandat primit din parte proprietarilor entitii (asociai, acionari).

Auditul statutar poate aduce numeroase beneficii entitilor i

proprietarilor printr-o privire imparial dat de auditor asupra setului de situaii

financiare. Auditul nestatutar este realizat de auditori independeni deoarece

asociaii, acionarii, organisme profesionale, finanatori, creditori ori ali

interesai doresc acest lucru i apoi pentru c legea l-ar putea solicita.

1.7. Niveluri de asigurare date de auditor

Dei de multe ori se vorbete de audit, n fapt auditorul nu realizeaz o misiune de audit n adevratul sens al cuvntului. Diferena este dat de

nivelul de asigurare pe care profesionistul independent o acord raportat la

tipul activitilor pe cere le realizeaz.

Managementul entitilor ntocmesc situaii financiare pentru care

afirm c prezint o imagine fidel. Auditorii dau o asigurare asupra acestei

aseriuni. Pentru a da o astfel de asigurare, auditorii vor trebui s: - evalueze riscurile,

- programeze procedurile de audit,

- realizeze procedurile de audit,

- evalueze rezultatele obinute,

- exprime o opinie.

Gradul de satisfacere obinut i totodat, nivelul de asigurare ce va fi

realizat sunt determinate de natura procedurilor efectuate i de rezultatele acestora.

Un audit se deosebete de alte angajamente de asigurare, dup cum urmeaz:

a) Angajamentele de audit: auditorul d o asigurare nalt, dar nu

absolut, c informaiile auditate nu conin erori semnificative. n

raportul de audit, acest lucru este exprimat de o manier pozitiv

sub forma unei asigurri rezonabile.

b) Angajamentele de revizie limitat (review engagement): auditorul ofer o asigurare moderat c informaiile care au fcut obiectul

reviziei nu conin erori materiale. Asigurarea este una negativ n sensul c nu a fost descoperit nici un fapt deosebit (de importan

16

semnificativ) care l-ar face pe auditor s aprecieze c informaiile

revizuite s nu fi fost ntocmite, n toate aspectele lor materiale, conform unei cerine de raportare identificat.

c) Proceduri convenite (agreed-upon procedures): auditorul

ntocmete un raport cu ceea ce a constatat pe baza procedurilor pe

care le-a convenit cu entitatea auditat, fr s exprime vreo

asigurare; destinatarii raportului trag ei nii concluziile. Raportul

se adreseaz doar celor care au convenit asupra procedurilor,

aceasta deoarece tere persoane, care pot ignora motivele alegerii

unor astfel de proceduri, pot interpreta diferit rezultatele; d) Misiunile de compilare: auditorul utilizeaz competenele sale

contabile (i nu cele de audit) n vederea colectrii, clasrii i sintetizrii informaiilor financiar-contabile n scopul ntocmirii

situaiilor financiare. Auditorul nu d nici o asigurare asupra acestor informaii financiare (nu exprim nicio opinie).

Schematic, nivelul comparativ de asigurare i raportul furnizat n audit

i serviciile conexe pot fi prezentate astfel:

Audit ----------------------------------Servicii conexe-------------------

Natura

serviciului

Nivel de

asigurare dat

de auditor

Raportul

ntocmit

Audit Examen limitat

Proceduri agreate

Misiuni de compilare

Asigurare nalt, dar

nu absolut

Asigurare moderat

Nici o asigurare

Nici o asigurare

Asigurare pozitiv asupra criteriilor ndeplinite de situaiile financiare

Asigurare negativ asupra criteriilor ndeplinite de situaiile financiare

Constatri rezultate din procedurile puse n lucru

Identificarea informailor complete

17

Capitolul 2

NORMALIZARE I REGLEMENTARE N AUDITUL FINANCIAR

Profesia contabil i de audit difer ca i structur de la o ar la alt. n

unele state contabilii i auditorii sunt subiectul unor reglementri foarte stricte

emise, de regul, de puterea executiv i aprobate de puterea legislativ (rile

de drept roman), pe cnd n alte state (ex. Statele Unite ale Americii) se autoreglementeaz.

Fr a putea trece n revist fiecare ar, putem exemplifica divergenele structurale importante i prezenta cteva aspecte generale.8

Marea Britanie

n Marea Britanie exist mai multe tipuri de profesioniti contabili autorizai, institute i asociaii ca de exemplu Association of Chartered Certified

Accountants (ACCA) sau Chartered Institute of Management Accountatnts

(CIMA). Aceste organizaii difer una de alta, ns sunt caracterizate prin

urmtoarele atribute:

-cerine stricte i riguroase de dobndire a calitii (experien practic

i examene); - un cod de etic strict;

- un program de formare continu (updating) pentru membri. Termenul chartered in ACCA se refer la recunoaterea regal

garantat de ctre Majestatea Sa Regina Angliei. Membrii acestor organizaii i desfoar activitatea ca liber profesioniti, industrie, organisme de interes public ori guvernamentale.

Frana

n Frana, profesia contabil este mprit n dou organisme distincte:

8 ACCA Paper F8 Audit and Assurance (international), BPP Learning Media Ltd., 2008, pag. 19

18

- Ordre des Experts Comptable et des Comptables Agres-OECCA

(contabilii), - Compaigne Nationale des Commissaires aux Comptes-CNCC

(auditorii).

Cea mai mare parte a membrilor CNCC sunt membri i ai OECCA. n

ceea ce privete accesul la profesie (experien, examene), lucrurile sunt

asemntoare cu cele din Marea Britanie. Influena profesiei asupra

reglementrii se manifest prin emiterea de opiuni i recomandri referitoare la

principiile contabile relevante n implementarea Planului Contabil General

(PCG).

Germania Cel mai important organism profesional din Germania este Institut der

Wirtschafstprfer-IDW. Membrii acestei organizaii realizeaz tot ce nseamn audit statutar, n acest sens, dat fiind rolul i importana lor n mediul de afaceri,

li se solicit s aib un nivel educaional i experien ridicate. Dei IDW are ca

rol emiterea de standarde n domeniul auditului, activitatea sa este normalizat

legislativ. Tot att de implicai ca i n audit, membri IDW sunt implicai n

consultan fiscal i de management i au un rol mai redus n elaborarea de

principii i practici contabile; de asemenea nu se bucur de independen nici n ceea ce privete elaborarea de norme contabile.

Statele Unite ale Americii

n America, auditorii (CPA) sunt membri ai American Institute of Certified Public Accountants, o organizaie a sectorului privat. Dei Securities

and Exchange Commission poate s elaboreze norme contabile pentru

companiile listate, totui ea se bazeaz pe Financial Accounting Standards

Board, o organizaie independent, care elaboreaz standarde. Dar Financial

Accounting Standards Board este n permanent legatur direct cu American

Institute of Certified Public Accountants i emite ndrumri asupra standardelor

americane i se implic ndeaproape n dezvoltarea lor.

La nivelul Uniunii Europene persoanele care realizeaz auditul

situaiilor finaciare trebuie s aib autorizarea unor autoriti relevante care pot

fi reprezentate fie de organisme de interes public, fie de autoriti

guvernamentale.

19

La nivel internaional, reglementrile n materie de audit financiar

vizeaz acordarea prioritii ctre reglementrile naionale. ns reglementrile internaionale pot avea un rol major prin:

- impunerea de norme i cerine minime pentru auditori,

- asigurarea ndrumrilor pentru acele ri crora le lipsete un set

naional de reglementare,

-sprijinul n recunoaterea calificrilor profesionale ntre state.

2.1. Cadrul normativ de audit n contextul internaionalizrii profesiunii de auditor

2.1.1. Evoluia normelor de audit pe plan internaional

Pentru a analiza evoluia normalizrii n domeniul auditului financiar pe

plan naional, se cuvine s prezentm modul de elaborare a regulilor de audit

formulate de anumite organisme internaionale, i anume: IFAC (International

Federation of Accountants Federaia Internaional a Contabililor), FEE (Fdration Europenne des Experts comptables Federaia European a

Experilor Contabili), precum i activitatea desfurat de cabinetele internaionale de audit, avnd n vedere implicaiile normalizrii internaionale

asupra celei naionale. O caracteristic a auditului financiar este c cel puin doi auditori aflai n aceeai situaie vor trebui s ajung la aceleai concluzii.

Pentru a se asigura aceast omogenitate, firmele de audit i organizaiile

profesionale au luat msuri care s-au concretizat la mijlocul anilor 80 n

adoptarea de metode unitare i a unui demers comun. Aceasta nu nseamn c

toi auditorii acioneaz de o manier strict identic, fiecare cabinet dezvoltnd

metode i tehnici care s conduc la fiabilizarea concluziilor obinute. Normele internaionale care reglementeaz profesia de audit sunt de

origine american i aceasta se datoreaz faptului c S.U.A. reprezint una din rile cu cea mai ndelungat experien n domeniul auditului financiar.

Comitetul internaional pentru practicile de audit (IAPC, creat n anul 1977) este o comisie permanent a Consiliului IFAC care a primit misiunea i

puterea de a publica n numele consiliului IFAC, recomandri i proiecte de

recomandri privind auditul financiar i misiunile derivate. La nivel european, FEE, cu sediul la Bruxelles (care a luat fiin n anul

1989, prin regruparea UEC Uniunea European a Experilor contabili i a

20

Grupului experilor contabili ai CEE) a publicat recomandri n domeniul

auditului prin comitetul de recomandri privind revizia contabil (ASB Auditing Statements Board).

Alturi de normele de audit prezentate, baza juridic la nivel

internaional este ntregit de prevederile Directivei a VIII a a CCE privind

condiiile de exercitare a controlului legal al documentelor contabile de sintez,

considerat o a treia concretizare a armonizrii contabile europene. Obiectivele

directivei9 sunt urmtoarele:

armonizarea calificrilor persoanelor abilitate s efectueze controlul

legal al documentelor contabile de sintez;

asigurarea unui nivel ridicat al cunotinelor teoretice i a capacitii de a aplica aceste cunotine n practica controlului legal;

autorizarea pentru control legal att a persoanelor fizice, ct i a persoanelor juridice.

Ca o consecin a mondializrii pieelor de bunuri materiale, a urmat mondializarea anumitor activiti de servicii, ntre care, n particular auditul.

n concluzie, menionm c normele internaionale de audit constituie un ansamblu de practici de referin de natur s amelioreze calitatea

informaiei financiare pe pieele internaionale. Ele servesc ca baz pentru

dezvoltarea directivelor naionale n ri n care profesia contabil este relativ

redus sau n curs de evoluie, aa cum este i ara noastr.

2.1.2. Evoluia normelor de audit n Romnia

Romnia, ar de drept roman, face parte din categoria statelor unde, n

ceea ce privete profesia de audit i contabil, reglementrile legislative

stabilesc practicile de urmat n auditul situaiilor financiare.

n anii 90, doar specialitii vorbeau despre standarde de audit i

cunoteau coninutul i aplicabilitatea noiunii de audit. Mai exact, termeni ca: audit financiar, auditor financiar, standarde sau norme de audit financiar

au ptruns n vocabularul nostru dup adoptarea Legii contabilitii nr. 82/1991, respectiv dup publicarea Regulamentului de aplicare a acesteia n anul 199410.

9 Directiva a VIII a a CCE din 10 aprilie 1984, Revista Expertiza contabil nr. 8/1994. 10 Ministerul Finanelor Publice, Reglementri contabile pentru agenii economici, Editura

Economic, Bucureti, 2002.

21

Primul moment al legiferrii profesiei de audit financiar n ara noastr

este anul 1995, cnd, n baza Hotrrii Conferinei Naionale a CECCAR nr. 3 din 23 octombrie 1995, s-a publicat o lucrare intitulat: Norme de audit

financiar i certificare a bilanului contabil de 140 de pagini, care a aprut ca

supliment la Revista general de contabilitate i expertiz. Prin publicarea

acestor norme s-a urmrit acoperirea unui gol normativ-metodologic n

domeniul auditului, precum i asigurarea unor reguli precise de lucru, aliniate

la normele europene i internaionale privind auditul legal i contractual n

vederea certificrii bilanului contabil la agenii economici11.

Normele de referin ale auditului financiar sunt clasificate n lucrarea menionat astfel:

norme contabile, respectiv normele comune tuturor celor care stabilesc, controleaz i utilizeaz conturile;

norme de audit propriu-zise, adic un ansamblu de reguli stabilite de autoritatea profesional la care se raporteaz auditorul n exercitarea misiunii

sale.

La rndul lor, normele de audit financiar se mpart n: norme

profesionale de lucru, norme de raportare a opiniilor i norme generale de

comportament profesional.

Dup patru ani, ca urmare a Hotrrii Conferinei Naionale a CECCAR nr. 98/24 din 27 ianuarie 1999, apare lucrarea: Norme naionale de audit i

servicii conexe n care sunt preluate aproape textual Standardele Internaionale de Audit (ISA) publicate de Federaia Internaional a Experilor Contabili

(IFAC). n calitatea sa de membru al IFAC, CECCAR s-a angajat s susin activitatea IFAC aducnd la cunotina membrilor si orice publicaie a acesteia,

punnd n lucru aceste publicaii, n msura posibilului, innd cont de

specificul naional i n mod deosebit integrnd n normele naionale de audit

normele internaionale de audit elaborate de IFAC.

Odat cu nfiinarea Camerei Auditorilor Financiari din Romnia, n

baza Ordonanei de Urgen a Guvernului nr. 75/1999 din 01 iunie1999

(aproximativ, dup patru luni de la adoptarea normelor internaionale),

Comitetul Provizoriu al acesteia a hotrt asimilarea Standardelor Internaionale de Audit ale IFAC, precum i a Cadrului General al

Standardelor Internaionale de Audit ca baz de efectuare a auditului financiar

n Romnia. Observm c nu se mai vorbete de norme internaionale transpuse

11 Norme de audit financiar i certificare a bilanului contabil nr. 1/1995, CECCAR, Bucureti, p. 5.

22

n plan naional, ci sunt asimilate, ca atare, standardele internaionale de audit.

n plus, este preluat n aceeai lucrare n care sunt publicate standardele de audit, Audit financiar 2000, i Codul privind conduita etic i profesional n

domeniul auditului financiar. Aadar, anul 1999 este cel n care activitatea

propriu-zis de audit este legiferat i coordonat de un organism profesional

separat de CECCAR (precizri referitoare la atribuiile organizaiilor

profesionale s-au fcut n capitolul rezervat organizrii profesiei contabile).

Nu putem s nu remarcm faptul c normele naionale de audit

constituie o referin elocvent n reforma profesiei contabile din Romnia, n

armonizarea cu standardele internaionale i directivele europene ale auditului financiar, acest instrument menit s conduc la ridicarea credibilitii

informaiilor financiare emise de entitile economice i sociale, de instituii i organizaii guvernamentale i neguvernamentale. Standardele de Audit preluate

de ara noastr se aplic n auditarea situaiilor financiare de ctre auditorii financiari, membri ai Camerei Auditorilor din Romnia.

2.2. Organizarea activitii de audit financiar n Romnia - Camera Auditorilor Financiari din Romnia

Apariia profesiunii contabile i dezvoltarea acesteia a fost urmat, cum era i firesc, de constituirea organizaiilor care s-i reuneasc pe cei care o

practicau. n prezent, n Romnia, mai multe organizaii profesionale regrupeaz

profesionitii contabili, respectiv: Corpul Experilor Contabili i Contabililor

Autorizai din Romnia, Camera Auditorilor Financiari din Romnia, Camera

Consultanilor Fiscali etc., primele dou fiind cele mai importante.

n anul 199912 a fost nfiinat Camera Auditorilor Financiari din Romnia (CAFR) care gestionez activitatea de audit financiar. Scopul acestei

organizaii profesionale se refer la organizarea, coordonarea i autorizarea desfurrii activitii de audit financiar n Romnia.13

12 Ordonan de urgen a Guvernului nr .75/01.06.1999 privind activitatea de audit financiar,

republicat n Monitorul Oficial al Romniei, Partea I, nr. 598/22.08.2003 13 Statutul CAFR aprobat prin Ordinul nr. 1009/14.09.1999, Monitorul Oficial al Romniei nr.

463/24.09.1999, art.1

23

Camera Auditorilor Financiari din Romnia14 este persoan juridic

autonom i funcioneaz ca organizaie profesional de utilitate public fr scop lucrativ. Ea i poate nfiina reprezentane n ar i n strintate.

Activitatea Camerei se desfoar sub supravegherea autoritii de stat,

reprezentat de Ministerul Finanelor Publice, care va urmri permanent ca

reglementrile emise de Camer s nu contravin legii. n caz contrar,

autoritatea de stat va lua msurile legale ce se impun.

Organele centrale de conducere ale Camerei: Conferina, Consiliul i

Biroul permanent al Consiliul Camerei.

Membrii Consiliului Camerei sunt alei n cadrul Conferinei ordinare i pot ndeplini cel mult dou mandate. Pentru aceeai perioad, Consiliul alege

Biroul permanent, precum i persoanele care ndeplinesc funciile de conducere prevzute n Regulamentul de organizare i funcionare a Camerei.

Conferina Camerei este organul superior de conducere al Camerei i poate fi ordinar i extraordinar.

Conferina ordinar a Camerei se ntrunete o dat pe an, la convocarea

Consiliului, n cel mult trei luni de la ncheierea exerciiului financiar.

Atribuiile Conferinei ordinare a Camerei sunt:

a. dezbaterea raportului anual de activitate al Consiliului Camerei;

b. dezbaterea, aprobarea sau modificarea bilanului contabil al Camerei; c. dezbaterea i aprobarea raportului Comisiei de auditori statutari asupra

gestiunii financiare a Consiliului Camerei; d. aprobarea execuiei bugetului de venituri i cheltuieli pentru exerciiul

financiar ncheiat; e. aprobarea proiectului de buget de venituri i cheltuieli aferent

exerciiului financiar urmtor;

f. alegerea i revocarea membrilor Consiliului;

g. stabilirea obiectivelor i direciilor strategice ale Camerei;

h. aprobarea programului de activiti al Consiliului Camerei pe anul n

curs;

i. aprobarea amendamentelor la Regulamentul de organizare i

funcionare al Camerei. Pentru a valida deliberrile Conferinei ordinare este necesar prezena

majoritii simple a membrilor cu drept de vot, iar hotrrile trebuie s fie

adoptate cu votul majoritii simple a celor prezeni. Dac nu sunt ndeplinite

14 Termenul de Camer va fi utilizat pentru a desemna Camera Auditorilor Financiari din Romnia

24

aceste condiii, la a doua convocare a Conferinei, hotrrile vor fi luate, oricare

ar fi numrul membrilor prezeni, cu majoritate simpl de voturi. Conferina extraordinar a Camerei poate fi convocat de Biroul

permanent sau la cererea a cel puin o treime din numrul membrilor Consiliului

ori a unei cincimi din numrul membrilor Camerei, cu drept de vot. Cererea

pentru convocarea Conferinei extraordinare este adresat Secretariatului

general.

n ceea ce privete procedura de convocare a Conferinei, termenul de ntrunire a Conferinei nu poate fi mai mic de 15 zile de la data publicrii

convocrii. Convocarea se public n cel puin dou cotidiane de circulaie naional i cuprinde locul i data Conferinei, precum i ordinea de zi, cu

menionarea tuturor problemelor care fac obiectul dezbaterilor. n convocarea pentru prima Conferin se fixeaz ziua i ora pentru cea de-a doua, n cazul n

care nu sunt ntrunite condiiile de desfurare a celei dinti. Fiecare membru persoan fizic al Camerei are dreptul la un singur vot. Membrii Camerei pot fi reprezentai n Conferin de ali membri, n baza unei procuri speciale

autentificate de un notar public. Procurile se depun n original la Secretariatul

general nainte de data la care are loc Conferina, fcndu-se meniune despre

aceasta n procesul-verbal. Un membru nu poate reprezenta mai mult de 5

persoane. Membrii Consiliului Camerei sau angajaii Camerei nu pot reprezenta ali membri.

n legtur cu desfurarea Conferinei, aceasta se deschide de preedintele Consiliului sau de nlocuitorul desemnat de acesta. Dup

constatarea ndeplinirii cerinelor legale pentru desfurarea Conferinei, de ctre preedinte i secretarii desemnai de acesta, ncepe dezbaterea problemelor

nscrise pe ordinea de zi.

Hotrrile Conferinei se adopt prin vot deschis. Votul secret este

obligatoriu pentru alegerea i revocarea membrilor Consiliului.

Consiliul Camerei are n componen 15 membri alei n cadrul

Conferinei ordinare pentru o perioad de 5 ani, putnd fi realei o singur dat.

Consiliul Camerei se ntrunete trimestrial i ori de cte ori consider

necesar, la cererea preedintelui sau cel puin a unei treimi din numrul membrilor si. Convocarea edinelor se face prin Secretariatul general.

Consiliul Camerei are urmtoarele competene:

coordoneaz, conduce i controleaz activitatea Camerei;

delegarea, dac este necesar, a prerogativelor sale unor comisii conduse de membri ai Consiliului a cror componen este stabilit de Camer;

25

revoc, integral sau parial, prerogativele delegate oricrei comisii sau chiar dispune dizolvarea acestora.

Atribuiile Consiliului Camerei se refer la:

aducerea la ndeplinire a hotrrilor Conferinelor Camerei;

asigurarea condiiilor pentru administrarea i gestionarea patrimoniului

Camerei;

stabilirea strategiei i avizarea proiectul bugetului de venituri i

cheltuieli al Camerei;

prezentarea spre aprobarea Conferinei a raportului de activitate pe perioada anterioar, a bilanului contabil i a proiectului programului de activitate al Camerei;

aprobarea Regulamentului intern de organizare i funcionare a Biroului

permanent;

aprobarea organigramei i a politicii de personal ale Camerei;

aprobarea normelor privind desfurarea activitii curente a departamentelor Camerei;

stabilirea anual a indemnizaiilor membrilor Consiliului Camerei i ai

Biroului permanent al Consiliului Camerei;

Biroul permanent al Consiliului Camerei are n componen:

preedintele Consiliului, prim-vicepreedintele Consiliului i cei cinci

vicepreedini ai Consiliului.

Acest organ de conducere are urmtoarele atribuii:

elaboreaz bugetul de venituri i cheltuieli anual, pe care trebuie s l

finalizeze i s l nainteze spre avizare Consiliului Camerei nu mai trziu de

data de 15 decembrie a fiecrui an anterior anului la care se refer bugetul

respectiv;

supravegheaz lunar execuia bugetului de venituri i cheltuieli al Camerei;

elaboreaz programul de activiti al Camerei;

aprob programele de activiti ale departamentelor;

aprob programul deplasrilor n strintate;

numete, recompenseaz, sancioneaz i revoc efii departamentelor Camerei, inclusiv secretarul general, i stabilete salarizarea acestora;

avizeaz angajarea personalului cu funcii de conducere, conform

organigramei Camerei;

monitorizeaz Registrul membrilor Camerei;

26

aprob documentele emise de Camer, supuse publicrii; n cadrul Camerei Auditorilor Financiari din Romnia funcioneaz

urmtoarele structuri funcionale: a. Secretariatul general;

b. Departamentul de monitorizare i competen profesional;

c. Departamentul de conduit i disciplin profesional;

d. Departamentul de nvmnt i admitere;

e. Departamentul de servicii generale;

f. Departamentul de servicii pentru membri.

Secretariatul general este coordonat de prim-vicepreedintele

Consiliului i este condus de secretarul general, numit de Biroul permanent. Secretariatul general are, n principal, urmtoarele atribuii:

asigurarea serviciilor de secretariat pentru Conferin, Consiliu i Biroul

permanent;

asigurarea serviciilor juridice pentru activitile proprii ale Camerei;

asigurarea serviciilor de relaii publice i protocol.

Departamentul de monitorizare i competen profesional are,

ndeosebi, atribuii privind respectarea de ctre membri a normelor Camerei, respectiv:

Codul privind conduita etic i profesional n domeniul auditului financiar;

pregtirea profesional continu a auditorilor financiari;

normele privind pregtirea profesional a auditorilor stagiari;

standardele de audit;

procedurile minimale de audit financiar;

procedurile de control al calitii auditului financiar;

alte norme de reglementare a profesiei. n plus, acest departament asigur implementarea sistemului de control al calitii activitii desfurate de membrii Camerei, precum i investigarea

aspectelor referitoare la conduita profesional a membrilor. n cazul unor constatri privind nclcarea normelor Camerei,

Departamentul de monitorizare i competen profesional sesizeaz Departamentul de conduit i disciplin profesional.

27

Departamentul de conduit i disciplin profesional analizeaz

cazurile de abatere disciplinar, la sesizarea Departamentului de monitorizare i competen profesional.

Competenele i activitatea Departamentului de conduit i disciplin

profesional sunt:

efectueaz cercetri asupra documentaiei primite;

solicit informaii, inclusiv registre, documente, dosare sau evidene;

se pronun asupra iniierii sau neiniierii unei aciuni disciplinare;

stabilete termene pentru furnizarea unor informaii de ctre membri, oferind posibilitatea acestora de a face declaraii scrise sau verbale nainte de a

lua o decizie

Departamentul de nvmnt i admitere are ca atribuii:

organizarea i desfurarea examenului de aptitudini profesionale

pentru nscrierea n cadrul Camerei;

actualizarea programei analitice a examenului de aptitudini profesionale;

desemnarea n fiecare an a auditorilor financiari care pot ndruma desfurarea stagiului de pregtire practic a stagiarilor prin relaii contractuale;

ntocmirea documentaiei privind atribuirea calitii de auditor financiar i de membru al Camerei;

stabilirea cerinelor de pregtire profesional continu;

asigurarea conformitii cu normele Federaiei Internaionale a Contabililor (IFAC) i cu alte norme internaionale n materie de nvmnt.

Departamentul de servicii generale are, n principal, urmtoarele

atribuii:

ntocmirea, actualizarea i publicarea Registrului membrilor Camerei;

conducerea i organizarea activitii financiar-contabile i de execuie

bugetar proprie;

urmrirea ncasrii tarifelor, cotizaiilor i a altor venituri;

asigurarea serviciilor administrative i de supraveghere a patrimoniului Camerei;

asigurarea serviciilor de prelucrare automat a datelor.

Departamentul de servicii pentru membri are urmtoarele atribuii:

organizarea centrelor de documentare proprii;

28

transmiterea anual a ediiei revizuite i adugite a Manualului auditorului financiar, n mod gratuit, ctre membrii Camerei;

asigurarea asistenei profesionale pentru membrii Camerei;

implementarea strategiei Camerei privind reglementrile cerinelor de

asigurare pentru riscul profesional al membrilor Camerei;

n sintez, Camera, n ansamblul ei, are urmtoarele atribuii:

elaboreaz urmtoarele documente: - Regulamentul de organizare i funcionare a Camerei;

- Codul privind conduita etic i profesional n domeniul auditului

financiar;

- Standardele de audit;

- Programa-analitic a examenului-concurs de aptitudini

profesionale; - Normele privind procedurile de control al calitii auditului

financiar; - Regulile privind pregtirea continu a auditorilor financiari;

- Normele privind procedurile minimale de audit.

atribuie calitatea de auditor financiar i emite autorizaii pentru

exercitarea acestei profesii;

organizeaz i urmrete programul de pregtire continu a

auditorilor financiari;

controleaz activitatea de audit financiar;

promoveaz actualizarea legislaiei prin instituiile abilitate, precum i a normelor de audit financiar, n concordan cu reglementrile

instituiilor profesionale europene i internaionale; elaboreaz norme interne privind activitatea Camerei;

organizeaz evidena membrilor si prin registrul auditorilor financiari i asigur publicarea acestora n Monitorul Oficial;

retrage temporar sau definitiv dreptul de exercitare a profesiei de

auditor financiar;

asigur reprezentarea internaional a profesiei de auditor financiar

din Romnia;

emite reguli i proceduri specifice profesiei.

Calitatea de auditor financiar

Membrii Camerei sunt persoanele crora li se atribuie calitatea de auditor financiar definitiv, n urma susinerii examenelor organizate de Camer.

29

Exist urmtoarele categorii de auditori financiari: auditori financiari persoane

active, auditori financiari stagiari, auditori financiari persoane nonactive.

Sunt auditori financiari persoane active, persoanele care dobndesc

aceast calitate n condiiile pe care le vom prezenta ulterior.

Sunt auditori financiari stagiari persoanele care ndeplinesc cumulativ

urmtoarele condiii:

sunt liceniate ale unei faculti cu profil economic i au o vechime n

activitatea financiar-contabil de minimum 4 ani sau au calitatea de expert

contabil, respectiv de contabil autorizat cu studii superioare economice;

au promovat testul de verificare a cunotinelor n domeniul financiar-

contabil, pentru accesul la stagiu;

au satisfcut pe parcursul stagiului cerinele Codului privind conduita etic i profesional n domeniul auditului financiar. Camera va desemna anual auditorii financiari care vor ndruma

desfurarea programului de pregtire practic a auditorilor financiari stagiari, n vederea dobndirii de ctre acetia, n mod definitiv, a calitii de auditor

financiar.

Sunt auditori financiari persoane nonactive, membrii care sunt

incompatibili pentru exercitarea activitii de audit financiar. Situaiile de

incompatibilitate se stabilesc prin regulamentul de organizare i funcionare al

Camerei.

Pentru atribuirea calitii de auditor financiar, candidaii trebuie s

ndeplineasc anumite condiii stabilite de lege.

Pentru persoanele fizice sunt stabilite urmtoarele cerine, care trebuie

ndeplinite n mod cumulativ:

s fie liceniate ale unei faculti cu profil economic i s aib o vechime n activitatea financiar-contabil de minimum 4 ani sau s aib

calitatea de expert contabil, respectiv de contabil autorizat cu studii superioare economice;

s promoveze testul de verificare a cunotinelor n domeniul financiar-

contabil, pentru accesul la stagiu;

s satisfac pe parcursul stagiului cerinele Codului privind conduita etic i profesional n domeniul auditului financiar.

s efectueze un stagiu practic de 3 ani n activitatea de audit financiar sub ndrumarea unui auditor financiar;

30

s promoveze examenul de aptitudini profesionale.

Persoanele juridice trebuie s ndeplineasc cumulativ urmtoarele condiii:

persoanele fizice care efectueaz auditul financiar al situaiilor

financiare n numele societilor de audit trebuie s aib calitatea de auditor financiar;

majoritatea drepturilor de vot trebuie deinut direct sau indirect de persoane fizice ori de societi de audit;

majoritatea membrilor consiliului de administraie al unei societi de

audit trebuie s fie auditori financiari. Calitatea de auditor financiar poate fi atribuit i persoanelor care

ndeplinesc cumulativ urmtoarele condiii: posed o calificare profesional n audit financiar sau n profesii

asimilate acestuia, atribuit de alt stat n acord cu reglementrile

specifice din acel stat;

au fost pentru cel puin 3 ani auditor independent sau angajatul,

asociatul, acionarul unei societi ori grup de societi care are n obiectul de activitate auditul financiar;

satisfac cerinele Codului de etic profesional al Federaiei

Internaionale a Experilor Contabili (IFAC); fac dovada c posed cunotinele cerute de statul romn pentru

desfurarea activitii de audit financiar.

Examenul pentru atribuirea calitii de auditor financiar se organizeaz de Camer, conform prevederilor Regulamentului de organizare i funcionare a

Camerei. Acesta const n susinerea de probe scrise la urmtoarele discipline:

audit financiar;

contabilitate general: reglementri naionale, europene i internaionale; aspecte teoretice, metodologice i practice privind tratamentele

contabile potrivit standardelor de contabilitate internaional; evaluarea elementelor bilaniere; determinarea profitului i pierderii;

analiza i evaluarea critic a situaiilor financiare;

reguli de consolidare a conturilor;

contabilitatea costurilor i contabilitatea managerial; relaia dintre

contabilitate i management;

audit intern;

31

standardele privind ntocmirea situaiilor financiare i a bilanurilor consolidate i metodele de evaluare a elementelor bilaniere i de determinare a

profitului i pierderii;

normele legale i profesionale privind auditul financiar al situaiilor financiare i al celorlalte documente contabile i persoanele care efectueaz

audit financiar;

alte discipline corelate cu auditul financiar: drept comercial, drept fiscal, drept civil, dreptul muncii i proteciei sociale, sisteme informaionale i

sisteme informatice, economia ntreprinderii, economie general i financiar,

matematic i statistic, principii de baz privind managementul financiar al

ntreprinderii.

Procedura de atribuire a calitii de membru al Camerei prezint

caracteristici diferite, dup cum este vorba de persoane fizice sau juridice. Candidaii, persoane fizice, declarai admii la examenul de aptitudini

profesionale completeaz o cerere i prezint documentul care atest achitarea tarifului de nscriere.

Cererile sunt analizate de Departamentul de nvmnt i admitere care poate cere solicitantului furnizarea de informaii suplimentare de natur

profesional. Departamentul de nvmnt i admitere poate lua n considerare

orice alt informaie de natur profesional pe care o consider adecvat n

legtur cu solicitantul, cu condiia s o fac cunoscut acestuia. Dup

evaluarea tuturor informaiilor de natur profesional primite, Departamentul de

nvmnt i admitere poate propune Consiliului Camerei luarea unei decizii

privind aprobarea cererii sau respingerea ei.

n cazul aprobrii cererii, Camera elibereaz un carnet de membru. n situaia n care cererea nu este aprobat, Departamentul de nvmnt i

admitere comunic n scris solicitantului decizia Camerei i i restituie acestuia jumtate din tariful de nscriere. n cazul retragerii cererii de ctre solicitant, Camera reine jumtate din tariful de nscriere. Dup aprobarea cererii solicitantul semneaz un angajament prin care

se oblig ca, dup ce este nscris ca membru al Camerei, s respecte dispoziiile

regulamentului de organizare i funcionare al acesteia, precum i normelor

interne.

Procedura de atribuire a calitii de membru al Camerei persoanelor

juridice este similar cu cea aplicat persoanelor fizice, cu excepia

32

documentelor care trebuie naintate Departamentului de nvmnt i admitere.

Acestea sunt: a. o cerere semnat de reprezentantul legal al persoanei juridice;

b. dovada achitrii tarifului de nscriere;

c. copii legalizate de pe documentele care atest ndeplinirea condiiilor

cerute pentru societile de audit.

Persoanele care au obinut calitatea de auditor financiar n strintate

nainteaz Departamentului de nvmnt i admitere formularul de solicitare a

calitii de membru i actele doveditoare adecvate c au fost satisfcute

condiiile legale. Se consider acte doveditoare pentru persoanele fizice urmtoarele:

copia legalizat de pe certificatul/diploma sau de pe alte acte oficiale

care atest calificarea contabil obinut n strintate;

scrisoarea de recomandare de la organismul profesional al crui membru este, cu precizarea expres a calitii de membru pe care persoana

fizic o are la data emiterii scrisorii;

scrisoarea de confirmare din partea organismului profesional c acesta este recunoscut de Federaia Internaional a Experilor Contabili i c a

asimilat Codul de etic emis de Federaia Internaional a Experilor Contabili.

Se consider acte doveditoare pentru persoanele juridice urmtoarele:

copia legalizat de pe autorizaia eliberat de un organism profesional competent din ara respectiv, care atest c societatea de audit solicitant este

membr a acestuia;

scrisoarea de confirmare din partea organismului profesional c acesta este recunoscut de Federaia Internaional a Experilor Contabili i c a

asimilat Codul de etic emis de Federaia Internaional a Experilor Contabili.

Pe baza dovezilor depuse, Departamentul de nvmnt i admitere trebuie s notifice solicitantului, n termen de 30 de zile de la data depunerii

documentelor, dac acestea nu sunt corespunztoare. Departamentul de nvmnt i admitere prezint o list cuprinznd toi

solicitanii care au naintat documentele necesare Consiliului Camerei. Acesta analizeaz cererile i propune Ministerului Finanelor aprobarea cererilor de

atribuire a calitii de auditor financiar. La rndul su, Ministerul Finanelor

trebuie s se pronune n termen de 30 de zile de la data primirii propunerii

Consiliului.

Solicitanii trebuie s fie informai despre rezultatul cererii lor

(rspunsul Ministerului Finanelor sau hotrrea Consiliului referitoare la

33

nenaintarea propunerii ctre Ministerul Finanelor) n termen de 5 zile de la

data rspunsului Ministerului Finanelor sau a Consiliului, dup caz. Solicitanii pot cere Consiliului explicaii privind nenaintarea

propunerii ctre Ministerul Finanelor.

Drepturile i obligaiile membrilor Camerei sunt relativ similare pentru

cele dou categorii de auditori financiari (persoane fizice i persoane juridice),

prezentnd i unele particulariti.

n categoria drepturilor se includ:

s desfoare activiti de audit financiar;

s utilizeze titlul profesional de auditor financiar;

s aleag i s fie alei n cadrul organelor de conducere ale Camerei.

Ca obligaii generale putem enumera:

s acioneze n conformitate cu standardele de audit i cu procedurile minimale de audit;

s se supun Codului privind conduita etic i profesional n domeniul auditului financiar, precum i regulilor privind pregtirea profesional continu;

s se supun procedurilor de control al calitii auditului financiar;

s achite cotizaia profesional.

Persoanele fizice au obligaia s transmit notificri Camerei, n termen

de 30 de zile de la producerea evenimentului, n legtur cu:

schimbarea numelui, notificarea modificrii trebuind s fie nsoit de

cererea de solicitare a unui nou carnet;

schimbarea adresei;

orice modificare privind statutul de angajat, asociat, acionar sau administrator al unei societi de audit ori de liber-profesionist al membrului;

De asemenea, persoanele fizice trebuie s transmit notificri Camerei,

n termen de pn la 5 zile de la producerea evenimentului, menionnd, pe lng cele de mai jos, i informaiile necesare descrierii acestuia:

luarea de msuri sau aplicarea unor sanciuni disciplinare asupra

membrului persoan fizic de ctre o autoritate legal sau organism profesional la care o astfel de persoan mai este membr;

orice condamnare dat de instanele penale din ar i din strintate;

existena unei hotrri judectoreti prin care i se interzice membrului

exercitarea de funcii care privesc gestiunea ori conducerea unei societi

comerciale;

34

orice alte informaii relevante pentru evaluarea reputaiei profesionale a membrului.

Societile de audit trimit notificri Camerei, n termen de 30 de zile de la producerea evenimentului, n ceea ce privete:

schimbarea denumirii sub care este nregistrat persoana juridic;

notificarea modificrii denumirii trebuie s fie nsoit de cererea de solicitare a unui nou carnet;

schimbarea sediului social;

deschiderea sau nchiderea unei filiale;

orice modificare privind statutul angajailor, asociailor, acionarilor sau administratorilor societii de audit.

Societile de audit trebuie s transmit notificri Camerei, n termen de 5 zile de la producerea evenimentului, cuprinznd, pe lng cele ce urmeaz, i

informaiile necesare pentru descrierea acestuia:

demiterea sau demisia unui administrator ori retragerea, excluderea sau decesul unui acionar sau asociat al societii de audit;

numirea unui lichidator;

luarea de msuri sau aplicarea unor sanciuni disciplinare membrului persoan juridic de ctre o autoritate legal sau organism profesional la care o

astfel de persoan mai este membr;

orice condamnare dat de instanele penale din ar i din strintate reprezentantului legal al societii de audit;

existena unei hotrri judectoreti prin care i se interzice

reprezentantului legal al societii de audit exercitarea de funcii care privesc

gestiunea ori conducerea unei societi;

orice alte informaii relevante pentru evaluarea reputaiei profesionale a

membrului.

Exercitarea mandatului de auditor financiar

Auditorul financiar poate exercita mandatul numai dac ndeplinete

cumulativ urmtoarele condiii:

este membru persoan activ a Camerei;

ndeplinete condiiile stabilite prin Regulamentul de organizare i

funcionare a Camerei.

O persoan nu poate exercita mandatul de auditor financiar al unei

entiti dac este angajat a acesteia ori dac are relaii cu aceasta sau cu orice

35

persoan cu care entitatea respectiv are relaii care conduc la situaia de

incompatibilitate sau conflict de interese. Dac pe durata mandatului auditorul financiar nu mai ndeplinete

condiiile pentru exercitarea acestuia, el are obligaia s renune imediat la

mandatul su i s notifice clientului ncetarea acestuia, precum i motivul

renunrii.

n cazul n care Camera ia cunotin de situaia n care un auditor

financiar, n timpul exercitrii mandatului, nu a ndeplinit cerinele profesionale

conform normelor de audit emise de Camer, aceasta va sesiza autoritatea

statului la care se depun situaiile financiare ale entitii respective i va lua msuri disciplinare mpotriva auditorului financiar respectiv.

Pregtirea profesional continu a auditorilor financiari

Pentru efectuarea corespunztoare a lucrrilor de audit, Departamentul

de nvmnt i admitere din cadrul Camerei va lua msurile necesare n vederea organizrii activitii de pregtire profesional continu a auditorilor

financiari.

Obiectivul pregtirii profesionale continue este de a menine

competena profesional a auditorilor financiari n vederea realizrii activitii

de audit financiar conform cerinelor standardelor, normelor i regulilor din

domeniu. Regulile privind pregtirea profesional continu a auditorilor financiari

sunt grupate astfel15:

reguli generale;

reguli de pregtire profesional continu structurat;

reguli de pregtire profesional continu nestructurat.

n categoria regulilor generale se includ:

- stabilirea anual de ctre Camer a domeniilor de pregtire profesional;

- monitorizarea de ctre Camer prin organele sale de specialitate a modului n care se desfoar activitatea de pregtire profesional continu;

- efectuarea de ctre auditorii financiari a 40 de ore de pregtire

profesional (20 de ore structurate i 20 de ore nestructurate);

- organizarea unei evidene proprii a pregtirii efectuate i punerea ei la

dispoziia Camerei, anual i la solicitarea acesteia

15 Hotrrea Camerei Auditorilor din Romnia nr 9/2001 pentru aprobarea Regulilor privind

pregtirea profesional continu a auditorilor financiari.

36

Pregtirea profesional continu structurat se refer la:

- participarea la cursuri i seminarii organizate de Camer care vizeaz: standardele internaionale de contabilitate, standardele de audit, codul privind

conduita etic i profesional n domeniul auditului financiar, procedurile

minimale de audit;

- participarea la seminariile i sesiunile tiinifice organizate de Camer;

- organizarea i susinerea de cursuri pentru stagiari.

Pregtirea profesional continu nestructurat include, n principal,

urmtoarele:

- participarea la cursuri, seminarii i conferine organizate i desfurate de alte instituii;

- elaborarea i publicarea de materiale de specialitate; - desfurarea de activiti de cercetare;

- crearea, dezvoltarea i implementarea unor noi sisteme de organizare i conducere a evidenei contabile.

Pentru asigurarea respectrii principiilor fundamentale de desfurare a

activitii de audit financiar, auditorii financiari trebuie s se conformeze

urmtoarelor reguli generale:

a. s nu accepte mandatul dac n ultimii doi ani anteriori acceptrii

mandatului au fost administratori sau angajai ai clientului ori ai unei entiti din cadrul aceluiai grup;

b. s nu accepte mandatul dac n conducerea sau n acionariatul semnificativ al clientului ori al unei entiti din cadrul aceluiai grup, se

regsesc rude sau afini pn la gradul al patrulea ai auditorului financiar; c. s nu se implice direct sau indirect n desfurarea activitii financiare

a clientului, neavnd voie s dein aciuni sau pri sociale, s ncheie contracte

de mprumut sau de garantare a unor mprumuturi, s ncheie acte de comer sau

s beneficieze de alte avantaje din partea clientului, cu excepia onorariilor;

d. pe parcursul desfurrii activitii de audit financiar nu pot efectua

operaiuni contabile pentru clientul respectiv, ns pot face recomandri privind

nregistrrile contabile;

e. dac desfoar activiti de contabilitate, consultan, fiscalitate sau alte activiti profesionale conexe, s nu accepte mandatul de auditor financiar

pentru acelai client;

f. contractul de audit financiar ncheiat cu clientul trebuie s cuprind

clauza de confidenialitate i eventualele condiii speciale;

37

g. s se supun hotrrilor Camerei referitoare la eventualele limitri ale

numrului mandatelor care pot fi desfurate la acelai client; h. s-i organizeze propriile mecanisme de control pentru a asigura

acceptarea sau continuarea n mod corespunztor a fiecrui angajament.

Abateri i sanciuni disciplinare

Orice nclcare a prevederilor legale de ctre un auditor financiar atrage

dup sine rspunderea administrativ, disciplinar, civil sau penal a acestuia,

dup caz.

Auditorii financiari, persoane fizice sau juridice, membri ai Camerei, se

pot situa n unul dintre urmtoarele cazuri de abatere disciplinar:

nerespectarea Codului de conduit etic i profesional al Camerei;

desfurarea activitii profesionale n condiii nesatisfctoare, ineficiente sau cu incompeten, ntr-o asemenea msur sau de attea ori nct

s-a discreditat pe sine, Camera sau profesia n general;

nclcarea dispoziiilor regulamentului de organizare i funcionare, a altor hotrri, norme sau acte emise de Camer de ctre un auditor financiar,

persoan fizic;

nclcarea dispoziiilor regulamentului de organizare i funcionare i ale celorlalte hotrri, norme sau acte emise de Camer de ctre un angajat,

asociat, acionar sau administrator al unei societi de audit membr a Camerei;

nclcarea altor reglementri legale referitoare la domeniul auditului

financiar;

existena unei hotrri a unei instane de judecat din Romnia sau din alt ar privind comiterea unei fapte de ctre un auditor financiar, fapt ce

aduce atingere Camerei sau profesiei. Abaterile disciplinare se sancioneaz, n funcie de gravitatea faptei,

cu: avertisment, mustrare, limitarea anumitor drepturi, suspendarea calitii de membru al Camerei pe o anumit perioad, excluderea din Camer.

Sanciunile disciplinare se comunic n termen de 30 de zile de la data

hotrrii de sancionare. Conform Regulamentului de organizare i funcionare a Camerei16,

auditorii financiari i pierd calitatea n una din urmtoarele situaii:

exercit profesia de auditor financiar fr a fi membru al Camerei;

16 Regulamentul de organizare i funcionare a Camerei Auditorilor din Romnia, aprobat prin

Hotrrea Guvernului nr. 983/2004

38

nu solicit atribuirea calitii de membru al Camerei n termen de un an de la data la care a fost declarat admis n urma susinerii examenului de

aptitudini profesionale sau de la data publicrii n Monitorul Oficial al Romniei, Partea I, a hotrrii cu privire la acordarea calitii de auditor

financiar persoanelor care au dobndit aceast calitate potrivit prevederilor altui

stat.

De asemenea, calitatea de membru al Camerei se retrage n una dintre

urmtoarele situaii:

a. pierderea calitii de auditor financiar;

b. neachitarea cotizaiilor i a altor obligaii anuale, la termenele stabilite

de Consiliul Camerei; c. aplicarea sanciunii de excludere din Camer prin hotrre rmas

definitiv; d. reorganizarea persoanei juridice, n condiiile prevederilor legale.

Auditorii financiari, persoane fizice i juridice, desfoar activiti de audit financiar, audit intern, precum i activiti de consultan financiar-

contabil i fiscal, de asigurare a managementului financiar-contabil, de

pregtire profesional de specialitate n domeniu.

Legea contabilitii nr. 82/1991, republicat prevede c situaiile

financiare ale persoanelor care aplic reglementrile contabile armonizate cu

Standardele Internaionale de Raportare Financiar sunt supuse auditului financiar, care se efectueaz de ctre auditori financiari, persoane fizice sau

juridice autorizate, potrivit legii. Adepi ai unei profesii contabile puternice, nu ne putem dori deact

alinierea la normele i practicile internaionale n materie de contabilitate i audit, indiferent de cum vor evolua relaiile ntre diferitele organisme

profesionale din Romnia.

39

Capitolul 3

ETICA N AUDITUL FINANCIAR Profesia de auditor financiar, la nivel mondial, se desfoar ntr-un mediu caracterizat prin culturi i reglementri diferite. Cu toate acestea, scopul

de baz al Codului trebuie ntotdeauna respectat. De asemenea, este convenit c, n situaiile n care o norm naional intr n conflict cu o prevedere a codului,

norma naional va prevala.

Codul etic internaional al profesionitilor contabili cuprinde 3 pri: Partea A aplicarea general a codului

Partea B aplicabil profesionitilor independeni Partea C aplicabil profesionitilor angajai

Codul privind conduita etic i profesional n domeniul auditului

financiar recunoate c obiectivele auditului financiar sunt stabilite s

ndeplineasc cele mai nalte standarde de profesionalism, n vederea atingerii

celui mai nalt nivel de performan, pentru a menine ncrederea publicului n

profesia de auditor financiar, i n general pentru a ndeplini cerinele interesului public.

Codul de etic i conduit stabilete cele cinci principii fundamentale ale eticii profesionale i furnizeaz cadrul conceptual pentru aplicarea acestora.

Codul de etic i conduit a fost revizuit, ultima revizuire va intra n vigoare n anul 2011 astfel c a devenit mult mai aplicabil membrilor din toat

lumea si a fost aliniat cu codul de etic profesional al contabililor al IFAC (International Federation of Accountants). El stabileste 5 principii

fundamentale de etic profesional i furnizeaz cadrul conceptual pentru

aplicarea acestor principii. Membrii trebuie s aplice acest cadru conceptual

pentru a identifica ameninrile la adresa conformitii cu cele 5 principii

fundamentale, pentru a evalua importana lor i a aplica cele mai potrivite

msuri de securitate pentru a le elimina sau reduce, astfel nct conformitatea cu principiile fundamentale s nu fie compromis.

40

3.1. Principiile de conduit etic profesional care guverneaz profesia contabil

Auditorii trebuie s se conformeze principiilor fundamentale stabilite prin codul de etic i conduit profesional (integritate, obiectivitate,

competen profesional i responsabilitate). De asemenea, auditorii au responsabilitatea confidenialitii; ei pot fi obligai prin lege sau dac se

consider c este n slujba interesului public sa dezvluie detalii despre client unor teri.

Cele cinci principii fundamentale sunt sintetizate astfel:

Integritate: Membrii trebuie s fie drepi i oneti n toate afacerile i

relaiile profesionale.

Obiectivitate: Membrii nu trebuie s permit ca, confuziile, conflictele

de interese sau influenele nejustificate s primeze naintea judecii

profesionale.

Competen profesional i responsabilitate: Membrii au datoria permanent de a-i menine cunotinele profesionale i abilitile la nivelul

necesar pentru a se asigura angajatorul sau clientul primete servicii competente din punt de vedere profesional, bazate pe dezvoltarea, legislaia i tehnica cea

mai actual. Confidenialitate: Membrii trebuie s respecte confidenialitatea

informaiei obinute ca rezultat al relaiilor profesionale sau de afaceri i nu

trebuie s dezvluie acest fel de informaii unor tere pri fr ca acest lucru s-

I fie cerut de ctre autoritile competente sau fr s existe dreptul sau datoria

profesional pentru a face aceste dezvluiri. Informaiile confideniale obinute

ca rezultat al relaiilor de afaceri sau profesionale nu trebuie utilizate pentru obinerea de avantaje personale de ctre tere pri.

Profesionalism: Membrii trebuie s se conformeze regulamentelor i legilor i trebuie s evite orice aciune care s discrediteze aceast profesie.

3.2. Independena profesional - rezultat al contiinei sau obligaie profesional?

Contiina auditorului trebuie s fie baza tuturor activitilor desfurate

de acesta, numai n acest fel putnd crete obiectivitatea rapoartelor sale. n mod

evident, aceast contiin trebuie s fie izvorul independenei auditorului. Dac

41

independena survine doar din simpla obligaie profesional, ea devine mai

fragil, mai vulnerabil n faa ameninrilor de tot felul. Astfel, dedicaia pentru aceast profesie dobndete i ea un rol foarte important, iar dac aceasta nu ar

exista, auditorul ar lucra mecanic, iar abaterea de la principiile etice i morale ar

fi foarte probabil. El trebuie s lucreze n conformitate cu Codul de etic i

conduit, fr ca acesta s devin o obligaie, ci mai de grab un reflex

profesional. n cazul n care independena este un rezultat al contiinei,

calitatea rezultatelor profesionale va fi mult mai mare, credibilitatea sa n faa

terilor ar spori. Pe de alt parte, dac independena s-ar impune doar di