1 Dreptul fiscal. Definitie. Principii. Izvoaree. Norme.Definiia Dreptului fiscal1. Dreptul fiscal, ca ramur a dreptului public, reglementeaz raporturile juridice care se nasc n procesul colectrii impozitelor i taxelor de la persoanele fizice sau juridice care obin venituri sau dein bunuri impozabile ori taxabile. 2. Din cuprinsul acestei definiii se pot desprinde cteva idei: Dreptul fiscal este o ramur a dreptului public. Ca atare, raporturile juridice fiscale sunt raporturi de drept public reglementate de norme juridic de drept public. Fa de aceast concepie tradiionalist ns, legislaia i practica au dezvoltat foarte mult i aspectul privat al dreptului fiscal. Astfel, n ciuda faptului ca titlurile statului care au ca obiect impozite i taxe sunt i rmn titluri executorii, pentru a cror realizare nu este necesar intervenia magistratului, totui exist mai multe situaii n care tradiionalul caracter de drept public este atenuat de raporturi juridice n care egalitatea prilor i chiar posibilitatea contribuabilului de a formula pretenii de natur patrimonial asupra statului modific semnificativ concepia tradiional cu privire la raporturile juridice fiscale. 3. Contribuabilul poate contesta orice act administrativ fiscal, orice act de executare, poate solicita instanei suspendarea actului administrativ ori suspendarea executrii silite, poate cere statului despgubiri pentru o impunere defectuoasa ori nelegal, are dreptul la rambursarea unor impozite (cazul T.V.A.) n anumite situaii, poate sesiza organele judectoreti cu privire la abuzurile administrative ale funcionarului fiscal sau poate justifica chiar o aciune judiciar ntemeiat pe Convenia european a drepturilor omului pentru nclcarea articolului 1 cu privire la dreptul de proprietate. 4. Raporturile juridice fiscale se nasc n procesul colectrii impozitelor i taxelor, sau al administrrii acestora. Administrarea impozitelor i taxelor este o noiune legal folosit de codul de procedur fiscal, a crei arie de acoperire este ns mult mai larg, avnd n vedere nu numai colectarea, dar i nregistrarea fiscal, declararea impozitelor, inspecia fiscal i contenciosul fiscal. 5. Subiect al impunerii este orice persoan fizic sau juridic (de drept public sau privat) care realizeaz venituri ori deine bunuri impozabile ori taxabile. Principiul este universalitatea impunerii, excepia fiind scutirea de la impunere, care trebuie s fie expres i limitativ prevzut de legea fiscal, niciun fel de extindere pe cale de interpretare nefiind admis. 6. Obiectul impunerii sunt att bunurile ct i veniturile considerate de legiuitor ca fiind impozabile ori taxabile.

Principiile Dreptului fiscal7. Principiile dreptului fiscal sunt definite de Codul fiscal n art. 3 i au urmtorul coninut: Neutralitatea msurilor fiscale n raport cu diferitele categorii de investitori i capitaluri, cu forma de proprietate, asigurnd condiii egale investitorilor, capitalului romn i strin; Certitudinea impunerii, prin elaborarea de norme juridice clare, care s nu conduc la interpretri arbitrare, iar termenele, modalitatea i sumele de plat s fie precis stabilite pentru fiecare pltitor, respectiv acetia s poat urmri i nelege sarcina fiscal ce le revine, precum i s poat determina influena deciziilor lor de management financiar asupra sarcinii lor fiscale; Echitatea fiscal la nivelul persoanelor fizice, prin impunerea diferit a veniturilor, n funcie de mrimea acestora; Eficiena impunerii prin asigurarea stabilitii pe termen lung a prevederilor Codului fiscal, astfel nct aceste prevederi s nu conduc la efecte retroactive defavorabile pentru persoane fizice i juridice, n raport cu impozitarea n vigoare la data adoptrii de ctre acestea a unor decizii investiionale majore. 8. Neutralitatea impunerii, certitudinea impunerii, echitatea fiscal i eficiena impunerii reprezint principii de baz ale fiscalitii unei economii libere, reprezentnd esena multor discuii pe marginea corectitudinii raportului de impunere att din punct de vedere al relaiei stat contribuabil ct i din punct de vedere al contribuabililor care compar diferitele reglementri concrete aplicabile fiecruia n parte. 9. Acestor principii legale li se mai poate adaug un principiu formulat de mai muli teoreticieni, care are n vedere contribuia fiecruia la sistemul fiscal proporional cu capacitatea s contributiv. Aceasta nseamn consacrarea ideii de egalitate prin impunere, preferabil principiului egalitii n faa impunerii. Dei exist argumente pro i contra pentru susinerea oricreia din aceste dou idei, autorii prezentei lucrri se pronun n favoarea egalitii prin impunere, fie i pentru motivul unei echiti sociale mai mari dect acela al egalitii n faa impozitului. Considerm c este normal ca un cetean care are o avere mai mare s contribuie ntr-o msur superioar la constituirea fondurilor generale ale societii dect un cetean care are o capacitate contributiv inferioar.

Izvoarele Dreptului fiscal10. Constituia Romniei este primul i cel mai important izvor al dreptului fiscal. Legea fundamental a rii reglementeaz n art. 56 obligaia cetenilor de a contribui, prin impozite i taxe, la cheltuielile publice, ntre ndatoririle fundamentale ceteneti. Aceast ndatorire fundamental ns trebuie s fie garantat de aezarea just a sarcinilor fiscale,

de interzicerea oricror alte prestaii n afara celor stabilite prin lege i de reglementarea prin lege a modului de cheltuire a fondurilor generale ale societii constituite din impozite i taxe. 11. n afara legii fundamentale, la sfritul anului 2003, au fost codificate de ctre legiuitorul romn Codul Fiscal (Legea 571/2003) i Codul de procedur fiscal (O.G. nr. 92/2003). 12. Codul Fiscal strnge la un loc principiile generale ale fiscalitii, raportul dintre legea romn i tratatele internaionale cu privire la impunere, inclusiv conveniile de evitare a dublei impuneri, principalele impozite i taxe din sistemul fiscal romnesc. ncercarea de concentrare a tuturor acestor reglementri ntr-un singur cadru normativ este ludabil. Modificrile permanente ns, modificri de esen ale acestei reglementri precum i adugarea prin reglementri secundare la normele juridice primare, slbete foarte mult din efectul benefic produs iniial. 13. Codul de procedur fiscal concentreaz toate reglementrile legale procedurale care in de administrarea impozitelor i taxelor, respectiv nregistrarea contribuabililor, declararea impozitelor i taxelor, stabilirea, verificarea i colectarea impozitelor i taxelor, soluionarea contestaiilor formulate de contribuabili mpotriva actelor administrative fiscale. 14. Reglementrile secundare, respectiv Normele, Instruciunile i Regulamentele de aplicare ale legislaiei fiscale, adoptate prin Hotrre de Guvern ori prin Ordin al Ministrului finanelor Publice, joac un rol foarte important n explicarea i aplicarea legislaiei fiscale, detaliind n amnunt modul de aplicare a normelor fiscale sau procedural fiscale, coninnd reglementari i, uneori, chiar lmuriri necesare, n absena crora aplicarea legislaiei fiscal ar fi dificil. 15. Deciziile Comisiei fiscale centrale constituite la nivelul Ministerului Finanelor Publice, a crei raiune de funcionare este interpretarea unitar a reglementrilor fiscale sunt obligatorii doar pentru organele fiscale, modul de interpretare a legii fiscale cuprinse ntr-o Decizie a Comisiei putnd fi infirmat pe cale judiciar prin hotrre judectoreasc. 16. Impozitele, taxele i alte venituri ale bugetului de stat, indiferent de natura i subiectele de drept pltitoare, se realizeaz n cadrul unor raporturi juridice care se nasc, se modific i se sting n baza actelor normative prin care se reglementeaz relaiile fiscale.

2. Raporturile de drept fiscal.17. Raporturile juridice fiscale sunt reglementate n temeiul normelor juridice referitoare la colectarea veniturilor fiscale ale statului. Aceast categorie de raporturi juridice se particularizeaz prin specificul coninutului lor, adic a drepturilor i a obligaiilor subiectelor participante. Raporturile juridice fiscale sunt formate din relaii de impunere care iau natere n procesul repartizrii unei pri din venitul naional i n redistribuirea unor venituri ale persoanelor juridice i ale persoanelor fizice, n scopul constituirii fondurilor bneti ale bugetului de stat. 19. Raporturile juridice fiscale sunt de dou categorii: raporturi juridice fiscale de drept material i raporturi juridice de drept procedural fiscal. Este dificil de realizat o distincie pe baza reglementrilor legale, ntruct textele nu fac o separaie clar ntre cele dou categorii de raporturi juridice, dar aceasta se poate deduce. Din totalitatea activitilor desfurate n scopul stabilirii i ncasrii la bugetul consolidat a impozitelor i taxelor, unele sunt specifice raporturilor juridice fiscale, iar altele raporturilor juridice procedural fiscale. 20. Astfel, raportul juridic fiscal poate avea ca obiect: sursa veniturilor contribuabilului, unde se analizeaz att legalitatea acestuia ct i proveniena efectiv, natura juridica a venitului, pentru a se stabili regimul fiscal aplicabil, mrimea venitului, care nseamn stabilirea ncasrii totale i a cheltuielilor deductibile care determin masa impozabil la care se aplic cota de impozit, stabilirea creanei fiscale i emiterea titlului de crean fiscal. 21. Titlul de crean fiscal este actul ultim care finalizeaz activitatea desfurat sub imperiul raportului juridic de drept material fiscal. Titlul de crean fiscal este un act specific raportului de drept material fiscal, ntruct conform art. 21 alin. (1) C. proc. fisc. creanele fiscale reprezint drepturi patrimoniale care, potrivit legii, rezult din raporturile de drept material fiscal n timp ce titlul de crean fiscal este actul prin care se stabilete i se individualizeaz creana fiscal, ntocmit de organele fiscale competente. Titlul de crean fiscal este documentul care se afl la baza declanrii celor mai importante proceduri din activitatea de administrare fiscal care face obiectul raportului juridic de drept procesual fiscal. 22. n cazul celor dou categorii de raporturi juridice subiectele sunt aceleai, respectiv organele fiscale i contribuabilii, obiectul este acelai, respectiv stabilirea i ncasarea la bugetul general consolidat a impozitelor, taxelor i altor contribuii datorate de ctre debitorii fiscali, dar difer coninutul celor dou categorii de raporturi.

23. Astfel, raportul juridic de drept material fiscal are n coninutul su drepturile i obligaiile prilor legate de perceperea impozitelor, perceperea dobnzilor i penalitilor, dreptul la restituirea impozitelor i taxelor, dreptul la rambursarea T.V.A. i obligaiile corelative de declarare a materiei impozabile, a bunurilor deinute i veniturilor realizate impozabile ori taxabile etc. 24. Raportul de drept procedural fiscal are n coninutul su acele drepturi i obligaii legate de aciunile administrative, administrativ-jurisdicionale i procesual- civile legate de activitatea de administrare a impozitelor i taxelor. Prin administrarea impozitelor i taxelor se nelege, n sensul Codului de procedur fiscal, ansamblul activitilor desfurate de organele fiscale n legtur cu: nregistrarea fiscal; declararea, stabilirea, verificarea i colectarea impozitelor, taxelor, contribuiilor i a altor sume datorate bugetului general consolidat; soluionarea contestaiilor mpotriva actelor administrative fiscale. 25. Raporturile juridice fiscale au o structur relativ identic pentru toate veniturile ordinare ale bugetului de stat, chiar dac ntre veniturile statului exist deosebiri de coninut unele au un coninut fiscal (impozitele i taxele de la populaie i de la societile comerciale), iar altele nu au coninut fiscal (veniturile de la unitile statului, regiile autonome). 26. Raporturile juridice fiscale ntrunesc toate caracteristicile raporturilor juridice financiare i au elemente comune tuturor raporturilor juridice n general, indiferent de deosebirile de coninut dintre diferitele categorii de venituri ale bugetului de stat. 27. Raporturile juridice fiscale cuprind n structura lor urmtoarele elemente: subiecte, coninut i obiect. Subiectele raporturilor juridice fiscale sunt, pe de o parte, statul, prin organele fiscale nvestite cu atribuii specifice realizrii veniturilor fiscale, iar pe de alt parte, persoanele juridice sau persoanele fizice obligate s plteasc impozitele, taxele i celelalte venituri ale bugetului de stat. 28. Statul este reprezentat, la nivel central, de Ministerul Finanelor Publice prin Agenia Naional de Administrare Fiscal i unitile sale teritoriale. La nivel local, unitile administrativ-teritoriale sunt reprezentate n raporturile juridice fiscale de autoritile administraiei publice locale, precum i de compartimentele de specialitate ale acestora, n limita atribuiilor delegate de ctre autoritile respective. Agenia Naional de Administrare Fiscal, unitile sale teritoriale, precum i compartimentele de specialitate ale autoritilor administraiei publice locale reprezint organele fiscale ale statului. 29. Contribuabilul este orice persoan fizic ori juridic sau orice alt entitate fr personalitate juridic ce datoreaz impozite, taxe, contribuii i alte sume bugetului general consolidat, n condiiile legii. n relaiile cu organul fiscal contribuabilul poate avea un raport juridic direct, sau poate fi reprezentat printr-un mputernicit. mputernicitul poate fi convenional, sau legal. 32. Oricare din prile raportului juridic fiscal, organ fiscal central sau local ori contribuabil, poate aprea n raportul juridic fiscal n calitate de creditor sau debitor: n raporturile de drept material fiscal, creditorii sunt persoanele titulare ale unor drepturi de crean fiscal, iar debitorii sunt acele persoane care, potrivit legii, au obligaia corelativ de plat a acestor drepturi. Astfel, n msura n care contribuabilii sunt debitori (iar organele fiscale creditorii corelativi) ai obligaiilor de plat a impozitelor i taxelor, organele fiscale pot aprea, la rndul lor, n calitate de debitori n raporturile juridice fiscale n urmtoarele situaii: restituirea impozitelor, dobnzilor i penalitilor aferente pltite de ctre contribuabili fr titlu, pltite din eroare, pltite peste obligaia fiscal legal consemnat n titlul de crean fiscal sau n titlul executoriu, reduse sau anulate parial sau integral prin hotrre judectoreasc, rambursarea T.V.A. n cazul deconturilor negative de taxa pe valoarea adugat. 33. n cazul n care obligaia de plat nu a fost ndeplinit de ctre debitor, contribuabil sau organ fiscal, debitori pot deveni, n condiiile legii, urmtorii: a) motenitorul care a acceptat succesiunea contribuabilului debitor; b) cel care preia, n tot sau n parte, drepturile i obligaiile debitorului supus divizrii, fuziunii ori reorganizrii judiciare, dup caz; c) persoana creia i s-a stabilit rspunderea n conformitate cu prevederile legale referitoare la faliment; d) persoana care i asum obligaia de plat a debitorului, printr-un angajament de plat sau printr-un alt act ncheiat n form autentic, cu asigurarea unei garanii reale la nivelul obligaiei de plat; e) succesorul n drepturi i obligaii al persoanei juridice organ fiscal. 34. Pltitorul obligaiei fiscale n anumite situaii, generate de structura raportului juridic de drept material fiscal, obligaia de plat a unui impozit stabilit de lege n sarcina unui contribuabil nu revine nici contribuabilului i nici reprezentantului su legal ori convenional, curatorului ori succesorului n drepturi, ci pltitorului.

Pltitor al obligaiei fiscale este debitorul sau persoana care, n numele debitorului, conform legii, are obligaia de a plti sau de a reine i de a plti, dup caz, impozite, taxe, contribuii, amenzi i alte sume datorate bugetului general consolidat. Pltitorul nu este un debitor al unui impozit, ci persoana desemnat de legiuitor ( de ex: angajatorul n cazul unui raport juridic de munc este pltitor al obligaiilor fiscale constnd n impozit pe salarii i contribuii sociale n numele i pe seama angajatului) care are obligaia reinerii i vrsrii impozitului datorat de contribuabil n cazul impozitelor a cror realizare se face prin reinere la surs i virarea n conturile trezoreriei statului. 35. Nendeplinirea obligaiei de plat atrage sanciuni legale pentru pltitor diferite de sanciunile aplicabile unui contribuabil care nu efectueaz o plat n cazul impozitelor directe sau indirecte a cror plat se face direct de ctre contribuabilul-debitor. Sanciunile i tratamentul juridic este difereniat ntre contribuabilul ru-platnic i pltitorul care nu-i respect obligaia de reinere i vrsare a unui impozit datorat de alt contribuabil, ntruct n timp ce contribuabilul este i debitor i pltitor al obligaiei fiscale, pltitorul nu este i debitor. 36. Coninutul raporturilor juridice fiscale de drept material: l constituie drepturile i obligaiile subiectelor participante. Drepturile subiectelor reprezint creane fiscale, iar obligaiile subiectelor reprezint obligaii fiscale. 37. Creanele fiscale reprezint drepturi patrimoniale care, potrivit legii, rezult din raporturile de drept material fiscal. Acestea pot fi: dreptul la perceperea impozitelor, taxelor, contribuiilor i a altor sume care constituie venituri ale bugetului general consolidat, dreptul la rambursarea taxei pe valoarea adugat, dreptul la restituirea impozitelor, taxelor, contribuiilor i a altor sume care constituie venituri ale bugetului general consolidat, denumite de legiuitor creane fiscale principale; dreptul la perceperea dobnzilor i penalitilor de ntrziere, n condiiile legii, denumite creane fiscale accesorii. 38. Dreptul de creana fiscal se nate n momentul n care, potrivit legii, se constituie baza de impunere care l genereaz. 39. Creanele fiscale se sting prin ncasare, compensare, executare silita, scutire, anulare, prescripie i prin alte modaliti prevzute de lege. 40. Obligaiile fiscale pot fi: obligaia de a declara bunurile i veniturile impozabile sau, dup caz, impozitele, taxele, contribuiile i alte sume datorate bugetului general consolidat; obligaia de a calcula i de a nregistra n evidenele contabile i fiscale impozitele, taxele, contribuiile i alte sume datorate bugetului general consolidat; obligaia de a plti la termenele legale impozitele, taxele, contribuiile i alte sume datorate bugetului general consolidat; obligaia de a plti dobnzi i penaliti de ntrziere, aferente impozitelor, taxelor, contribuiilor i altor sume datorate bugetului general consolidat, denumite obligaii de plat accesorii; obligaia de a calcula, de a reine i de a nregistra n evidenele contabile i de plat, la termenele legale, impozitele i contribuiile care se realizeaz prin stopaj la surs; orice alte obligaii care revin contribuabililor, persoane fizice sau juridice, n aplicarea legilor fiscale. 41. Aa cum rezult din cele expuse mai sus, corespunztor rolului i funciilor veniturilor fiscale, cele mai importante drepturi revin statului, respectiv de a institui venituri fiscale i de a impune persoanelor fizice i juridice obligaia de a plti veniturile fiscale individualizate n sarcina fiecruia. 42. Dreptul de a institui venituri fiscale i de a impune obligaia plilor se exercit de ctre stat prin organele competente i se caracterizeaz prin: adoptarea de acte normative pentru reglementarea fiecrui venit fiscal n parte; individualizarea obligaiei fiscale a persoanelor fizice sau juridice pltitoare, precum i determinarea veniturilor fiscale pentru care au obligaia de plat; ncasarea i urmrirea ncasrii veniturilor fiscale datorate; controlul modului n care pltitorii veniturilor fiscale i ndeplinesc obligaiile ce le revin. 43. n acelai timp, organele statului cu atribuii fiscale au obligaia: de a stabili, ncasa i urmri numai venituri fiscale legal datorate; de a acorda, la cererea justificat a persoanelor interesate, nlesnirile prevzute de actele normative; de a rezolva n mod corespunztor orice contestaie depus de subiectele de drept obligate fa de bugetul de stat. 44. Persoanele fizice sau juridice, ca subiecte ale raporturilor juridice fiscale au, n principal, obligaia de a plti veniturile fiscale n cuantumul i la termenele legale prevzute condiia sine qua non pentru constituirea fondurilor generale de dezvoltare social-economic a societii.

45. De asemenea, persoanele fizice i juridice au dreptul de a pretinde stabilirea impunerii i modalitii de plat n conformitate cu dispoziiile actelor normative care reglementeaz fiecare venit fiscal, de a beneficia de nlesnirile legale (scutiri, reduceri, amnri, ealonri de plat etc.), precum i de a contesta actele cu caracter individual ale organelor de control fiscal pe care le consider neconforme cu legea. 46. Aa cum am artat, obiectul raporturilor juridice fiscale de drept material sau procedural este comun, respectiv stabilirea i prelevarea la bugetul general consolidat a impozitelor, taxelor i altor contribuii datorate de ctre debitorii fiscali. Obiectul secundar, despre care discutam n general pentru simplificare chestiunilor legate de obiectul raporturilor de drept fiscal l constituie chiar sumele de bani ce reprezint impozite, taxe i alte venituri. De altfel, totalitatea drepturilor i obligaiilor stabilite de actele normative n sarcina subiectelor participante la raporturile juridice fiscale au drept scop, n ultim instan, colectarea sumelor de bani datorate cu titlu de venituri fiscale.

3. Sistemul fiscal48. Putem defini sistemul fiscal ca reprezentnd totalitatea impozitelor i taxelor provenite de la persoanele juridice i persoanele fizice care alimenteaz bugetele publice. 49. n practica financiar, se utilizeaz i noiunea de fiscalitate, care este definit ca un sistem de constituire a venitului statului prin redistribuirea venitului naional cu aportul impozitelor i taxelor, reglementat prin norme juridice. 50. Sistemul fiscal cuprinde o diversitate de impozite, taxe i alte vrsminte obligtorii, care afecteaz veniturile tuturor persoanelor fizice sau juridice, ponderea efortului fiscal fiind suportat de masa populaiei, mai ales prin intermediul preurilor. Pentru o bun funcionare a economiei, este necesar asigurarea unei stabiliti a sistemului fiscal. Frecventele modificri i completri care se aduc reglementrilor fiscale creeaz greuti n cunoaterea corect i aplicarea unitar a legislaiei fiscale. De asemenea, prin acest fenomen se creeaz i o stare de nencredere i nesiguran investitorilor interni i strini pentru soarta investiiei pe care intenioneaz s-o fac. 51. Reglementrile legale adoptate dup Revoluia din Decembrie 1989 permit a se observa cteva orientri spre care s-a ndreptat noul sistem fiscal: a) reforma fiscal care se realizeaz n Romnia are n vedere, n principiu, condiiile sociale i economice specifice etapei actuale de dezvoltare. Sistemul fiscal este conceput pentru a corespunde cerinelor impuse de reforma social-economic aflat n plin desfurare. Nu este posibil s se copieze un sistem fiscal specific unor anumite state avansate, deoarece condiiile economice i sociale sunt esenial diferite, dar se poate ncerca o armonizare fiscal cu sistemele fiscale mai avansate. b) Prin reforma fiscal se urmrete construirea unui sistem fiscal coerent, echitabil i eficient. Spunem construirea unui sistem fiscal, deoarece regimul comunist a renunat la definirea unui sistem fiscal coerent i la clasificarea i principiile tradiionale ale impunerii, pentru a se masca metoda prelurii forate la bugetul statului a venitului net obinut de ntreprinderile de stat. 52. Imediat dup Revoluia din 1989, a fost iniiat cadrul legislativ al privatizrii, prin adoptarea unor msuri de stimulare a acesteia, att n ce privete sectorul de stat, ct i n organizarea activitilor pe baza liberei iniiative i atragerii capitalului strin. n domeniul agricol a fost creat cadrul legal pentru extinderea i ncurajarea sectorului privat. n aceste condiii, apare necesar organizarea unui sistem fiscal coerent i eficient, bazat pe obinerea veniturilor publice pe cale fiscal, iar nu prin metode administrative.

4. Politica fiscala66. Politica fiscal, n sens larg, se constituie n cadrul activitilor autoritilor publice de percepere i utilizare a resurselor necesare satisfacerii consumului public i furnizrii de servicii i bunuri publice. Politica fiscal reprezint un asamblu de instrumente de intervenie a statului, generate de procese specific financiar-fiscale: formarea prin impozite i taxe a veniturilor fiscale, alocarea cheltuielilor fiscale, asigurarea echilibrelor fiscale.

Noiunea i sfera politicii fiscale67. n abordarea politicii fiscale trebuie stabilit, mai nti, conceptul de politic fiscal, sfera acestuia, precum i interdependena cu alte politici.

Prin politica fiscal se inelege volumul i proveniena surselor de alimentare a fondurilor publice, metodele de prelevare care urmeaz a fi utilizate, obiectivele urmrite, precum i mijloacele de realizare a acestora. 68. Politica fiscal poate urmri atingerea unor scopuri diferite, fie de natur pur fiscal, fie de natur public, militar, social etc. n aceste condiii, este uor de observat c ea reprezint o parte integrant a aciunilor economice generale ntreprinse de stat. ntre politica economic i cea fiscal s-au creat puternice interdependene, politica fiscal implicndu-se n rezolvarea cerinelor economiei prin aciunea de intervenie a statului cu ajutorul instrumentelor fiscale n procesele economice. 69. Politica fiscal se interfereaz puternic i cu politicile sectoriale (industrie, comer, agricultur etc.), cu politicile financiarmonetare, sociale precum i cu strategiile legislativinstituionale. Deoarece prelevrile de resurse bneti de la persoanele fizice sau juridice la fondurile publice conduc la scderea patrimoniului contribuabililor, aceste prelevri trebuie s fie stabilite de ctre autoritaile publice competente i s ia o form juridic adecvat lege ca act juridic al Parlamentului, care s fie opozabil tuturor membrilor societii. 70. Prin intermediul politicii fiscale se poate aciona n sensul protejrii, ncurajrii anumitor ramuri economice; astfel, intervenionismul fiscal poate avea obiective diferite, cum sunt: stimularea agenilor economici spre realizarea de investiii n anumite domenii; creterea calitii i a competitivitii produselor; stimularea exportului; protejarea mediului nconjurtor etc. 71. Legtura politicii fiscale cu cea social decurge din faptul c unele obiective sociale se aduc la ndeplinire prin msuri cu caracter fiscal, cum sunt: exonerri, reduceri de impozite i taxe, aplicarea unor deduceri din materia impozabil. 72. Totodat, prin modul de impozitare se are n vedere realizarea echitii verticale (pe seama progresivitii impunerii), dar i a celei orizontale (pe baza principiului conform cruia la venituri egale s se perceap impozite egale). 73. Politica fiscal, ca parte integrant a politicii financiare, nu poate fi abordat dect n strns legtur cu politica alocativ (politica fiscal stricto sensu). La rndul su, politica fiscal trebuie s fie corelat cu politica monetar i celelalte componente ale politicii economice i sociale, precum i cu cele de protecie a mediului, de aprare naional etc.

Teoria politicilor fiscale74. Prin politica fiscal se stabilete, n primul rnd, volumul resurselor financiare ale statului necesare realizrii funciilor i sarcinilor sale; mrimea lor este dat de cuantumul cheltuielilor publice aferente perioadei respective. n practic, de cele mai multe ori, ntre cererea i oferta de resurse financiare nu se stabilete o concordan deplin, ceea ce conduce fie la execedente, fie la deficite fiscale. Aceste neconcordane se pot localiza la una sau la mai multe dintre structurile bugetului general consolidat: bugetul de stat, bugetul administraiilor locale, bugetul asigurrilor sociale i fondurile speciale extrafiscale. 75. O concordan important a politicii fiscale vizeaz, n al doilea rnd, proveniena resurselor financiare, principala component fiind dat de resursele interne i numai n completarea acestora de resursele externe. Autoritile publice pot promova o politic fiscal care s trateze la fel pe toi agenii economici, stabilind contribuii egale sau pot face diferenieri n tratamentul fiscal, n funcie de forma de proprietate i de forma juridic, de dimensiunea, ramura economic, zona geografic sau sediul agentului economic. 76. n ceea ce privete cuantificarea contribuiei persoanelor fizice la formarea fondurilor publice, politica fiscal poate opta, de asemenea, ori pentru o contribuie egal repartizat, ori pentru una difereniat n raport cu obiectivele economice, sociale sau de alt natur. 77. n prezent, egalitarismul fiscal care exista n antichitate sau n evul mediu sub forma capitaiei este foarte puin aplicat, deoarece politicile fiscale moderne opteaz pentru diferenierea contribuiei pltitorilor dup anumite criterii, cum sunt: puterea contributiv a pltitorului, dat de volumul veniturilor sau mrimea averii, capacitatea de munc, grupa socioprofesional din care face parte acesta (salariat, pensionar etc.), starea civil (cstorit, divorat etc.). 78. O coordonat major a politicii fiscale este rata fiscalitii. Cum despre fiscalitate vom vorbi n capitolul urmtor, ne limitm aici a spune c nivelul fiscalitii difer n funcie de doi factori: a) factori proprii sistemului fiscal (respectiv multitudinea impozitelor, modul de calcul al materiei impozabile, progresivitatea impunerii etc.); b) factori independeni de sistemul fiscal (produsul intern brut, natura instituiilor politice etc.).

Condiionarea fiscal a finanrii deficitului fiscal79. Ortodoxia financiar a impus, ani la rnd, un echilibru strict ntre veniturile i cheltuielile aprobate prin bugetul statului, anualitatea fiscal i echilibrul fiind principii intangibile ale finanelor publice.

Rezolvarea problemelor legate de echilibrul fiscal se realizeaz n strns legatur cu politica fiscal. Rolul politicii fiscale const n a accepta sau nu dezechilibre fiscale (deficite fiscale). 80. n cazul apariiei i persistenei deficitului fiscal, pe fondul expansiunii cheltuielilor fiscale, n condiiile imposibilitii creterii presiunii fiscale, trebuie asigurate modalitile de finanare a acestuia prin emisiune monetar (procedeu nedorit, deoarece este generator de fenomene inflaioniste) sau mprumuturi de stat. 81. mprumuturile de stat ridic unele probleme legate de: scopul n care se contracteaz mprumuturile ralierea unor obiective economico-productive pentru infrastructur sau finanarea unor cheltuieli de consum; resursele de rambursare a mprumuturilor veniturile provenite de la obiectivele economice realizate, venituri publice special afectate sau venituri generale ale bugetului; termenul i condiiile contractrii mprumuturilor. 82. Dac statul a recurs la contractarea de mprumuturi, eficiena acestora trebuie s fie asigurat de modul lor de utilizare. Aceste mprumuturi pot ndeplini un rol benefic, dac sunt folosite pentru scopuri productive, contribuind, astfel, la creterea produsului intern brut i asigurnd, totodat, resursele necesare pentru rambursarea lor. Dac mprumuturile de stat sunt folosite n scopuri neproductive, ele nu reprezint dect impozite amnate, avnd rolul de a ntrzia momentul n care vor fi transferate asupra contribuabililor. 83. mprumuturile de stat prezint unele avantaje: 1. reprezint un mijloc de procurare a resurselor financiare mai rapid dect impozitele; 2. prin aceste mprumuturi, categoriile sociale nstrite au acces la un plasament remunerator pentru disponibilitile lor bneti; 3. contractarea de mprumuturi este singura modalitate de finanare a deficitului fiscal n rile cu un nivel ridicat de fiscalitate. 84. Alturi de avantaje, mprumuturile de stat reprezint i unele dezavantaje, mai ales pe termen lung: 1. angreneaz cheltuieli suplimentare (dobnzi, comisioane etc.) care, n timp, urmeaz s fie acoperite tot pe seama majorrii impozitelor; 2. uureaz sarcina fiscal a generaiei actuale n detrimentul celor viitoare (prin creterea cheltuielilor legate de rambursarea ratelor scadente i plata dobnzilor); 3. afecteaz capitalul naiunii, n timp ce impozitele diminueaz doar veniturile acesteia

Intervenionismul fiscal85. Politica fiscal dispune de numeroase prghii de influenare a proceselor economice (circumscrise intervenionismului statal), care trebuie conduse astfel nct s acioneze n direcia ncurajrii agenilor economici la efectuarea unor investiii productive, dezvoltrii anumitor domenii de activitate, stimulrii contribuabililor spre munc i economisire etc. O bun ilustrare a diversitii interveniilor fiscale este dat de multitudinea avantajelor fiscale, destinate s favorizeze anumite categorii de persoane sau s ncurajeze anumite activiti. Ele se acord sub forma exonerrilor, deducerilor sau reducerilor fiscale i vizeaz obiective diferite: investiii productive, achiziionarea de locuine etc. 86. Opus politicii fiscale intervenioniste este politica fiscal de neutralitate, care presupune ca impozitele s nu influeneze n nici un caz activitatea economic, investiiile, schimburile comerciale etc. 87. Teoriile intervenioniste afirm c politica fiscal, n asamblul ei, poate fi utilizat pentru reactivarea creterii economice sau remedierea omajului generat de neutralizarea factorilor de producie. 88. Teoria keynesist se circumscrie ca promotoare a unei fiscaliti moderate, pentru stimularea complementar a agenilor economici, afirmnd necesitatea creterii cheltuielilor publice n vederea asigurrii relansrii economiei prin expansiunea cererii globale. O caracteristic important a teoriei lui Keynes este aceea c s-a concentrat asupra perioadelor economice critice, de recesiune sau depresiune, caracterizate prin omaj accentuat, scderea investiiilor .a. De asemenea, analiza keynesian are o perspectiv pe termen scurt, apt s rezolve problemele specifice perioadelor de criz economic. Corespunztor acestei teorii, multiplicatorul cheltuielilor fiscale este superior multiplicatorului fiscal. Cu alte cuvinte, la o anumit cretere a cheltuielilor publice are loc o sporire mai accentuat a produsului intern brut dect dac s-ar produce printr-o reducere de aceeai valoare a impozitelor. 89. Economia ofertei se opune multiplicatorului keynesian, axat pe stimularea cererii pe termen scurt. Ea neag activitatea economic prin fluctuaii ale cheltuielilor publice. Se remarc faptul c politica fiscal fondat pe existena unei relaii multiplicative a produciei sau veniturilor globale nu i atinge obiectivul, putnd avea chiar consecine neateptate i nedorite. Obiectivul de stabilizare pe termen scurt este pus sub semnul ndoielii, urmnd a fi substituit cu obiectivul eliberrii de ofert.

Structurile instituionale ale politicii fiscale

90. Realizarea politicii fiscale n cadrul procesului de fiscalizare a economiei, atingerea obiectivelor finale n intermedierea adecvat a mecanismelor variabilelor fiscale sunt posibile numai prin constituirea unei structuri instituional-legislative i a unei reele funcional-relaionale care s opereze i s implementeze politica fiscal. O component a acestei structuri instituional-legislative o reprezint instituiile i organismele financiare ale aparatul fiscal. 91. Aparatul fiscal cuprinde totalitatea organelor fiscale i de control ale statului ale cror atribuii constau n stabilirea impunerii, urmrirea i ncasarea impozitelor i taxelor, precum i controlul respectrii legalitii n acest domeniu. 92. Latura legislativ a activitii fiscale ar trebui realizat de Parlament, iar cea executiv de ctre Guvern. n cadrul administraiei publice, instituia de specialitate prin care Guvernul i ndeplinete atribuiile n domeniul fiscal este Ministerul Finanelor, prin organismele sale centrale i teritoriale. La nivel central, Ministerul Finanelor este constituit din direcii de specialitate. La nivel teritorial, i desfoar activitatea direciile generale ale finanelor publice i administraiile fiscale. 93. n procesul constituirii fondurilor bneti ale bugetului de stat, n societate se formeaz relaii financiare a cror reglementare determin apariia raporturilor juridice fiscale. n funcie de diversitatea i dinamica veniturilor statului, exist mai multe categorii de raporturi juridice fiscale: raporturi de contribuie la formarea fondurilor generale ale societii; raporturi de impunere; raporturi de taxare; raporturi de executare silit a obligaiilor fiscale. 94. Indiferent de natura veniturilor fiscale, structura raporturilor juridice fiscale este aceeai: subiecte, obiect i coninut. 95. Obiectul raportului juridic fiscal const n sumele de bani reprezentate de plile efectuate de contribuabili (care au obligaia de a participa la realizarea veniturilor statului), ntregul raport juridic fiind un raport de subordonare. 96. Statul este reprezentat de organele fiscale abilitate din componena aparatului fiscal. Statului, n calitate de autoritate public, i revine dreptul suveran de a institui i a aplica un sistem de impozitare asupra teritoriului su. 97. Contribuabilii (denumii i subieci pltitori) sunt reprezentai de persoane fizice sau juridice care realizeaz venituri sau dein bunuri supuse impozitrii i au obligaia juridic de a plti anumite impozite. 98. Coninutul raportului juridic fiscal este dat de drepturile i obligaiile ce revin subiectelor raportului juridic fiscal, drepturi i obligaii prevzute n legislaia cu caracter fiscal. 99. Realizarea coninutului raporturilor fiscale i, implicit, aplicarea politicii fiscale, presupune asigurarea condiiilor pentru includerea n structurile fiscale a cerinelor echitii fiscale. Echitatea fiscal impune ca persoana care pltete impozitul s l suporte efectiv.

Principiile politicii fiscale100. Una dintre preocuprile economitilor n materie de impozite a fost aceea de a delimita i a defini cerinele pe care trebuie s le ndeplineasc un sistem fiscal pentru a fi considerat raional. Asemenea principii au n vedere dimensionarea, aezarea i perceperea impozitelor, precum i obiectivele socialeconomice pe care le urmrete politica fiscal. 101. n perioada de ascensiune a capitalismului, economistul Adam Smith a formulat patru principii, care, n opinia sa, ar trebui s stea la baza politicii fiscale a statului i anume: justeea impunerii (echitatea fiscal), certitudinea impunerii, comoditatea perceperii impozitelor i randamentul fiscal. Pentru conturarea unui punct de vedere prezentm o sintez a principiilor de impunere. Principiul impunerii echitabile 102. n ciuda faptului c este unanim admis faptul c repartizarea sarcinilor fiscale pe clase i pturi sociale trebuie s se fac cu respectarea principiului echitii, totui aplicarea acestui principiu ntmpin greuti, deoarece noiunea de echitate se bucur de interpretri diferite, iar mijloacele de cuantificare nu sunt riguroase. Henry Laufenhuraer afirma c este uor de a pronuna cuvntul justiie, dar este dificil de a realiza, pe plan material, acest concept prin esen etic. 103. n funcie de gradul de cuprindere a subiectelor i a materiei impozabile, impunerea poate fi calificat ca fiind general atunci cnd se intinde asupra tuturor claselor i pturilor sociale n ce privete veniturile ori averea acestora sau parial, atunci cnd unele clase sau pturi sociale beneficiaz de anumite faciliti fiscale (scutiri sau reduceri de impozite). 104. Vorbind despre principiul impunerii echitabile, care trebuie avut n vedere la repartizarea sarcinilor fiscale ntre membrii societii, este necesar s se fac distincie ntre egalitatea n faa impozitului i egalitatea prin impozit. Egalitatea n faa impozitului, idee ce deriv din celebra lozinc nscris n standardele Revoluiei franceze, Libertate, egalitate, fraternitate, presupune ca impunerea s se fac n acelai mod pentru toate persoanele fizice i

juridice, indiferent de locul unde domiciliaz sau i au sediul, s nu existe, deci, deosebire de tratament fiscal de la o zon la alta a rii. De asemenea, conform acestui tip de egalitate, impunerea trebuie s se fac n acelai mod pentru toate activitile economice, indiferent de forma juridic n care sunt organizate sau funcioneaz, productori individuali ori ntreprinderi mari sau mici. n consecin, egalitatea n faa impozitului presupune neutralitatea impozitului. 105. n opoziie cu egalitatea n faa impozitului, egalitatea prin impozit presupune diferenierea sarcinilor fiscale de la o persoan la alta. n raport de o serie de factori economico-sociali, printre care mrimea absolut a materiei impozabile, situaia personal a subiectului impozabil .a.m.d., aceast egalitate presupune, cum este firesc, de altfel, un tratament fiscal diferit al celor avui fa de cei mai puin avui, al celibatarilor fa de cei cstorii i cu copii .a.m.d. 106. n funcie de sursa de provenien a veniturilor, egalitatea poate fi orizontal sau vertical. n cadrul egalitii orizontale, se analizeaz mrimea relativ a sarcinii fiscale la care este supus o persoan fizic sau juridic, pentru veniturile realizate dintr-o anumit surs, n comparaie cu sarcina la care este supus o alt persoan pentru veniturile de aceeai mrime sau cele realizate de muncitori cu cele ale impozitului pentru veniturile din activiti industriale, comerciale sau agricole, realizate de industriai, comerciani ori rani. 107. n cazul egalitii verticale, se analizeaz mrimea relativ a sarcinii fiscale corespunztoare unor venituri diferite n cuantum, realizate de ctre persoane diferite, dar care au aceeai surs de provenien. Cnd se emit judeci de valoare n legtur cu echitatea fiscal, trebuie s se fac distincie ntre egalitatea matematic sau aparent a sarcinilor fiscale la care sunt supuse dou sau mai multe persoane fizice i egalitatea real sau efectiv a sarcinilor fiscale. Stabilirea la acelai nivel a impozitului datorat statului de ctre dou sau mai multe persoane fizice care realizeaz acelai venit mediu din salariu poate s nu asigure egalitatea de tratament, dac nu se ia n considerare i situaia familial a fiecrei persoane n parte. Deci, pentru realizarea unei reale egaliti fiscale, trebuie s se in cont, la stabilirea impozitului, i de situaia individual a contribuabilului, de sarcinile sociale ale acestuia, care-i influeneaz capacitatea contributiv, iar nu numai de mrimea absolut a veniturilor pe care acest contribuabil le realizeaz. 108. n practica financiar sunt cunoscute mai multe feluri de impunere i anume: n cote fixe i n cote procentuale (proporionale, progresive i regresive). Impunerea n cote fixe, realizat sub forma unei dri pe locuitor, nu ine seama nici de venitul, nici de averea i nici de situaia personal a subiectului impozabil, ci este un impozit fix i neutru. La impunerea n cote procentuale, fiecare contribuabil particip la acoperirea cheltuielilor publice proporional cu venitul sau averea sa. 109. Impunerea proporional este departe de a fi echitabil, deoarece nu ine seama de faptul c puterea contributiv a populaiei nu este uniform, variind att n funcie de suma absolut a venitului i de valoarea averii, ct i n funcie de sarcinile socio-economice care greveaz venitul sau averea respectiv. 110. Impunerea progresiv este caracterizat prin faptul c rata impozitului se mrete odat cu sporirea venitului (averii), ceea ce duce la creterea mai rapid a impozitului dect a valorii materiei impozabile. Cotele progresiei pot crete ntr-un ritm constant sau variabil, n practica financiar utilizndu-se att progresia simpl, ct i progresia alunectoare pe trane. 111. Uneori, n practica financiar, se ntlnesc cazuri cnd, pe msura sporirii veniturilor (averii), cota de impunere scade, n loc s creasc. Acest tip de impunere, impunerea regresiv, este, de obicei, rezultatul metodelor de evaluare a veniturilor diferitelor clase sociale, practicate n scopul avantajrii i impulsionrii celor care realizeaz venituri mari. Principiul politicii financiare 112. Atunci cnd introduce un nou impozit, statul urmrete ca acesta s aib un randament fiscal ridicat, s fie stabil i s fie elastic. Pentru ca un impozit s fie considerat ca avnd randament fiscal ridicat, este necesar ca acesta s fie universal, adic s fie pltit de ctre toate persoanele care realizeaz venituri din aceeai surs sau care posed acelai gen de avere i s cuprind ntreaga materie impozabil, s nu fie susceptibil de evaziuni ori fraude fiscale i s nu reclame cheltuieli mari de percepere. La o analiz mai atent a acestor cerine, raionale i eficiente, se observ c un astfel de impozit (care s satisfac toate aceste cerine cumulative) ar putea fi catalogat ca un impozit ideal, ceea ce este greu de imaginat. Totui, impozitul pe salarii ntrunete aceste cerine. Din nefericire, n cazul celorlalte impozite, o parte din materia impozabil scap impunerii ca urmare a evaziunii fiscale. 113. Un impozit este stabil atunci cnd nu este influenat de oscilaiile provocate de conjuncturile socio-economice. Randamentul fiscal al unui impozit stabil nu crete odat cu sporirea produciei i a veniturilor i nici nu scade n perioadele de criz i depresiune cnd se reduce materia impozabil, ci i pstreaz nivelul undeva la un prag de mijloc. n realitate, de regul, stabilitatea impozitului este puternic influenat de aciunea legilor economice, care face ca evoluia sinuoas a produciei i a desfacerii s imprime aceeai dinamic att venitului naional, ct i ncasrilor din impozite. 114. Impozitul este elastic atunci cnd este capabil s se adapteze nevoilor fiscale, adic s fie la dispoziia bugetului: s fie majorat cnd cheltuielile fiscale cresc i s fie micorat atunci cnd cheltuielile fiscale se reduc. 115. O alt latur a principiului politicii financiare o constituie alegerea tipului i numrului de impozite prin care statul i va procura veniturile fiscale. Teoretic, pentru a-i atinge acest scop, statul se poate folosi de un singur impozit sau de o

multitudine de impozite. La o privire superficial a problemei am fi tentai s spunem c nu are importan dac statul folosete unul sau mai multe impozite. Dar, pentru a putea s apreciem corect consecinele social-economice ale unui sistem fiscal, trebuie s cunoatem: a) dac sistemul fiscal se bazeaz pe impunerea veniturilor (averii) sau impunerea cheltuielilor ori pe impunerea amndurora; b) dac impunerea se face n cote fixe, n cote proporionale, progresive sau regresive; c) cror clase sau pturi sociale aparin veniturile (averea), respectiv din consumul cror clase sau pturi sociale fac parte valorile de ntrebuinare (mrfuri i servicii) supuse impunerii; d) dac nu cumva, n unele cazuri, materia impozabil este supus unei duble impuneri, iar n altele scap oricrei impuneri. 116. n societatea modern, practicarea unui singur impozit ar fi irealizabil, deoarece respectivul impozit, care ar fi stabilit n funcie de puterea economic a pltitorilor (un alt criteriu neputnd fi luat n considerare), ar generaliza nemulumiri, stimulnd totodat i tendinele evazioniste i de transferare a sarcinilor fiscale i ducnd, n cele din urm, la erori de impunere, care dezavantajeaz fie statul, fie contribuabilii. Principiul politicii economice 117. Statul utilizeaz impozitele nu numai ca mijloc de procurare a veniturilor fiscale, ci i pentru a influena dezvoltarea sau restrngerea unor ramuri economice, pentru a stimula sporirea produciei sau consumul unui anumit produs. n aceste condiii, pentru a stimula lrgirea consumului unui bun, statul ia msuri pentru reducerea sau suprimarea impozitelor indirecte care-l greveaz, iar pentru a restrnge consumul, procedeaz n sens invers, majornd cotele impozitelor respective. Pentru ncurajarea dezvoltrii unei ramuri economice, statul stabilete taxe vamale ridicate la import, reduce sau scutete de impozite indirecte circulaia produselor respective obinute n ar ori micoreaz impozitele directe datorate de investitorii autohtoni, admite amortizarea accelerat a capitalului fix, ducnd astfel la diminuarea profitului impozabil al societilor care activeaz n ramura respectiv. Pe seama impozitelor ncasate de la anumite categorii sociale, statul acord subvenii ntreprinderilor dintr-o anumit ramur.

Instrumentele de realizare a politicii fiscale118. n studiul modalitilor de intervenie fiscal a statului trebuie analizate i instrumentele de politic fiscal care permit realizarea acestor modaliti. Instrumentele politicii fiscale se constituie i acioneaz n procesul de aplicare a impozitelor i taxelor, precum i a celorlalte mijloace de colectare a veniturilor fiscale (numite generic variabile fiscale) i se manifest prin mecanismele, structurile i procedurile fiscale. 119. n principiu, sunt considerate ca fiind astfel de instrumente fiscale: a) numrul i varietatea impozitelor utilizate; b) diversitatea facilitilor fiscale (reduceri, scutiri, deduceri). 120. Clasificarea impozitelor este fcut n funcie de mai multe criterii, cum sunt: forma de percepere: n natur sau n bani; obiectul impunerii: averea, venitul sau cheltuielile; scopul urmrit, care mparte impozitele n financiare i de ordine; frecvena ncasrii vizeaz impozitele permanente sau cele incidentale; locul administrrii impozitelor este dat de nivelul local, naional, federal sau al statelor membre; trsturile de fond i de form care grupeaz impozitele n directe i indirecte. Impozitele directe 121. Aceste impozite se aeaz i se percep direct de la surs (subiecii pltitori), viznd existena venitului sau a averii. Ele se mpart n: impozite reale, care sunt stabilite n legtur cu obiectele materiale (pmnt, cldiri etc); impozite personale, care au legtur cu situaia personal a contribuabilului, aezndu-se asupra venitului sau averii. Prin modul de aezare a acestor impozite, se urmrete repartizarea echilibrat a sarcinilor fiscale asupra contribuabililor. 122. n cadrul impozitelor directe se distinge impozitul pe venitul persoanelor fizice, impozitul pe venitul persoanelor juridice i impozitul pe avere. Impozitul pe veniturile persoanelor fizice vizeaz att persoanele care au domiciliul sau reedina ntr-un anumit stat, ct i pe cele nerezidente, dar care realizeaz venituri a cror surs de provenien se afl pe teritoriul statului respectiv. n practic, se utilizeaz diferite sisteme de impunere a acestor venituri: impozitarea separat a fiecrei categorii de venit, impozitarea venitului global, impozitarea mixt. Acest impozit se stabilete, de regul, anual, pe baza unei declaraii de

impunere a contribuabilului sau a informaiilor pe care le au organele fiscale. Perceperea impozitului aferent veniturilor din salarii, pensii, rente etc. se realizeaz prin stopaj la surs. 123. Impozitul pe veniturile persoanelor juridice se stabilete anual sau trimestrial, pe baza declaraiei persoanelor juridice, prin calcularea unei cote proporionale sau fixe. Pentru stabilirea venitului impozabil al persoanei juridice, se pornete de la rezultatele de bilan ale acesteia, la care se adaug soldul, stocurile deinute, veniturile din capital, dobnda la conturile curente. Din veniturile brute stabilite se deduc cheltuielile de producie, dobnzile pltite, prelevrile la fondul de rezerv i la fondurile speciale .a.m.d. 124. Impozitul pe avere este strns legat de dreptul de proprietate al diferitelor persoane asupra unor bunuri mobile i imobile. n practica fiscal, acest impozit se ntlnete n diverse forme: impozitul asupra averii propriu-zise, impozitul pe circulaia averii, impozitul pe sporul de avere. 125. Impozitul asupra averii propriu-zise cuprinde att impozitele stabilite asupra averii, dar pltite din venitul obinut de pe urma averii respective, ct i impozite pe substana averii, care se pltesc din nsi substana acesteia, ducnd, evident, la diminuarea ei (de ex.: impozitele pe proprieti imobiliare, impozitele asupra activului net etc.). 126. Impozitul pe circulaia averii este instituit n strns corelaie cu trecerea dreptului de proprietate asupra unor bunuri mobile sau imobile de la o persoan la alta (de ex: impozitele pe succesiuni, pe donaii, pe circulaia capitalurilor etc.). 127. Impozitul pe sporul de avere vizeaz creterea de valoare pe care unele bunuri o nregistreaz ntr-o anumit perioad de timp (de ex: impozitele pe plusul de valoare imobiliar etc.). Impozitele indirecte 128. Impozitele indirecte i definesc i delimiteaz pltitorii n calitate de consumatori ai bunurilor i serviciilor, fiind suportate de ctre acetia, indiferent de veniturile, profesia sau situaia personal. Aceste impozite afecteaz puterea de cumprare a consumatorului, fiind prevzute n cote procentuale asupra valorii mrfurilor vndute sau serviciilor prestate. Impozitele indirecte au o micare oscilant, avnd randament fiscal ridicat n perioadele de avnt economic i sczut n perioadele de criz i depresiune. 129. Impozitele indirecte cuprind taxele de consumaie, taxele vamale, monopoluri fiscale, precum i diferite alte taxe. Taxele de consumaie pe produs (accizele) sunt incluse n preul de vnzare al mrfurilor fabricate n interiorul rii care l percepe. Mrfurile asupra crora sunt aezate aceste taxe difer de la un stat la altul, mergnd de la produse de lux (bijuterii, mobile), aparatur tehnic avansat (video, televizoare) pn la produse de larg consum (zahr, sare, ulei). 130. Taxele vamale pot fi percepute asupra importului, exportului, precum i asupra tranzitului de mrfuri, cel mai frecvent utilizate fiind taxele la importuri, deoarece, ridicnd preul mrfii, acioneaz restrictiv asupra activitii de import i ncurajeaz producia intern. Taxele vamale, n funcie de modul de aezare, pot fi: ad valorem exprimate ca procent din valoarea mrfii importate; specifice stabilite n sum fix pe unitatea de produs; compuse reprezentate de o combinaie a primelor dou categorii. 131. Monopolurile fiscale sunt instituite de ctre stat asupra produciei i/sau vnzrii unor mrfuri, precum: tutun, alcool, cri de joc etc. Aceste monopoluri pot fi: depline cnd sunt instituite asupra produciei, comerului cu ridicata i cu amnuntul; pariale cnd nu cuprind toate aceste activiti. 132. n grupa impozitelor indirecte se includ i taxele pe care diferite persoane fizice sau juridice le pltesc pentru serviciile de care beneficiaz din partea unor instituii de drept public (de ex: taxele judectoreti, de notariat, consulare). 133. O categorie intermediar ntre impozite i taxe este format de contribuii, care reprezint sume ncasate de anumite instituii de drept public de la persoane fizice sau juridice, pentru avantajele reale sau presupuse de care acestea beneficiaz (de ex: contribuiile pentru circulaia strinilor, pltite de beneficiarii acestei circulaii, precum hotelurile, magazinele etc.).

Efecte ale fiscalitii134. Printre efectele fiscalitii enumerm: frauda i evaziunea fiscal, riscul de inflaie prin fiscalitate, deteriorarea competitivitii internaionale etc. Frauda i evaziunea fiscal 135. Dac frauda fiscal constituie nclcarea legilor fiscale (nedeclararea unor venituri, vnzarea fr factur), evaziunea fiscal este rezultanta logic a defectelor i inadvertenelor unei legislaii imperfecte, a metodelor defectuoase de aplicare, precum i a neprevederii i nepriceperii legiuitorului a crui fiscalitate excesiv este tot att de vinovat, pe ct

sunt cei pe care i provoac prin aceasta la evaziune. Astfel, sunt frecvente cazurile n care se profit de caracterul teritorial al legilor fiscale pentru a amplasa desfurarea unor activiti productoare de venit pe teritoriul unor ri strine. 136. Economia subteran mbrac diverse forme de manifestare, caracterizate prin sustragerea de la plata impozitelor, fiind determinat de nivelul ridicat al impozitelor i al contribuiilor sociale. Un exemplu elocvent l constituie munca la negru, care permite celui ce o efectueaz s ctige venituri (principale sau complementare) nedeclarate, n timp ce efectuarea acesteia n cadrul unei activiti salariale mpiedic patronul s se sustrag de la plata taxelor sociale. Cu ct diferena dintre remunerarea net efectiv, primit de salariat (salariul brut minus cotizaiile sociale ale salariailor) i preul global al forei de munc (salariul brut plus cotizaiile pltite de patron) este mai mare, cu att crete interesul angajatorului de a recurge la aceast form de munc. Rezult, evident, pierderi de venit pentru autoritile publice n general i pentru cele de protecie social n special. 137. Evaziunea internaional const n delocalizarea produciei anumitor ntreprinderi spre acele ri n care legislaia fiscal i social este mai favorizat (paradisurile fiscale). Aceast form de evaziune este facilitat i de dezvoltarea unor zone scutite de impozite (ri din Asia, Africa, America Latin), adevrate enclave teritoriale, veritabile state n stat, care beneficiaz de extrateritorialitate vamal i care ies, total sau parial, de sub incidena legislaiei fiscale internaionale. ntreprinderile strine sunt interesate s implanteze aici uniti industriale (filiale) care produc pentru export n condiii net avantajoase n ceea ce privete salariile i taxele sociale fiscale. Aceste fenomene ns risc s slbeasc fora de munc din anumite sectoare din ara de origine a acestor firme. Riscul de inflaie prin fiscalitate 138. Acest risc este legat de orice cretere a impozitelor sau cotizaiilor sociale care are tendina de a se repercuta asupra procesului de determinare a preurilor i salariilor i de a alimenta inflaia. Astfel, aa cum ntreprinderile caut s cuprind n preurile lor de vnzare creterile de impozite i taxe sociale pe care le suport, la fel salariaii ncearc s recupereze, sub forma salariilor mai mari, pierderea puterii de cumprare care rezult din creterea impozitelor sau din sporirea costului vieii. Deteriorarea competitivitii internaionale 139. Pentru rile cu o economie dezvoltat, competitivitatea ntreprinderii, capacitatea de a nfrunta cu succes concurena internaional, constituie un factor determinant al creterii economice i al nivelului de ocupare a forei de munc. Acesta este motivul pentru care prioritatea competitivitii constituie un obiectiv major al autoritilor publice. Reversul medaliei l-ar constitui faptul c o cretere a prelevrilor obligatorii, suportate de ctre ntreprinderi, risc s aduc prejudicii competitivitii lor, repercutndu-se n preurile produselor, diminund capacitatea de autofinanare i, implicit, capacitatea lor de investiie i de modernizare.

Armonizarea politicii fiscale n context internaional140. nfptuirea pieei unice ntre rile membre ale comunitii europene, ca o etap mai avansat n procesul de integrare economic, impune rezolvarea problemelor legate de armonizarea fiscal. Pornind de la definirea pieei unice ca un spaiu fr frontiere, deducem c existena vmilor destinate controlului mrfurilor ar constitui o frn n calea schimburilor comerciale ale statelor membre. 141. Considernd c frontiera fiscal semnific detaxarea exportului i taxarea importului, suprimarea frontierelor va conduce la dispariia acestui mecanism al formalitilor i al amnrilor. Desfiinarea frontierelor fiscale const n nlocuirea principiului destinaiei (aplicat n prezent) cu cel al rii de origine, ceea ce nseamn c suportarea sarcinii fiscale se face n statul unde s-au produs bunurile i serviciile, indiferent unde acestea urmeaz s fie consumate. 142. Statele membre, dar i cele nemembre ale Comunitii Europene, trebuie s acioneze n mod concertat n vederea prevenirii eroziunii ncasrilor fiscale i pstrrii, n acest mod, a suveranitii lor n domeniul fiscal. Pentru soluionarea problemelor interdependente, care presupun o abordare coordonat la nivel comunitar, politica fiscal a fiecrui stat trebuie s acioneze pe mai multe planuri: n materie de T.V.A. (taxa pe valoarea adugat) se impune un sistem simplu, obiectiv i modern, care s rspund att operaiunilor intracomunitare ct i celor naionale; realizarea unei apropieri a ratei accizelor; n ceea ce privete impozitarea persoanelor fizice, este necesar aplicarea unui tratament nondiscriminatoriu pentru lucrtorii transfrontalieri i nerezideni impozabili; n legtur cu fiscalitatea agenilor economici se va impune desfiinarea barierelor fiscale asupra fluxurilor transfrontaliere de venituri (de ex: tratament discriminatoriu al filialelor i ntreprinderilor cu sediul stabil n alte ri membre ale comunitii). 143. Realizarea armonizrii fiscale are ca principal obiectiv aplicarea principiului rii de origine n raport cu impozitarea indirect, mai ales a T.V.A., creia i revine ponderea cea mai mare n cadrul impozitelor indirecte. Nerespectarea acestui principiu ns, poate conduce la apariia unor consecine negative, precum:

relansarea fraudei fiscale; incitarea fiscal de a importa din anumite state membre, fr a ine cont de criterii strict economice; repercusiuni n bugetele naionale, fie pozitive, n cazul ratelor de impozit sczute, care favorizeaz schimburile comerciale, fie negative, n caz contrar. 144. Aplicarea principiului rii de origine necesit soluionarea anumitor aspecte: natura juridic a T.V.A., pentru c, indiferent de locul perceperii (n ara de origine sau de destinaie), aplicarea acesteia d dreptul reducerii sale; probleme de trezorerie, dat fiind faptul ca T.V.A. este o important surs de venit public; probleme de echitate economic, deoarece unele ri membre ale Comunitii Europene sunt preponderent exportatoare, iar altele importatoare.

5. Fiscalitatea. Definiti. Nivel. Structura. Principii.Definiia fiscalitii53. ntr-o definire sintetic a fiscalitii, putem spune c aceasta este format din totalitatea taxelor i a impozitelor reglementate prin acte normative. Fiscalitatea mai poate fi definit i ca un sistem de percepere a impozitelor, taxelor i contribuiilor de ctre autoritile publice n scopul realizrii funciilor social-economice ale statului.

Nivelul i structura fiscalitii54. ntruct mrimea impozitelor, n expresie nominal, este puternic influenat de procesul inflaionist, pentru a aprecia nivelul fiscalitii este mai concret indicatorul care exprim partea din produsul intern brut care este prelevat la dispoziia statului pe calea impunerii. Mrimea prelevrii este dependent de anumii factori, printre care: a) ponderea sectorului public n producia industrial a rii; b) nivelul cotelor de impozit; c) dimensiunile nevoilor fiscale i ale mijloacelor de acoperire a acestora; d) proporiile evaziunii fiscale. 55. La acelai procent din produsul intern brut sarcina fiscal este cu att mai apstoare cu ct produsul intern brut care revine n medie pe cap de locuitor este mai sczut. O consecin direct a sporirii fiscalitii este diminuarea corespunztoare a veniturilor care rmn la dispoziia persoanelor fizice i juridice pentru consum personal i acumulare. 56. Structura fiscalitii este reprezentat de diversitatea impozitelor prin intermediul crora statul colecteaz veniturile fiscale. Este de observat, pentru ultimii ani, o echilibrare a impozitelor directe i a celor indirecte n cadrul politicii fiscale duse de rile dezvoltate. 57. Comparativ cu acestea, rile mai puin dezvoltate economic practic o politic axat pe impozitele indirecte (n special pe T.V.A.), care le procur circa 60-80% din totalul veniturilor fiscale. Aceast axare pe impozite indirecte este explicat n diverse moduri: - gradul redus de dezvoltare a forelor de producie; - structura puin diversificat a produciei industriale; - nivelul sczut al veniturilor realizate de populaie; - orientarea politicii financiare promovate de guvern. 58. Deoarece impozitele indirecte nu in cont de mrimea venitului (averii) personal, ci de nivelul consumului acestuia, cu ct ponderea acestor impozite n totalul veniturilor publice este mai mare, cu att sarcina fiscal va fi mai inechitabil. Povara fiscal este invers proporional cu puterea economic a pltitorilor de impozite.

Principiile generale ale fiscalitii societii libere59. Nu poate exista o societate liber, dect dac exist o repartizare suficient a puterilor (dac exist o descentralizare a deciziilor). n aceste condiii, se impune un sistem economic bazat pe proprietatea privat i pe economia de pia. 60. Impozitul este justificat prin aceea c funcionarea oricrei societi implic nite costuri care trebuie s fie acoperite prin resurse eficiente. Dac resursele proprii ale statului, care provin de exemplu din proprieti publice, nu

sunt suficiente, atunci trebuie prelevate impozitele. Impozitul apare ca o plat pentru serviciile de orice natur pe care statul le asigur. 61. Principiul individualitii Dac se admite principiul democratic dup care individul constituie obiectivul suprem, atunci organizarea vieii n societate nu apare ca un obiectiv de sine stttor, ci numai ca un mijloc prin care s se asigure o puternic dezvoltare a personalitii individului. n cadrul unei societi libere, democratice, omul este cel care constituie obiectivul final i preocuparea esenial, iar nu statul, cum s-ar prea la o analiz superficial. n aceste condiii, impozitul trebuie s caute egalitatea anselor. El trebuie s se axeze pe favorizarea accesului la proprietate i la puterea economic a celor mai capabili. Idealul democratic implic ideea ca individul s fie lsat liber n alegerile (opiunile) sale i n utilizarea veniturilor. Aceasta presupune ca fiscalitatea s nu aib drept obiectiv influenarea, n mod eronat, a alegerilor individuale pe care cetenii le fac n funcie de nevoile pe care ei neleg s i le satisfac. 62. Principiul de nediscriminare Acest principiu impune ca impozitul s nu fie discriminatoriu. El trebuie stabilit n condiiile unor reguli identice pentru toi contribuabilii. Orice msur fiscal care este discriminatorie, ntr-un mod direct sau indirect, este incompatibil cu principiile unei societi libere. Astfel, de exemplu, este contrar principiului de nediscriminare o msur prin care sunt impozitate doar veniturile ntreprinderilor rentabile, iar venitul ntreprinderilor cu pierderi (pe motiv de proast gestiune) este exceptat n totalitate ori parial de la impunere. 63. Principiul de impersonalitate Impozitul trebuie s fie impersonal. Acest principiu semnific faptul c prelevarea nu trebuie s implice cercetri de tip inchizitorial asupra persoanelor sau gestiunii ntreprinderilor, innd cont c finalitatea vieii ntr-o societate liber trebuie s fie respectul persoanei. O singur excepie s-ar putea justifica i anume cercetarea permanent a averii oamenilor politici. Principiul de impersonalitate are drept efect preeminena impozitelor aezate asupra bunurilor n faa impozitelor aezate asupra persoanelor. 64. Principiul de neutralitate Conform acestui principiu, impozitul trebuie s fie favorabil unei economii eficiente. Acest principiu al neutralitii poate fi privit din mai multe puncte de vedere. Din punctul de vedere al gestiunii optimale, impozitele asupra rentelor pure, care rezult din circumstane independente de activitatea contribuabililor, apar ca preferabile. Din punctul de vedere al dinamicii progresului economic, impozitul nu trebuie s afecteze beneficiile, atunci cnd ele provin dintr-o scdere a costurilor sau dintr-o mai bun orientare a produciei, deoarece aceste beneficii alctuiesc motorul economiei de pia. Dac agenii economici i vor vedea beneficiile impozitate n mod dur, atunci stimularea lor ctre o gestiune eficient va scdea. Din punctul de vedere al eficacitii, ntreprinderile care ar trebui penalizate sunt cele cu pierdere, nu cele cu beneficii. La fel, pierderile de capital ar trebui impozitate, iar nu ctigurile. 65. Principiul de non-arbitru Impozitul trebuie s fie prelevat dup principii simple, clare i care s nu lase loc arbitrariului. O societate n care se dezvolt o democraie veritabil impune ca principiile generale ale sistemului fiscal s fie discutate n Parlament i exclude posibilitatea punerii n funciune a unui sistem complicat care prin interpretri mai mult sau mai puin arbitrare i prin decizii mai mult sau mai puin discreionare, s implice delegarea unei puteri excesive tehnocraiilor, fr rspundere politic i care s conduc la discriminri, contravenind att eficienei, ct i eticii.

6. Conceptii traditionale si moderne privind impozitele si impunerea.145. Evoluia istoric a impozitelor a fost nsoit permanent de caracterizri teoretice i de concepii privitoare la necesitatea i rolul acestora, de principii referitoare la modul de stabilire i ncasare a impozitelor. Dintre caracterizrile privind necesitatea i instituirea impozitelor sunt de reinut cele exprimate n contextul unor teorii despre stat ca rezultat din contractul social, intervenit ntre indivizi, ori ca produs al solidaritii sociale sau naionale a indivizilor.

Dreptul de a reglementa sistemul de impunere146. n decursul timpului, n literatura de specialitate, au fost studiate mai multe teorii n legtur cu dreptul statului de a reglementa un sistem de impunere, teorii dintre care amintim pe cea organic, cea a contractului social, cea a echivalenei i cea a sacrificiului.

Teoria organic, fundamentat de ctre gnditori de frunte ai filozofiei clasice germane Hegel, Fichte, Schelling susine c statul s-a nscut din nsi natura omeneasc, iar dreptul de impunere reprezint un produs necesar dezvoltrii istorice a popoarelor. Dreptul de impunere trebuie s fie justificat, deoarece popoarele triesc organizat n viaa de stat, iar statele, pentru asigurarea existenei lor, au nevoie de exercitarea dreptului de impunere. Scopul exercitrii dreptului de impunere este de a se constitui fonduri bneti care s fie utilizate pentru meninerea ordinii n stat, iar conform acestei teorii, dac scopul este absolut necesar, atunci i mijloacele pentru realizarea acestui scop trebuie s fie absolut necesare. 147. Teoria contractului social a fost ntemeiat de ctre Thomas Hobbes (1588-1679) n Leviathan (1651), continuat i dezvoltat de ctre Jean-Jacques Rousseau (1712-1788) n Contractul social. Potrivit acestei teorii, contractul social reprezint o form de asociere ideal a indivizilor, care nu se mai supun unii altora prin coerciie sau dominaie, ci numai statului, ca expresie suveran a voinei generale. Cetenii sunt de acord s renune la o parte din libertile lor, fcnd, n acelai timp i sacrificii de ordin material (plata impozitelor), iar statul garanteaz realizarea anumitor activiti. n contractul social, dreptul formal al statului de impunere apare ca rezultat al unei nelegeri ntre stat i contribuabili. 148. Teoria echivalenei (teoria schimbului sau teoria intereselor) a fost formulat de ctre Adam Smith i continuat de ctre Montesquieu. Aceast teorie st la temelia sistemului n care impozitele i gsesc justificarea prin serviciile i avansrile realizate i garantate de stat, afirmndu-se, de exemplu, c impozitele reprezint preul serviciilor prestate de stat. Statul este cel care stabilete cota de impunere a veniturilor contribuabililor n raport cu avantajele pe care le creeaz acestora, dnd, n acelai timp, mrimea impozitelor n raport cu mrimea serviciilor. Cu ct serviciile vor fi mai mari, cu att impozitele vor fi mai ridicate. 149. Teoria sacrificiului, a datoriei sau a solidaritii propune ca raiunea impozitului s fie justificat prin natura statului, care este privit ca un punct necesar pentru dezvoltarea istoric, i nu ca o organizare social bazat pe voina declarat a cetenilor. n aceste condiii, cei care vor admite c viaa social, n complexitatea ei, este strns legat de organizarea statului, vor trebui s admit dreptul statului de a impune taxe i impozite. Dreptul statului de a stabili i percepe impozite apare ca o consecin direct a obligaiei sale de a-i ndeplini funciile i sarcinile. Impozitul stabilit de stat este comparabil cu o datorie pe care o au cetenii pentru asigurarea existenei i a condiiilor de dezvoltare a ntregului corp social cruia i aparin. n acest sens, datoria contributiv a cetenilor este analog cu datoria de cetean, distinct ns de datoria fa de ar (impozitul sngelui), care reprezint o contribuie ceteneasc avnd caracter personal.

Maximele fundamentale ale impunerii150. Alturi de teoriile care nsoesc dreptul statului de a reglementa sistemul de impunere se pot exprima i unele maxime sau principii ale impunerii. Conform concepiei economistului Adam Smith (1723-1790), maximele fundamentale ale impunerii, ca ansamblu de acte i operaiuni de stabilire a impozitelor, sunt urmtoarele: 151. Maxima justiiei: cetenii fiecrui stat trebuie s contribuie la cheltuielile guvernamentale att ct le permit facultile proprii, adic n proporia venitului pe care l realizeaz sub protecia statului. Aceast maxim impune ca impozitele s fie aezate i percepute n limita facultilor proprii ale cetenilor, condiionate de proporia veniturilor pe care le realizeaz, adic de facultatea sau capacitatea contributiv a pltitorilor. Din enunul acestei maxime rezult i ideea conform creia impozitele sunt juste numai dac sunt reglementate i percepute n raport de capacitatea contributiv a fiecrui debitor, fiind totodat instituite n scopul acoperirii cheltuielilor publice. n acest sens trebuie privit i dispoziia constituional care statueaz c sistemul legal de impunere trebuie s asigure aezarea just a sarcinilor fiscale. 152. Maxima certitudinii: impozitul fiecrui cetean trebuie s fie prestabilit i nu arbitrar. n epoca modern, cuantumul plii trebuie s fie cert pentru contribuabil, ca i pentru orice alt persoan. Acest principiu, al certitudinii impozitului, i gsete corespondent ntr-un alt principiu, cel al legalitii impozitelor, conform cruia impozitele percepute trebuie s fie numai cele reglementate prin legi, iar prevederile acestor legi trebuie s fie aplicate strict, consacrnd aa-zisa egalitate a cetenilor n faa impozitului. 153. Maxima comoditii: toate contribuiile trebuie s fie pretinse la termenele i urmnd procedeul care este mai convenabil contribuabilului. 154. Maxima economiei: toate contribuiile trebuie s fie stabilite de o manier care s scoat din buzunarul ceteanului ct mai puin posibil fa de ceea ce urmeaz s intre n trezoreria statului.

7. Particularitatile veniturilor publice. Elementele definitorii ale veniturilor publice.Coninutul i natura juridic a impozitelor; clasificarea impozitelor

155. Impozitele reprezint o form de prelevare a unei pri din veniturile sau averea persoanelor fizice sau juridice la dispoziia statului, n vederea acoperirii cheltuielilor sale. Aceast prelevare se face n mod obligatoriu, cu titlu nerambursabil i fr contraprestaie din partea statului. 156. Caracterul obligatoriu trebuie s fie neles n sensul c plata impozitelor ctre stat este o sarcin impus tuturor persoanelor fizice sau juridice care realizeaz un venit dintr-o anumit surs sau posed un anumit gen de avere pentru care, conform legislaiei fiscale, datoreaz impozit. 157. Impozitele sunt pli care se fac ctre stat cu titlu definitiv i nerambursabil, n schimbul acesteia pltitorii neputnd solicita statului o contraprestaie de valoare egal sau apropiat. 158. Ct privete natura juridic, impozitele au fost reglementate de-a lungul timpului ca procedeu financiar de constituire a fondurilor bneti destinate acoperirii cheltuielilor publice, atribuindu-li-se particularitatea de obligaii financiar-fiscale sau obligaii financiare publice (denumite i obligaii fiscale), avnd deci natura juridic a obligaiei de a plti bugetului statului sumele de bani care erau individualizate ca impozite. Aceast natur juridic este proprie i taxelor i celorlalte pli prevzute de reglementrile n vigoare ca fiind datorate ctre bugetul statului. 159. Natura juridic de obligaie financiar-fiscal a impozitelor este expres prevzut n Constituie, unde se prevede c cetenii au obligaia s contribuie, prin impozite i taxe, la cheltuielile publice. n concordan cu prevederile constituionale, aceast natur juridic este prevzut i de acte normative, care reglementeaz veniturile bugetului de stat, fie n mod explicit, fie implicit. 160. Putem afirma c obligaia de a plti impozit n folosul bugetului de stat reprezint o obligaie de natur juridic, deoarece este reglementat ca atare prin legi, nendeplinirea ei atrgnd rspunderea juridic a subiectului impozabil, aplicarea unor sanciuni contravenionale specifice (amenda fiscal, majorri de ntrziere, majorarea dobnzilor .a.) i, n cele din urm, executarea silit n vederea recuperrii sumelor de bani cuvenite bugetului statului neachitate integral i la termenele stabilite. 161. Denumirea financiar-fiscal a acestei obligaii se justific prin faptul c este reglementat n contextul finanelor publice i cu scopul realizrii efective a veniturilor bugetului de stat. Obligaia financiar-fiscal, care const n plata unor sume de bani ctre bugetul statului, are natur patrimonial dar, n comparaie cu alte obligaii juridice, care prezint natura juridic patrimonial, aceasta se distinge prin unele trsturi caracteristice, dintre care vom reine pentru exemplificare doar dou: izvorul obligaiei financiar-fiscale este legea, ca act de reglementare emis de ctre Parlament; chiar dac Parlamentul deleag, n mod temporar i excepional, Guvernul s instituie taxe i impozite, acesta din urm instituie respectivele taxe i impozite tot pe calea legii (ordonanele de guvern fiind ulterior aprobate sau respinse de Parlament etc.), conceput ca act normativ emis de ctre autoritile statului. beneficiarul acestei obligaii este statul, care este reprezentat prin organele fiscale create n cadrul administraiei de stat sub conducerea Ministerului Finanelor i de ctre unitile Trezoreriei Finanelor Publice competente s ncaseze sumele de bani care reprezint venituri ale bugetului de stat.

Elementele definitorii ale veniturilor publice162. Veniturile publice se caracterizeaz prin anumite trsturi individuale determinate de modul de stabilire, de provenien, de nlesniri etc. n acelai timp, aceste trsturi trebuie s se gseasc n norma juridic fr de care veniturile nu s-ar putea determina, urmri i realiza. n aceste condiii, elementele respective ale venitului trebuie s fie precizate n mod clar i concis n actele normative fiscale. 163. Elementele comune veniturilor fiscale sunt urmtoarele: denumirea venitului fiscal; debitorul sau subiectul impunerii; obiectul sau materia impozabil; unitatea de evaluare; unitatea de impunere; asieta sau modul de aezare a venitului; perceperea (ncasarea) venitului fiscal; termenele de plat; nlesnirile, drepturile i obligaiile debitorilor; rspunderea debitorilor; calificarea venitului fiscal. 164. Denumirea venitului fiscal Aceasta este adecvat n raport de natura sa financiar-economic i juridic: impozit, tax, contribuie, prelevare, vrsmnt etc. 165. Debitorul sau subiectul impunerii

Debitorul este reprezentat de o persoan fizic sau juridic care datoreaz, conform legii, o tax, un impozit sau este obligat la efectuarea unei anumite prelevri la bugetul statului. Putem meniona dintre debitori: societile comerciale (cu capital de stat, mixt, privat), persoanele fizice cu capacitate deplin de exerciiu etc. n legtur cu plata propriu-zis a sumelor de bani ctre bugetul statului este necesar a fi facut distincia ntre subiectul impunerii (debitor) i pltitorului acestuia. 166. Regula o constituie faptul c aceeai persoan are dubl calitate: cea de debitor i cea de pltitor. Excepiile de la aceast regul sunt determinate de cauze tehnice financiar-fiscale, atunci cnd plata la buget se face de ctre alte persoane (teri) dect subiectul impunerii (de ex.: pentru oamenii de litere, art, tiin, impozitul pe venit este parial reinut i virat la buget de ctre pltitorul de venit). 167. Obiectul sau materia impozabil Este reprezentat de veniturile sau bunurile impozabile ori taxabile. Venitul impozabil poate mbrca diferite forme: beneficiul sau profitul societilor comerciale, veniturile persoanelor fizice etc. Bunurile impozabile se pot constitui n: cldiri, terenuri etc. 168. Unitatea de evaluare Unitatea de evaluare a venitului fiscal reprezint elementul care exprim cuantumul unitar al acestuia n raport cu baza sa de calcul. Cuantumul unitar al venitului se poate stabili n funcie de posibilitile tehnice determinate, de obiectul i de natura venitului, astfel: cota fix i cota procentual (proporional, progresiv sau regresiv). 169. Unitatea de impunere Este reprezentant de unitatea n care se exprim obiectul sau materia impozabil: leul (n cazul veniturilor), metrul ptrat sau hectarul (n cazul terenurilor) etc. 170. Asieta sau modul de aezare a venitului Asieta reprezint modalitatea de aezare a obiectului sau mrfii fiscale, identificarea subiectului i a materiei impozabile, evaluarea acesteia i stabilirea cuantumului de plat. Aadar, prima operaiune n cadrul asietei o reprezint stabilirea obiectului impozabil, care const n cunoaterea i evaluarea materiei impozabile. Practica financiar cunoate dou ci principale de evaluare a materiei impozabile: evaluarea indirect (bazat pe prezumie) i evaluarea direct. 171. Evaluarea indirect se poate realiza: Pe baza semnelor (indiciilor) exterioare ale obiectului impozabil. Acest procedeu, care se aplic n cazul impozitelor reale, d o imagine aproximativ asupra valorii obiectului respectiv. Aceast evaluare are avantajul c este cea mai simpl i mai puin costisitoare, dar i dezavantajul c duce, n cele din urm, la impunerea inechitabil. 172. Pe calea evalurii forfetare. n acest caz, organele fiscale, de comun acord cu deintorul materiei impozabile, atribuie obiectului impozabil o anumit valoare, fr ca aceasta s aib pretenia de exactitate. 173. Pe calea evalurii administrative. Aparatul fiscal stabilete n acest fel valoarea materiei impozabile, pe baza elementelor de care dispune. Dac subiectul impunerii consider exagerat evaluarea astfel facut de ctre organele financiare, el este obligat s fac dovada afirmaiilor sale. 174. Evaluarea direct se poate face pe una din urmtoarele ci: Pe baza declaraiei unei tere persoane. Este vorba de o persoan care cunoate mrimea materiei impozabile i este obligat s declare organelor fiscale datele necesare pentru evaluarea acesteia (de ex: chiriaii declar chiria pltit proprietarului). 175. Pe baza declaraiei contribuabililor. n vederea impunerii, subiectul impunerii este obligat s in o anumit eviden, s ntocmeasc un bilan fiscal, s prezinte o declaraie cu privire la veniturile i averea sa, organele fiscale stabilind astfel materia impozabil. Acest procedeu ns are dezavantajul c faciliteaz sustragerea de la impunere a unei mari pri din materia impozabil, nesinceritatea declaraiei i imposibilitatea de a controla justeea datelor cuprinse n declaraie. 176. O a doua operaiune n cadrul aezrii impozitelor o constituie stabilirea cuantumului impozitului datorat de o persoan fizic sau juridic. Dup modul de stabilire a impozitului datorat, impozitele se pot grupa n impozite de repartiie i impozite de cotitate. 177. Impozitele de repartiie (sau de contingentare) sunt caracterizate prin aceea c statul stabilete suma global a impozitelor ce trebuie ncasate de pe ntreg teritoriul rii, suma ce se defalc din treapt n treapt pe uniti administrativ-teritoriale: comune, judee, orae, iar n cadrul ultimei uniti administrative, pe subiecte sau obiecte impozabile. 178. Impozitele de cotitate se stabilesc n cote (fixe sau procentuale) pentru fiecare contribuabil sau obiect impozabil n parte. La stabilirea acestor impozite se ine seama, ntr-o msur mai mare sau mai mic, de mrimea materiei impozabile de care dispune fiecare contribuabil, uneori, chiar i de situaia personal a acestuia.

179. Dac la impozitele de repartiie stabilirea sarcinii fiscale se face de sus n jos, la impozitele de cotitate se procedeaz invers, adic se pornete de la suma datorat de fiecare contribuabil i se ajunge la suma corespunztoare care revine statului de pe teritoriul fiecrei uniti administrativ-teritoriale. La impozitele de repartiie nu se ine seama de toate veniturile sau de ntreaga avere a contribuabililor, uneori nici de numrul cetenilor de pe un anumit teritoriu administrativ, pe cnd la impozitele de cotitate aceste elemente nu sunt deloc neglijate. n aceste condiii, este uor de observat c impozitele de repartiie sunt inechitabile dect cele de cotitate. 180. Colectarea venitului fiscal ncasarea venitului fiscal reprezint realizarea efectiv a acestuia i se poate face prin mai multe metode: 181. Metoda plii directe. n cadrul acestei metode deosebim: impozitul portabil (contribuabilul este obligat ca, din proprie iniiativ, s achite suma datorat bugetului de stat) de impozitul cherabil (organul fiscal este obligat s se prezinte la contribuabil i s-i solicite plata impozitului). 182. Metoda reinerii i vrsrii (stopajul la surs), este folosit n cazul veniturilor impozabile realizate de ctre persoane fizice, prin sau de la unitile specializate (oameni de litere, colaboratori externi etc.); unitile respective au obligaia s calculeze, s rein i s verse n contul bugetului de stat sumele datorate de acetia. 183. Metoda aplicrii de timbre fiscale este folosit n cadrul unor taxe cuvenite bugetului de stat pentru servicii prestate de instituiile sale (aciuni n justiie, autentificri de acte etc.), taxe care se achit prin aplicarea i anularea de timbre fiscale mobile (pentru servicii cu o valoare de pn la 10.000 lei inclusiv). 184. Termenul de plat Termenul reprezint data la care sau pn la care un anumit venit trebuie s fie vrsat la bugetul public. Termenul de plat se poate stabili: - fie sub forma unui interval de timp (an, trimestru, lun etc.), situaie n care scadena (data limit) este ultima zi a perioadei respective; - fie sub forma unei zile de plat, situaie n care scadena coincide cu termenul de plat. 185. nlesnirile, drepturile i obligaiile debitorilor Sunt elemente expres i limitativ prevzute prin actele normative care reglementeaz venituri fiscale i se ine cont de ele la evaluarea bazei de calcul, n stabilirea cuantumului venitului fiscal, precum i la ncasarea acestuia. nlesnirile pot mbrca forma reducerilor, scutirilor, amnrilor i ealonrilor la plat acordate deintorului obiectului sau materiei impozabile; aceste nlesniri au ca scop stimularea valorificrii anumitor resurse materiale, produciei unor mrfuri i sporirea rentabilitii. Drepturile i obligaiile pltitorilor sunt reglementate n vederea respectrii principiului legalitii la stabilirea i ncasarea obligaiilor fiscale. 186. Rspunderea debitorilor Reprezint aplicarea formelor rspunderii juridice administrative patrimoniale i penale n cazurile n care pltitorii svresc infraciuni sau contravenii n domeniul veniturilor fiscale. Rspunderea juridic poate fi definit ca fiind acea form a rspunderii stabilit de stat n urma nclcrii normelor de drept printr-un fapt ilicit, care determin suportarea consecinelor corespunztoare de ctre cel vinovat prin utilizarea forei de constrngere a statului n scopul restabilirii ordinii astfel lezate. 187. Calificarea venitului fiscal Aceast calificare se refer la stabilirea caracterului local sau central al venitului i atribuirea prin lege.

8. Obligatia fiscala. Notiune. Particularitati.193. Coninutul fundamental al raportului juridic fiscal l constituie obligaia stabilit unilateral de ctre stat n sarcina persoanelor fizice sau juridice denumite contribuabili de a plti o anumit sum de bani, la termenul stabilit, n contul bugetului de stat. 194. Legiuitorul romn a enumerat obligaiile fiscale astfel: obligaia de a declara bunurile i veniturile impozabile sau, dup caz, impozitele, taxele, contribuiile i alte sume datorate bugetului general consolidat, obligaia de a calcula i de a nregistra n evidenele contabile i fiscale impozitele, taxele, contribuiile i alte sume datorate bugetului general consolidat, obligaia de a plti la termenele legale impozitele, taxele, contribuiile i alte sume datorate bugetului general consolidat, obligaia de a plti dobnzi i penaliti de ntrziere aferente impozitelor, taxelor, contribuiilor i altor sume datorate bugetului general consolidat, denumite obligaii de plat accesorii, obligaia de a calcula, de a reine i de a nregistra n evidenele contabile i de plat, la termenele legale, impozitele i contribuiile care se realizeaz prin stopaj la surs, orice alte obligaii care revin contribuabililor, persoane fizice sau juridice, n aplicarea legilor fiscale. 195. Suma de bani pe care contribuabilul are obligaia de a o plti reprezint un venit al bugetului de stat, iar obligaia al crei obiect este va fi denumit obligaie fiscal. Obligaia fiscal este o obligaie juridic, deoarece ea definete

coninutul unui raport juridic ce ia natere ntre stat i persoanele determinate de lege (contribuabili), raport juridic al crui izvor este legea, executarea fiind asigurat, n caz de necesitate, prin intermediul constrngerii de stat. Acest specific al raporturilor juridice fiscale, la care statul particip ca purttor al suveranitii, al autoritii publice, este cel care justific diferenele ce disting obligaia fiscal de obligaia civil clasic. 196. Particularitile ce individualizeaz obligaia fiscal privesc n special izvorul acestei obligaii, beneficiarul, obiectul, forma sa, precum i condiiile de stabilire, modificare i stingere. 197. Izvorul obligaiei fiscale va fi ntotdeauna legea sau actul normativ cu valoare de lege care instituie i reglementeaz un venit al bugetului de stat (impozit sau tax). Prin lege se stabilesc categoriile de persoane fizice sau juridice ce datoreaz bugetului de stat venitul respectiv, elementele venitului fiscal, precum i modalitile de plat ale acestuia. 198. Beneficiar a obligaiei fiscale este ntreaga societate, dei calitatea de creditor o are statul. Scopul instituirii unilaterale de ctre stat a acestei obligaii este realizarea veniturilor bugetului de stat, deci a fondului general de dezvoltare a societii, aceasta avnd, n final, calitatea de beneficiar a sumelor ce fac obiectul obligaiei fiscale. 199. Obiectul obligaiei fiscale const ntotdeauna ntr-o sum de bani, aceasta fiind, n prezent, unica form n care statele moderne percep veniturile datorate bugetului de stat. 200. Obligaia fiscal este constatat n form scris, prin titlul de crean fiscal care o individualizeaz la nivelul fiecrui contribuabil n raport de veniturile obinute sau de bunurile deinute. Titlul de crean fiscal este ntocmit sau confirmat de organele financiare ale statului care au atribuii n acest sens, n conformitate cu prevederile legale prin care se reglementeaz veniturile fiscale i cu respectarea procedurii stabilite prin aceast reglementare pentru fiecare categorie de venit n parte. 201. Condiiile de stabilire i executare a obligaiei fiscale sunt reglementate n mod diferit pentru fiecare categorie de venituri fiscale, datorit particularitilor prezentate de aceste venituri. Variaia condiiilor de stabilire i executare a obligaiei fiscale mai este determinat i de faptul c impozitele moderne nu mai au rol de a acoperi cheltuielile publice, ci sunt folosite i ca prg