A história do Direito Tributário é relativamente recente e independente dos outros ramos do Direito. Observa-se que as leis tributárias participam da história da civilização há pouco tempo, diferente dos tributos em si, que são tão antigos quanto a história do homem vivendo em sociedade – uma contradição que identifica como a sociedade ainda está dando seus primeiros passos no caminho da evolução. História dos impostos, ou tributosOs primeiros registros da cobrança de impostos são do Egito Antigo, cerca de 10.000 a.c., e essa prática é o que sustenta o governo dos países até hoje. Entre o Egito Antigo e o surgimento das nações contemporâneas, a partir de 1700 d.c. (com declaração de independência, constituição e leis para o cidadão), a cobrança de impostos era feita a critério dos reis, nobres e senhores, donos das grandes porções de terra, o que gerava uma taxação impiedosa de tributos e a escravização dos trabalhadores, cada vez mais devedores. As nações europeias, modelo do mundo ocidental, começaram a apresentar suas leis de Direito Civil e de arrecadação de impostos de forma um pouco mais humana somente depois do período feudal, por volta de 1400 (período negro, marcado por uma exploração desumana da mão de obra agrícola, principalmente); e depois também da Guerra dos 100 Anos, entre França e Inglaterra, com início em 1337 e término em 1453 (mais de cem anos, na verdade). Obviamente as leis já existiam antes na Europa – a Magna Carta, por exemplo, trouxe benefícios jamais imaginados na época, como a limitação do poder da monarquia inglesa em criar e cobrar impostos, além da criação da norma que todos os súditos têm direito a julgamento. Mesmo assim, julgamentos e cobranças obedeciam sempre às leis dos detentores do poder. “Na Idade Média, os tributos não eram pagos a um Estado, mas sim a uma pessoa, o senhor feudal, perdendo, desta maneira, o caráter fiscal (...). Os tributos eram cobrados de acordo com os interesses do governante e não do Estado.”– Balthazar, Ubaldo César. História do Tributo no Brasil. 2005, p.17. Com a consolidação das nações e dos direitos do homem como um cidadão, viu-se a necessidade de criar também direitos na questão da cobrança de impostos. Revoluções populares históricas contra tributaçãoAlgumas revoluções populares entraram na história por conseguirem frear o aumento ou introdução de tributos:   – Constantinopla, 1197: Alexios III Angelos, imperador da Grécia na época, tentou impor a arrecadação de tributos para sustentar o exército de Henrique VI, então rei da Alemanha (que pertencia ao Império Romano), mas a população se recusou a pagar. Isso obrigou Alexios a saquear túmulos antigos e retirar suas relíquias para obter o valor que seria arrecadado.   – Magna Carta, 1215: reconhecida como um grande passo para a criação da constituição, a carta foi um acordo entre os barões ingleses e o Rei John. Esse acordo determinou que a partir dali um grupo (futuro parlamento) aprovaria a criação de tributos e que haveria liberdades de sucessão (hereditariedade de bens), além de direitos judiciais para todos os súditos. Nobreza, monarquia e clero passavam por um período de instabilidade, devido aos conflitos com a França desde o reinado de Richard I (Ricardo Coração de Leão), que demandavam altas contribuições para custear as batalhas. Nome original do acordo, em latim: Magna Charta Libertatum seu Concordiam inter regem Johannen at barones pro concessione libertatum ecclesiae et regni angliae.

   – França, 1597: O Rei Henrique IV tentou cobrar imposto por quantidade de produtos vendidos, ou seja, em cima das vendas de todo o comércio, mas algumas cidades se recusaram a pagar, fazendo o monarca cancelar a cobrança.   – Inglaterra, 1627: John Hampden, um parlamentar, começa um movimento de recusar o pagamento de impostos a Marinha Real, cobrados pelo Rei Charles I. Anos depois acontece uma guerra civil, entre 1646 e 1649, que acaba com a decapitação do monarca e proíbe a sucessão de seu filho ao trono. Alguns autores colocam Charles I como um tirano que não obedecia às leis do parlamento, outros defendem que foi um mártir. Seu filho, Charles II, assume o trono após a restauração da Monarquia, em 1660.Fontes: Burg, David F. A World History of Tax Rebellions. 2004. / Inglaterra. http://www.royal.gov.uk. Acesso: 3 de junho, 2013.   – Revolução Americana 1775–1783: a independência dos Estados Unidos da América (EUA) também aparece como uma revolução popular contra impostos. A tão conhecida data da independência, 4 de julho, é somente o dia quando a independência foi declarada, em 1776. As batalhas para expulsar os ingleses ainda continuaram até 1783.Fonte: Sari, Earl. George Washington: Revolutionary Leader & Founding Father. EUA: ABDO Publishing Company, 2010. Depois, a cobrança de impostos ainda sofreu muitas repressões populares, mas, com a declaração de independência de vários países, as taxas começam a obedecer algumas leis, ou direitos dos cidadãos. História dos tributos no BrasilOs primeiros registros de tributação no Brasil são de 1888 e sob regime da Princesa Isabel, que baixou o decreto para regulamentar a cobrança do “Imposto de Indústrias e Profissões” – algo parecido com o Imposto de Renda, criado somente em 1922. Esse tributo aparece ainda hoje e com o mesmo nome, com a cobrança facultada às prefeituras. O documento que criou o imposto trazia também a isenção de tributos para alguns estabelecimentos e profissões de cunho artesanal ou educacional, além de qualquer atividade com finalidade humanitária, por exemplo:   – Pescadores;   – Mercearias;   – Escolas;   – Professores;   – Fábricas de algodão;   – Telefonia e telegrafia. Uma legislação própria para tributação foi criada somente em 1966, com o Código Tributário Nacional, Lei 5.172 decorrente da Emenda Constitucional 18/66. Isso foi um diploma revolucionário na história do Brasil, por ter conseguido, de forma sucinta, clara e precisa, apresentar alicerces para a construção de uma teoria do tributo e das novas bases para a relação entre fisco e contribuinte (MARTINS, 2005, p. 29-31). Como comparação, pode-se analisar Brasil e EUA. Cerca de 25 anos separam as reformas tributárias das duas nações. Com histórias semelhantes, são dois países da América, “nascidos” a menos de três séculos, que têm os maiores territórios e são mais populosos:   – No Brasil, desde a independência, em 1822, arrecadava-se basicamente das alfândegas e de produtos importados. Somente a partir da Constituição de 1937 os tributos foram redirecionados a indústrias, comércio, imóveis e profissões, agora de forma mais abrangente.

   – Nos EUA, as leis regulamentam novas formas de tributação a partir de 1913, com uma reforma constitucional que começou a taxar pessoas individuais (Adaptado: http://www.taxhistory.org. Acesso em 04 de julho, 2013). Assim, pode-se dizer que a história do Direito Tributário é sim muito recente, quando comparada a própria cobrança de tributos na história. Agora, alguns princípios constitucionais que o Direito Tributário segue para sua aplicação no Brasil:

1. Princípio da legalidade – impostos não podem ser exigidos ou aumentados sem que haja estipulação de lei (Art.5°, II e Art.150, I da CF);

2. Princípio da Isonomia – todos são iguais perante o fisco. (Art.5° e Art.150, I da CF);3. Princípio da anterioridade – impostos são cobrados no ano seguinte de sua aprovação em lei. As

exceções para esse princípio são o Imposto de Importação, o Imposto de Exportação, o IPI, o IOF e os impostos extraordinários – em caso de guerra. (Art. 150, III a, da CF);

4. Princípio da Irretroatividade – antes do início da vigência da lei não pode haver cobrança, nem cobrança retroativa (Art.150, III a, da CF);

5. Princípio da capacidade tributária – taxas são graduadas de acordo com a capacidade econômica do contribuinte (Art.145, §1º da CF);

6. Princípio da Uniformidade – os tributos da União são iguais em todo o território nacional (Art.151, I da CF);

7. Princípio da Inconstitucionalidade – a lei tributária será inconstitucional, quando emanar contra os contribuintes faltosos, prevendo pena de prisão civil (Art. 5°, LXII da CF);

8. Princípio de proteção fiscal – há concessão de mandado de segurança para proteger o direito fiscal líquido e certo do contribuinte (Art.5°, LXIX, da CF).

Fonte: PORTAL EDUCAÇÃO - Cursos Online : Mais de 1000 cursos online com certificado http://www.portaleducacao.com.br/direito/artigos/47915/historia-do-direito-tributario-da-origem-a-aplicacao-no-brasil#ixzz3C5ZN21dq

2. BREVE HISTÓRICO DA TRIBUTAÇÃO NO BRASIL: 1891/19651A República brasileira herdou do Império boa parte da estrutura tributária que esteve em vigor até a década de 30. Com a economia eminentemente agrícola e extremamente aberta, a principal fonte dereceitas públicas durante o Império era o comércio exterior,particularmente o imposto de importação que, em alguns exercícios, chegou a corresponder a cerca de 2/3 da receita pública. Às vésperas daproclamação da República este imposto era responsável por aproximadamente metade da receita total do governo.A Constituição de 24 de fevereiro de 1891 adotou, sem maiores modificações, a composição do sistema tributário existente ao final do Império. Porém, tendo em vista a adoção do regime federativo, eranecessário dotar os estados e municípios de receitas que lhes permitissem a autonomia financeira. Foi adotado o regime de separação de fontes tributárias, sendo discriminados os impostos de competência

exclusiva da União e dos estados. Ao governo central couberam privativamente o imposto de importação, os direitos de entrada, saída e estadia de navios, taxas de selo e taxas de correios e telégrafos federais;aos estados, foi concedida a competência exclusiva para decretar impostos sobre a exportação, sobre imóveis rurais e urbanos, sobre a transmissão de propriedades e sobre indústrias e profissões, além detaxas de selo e contribuições concernentes a seus correios e telégrafos.Quanto aos municípios, ficaram os estados encarregados de fixar os impostos municipais de forma a assegurar-lhes a autonomia. Além disto, tanto a União como os estados tinham poder para criar outras receitas tributárias.Observa-se que os impostos discriminados na Constituição são tributos sobre o comércio exterior ou impostos tradicionais sobre a propriedade ou sobre a produção e as transações internas. Existiam ainda à época da proclamação da República impostos sobre vencimentos pagos por cofres públicos e sobre benefícios distribuídos por sociedades anônimas. Rendas de diversas outras fontes foram incorporadas à base tributária durante as primeiras décadas da República mas, somente a partir de 1924, o governo instituiu um imposto de renda geral. Quanto à tributação de fluxos internos de produtos, desde 1892 foi estabelecida a cobrança de um imposto sobre o fumo. Ainda antes do final do século a tributação poder Executivo enviou ao Congresso Nacional, em agosto de 1995, uma proposta de emenda à Constituição que reforma o sistema tributáriobrasileiro. A emenda, ora em fase de apreciação por uma comissão do Congresso, restringe-se às disposições contidas no capítulo do sistema tributário da Constituição. Trata-se de uma reforma parcial; em particular, não se consideram as contribuições sociais, tratadas em outro capítulo daConstituição, que, reconhecidamente, carecem de aperfeiçoamentos. A proposta, a despeito de ser acusada de tímida por alguns, tem sido objeto de intensa discussão, o que, por si só, demonstra que ela é mais importante do que seus acusadores crêem. A reforma proposta certamente não será a última, talvez nem mesmo a última deste século, posto que, como se argumentará em uma passagem deste texto, asmudanças que ocorrem no ambiente econômico garantem a evolução permanente do sistema tributário. Ela sugere, porém, mudanças importantes para o aprimoramento do sistema tributário brasileiro. A tributação no Brasil no período de 1891 à 1965 era uma economia eminentemente agrícola e extrema aberta, e as receitas públicas durante o Império era praticamente o comércio exterior, até às vésperas da proclamação da república o imposto de importação representava aproximadamente metade da receita total do governo.Após a década de30 o imposto de importação foi superado pelo o imposto de consumo em virtude da Segunda Guerra Mundial. Em 1946, o imposto de consumo já era responsável por aproximadamente 40% da receita tributária da União.▪ Na década de 60 houve a Reforma e a Evolução do Sistema Tributário até 1988, onde o governo brasileiro comandou um esforço no desenvolvimento industrial, vindo a criar o Banco Nacional de Desenvolvimento Econômico (BNDE) para atrair o capital estrangeiro para o nosso país, através de favores financeiros e cambiais e pela transformação do imposto de Importação.Com apoio do governo à industrialização veio o crescimento das despesas, e mostrava insuficiência para manter a carga tributária no sistema tributário, fazendo com que a taxa de inflação crescesse

aceleradamente.Neste período o país atravessava uma crise econômica e política em quase todos os setores da vida nacional, houve-se a necessidade de reorganizar os setores.No final de 1963, foi criada a Comissão de Reforma do Ministério da Fazenda a fim de reorganizar e modernizar a administração fiscal federal, onde previa-se que os fatos e informações analisados levariam a uma expansão das tarefas e até a revisão global do sistema tributário, o que de fato ocorreu.▪ A reforma tributária de 1988 teve a participação de técnicos que assessora os políticos nas tomadas de decisões, este foi o tipo de processo privilegiado pelo Regimento Interno da Assembléia Nacional Constituinte, criando as comissões e subcomissões.Tal processo, sem dúvida, era profundamente democrático, pois permitia intensa participação de todos os constituintes e até mesmo a participação direta da população.A ampliação do grau deautonomia fiscal dos estados e municípios resultou de diversas alterações na tributação até então vigente: atribuiu-se competência a cada um dos estados para fixar autonomamente as alíquotas do seu principal imposto, o ICMS, de conceder isenções de impostos estaduais e municipais.Há que se destacar, ainda, que a crise econômica que o País enfrentava desde o início dos anos 80 neutralizou parcialmente, pelos seus efeitos corrosivos sobre a arrecadação tributária, os ganhos obtidos pelos estados e, sobretudo, pelos municípios.▪ O sistema tributário hoje vigente no país é fruto de uma lenta evolução que se conforma às linhas gerais das teorias a respeito tradicionalmente encontradas na literatura econômica.A lentidão é uma característica importante da evolução do sistema tributário nacional. Ela reflete as fortes resistências da sociedade e do próprio Estado a mudanças, pois afeta todos os agentes econômicos e alterações radicais, que provocam instantaneamente enormes mudanças preços relativos da economia e/ou variações abruptas na carga tributária são capazes de gerar o caos econômico e/ou a falência do Estado. A natural lentidão da evolução do sistema tributário é a barreira, criada pelos próprios agentes econômicos, que os protege contra este risco.▪ A loja virtual poderá distribuir via estado com a menor alíquota do ICMS para o consumidor final, caso o produto tenha substituição tributária. Para que tenha um preço mais competitivo, vale verificar as normas do estado para viabilizar a possibilidade da não cobrança do imposto ou até mesmo o ressarcimento da diferença do ICMS pago anteriormente sobre a base de cálculo maior.▪ A melhor forma de conceder descontos aos clientes que pagam pontualmente é na próxima venda, caracterizando para a empresa um desconto comercial (ou desconto incondicional) como prêmio ao cliente pela pontualidade do pagamento da compra anterior. O desconto financeiro efetuado no ato do recebimento não é recomendado, pois tais procedimentos poderá trazer grande prejuízo, sem falar que arcará com os custos de impostos mais a perda na receita bruta.▪ As empresas poderão deduzir o IRPJ dos valores retidos na fonte nos seguintes casos: remuneração de serviços profissionais, comissões, propaganda, limpeza, etc.; nos rendimentos de aplicações financeiras; importâncias recebidas da administração pública federal pelo fornecimento de bens e serviços; juros de capital próprio pago ou creditado por empresa da qual tenha participação societária.▪ As empresas optantes do Lucro Real no PAT – Plano de Alimentação do Trabalhador, que excederem ao limite legal de dedução, poderão deduzir em até 02 (dois) exercícios subseqüentes.▪ Não haverá incidência de INSS ou FGTS no ressarcimento dos gatos dos empregados que utilizam

seus veículos a serviço da empresa, desde que devidamente comprovada a despesas com notas fiscais.▪ Para fins de tributação do Imposto de Renda o ganho de capital apurado na venda de bens do imobilizados deverá ser apurado por qualquer empresa, independentemente do seu regime de tributação.▪ O aproveitamento do crédito do IPI está condicionada a todos os estabelecimentos industriais e os que lhe são equiparados.

Etapa 3 passo 1Principais Obrigações do Simples Nacional Declaração Única *A partir de 01/01/2012, as empresas deverão declarar mensalmente os valores relativos a tributos abrangidos pelo Simples Nacional mediante o aplicativo de cálculo PGDAS-D, ficando as demais informações socioeconômicas e fiscais exigíveis anualmente por meio da DEFIS. Declaração Eletrônica de Serviços . A normatização de documentos fiscais relativos ao ISS éde responsabilidade dos Municípios.

Desta forma, nos municípios em que for instituída a Nota Fiscal de Serviços Eletrônica (NFS-e), a ME ou a EPP deverá observar o tratamento conferido aos optantes pelo Simples Nacional pela legislação correlata de cada um Emissão de Nota Fiscal e A normatização de documentos fiscais relativos ao ICMS é de responsabilidade dos Estados. Arquivamento De acordo com normas do CONFAZ, está obrigada a emissão de NF-e as ME e EPP que se enquadrem nos critérios estabelecidos pelos Protocolos ICMS de nº 10/2007 e 42/2009, bem como suas alterações. O arquivamento deverá ser mantido em boa ordem e a guarda dos documentos fiscais enquanto não decorrido o prazo decadencial e não prescritas eventuais ações que lhe sejam pertinentes. Livros Fiscais e Contábeis |As ME e EPP optantes pelo Simples Nacional deverão adotar para os registros e controles das operações e prestações por elas realizadas, os seguintes livros: Livro Caixa, escriturado por estabelecimento, no qual deverá estar escriturada toda a sua movimentação financeira e bancária (podendo ser dispensado no caso de empresas que possuam livro Razão e Diário, devidamente escriturados); Livro Registro de Inventário, no qual deverão constar registrados os estoques existentes notérmino de cada ano-calendário, quando contribuinte do ICMS; Livro Registro de Entradas, modelo 1 ou 1-A, destinado à escrituração dos documentos fiscais relativos às entradas de mercadorias ou bens e às aquisições de serviços de transporte e de comunicação efetuadas a qualquer título pelo estabelecimento, quando contribuinte do ICMS; Livro Registro dos Serviços Prestados, destinado ao registro dos documentos fiscais relativos aos serviços prestados sujeitos ao ISS, quando contribuinte do ISS (O município poderá, a seu critério, substituir os Livros por Declaração Eletrônica dos serviços prestados); Livro Registro de Serviços Tomados, destinado ao registro dos documentos fiscais relativos aos

serviços tomados sujeitos ao ISS (O município poderá, a seu critério, substituir os Livros por Declaração Eletrônica dos serviços tomadosLivro de Registro de Entrada e Saída de Selo de Controle, caso exigível pela legislação do Impostosobre Produtos Industrializados (IPI); Livro Registro de Impressão de Documentos Fiscais, pelo estabelecimento gráfico para registro dosimpressos que confeccionar para terceiros ou para uso próprio; Livros específicos pelos contribuintes que comercializem combustíveis; Livro Registro de Veículos, por todas as pessoas que interfiram habitualmente no processo de intermediação de veículos, inclusive como simples depositários ou expositores. Informar Inatividade |A ME ou a EPP que não apresente mutação patrimonial e atividade operacional durante todo o ano calendário deverá declarar valor zero nas apurações mensais (janeiro a dezembro) do aplicativo de cálculo, bem como declarar a inatividade na declaração única e simplificada de informaçõessocioeconômicas e fiscais.

As principais obrigações das empresas optantes pelo Simples Nacional:

Obrigações Acessórias | Obrigações Trabalhistas |

O recolhimento dos impostos é feito mensalmente por declaração única, nesta inclui-se impostos como IRPJ, CSLL, IPI, COFINS, PIS, INSS, ICMS e ISS. | Anotações na carteira de trabalho e previdência social. |

Emitir documento fiscal de venda ou prestação de serviços, de acordo com as instruções do Comitê Gestor. | Arquivamento dos documentos comprobatórios de cumprimento das obrigações trabalhistas e previdenciárias, enquanto não haja prescrição das mesmas. |

Manter os registros do livro-caixa em que será escriturada sua movimentação bancária e financeira. | Apresentação da Guia de Recolhimento do Fundo de Garantia do Tempo de Serviço e Informações à Previdência Social (GFIP). |

Entregar declaração eletrônica contendo os dados referentes aos serviços prestados ou tomados de terceiros, conforme disposto pelo Comitê Gestor. | Apresentação das Relações Anuais de Empregados e da Relação Anual de Informações Sociais (RAIS) e do Cadastro Geral de Empregados e Desempregados (CAGED). |

Livro Registro de Inventário, onde deve conter registros dos estoques no termino de cada ano-calendário, quando contribuinte do ICMS; Livro Registro de Entradas, modelo 1 ou 1-A, destinado a escrituração dos documentos fiscais de entrada de mercadorias ou de bens e as aquisições de serviços de transportes de comunicação efetuadas a qualquer título pelo estabelecimento, quando contribuinte do ICMS; Livro Registro de Serviços Prestados, refere-se ao registro dos documentos fiscais de serviços prestados sujeitos ao ISS, quando contribuinte do mesmo; Livro Registro de Serviços Tomados, refere-se ao registro dos documentos fiscais relativos a serviços tomados sujeitos ao ISS; Livro de Registro de Entrada e Saída de Selo de Controle, quando exigível pela legislação do IPI, porém, os livros discriminados poderão ser dispensados, no todo ou em parte, pelo ente tributante da circulação fiscal do estabelecimento do contribuinte, respeitando os limites de suas respectivas competências. | |

Livros Adicionais: Livro Registro de Impressão de Documentos Fiscais, pelo estabelecimento gráfico para registro dos impressos que confeccionar para terceiros ou para uso próprio; Livros Específicos Pelos Contribuintes que Comercializam Combustíveis; Livro Registro de Veículos, por todas as pessoas que interfiram habitualmente no processo de intermediação de veículos, inclusive como depositários ou expositores. | |

CPC 32

O objetivo do Pronunciamento Técnico CPC32 é determinar como deve ser o tratamento contábil para os tributos sobre o lucro, envolvendo todos os impostos e contribuições, tanto nacionais quanto estrangeiros. Junto a esses, soma-se também os impostos, como os retidos na fonte.O Sumário do Pronunciamento, elaborado pelo Comitê dePronunciamentos Contábeis, pretende elucidar os principais pontos abordados no Pronunciamento Técnico, com a finalidade de oferecer uma visão ampla do assunto. Neste Sumário constam algumas definições, necessárias ao entendimento do texto. São elas: as diferenças temporárias, que se referem à diferença entre o valor contábil do ativo ou passivo e m sua base fiscal; as temporárias tributáveis, que irão resultar em valores tributáveis no futuro, quando o valor contábil de um ativo ou passivo for recuperado ou liquidado; e, por fim, as diferenças temporárias dedutíveis, que, como já diz o próprio nome, estas irão resultar em valores dedutíveis, com a finalidade de determinar o lucro tributável de futuros períodos, quando o valor contábil do ativo ou passivo for recuperado ou liquidado.Feito isso, o Sumário esclarece também acerca dos tributos correntes, determinando como deve ser feito o reconhecimento tanto de ativos, quanto de passivos fiscais diferidos, bem como sua mensuração. Ele orienta que essa mensuração deve ser feita pelas alíquotas aprovadas ao final do período que está sendo reportado, quando o ativo for realizado ou o passivo, liquidado.Além disso, este documento aborda sobre o reconhecimento de despesa ou receita tributária, prescrevendo que os tributos correntes e diferidos devem ser reconhecidos como receita ou despesa e incluídos no resultado do período, o que não se aplica nos casos onde o tributo provir de transação ou evento reconhecido fora do resultado, em outros lugares abrangentes ou diretamente no patrimônio, ou quando se tratar de uma combinação de negócios.O texto também apresenta algumas consequências tributárias dos dividendos, informando que, em diferentes jurisdições, o valor dotributo sobre o lucro tanto pode ser mais alta quanto mais baixa, podendo o lucro ser retido ou restituível como dividendo aos acionistas da entidade.Na apresentação, orienta-se sobre como as entidades devem compensar seus ativos e passivos

fiscais diferidos. Por fim, encerra-se com a evidenciação de que os principais componentes da despesa tributária devem ser divulgados separadamente, tais como a despesa tributária corrente, ajustes reconhecidos no período para o tributo corrente de períodos anteriores, o valor da despesa, dos benefícios, entre outros.

CPC 32

Introdução

Com finalidade de viabilizar o processo de convergência das Normas Contábeis Brasileiras para os padrões internacionais de contabilidade, fora criado, em 2005, pelo Conselho Federal de Contabilidade, o Comitê de Pronunciamentos Contábeis - CPC. De acordo com o art. 3º. Da Resolução CFC n°. 1.055/2005, o CPC tem como objetivo o estudo, o preparo e a emissão de pronunciamentos técnicos sobre procedimentos de contabilidade e a divulgação de informações dessa natureza, levando sempre em conta o referido processo de convergência da Contabilidade Brasileira aos padrões internacionais.

Objetivo

O objetivo deste Pronunciamento Técnico é prescrever o tratamento contábil para os tributos sobre o lucro.

Para fins do Pronunciamento, o termo tributo sobre o lucro inclui todos os impostos e contribuições nacionais e estrangeiros que são baseados em lucros tributáveis. O termo tributo sobre o lucro também inclui impostos, tais como os retidos na fonte, que são devidos pela própria entidade, por uma controlada, coligada ou empreendimento conjunto nas quais participe.

É inerente no reconhecimento de um ativo ou passivo que a entidade espera recuperar ou liquidar o valor contábil daquele ativo ou passivo. Se for provável que a recuperação ou a liquidação desse valor contábil tornará futuros pagamentos de tributos maiores (menores) do que eles seriam se tal recuperação ou liquidação não tivessem consequências fiscais, este Pronunciamento exige que uma entidade reconheça um passivo fiscal diferido (ativo fiscal diferido), com determinadas exceções limitadas. Este pronunciamento exige que a entidade contabilize as consequências fiscais das transações e de outros eventos da mesma maneira que ela contabiliza as próprias transações e outros eventos.

Este Pronunciamento também trata do reconhecimento de ativos fiscais diferidos advindos de prejuízos fiscais não usados ou créditos fiscais não usados, da apresentação dos tributos sobre o lucro nas demonstrações contábeis e da divulgação das informações relacionadas aos tributos sobre o lucro.

Definições

- Resultado contábil é o lucro ou prejuízo para um período antes da dedução dos tributos sobre o lucro.

- Lucro tributável (prejuízo fiscal) é o lucro (prejuízo) para um período, determinado de acordo com as regras estabelecidas pelas autoridades tributárias, sobre o qual os tributos sobre o lucro são devidos (recuperáveis).

- Despesa tributária (receita tributária) é o valor total incluído na determinação do lucro ou prejuízo para o período relacionado com o tributo sobre o lucro corrente ou diferido.

- Tributo corrente é o valor do tributo sobre o lucro devido (recuperável) com relação ao lucro tributável (prejuízo fiscal) do período.

- Passivos fiscais diferidos são os valores dos tributos sobre o lucro devidos em período futuros com relação às diferenças temporárias tributáveis.

- Diferenças temporárias: diferenças entre o valor contábil de um ativo ou passivo e sua base fiscal.

- Diferenças temporárias tributáveis: diferenças temporárias que resultarão em valores tributáveis no futuro quando o valor contábil de um ativo ou passivo é recuperado ou liquidado.

- Diferenças temporárias dedutíveis: diferenças temporárias que resultarão em valores dedutíveis para determinar o lucro tributável (prejuízo fiscal) de futuros períodos quando o valor contábil do ativo ou passivo é recuperado ou liquidado.

Tributos correntes

Os tributos correntes relativos a períodos correntes e anteriores devem, na medida em que não estejam pagos, ser reconhecidos como passivos. Se o valor já pago com relação aos períodos atual e anterior exceder o valor devido para aqueles períodos, o excesso será reconhecido como ativo.

O benefício referente a um prejuízo fiscal que pode ser compensado para recuperar o tributo corrente de um período anterior deve ser reconhecido como um ativo.

Passivos (ativos) de tributos correntes para os períodos corrente e anterior serão medidos pelo valor esperado a ser pago para (recuperado de) as autoridades tributárias, usando as alíquotas de tributos (e legislação fiscal) que tenham sido aprovadas ou substantivamente aprovadas no final do período que está sendo reportado.

Reconhecimento de passivos fiscais diferidos

Passivo fiscal diferido é o valor do tributo sobre o lucro devido em período futuro relacionado às diferenças temporárias tributáveis.

Um passivo fiscal diferido será reconhecido para todas as diferenças temporárias tributáveis, exceto quando o passivo fiscal diferido advenha de: reconhecimento inicial de ágio derivado da expectativa de rentabilidade futura (goodwill); ou reconhecimento inicial de ativo ou passivo em uma transação que: não é uma combinação de negócios; e no momento da transação, não afeta nem o lucro contábil nem o lucro tributável (prejuízo fiscal).

Passivos fiscais diferidos por diferenças temporárias tributáveis relacionadas ao ágio derivado da expectativa de rentabilidade futura (goodwill) são, entretanto, reconhecidos na medida em que eles não surjam do reconhecimento inicial do derivado da expectativa de rentabilidade futura.

Reconhecimento de ativos fiscais diferidos

Um ativo fiscal diferido será reconhecido para todas as diferenças temporárias dedutíveis na medida em que seja provável a existência de lucro tributável contra o qual a diferença temporária dedutível

possa ser utilizada, a não ser que o ativo fiscal diferido surja do reconhecimento inicial de ativo ou passivo em uma transação que:

a) Não é uma combinação de negócios (CPC 15); e

b) No momento da transação, não afeta nem o lucro contábil nem o lucro tributável (prejuízo fiscal).

Uma entidade reconhecerá um ativo fiscal diferido para todas as diferenças temporárias dedutíveis advindas dos investimentos em subsidiárias, filiais e associadas e interesses em empreendimentos conjuntos, na medida em que, e somente na medida em que, seja provável que a diferença temporária será revertida no futuro previsível; e estará disponível lucro tributável contra o qual a diferença temporária possa ser utilizada.

Mensuração de ativos e passivos fiscais diferidos

Os ativos e passivos fiscais diferidos devem ser mensurados pelas alíquotas que se espera que sejam aplicáveis no período quando realizado o ativo ou liquidado o passivo, com base nas alíquotas (e legislação fiscal) que tenham sido aprovadas ou substantivamente aprovadas ao final do período que está sendo reportado. A mensuração dos passivos fiscais diferidos e ativos fiscais diferidos deve refletir os efeitos fiscais que se seguem à maneira pela qual a entidade espera ao final do período que está sendo reportado, recuperar ou liquidar o valor contábil de seus ativos e passivos.

Reconhecimento de despesa ou receita tributária

Os tributos correntes e diferidos dever ser reconhecidos como receita ou despesa e incluídos no resultado do período, exceto quando o tributo provenha de:

a) Transação ou evento que é reconhecido, no mesmo período ou em um diferente, fora do resultado, em outros lucros abrangentes ou diretamente no patrimônio; ou

b) Uma combinação de negócios.

Tributo atual ou tributo diferido serão reconhecidos fora do resultado se o tributo se referir a itens que são reconhecidos no mesmo período ou em período diferente, fora do resultado. Portanto, o tributo atual e diferido que se relacionam a itens que são reconhecidos no mesmo ou em um período diferente: em outros lucros abrangentes, serão reconhecidos em outros lucros abrangentes, diretamente no patrimônio líquido, serão reconhecidos diretamente no patrimônio líquido.

Conseqüências Tributárias dos Dividendos

Uma Entidade deve divulgar a natureza dos potenciais efeitos do tributo sobre o lucro que resultariam do pagamento de dividendos aos seus acionistas. Além disso, a entidade deve divulgar os valores dos efeitos potenciais do tributo sobre o lucro facilmente determinável e se existem quaisquer efeitos potenciais do tributo sobre o lucro que não seja facilmente determinável.

Apresentação

Uma entidade deve compensar os ativos e os passivos fiscais diferidos somente se a entidade tem direito legalmente executável de compensá-los, os ativos fiscais e os passivos fiscais diferidos se relacionam com tributos sobre o lucro lançados pela mesma autoridade tributária para a mesma

entidade ou entidades diferentes que pretendem liquidar os passivos e os ativos fiscais correntes em bases líquidas, ou realizar simultaneamente o recebimento dos ativos e a liquidação dos passivos.

Evidenciação

Os principais componentes da despesa (receita) tributária devem ser divulgados separadamente.

Os componentes da despesa (receita) tributária podem incluir:

a) despesa (receita) tributária corrente;

b) ajustes reconhecidos no período para o tributo corrente de períodos anteriores;

c) o valor da despesa (receita) com tributo diferido relacionado com a origem e reversão de diferenças temporárias;

d) o valor da despesa (receita) com tributo diferido relacionado com as mudanças nas alíquotas do tributo ou com a imposição de novos tributos;

e) o valor dos benefícios que surgem de um prejuízo fiscal não reconhecido previamente, crédito fiscal ou diferença temporária de um período anterior que é usado para reduzir a despesa tributária corrente;

f) o valor do benefício de um prejuízo fiscal, crédito fiscal ou diferença temporária não reconhecida previamente de um período anterior que é usado para reduzir a despesa com tributo diferido;

g) a despesa com tributo diferido advinda da baixa, ou reversão de uma baixa anterior, de um ativo fiscal diferido de acordo com o item 58; e

h) o valor da despesa (receita) tributária relacionado àquelas mudanças nas políticas e erros contábeis que estão incluídas em lucros ou prejuízos.

rincipais aspectos e características da tributação nas pessoas jurídicas

As pessoas jurídicas e equiparadas estão obrigadas a cumprir com as obrigações ou normas legais.

EMPRESAS TRIBUTADAS PELO LUCRO REAL - DIPJ; LALUR; CSLL; PIS s/RECEITAS; COFINS; DCTF; DACON.

EMPRESAS TRIBUTADAS PELO LUCRO PRESUMIDO - DIPJ; CSLL; PIS s/RECEITAS; COFINS; DCTF; DACON.

EMPRESAS OPTANTES PELO SIMPLES NACIONAL – DIPJ.

As indústrias ou as empresas equiparadas a esta, estão obrigadas a cumprir com as obrigações:

LUCRO REAL – IPI; Registro de Apuração IPI; Registro de Entradas; Registro de Saídas; Registro Controle de Produção e Estoques.

LUCRO PRESUMIDO – IPI; Registro de Apuração IPI; Registro de Entradas; Registro de Saídas; Registro Controle de Produção e Estoques.

SIMPLES- Para O Registro de Entradas e Saídas, observar a legislação do Estado onde se localiza a Indústria. O restante citados na de Lucro Real e Lucro Presumido, para a Empresa que é Simples, é isenta.

Já os Autônomos e profissionais liberais estão sujeitos às seguintes obrigações:

Declaração de Ajuste Anual do Imposto de Renda das Pessoas Físicas

* DIRF

* Imposto de Renda Retido na Fonte

* Livro de Inspeção do Trabalho

* Livro Registro de Empregados

* Folha de Pagamento

* GPS

* GFIP

* GRFC

* CAGED

* RAIS

* Contribuição Sindical

* Contribuição Confederativa

* Contribuição Assistencial

* Contribuição Associativa

* Informes de Rendimentos das Pessoas Físicas

* Livro Caixa

CONTABILIDADE TRIBUTÁRIA

Atividades Práticas Supervisionadas apresentadas à Faculdades Anhanguera, como exigência parcial para disciplina de Contabilidade Tributária do curso de Ciências Contábeis, sob orientação do Professor Esp. Edmilson Borges Gomes

São Paulo

2012

Introdução

A contabilidade tributária tem como principais objetivos o estudo da teoria e a aplicação prática dos princípios e normas básicas da legislação tributária. É também o ramo da

contabilidade responsável pelo gerenciamento dos tributos incidentes nas diversas atividades de uma empresa.

Uma das características de qualquer planejamento tributário é a sua preventividade, assim entendida a necessidade de que seja desenvolvido antes da ocorrência do fato gerador do tributo. Segundo Oliveira, Perez Junior e Silva (2004, p. 207) uma das características do planejamento tributário é a “forma estritamente preventiva, projetando de forma clara os atos e fatos administrativos, objetivando a informação de quais são os ônus tributários em cada uma das opções legais disponíveis”.

Conforme destaca Ávila (2006), o fato gerador de um tributo é a efetiva ocorrência de um fato que a lei estabelece como sendo condição para o surgimento de uma obrigação tributária. A partir da ocorrência do fato gerador é possível identificar quem praticou o fato, qual o tributo gerado e quanto deve ser pago, onde ele ocorreu e quando aconteceu.

Conforme destaca Fabretti (2006, p. 280), o planejamento tributário é “o estudo feito preventivamente, ou seja, antes da realização do fato gerador”. Fabretti (2006), ainda menciona que o planejamento preventivo, antes da ocorrência do fato gerador do tributo, produz a elisão fiscal. Por outro lado, a não observância deste princípio, redunda na evasão fiscal, que é a redução de carga tributária, descumprindo determinações legais.

Latorraca (2000) também assegura que o planejamento tributário deve ser sempre preventivo, sendo implantado antes que ocorra o fato gerador da obrigação tributária.

Outra característica do planejamento tributário é a sua legalidade. Nesta linha, Andrade Filho (2007, p. 728) assegura que uma das características do planejamento tributário é a busca da elisão fiscal, ou seja, “a atividade lícita de busca e identificação de alternativas que, observados os marcos da ordem jurídica, levem a uma menor carga tributária”.

Andrade Filho (2007) ainda destaca que o planejamento tributário envolve a análise de alternativas que permitam a economia tributária dentro dos limites da ordem jurídica.

Latorraca (1998, p. 63) destaca que, no planejamento tributário, o procedimento adotado “além de preventivo, há de ser lícito e não defeso em lei. Do contrário, mesmo agindo preventivamente, o contribuinte pode cometer fraude, ato simulado ou abuso da forma jurídica”.

Outra característica comum de qualquer planejamento tributário diz respeito ao seu objetivo. Como é referenciado por todos os autores pesquisados, a implementação de um planejamento tributário visa à redução ou a postergação do ônus tributário, permitindo a redução da carga tributária da empresa.

Todavia, após a ocorrência do fato gerador, não existe mais a possibilidade de reduzir, adiar ou anular, de forma legal, o ônus tributário. Por isso que o planejamento tributário precisa ser anterior à ocorrência do fato gerador, precisa ser preventivo. Qualquer atitude ou omissão que venha a ser adotada após ter ocorrido o fato gerador do tributo com o intuito de fugir do seu pagamento, irá caracterizar sonegação e não planejamento tributário.

Portanto, pode-se concluir que planejamentos tributários que visam à redução de carga tributária devem se caracterizar pela preventividade e pela legalidade, sendo implementados antes da ocorrência do fato gerador do tributo e sem contrair qualquer dispositivo da legislação.

Resumo dos assuntos

Breve histórico da tributação no Brasil

Agosto de 1995 deu se uma proposta de emenda à reforma do sistema tributário.

Ate à década de 30 a estrutura Tributária era a mesma, com economia agrícola e extremamente aberta.

Em 24 de fevereiro de 1891 houve pequena modificação, a adoção do regime federativo para permitir autonomia financeira, criando imposto para a União e para os Estados.

A partir de 1924 foi instituído um imposto de renda geral, os fluxos internos de produtos tinha cobrança de imposto sobre fumo desde 1892, depois em 1922 foi criado o imposto sobre vendas mercantis.

Os impostos de importação eram as principais fontes de receita.

Em 1934 tivemos diversas leis que tiveram importantes alterações na estrutura do país.

Na Constituição de 10 de novembro de 1937 não houve grandes mudanças.

No ano de 1940 a Lei Constitucional n.º 3 vendeu aos Estados o lançamento de tributos sobre carvão.

A Lei n.º 4 incluiu na competência privativa da União o imposto único sobre produção.

Em 1946 o imposto de vendas e consignações já era responsável por cerca de 60% da receita tributária estadual, onde o imposto de consumo era responsável por 40% da receita Tributaria da União, era a fase das tributações domésticas.

Houve intenção de reforçar as finanças municipais na Constituição de 1946, porém não deu certo.

Entre 1946 a 1966, cresce a importância dos impostos sobre produtos.

Neste período, houve grande dispêndio nos três níveis de governo.

A partir da década de 50, o governo criou BNDS buscando atrair capital estrangeiro para o país.

O sistema tributário nesta época era insulficiente, com a taxa na ordem dos 12% em 1950 chegando em 29% em 1960.

Mais do que uma boa administração o sistema arrecadador precisaria de gestão tributaria que funcionasse.

No final de 1963, foi criada a Comissão de Reforma do Ministério da Fazenda com a tarefa de reorganizar e modernizar a administração fiscal.

Por fim, a CF/1988 institui explicitamente o princípio da estrita legalidade, bem como o princípio constitucional da vedação ao confisco, o qual deu ao Poder Judiciário um novo instrumento de controle de voracidade fiscal, pois o conceito deste instituto foi elaborado através da provocação do poder jurisdicional pelo interessado. Além dos impostos, trouxe imunidade para taxas e contribuições.

A reforma tributária constitui tema que vem sendo debatido, com grande ênfase, desde antes da promulgação da Constituição de 1988. Há uma enorme quantidade de artigos e propostas sobre assunto, inclusive vários trabalhos produzidos no âmbito desta Consultoria Legislativa. Tramitou pela Casa e pelo Senado Federal um sem número de propostas de emendas à Constituição

Capacidade arrecadatória: o sistema tem que possibilitar a obtenção de receitas compatíveis com os gastos públicos de cada nível de governo e, nos casos de países federalistas, exige-se

que cada ente federativo disponha de competências tributárias suficientes para não depender dos demais;

Equidade: os mais pobres não devem pagar mais tributos do que os mais ricos; simplicidade: as obrigações tributárias devem ser cumpridas e fiscalizadas a um custo baixo para o contribuinte e para o fisco, respectivamente;

Transparência: o contribuinte deve saber quanto está pagando de tributo e o fisco deve atuar de acordo com o princípio da legalidade, moralidade, impessoalidade, publicidade e eficiência;

Neutralidade: o sistema não pode distorcer as decisões do contribuinte, exceto quando se persegue determinada política extra-fiscal;

Flexibilidade: a estrutura arrecadatória (e de gastos públicos) deve possibilitar a implementação de políticas fiscais ativas, inclusive para fazer frente a eventuais crises ou mudanças bruscas de cenário;

Estabilidade: o sistema fiscal deve ser capaz que conferir segurança e previsibilidade de arrecadação, evitando, ainda, a exacerbação dos ciclos econômicos (com a economia aquecida, deve-se arrecadar mais e gastar menos; com a economia deprimida, arrecadar menos e gastar mais);

Proteção alfandegária: as fronteiras do país devem ser bem guardadas e o produto ou serviço nacional não pode ser tributado mais pesadamente do que o similar importado; Harmonização: mais recentemente, com a globalização, tem se exigido do sistema tributário de um país uma certa harmonia com os demais, com vistas a manter sua competitividade nas exportações e na disputa por investimentos.

E sob todos esses aspectos, nosso STN tem problemas sérios. Há estudos mostrando que, proporcionalmente, os mais pobres pagam mais tributos do que os mais ricos. É que a arrecadação brasileira está fortemente concentrada na tributação de bens e serviços4, forma regressiva de se obter recursos, haja vista que as classes mais pobres consomem uma fração maior da sua renda do que os extratos mais ricos5. Pior ainda, como a tributação sobre o consumo é realizada mediante a cobrança de vários tributos, envolvendo todos os entes da Federação (ICMS, IPI, PIS, COFINS, ISS), não há como se programar uma efetiva política de desoneração da cesta de consumo dos mais pobres. Além disso, os rendimentos de capital são usualmente menos tributados do que os salários. Por fim, a elisão fiscal, forma de evitar pagamento de tributos dentro lei, somente é acessível às famílias mais abastadas e aos grandes grupos econômicos, dado o alto custo de contratação de especialistas tributários.

A legislação é, em alguns casos, muito complexa, onerando empresas e dificultando o trabalho das autoridades tributárias. Ressalve-se, no entanto, que a complexidade fica restrita aos tributos cobrados das empresas. Aqueles que são basicamente recolhidos pelos cidadãos têm a legislação estável e o custo de cumprimento é relativamente baixo, seja pela adoção de declarações eletrônicas (DIRPF), seja utilização do mecanismo de retenção na fonte (IRRF, contribuição previdenciária) ou da modalidade de lançamento direto (IPVA e IPTU).

É praticamente impossível o consumidor saber quanto está pagando de tributos na compra de um bem ou serviço. Há um verdadeiro emaranhado de incidências sobre a produção e o consumo (PIS, Cofins, ICMS, ISS), muitas vezes com sobreposição de bases de cálculo umas sobre as outras.

A legislação tributária apresenta uma série de falhas e lacunas, algumas propositalmente mantidas, ou até “construídas”, que tornam o custo tributário de algumas atividades drasticamente dependente da “roupagem” jurídica utilizada. Assim, é muito comum empresas e pessoas agirem por motivos exclusivamente fiscais e adaptarem suas iniciativas à legislação, para pagar menos tributos, o que sempre gera distorções nas decisões de consumo e investimento.

Embora a estrutura das alfândegas brasileiras tenha melhorado o contrabando e o descaminho ainda são problemas bastante sérios para alguns tipos de produtos.

Produzir dentro de nossas fronteiras, em alguns casos, pode ser mais custoso do que importar o similar estrangeiro. Além disso, o exportador brasileiro quase nunca consegue recuperar integralmente os tributos embutidos no preço dos insumos, o que equivale a uma espécie de “exportação” de tributos, tornando nossos produtos ainda menos competitivos. Transportar insumos, produtos intermediários e produtos finais pelas fronteiras estaduais tornaram-se um pesadelo tributário. A cada fronteira ultrapassada, gera-se débito do ICMS no estado de origem que deveria ser, mas nem sempre é honrado como crédito do imposto no estado de destino. Na realidade, o STN discrepa fortemente da experiência internacional ao manter seu principal tributo sobre bens e serviços – o ICMS – sob a competência exclusiva dos estados da Federação, o que tem perpetuado o conhecido problema da guerra fiscal.

Quanto aos quesitos da capacidade arrecadatória, flexibilidade e estabilidade, nosso sistema mostra-se menos problemático. Porém, há correções a serem feitas.

Impostos, Taxas e Contribuições?

O Imposto é um tributo não vinculado, diferentemente das taxas, contribuição de melhoria e sociais, que são tributos vinculados. O imposto destina-se a atender as despesas gerais da Administração. As taxas são cobranças para com a pessoa física ou jurídica para usufruir de alguns serviços fundamentais.

Já as contribuições de melhoria são devidas, pois geram a valorização de determinado imóvel, que ocorre devido à melhoria das ruas próximas ao imóvel que foram asfaltadas, por exemplo. As contribuições sociais são de competência privativa da União e são destinadas a custear atividades estatais específicas, não intrínsecas ao Estado.

É possível entender as diferenças sobre os Tributos, sobre o porquê de pagarmos impostos e outras taxas, que são devidas. Entendemos a importância que estes tributos têm para a União, então, com a ajuda do conceito especificado no Código Tributário Nacional, que o tributo é uma prestação pecuniária vinculada, que tem por finalidade atender as necessidades da sociedade, em relação ao patrimônio público, entre outros.

Lucro Real, Presumido ou Simples?

O texto mostra que o planejamento tributário depende do conhecimento da legislação tributária, assim como da empresa em análise, pois não há fórmulas prontas de planejamento tributário.

Em alguns casos a adoção da tributação não será vantajosa, em outros, no entanto, poderá resultar em grande economia para o contribuinte. Cabe, portanto, aos profissionais envolvidos nesta decisão, analisar a empresa como um todo para que haja uma correta opção, e assim reduzir, ao final, o encargo tributário ou financeiro da empresa.

Desse modo, antes de optar por qualquer uma das formas de tributação apresentadas, é necessário estudar bem as consequências tributárias, uma vez que a opção é irretratável durante o ano-calendário.

Apesar de não ser uma tarefa fácil, a economia que poderá ser gerada com a escolha de um regime ou outro, certamente compensará o árduo trabalho.

|RECEITA BRUTA |ALIQUOTA |IRPJ |CSLL |COFINS |PIS PASEP |CPP |ICMS |

|12 MESES (R$) | | | | | | | |

| | | | | | | | |

|ATÉ 180.0000,00 |4,00% |0,00% |0,00% |0,00% |0,00% |2,75% |1,25% |

|DE 3.42.000,01 |11,61% |0,54% |0,54% |1,60% |0,38% |4,60% |3,95% |

|A 3.6000.000,00 | | | | | | | |

Tabela das principais obrigações das empresas optantes do simples

|OBRIGAÇÃO |

|Estatuto ou Contrato Social |

|Contabilidade |

|Balanço |

|Livro Diário |

|Livro Razão |

|Demonstrativo de Apuração das Contribuições Sociais (DACON) |

|Declaração Anual do Imposto de Renda das Pessoas Físicas (para os sócios) |

|Declaração de Bens e Direitos no Exterior (DBE/BACEN) |

|DIRF |

|Imposto de Renda Retido na Fonte e Comprovante de Rendimentos e Retenção do IRF |

|Livro de Inspeção do Trabalho |

|Livro Registro de Empregados |

|Livro Registro de Inventário |

|Folha de Pagamento |

|GPS |

|GFIP |

|GRFC |

|CAGED |

|RAIS |

|Contribuição Sindical |

|Contribuição Confederativa |

|Contribuição Assistencial |

|Contribuição Associativa |

|Norma Regulamentadora 7 (Ministério do Trabalho) |

|Norma Regulamentadora 9 (Ministério do Trabalho) |

|Informes de Rendimentos das Pessoas Físicas |

|Informes de Rendimentos das Pessoas Jurídicas |

|Publicações Obrigatórias nas Empresas Limitadas |

Cálculos dos tributos elaborados dos valores fictícios recolhidos em 2011 e 2012, supondo que a empresa seja optante do simples nacional.

| |Mensal |Acumulado | | |

|jan/11 | | 25.000,00 |4,00% | 1.000,00 |

| |25.000,00 | | | |

|fev/11 | | 57.000,00 |4,00% | 1.280,00 |

| |32.000,00 | | | |

|mar/11 | | 98.000,00 |4,00% | 1.640,00 |

| |41.000,00 | | | |

|abr/11 | | 142.000,00 |4,00% | 1.760,00 |

| |44.000,00 | | | |

|mai/11 | | 178.000,00 |4,00% | 1.440,00 |

| |36.000,00 | | | |

|jun/11 | | 230.000,00 |5,47% | 2.844,40 |

| |52.000,00 | | | |

|jul/11 | | 275.000,00 |5,47% | 2.461,50 |

| |45.000,00 | | | |

|ago/11 | | 303.000,00 |5,47% | 1.531,60 |

| |28.000,00 | | | |

|set/11 | | 338.000,00 |5,47% | 1.914,50 |

| |35.000,00 | | | |

|out/11 | | 370.000,00 |6,84% | 2.188,80 |

| |32.000,00 | | | |

|nov/11 | | 414.000,00 |6,84% | 3.009,60 |

| |44.000,00 | | | |

|dez/11 | | 450.000,00 |6,84% | 2.462,40 |

| |36.000,00 | | | |

| | | | | |

| | | | | |

|jan/12 | | 67.000,00 |6,84% | 4.582,80 |

| |67.000,00 | | | |

|fev/12 | | 152.000,00 |6,84% | 5.814,00 |

| |85.000,00 | | | |

|mar/12 | | 262.000,00 |7,54% | 8.294,00 |

| |110.000,00 | | | |

|abr/12 | | 382.000,00 |7,54% | 9.048,00 |

| |120.000,00 | | | |

|mai/12 | | 392.000,00 |7,54% | 754,00 |

| |10.000,00 | | | |

|jun/12 | | 532.000,00 |7,54% | 10.556,00 |

| |140.000,00 | | | |

|jul/12 | | 652.000,00 |7,60% | 9.120,00 |

| |120.000,00 | | | |

|ago/12 | | 737.000,00 |7,60% | 6.460,00 |

| |85.000,00 | | | |

|set/12 | | 838.000,00 |7,60% | 7.676,00 |

| |101.000,00 | | | |

|out/12 | | 943.000,00 |7,60% | 7.980,00 |

| |105.000,00 | | | |

|nov/12 | | 1.063.000,00 |8,28% | 9.936,00 |

| |120.000,00 | | | |

|dez/12 | | 1.200.000,00 |8,36% | 11.453,20 |

| |137.000,00 | | | |

Lucro Presumido 2011

|Faturam detalhado| |PIS |COFINS |CSLL |IRRPJ |

|2011 | | | | | |

|Mês |Valor R$ | | | | |

|jan/11 |R$ 25.000,00 |R$ 162,50 |R$ 750,00 |R$ 270,00 |R$ 300,00 |

|fev/11 |R$ 32.000,00 |R$ 208,00 |R$ 960,00 | | |

|mar/11 |R$ 41.000,00 |R$ 266,50 |R$ 1.230,00 | | |

|abr/11 |R$ 44.000,00 |R$ 286,00 |R$ 1.320,00 |R$ 475,20 |R$ 528,00 |

|mai/11 |R$ 36.000,00 |R$ 234,00 |R$ 1.080,00 | | |

|jun/11 |R$ 52.000,00 |R$ 338,00 |R$ 1.560,00 | | |

|jul/11 |R$ 45.000,00 |R$ 292,50 |R$ 1.350,00 |R$ 486,00 |R$ 540,00 |

|ago/11 |R$ 28.000,00 |R$ 182,00 |R$ 840,00 | | |

|set/11 |R$ 35.000,00 |R$ 227,50 |R$ 1.050,00 | | |

|out/11 |R$ 32.000,00 |R$ 208,00 |R$ 960,00 |R$ 345,60 |R$ 384,00 |

|nov/11 |R$ 44.000,00 |R$ 286,00 |R$ 1.320,00 | | |

|dez/11 |R$ 36.000,00 |R$ 234,00 |R$ 1.080,00 | | |

|Total 2011 |R$ 450.000,00 |R$ 2.925,00 |R$ 13.500,00 |R$ 1.576,80 |R$ 1.752,00 |

Lucro Presumido 2012

|Faturamento | |PIS |COFINS |CSLL |IRRPJ |

|detalhado 2012 | | | | | |

|Mês |Valor R$ | | | | |

|jan/12 | 67.000,00 | R$ 435,50 | R$ 2.010,00 | R$ 2.829,60 | R$ 3.144,00 |

|fev/12 | R$ 85.000,00 | R$ 552,50 | R$ 2.550,00 | | |

|mar/12 | R$ 110.000,00 | R$ 715,00 | R$ 3.300,00 | | |

|abr/12 | R$ 120.000,00 | R$ 780,00 | R$ 3.600,00 | R$ 2.916,00 | R$ 3.240,00 |

|mai/12 | R$ 10.000,00 | R$ 65,00 | R$ 300,00 | | |

|jun/12 | R$ 140.000,00 | R$ 910,00 | R$ 4.200,00 | | |

|jul/12 | R$ 120.000,00 | R$ 780,00 | R$ 3.600,00 | R$ 3.304,80 | R$ 3.672,00 |

|ago/12 | R$ 85.000,00 | R$ 552,50 | R$ 2.550,00 | | |

|set/12 | R$ 101.000,00 | R$ 656,50 | R$ 3.030,00 | | |

|out/12 | R$ 105.000,00 | R$ 682,50 | R$ 3.150,00 | R$ 3.909,60 | R$ 4.344,00 |

|nov/12 | R$ 120.000,00 | R$ 780,00 | R$ 3.600,00 | | |

|dez/12 | R$ 137.000,00 | R$ 890,50 | R$ 4.110,00 | | |

|Total 2012 |R$ 1.200.000,00 | R$ 7.800,00 | R$ 36.000,00 | R$ 12.960,00 | R$ 14.400,00 |

Para as empresas que não se enquadram no Super Simples, ou não desejarem optar pelo por esse regime, há também o regime de tributação pelo “Lucro Real” ou pelo regime “Lucro Presumido”.

|DEMONSTRAÇÃO DO RESUL. DO EXERCÍCIO- DRE LUCRO PRESUMIDO | |

| | | |

|RECEITA BRUTA DAS VENDAS E SERVIÇOS |2011 |2012 |

| Receita de Vendas | 450.000,00 | 1.200.000,00 |

| | | |

| (-) Deduções s/ Vendas | 16.425,00 | 43.800,00 |

|IPI | | |

|ICMS | | |

|PIS | 2.925,00 | 7.800,00 |

|COFINS | 13.500,00 | 36.000,00 |

| | | |

| = RECEITA LÍQUIDA | 433.575,00 | 1.156.200,00 |

| (-) Custos das Mercadorias Vendidas | 157.500,00 | 420.000,00 |

| | | |

|Lucro Bruto | 276.075,00 | 736.200,00 |

|(-)Despesas e Receitas operacionais | 112.500,00 | 250.000,00 |

|(=) Resultado Operacional | 163.575,00 | 486.200,00 |

|(-) Outras Receitas e Despesas | | 1.000.000,00 |

| | | |

|(=) Resulado do exerc. Antes do IRPJ/CSLL | 163.575,00 | 108.000,00 |

|IRPJ | 5.400,00 | 14.400,00 |

|(=) Resulado do exerc. Após o IRPJ | 158.175,00 | 93.600,00 |

|CSLL | 4.860,00 | 12.960,00 |

|Resutado do Exercicio | 153.315,00 | 80.640,00 |

|DEMONSTRAÇÃO DO RESULTADO DO EXERCÍCIO- DRE | | |

| | | |

|RECEITA BRUTA DAS VENDAS E SERVIÇOS |2011 |2012 |

| Receita de Vendas | 450.000,00 | 1.200.000,00 |

| | | |

| (-) Deduções s/ Vendas | 42.841,00 | 111.000,00 |

|IPI | | |

|ICMS | | |

|PIS | 7.425,00 | 19.800,00 |

|COFINS | 35.416,00 | 91.200,00 |

| | | |

| = RECEITA LÍQUIDA | 407.159,00 | 1.089.000,00 |

| (-) Custos das Mercadorias Vendidas | 157.500,00 | 420.000,00 |

| | | |

|Lucro Bruto | 249.659,00 | 669.000,00 |

|(-)Despesas e Receitas operacionais | 112.500,00 | 250.000,00 |

|(=) Resultado Operacional | 137.159,00 | 419.000,00 |

|(-) Outras Receitas e Despesas | | |

| | | |

|(=) Resulado do exerc. Antes do IRPJ/CSLL | 137.159,00 | 108.000,00 |

|IRPJ | 54.688,35 | 147.150,00 |

|(=) Resulado do exerc. Após o IRPJ | 82.470,65 |- 39.150,00 |

|CSLL | 42.570,00 | 108.000,00 |

|Resutado do Exercicio | 39.900,65 |- 147.150,00 |

No Lucro Real, os impostos são calculados com base na realidade dos negócios da empresa, considerando-se todas as receitas, menos todos os custos e despesas da empresa, observando as leis comerciais e fiscais. Estão obrigadas a optar por esse regime, as empresas com receita anual superior R$ 48 milhões, como Bancos Comerciais, Bancos de Investimentos, empresas que tiveram lucro, rendimentos, investimentos ou ganhos de capital oriundo do exterior, ou ainda empresas que autorizadas pela legislação tributária, usufruam de benefícios e isenções fiscais. Quando analisado somente o Imposto de Renda (IR) e a Contribuição Sobre o Lucro (CSLL), na maioria dos casos é a melhor opção, porque a empresa somente paga os referidos tributos quando obtém lucro.

No Lucro Presumido, os impostos são calculados com base em um percentual estabelecido sobre o valor das vendas realizadas, independentemente se a empresa teve lucro ou não. Nesse regime, o Fisco calcula o Imposto de Renda sobre um lucro estimado em 32% da receita bruta para o setor de serviços e 8% para a indústria e quase todos os estabelecimentos comerciais. Quanto a apuração da CSLL, o percentual é de 12% para as indústrias e estabelecimentos comerciais e os mesmos 32% para prestação de serviços. Pode optar por esse regime as empresas que tiverem receita bruta até R$ 48 milhões e que não estejam obrigadas a tributação do regime do lucro real em função da atividade exercida. Antes de fazer a escolha, é essencial considerar toda cesta de tributos, não só o peso do Imposto de Renda (IR) e da Contribuição Social. (CSLL). Dessa forma toda empresa deve anualmente fazer uma avaliação de qual a melhor forma de tributar seu resultado. Para maiores detalhes, entre em contato conosco.

O Lucro Presumido costuma ser a melhor opção sempre que o lucro comprovado for igual ou superior à margem determinada pela Receita Federal, aqueles 8%, 12% ou 32%. Caso contrário, o lucro real tende a levar vantagem por impedir recolhimento de impostos sobre ganhos inexistentes. É preciso ainda levar em conta que só o Lucro Real dá direito aos créditos do PIS e do COFINS embutidos no preço de matérias-primas e alguns outros insumos, como energia.

Pessoas Jurídicas Autorizadas a Optar Pelo LUCRO PRESUMIDO a partir de 2003

A partir de 01.01.2003, a pessoa jurídica cuja receita bruta total, no ano-calendário anterior, tenha sido igual ou inferior a R$ 48.000.000,00 (quarenta e oito milhões de reais), ou a R$ 4.000.000,00 (quatro milhões de reais), multiplicado pelo número de meses de atividade do ano-calendário anterior, quando inferior a 12 (doze) meses, poderá optar pelo regime de tributação com base no lucro presumido.

Este aumento de limite é válido para opção do lucro presumido a partir de 01.01.2003. Portanto, a base da receita a ser considerada para fins de enquadramento pode ser a de 2.002.

Observe-se que o primeiro requisito é não estar obrigada ao regime de tributação pelo lucro real. Assim, por exemplo, as empresas de “factoring” e as que usufruam de benefícios fiscais, não poderão optar pelo Lucro Presumido.

Alíquotas e Adicional

A pessoa jurídica, seja comercial ou civil, pagará o imposto à alíquota de 15% (quinze por cento) sobre o lucro presumido, e aplica-se, inclusive, à pessoa jurídica que explore atividade rural.

A parcela do lucro presumido que exceder ao valor resultante da multiplicação de R$ 20.000,00 (vinte mil reais) pelo número de meses do respectivo período de apuração, se sujeita à incidência de adicional de imposto à alíquota de 10% (dez por cento).

O adicional aplica-se, inclusive, nos casos de incorporação, fusão ou cisão e de extinção da pessoa jurídica pelo encerramento da liquidação.

Momento da Opção

A opção pela tributação com base no lucro presumido será aplicada em relação a todo o período de atividade da empresa em cada ano-calendário.

A opção será manifestada com o pagamento da primeira ou única quota do imposto devido correspondente ao primeiro período de apuração de cada ano-calendário.

A partir do ano-base de 1997, a empresa que houver iniciado atividade a partir do segundo trimestre manifestará a opção com o pagamento da primeira ou única quota do imposto devido relativa ao período de apuração do início de atividade.

Mudança de Opção

A partir de 1999 a opção pela tributação com base no lucro presumido será definitiva em relação a todo o ano-calendário.

Portanto, a empresa que efetuar o recolhimento do primeiro trimestre nesta opção, deverá manter esta forma de tributação durante todo o ano.

Período de Apuração

O imposto com base no lucro presumido será determinado por períodos de apuração trimestrais, encerrados nos dias 31 de março, 30 de junho, 30 de setembro e 31 de dezembro de cada ano-calendário.

Prazo e forma de pagamento

O IRPJ e a CSLL devidos com base no Lucro Presumido deverão ser pagos até o último dia útil do mês subsequente ao do encerramento do período de apuração trimestral.

Utiliza-se o DARF normal (cor preta), com os seguintes códigos:

– 2089 - IRPJ

– 2372 - CSLL

Na hipótese do IR ou CSLL ser superior a R$ 2.000,00, poderá ser pago em até três quotas iguais, mensais e sucessivas, observado que nenhuma quota poderá ter valor inferior a

R$ 1.000,00 e que o valor de cada quota (excluída a primeira, se paga no prazo) será acrescido de juros SELIC, acumulada mensalmente, calculados a partir do primeiro dia do segundo mês subseqüente ao do enceramento do período de apuração até o último dia do mês anterior ao do pagamento, e de 1% no mês de pagamento.

Obrigações acessórias para o LUCRO PRESUMIDO

A pessoa jurídica que optar pelo lucro presumido deverá manter:

Livro Caixa, no qual deverá estar escriturada toda a movimentação financeira, inclusive bancária, ou escrituração contábil nos termos da legislação comercial;

Livro Registro de Inventário, no qual deverão constar registrados os estoques existentes no término do ano-calendário;

Em boa guarda e ordem, enquanto não decorrido o prazo decadencial e não prescritas eventuais ações que lhes sejam pertinentes, todos os livros de escrituração obrigatórios por legislação fiscal específica, bem como os documentos e demais papéis que serviram de base para escrituração comercial e fiscal.

IRPJ - LUCRO REAL

Todas as pessoas jurídicas podem optar pelo Lucro Real, sendo que algumas delas são obrigadas a esse regime - ficando, portanto, impedidas de se enquadrarem no Lucro Presumido ou no Simples Nacional. Assim, independentemente de qualquer condição, atividade, ou faturamento, todas as empresas podem optar pelo Lucro Real, lembrando ainda, que algumas, serão obrigadas a esse regime.

Esta opção alcança, inclusive, as pessoas jurídicas que em qualquer trimestre do ano-calendário tenham arbitrado o lucro ou tenham se utilizado da faculdade de suspender ou reduzir o valor dos pagamentos mensais, mediante a elaboração de balanços ou balancetes mensais.

Incide multa de ofício de 75% (setenta e cinco por cento) sobre os valores do imposto devidos e não pagos, calculados sobre a base de cálculo estimada, ainda que apurado prejuízo fiscal no encerramento do período de apuração (ajuste anual), salvo se comprovado que a insuficiência de pagamento decorreu do levantamento do balanço ou balancete de suspensão ou redução.

Período de apuração

O imposto será determinado com base no lucro real, presumido ou arbitrado, por períodos de apuração trimestrais, encerrados nos dias 31 de março, 30 de junho, 30 de setembro e 31 de dezembro de cada ano-calendário.

No caso da apuração com base no lucro real, o contribuinte ainda tem a opção de apurar anualmente o imposto devido, devendo, entretanto, recolher mensalmente o imposto por estimativa.

Nos casos de incorporação, fusão ou cisão, a apuração da base de cálculo e do imposto devido será efetuada na data do evento.

Na extinção da pessoa jurídica, pelo encerramento da liquidação, a apuração da base de cálculo e do imposto devido será efetuada na data desse evento.

Alíquotas e adicional

A pessoa jurídica, seja comercial ou civil o seu objeto, pagará o imposto à alíquota de 15% (quinze por cento) sobre o lucro real, inclusive, à pessoa jurídica que explore atividade rural.

A parcela do lucro real que exceder ao valor resultante da multiplicação de R$ 20.000,00 (vinte mil reais) pelo número de meses do respectivo período de apuração, sujeita-se à incidência de adicional de imposto à alíquota de 10% (dez por cento).

O adicional aplica-se, inclusive, nos casos de incorporação, fusão ou cisão e de extinção da pessoa jurídica pelo encerramento da liquidação.

Forma e prazos para pagamentos

IR apurado por estimativa ou por balanços de redução ou suspensão (Lucro Real Anual):

O imposto mensal apurado sobre a base de cálculo estimada, ou por meio de balanço de redução ou suspensão, inclusive o relativo ao mês de dezembro, deverá ser pago até o último dia útil do mês subsequente àquele a que se referir, mediante DARF, observados os seguintes Códigos:

– 5993 para pessoas jurídicas não obrigadas ao lucro real;

– 2362 para pessoas jurídicas obrigadas ao lucro real;

– 2319 para entidades financeiras.

IR apurado por meio de balanços trimestrais (Lucro Real Trimestral):

O imposto de renda devido, apurado ao final de cada trimestre, será pago em quota única, até o último dia útil do mês subsequente ao do encerramento do período de apuração, por meio de DARF com os seguintes códigos:

– 3373 para pessoas jurídicas não obrigadas ao Lucro Real;

– 0220 para pessoas jurídicas obrigadas ao Lucro Real;

– 1599 para entidades financeiras.

Evolução Histórica da Tributação

Há milhares de anos quando os homens quando ainda não vivia em sociedade, ele tinha de enfrentar constates lutas pela sobrevivência, contra perigos advindos da natureza, como as tempestades, as secas, as doenças e, também, a fúria de animais muito maiores e mais fortes do que ele. Segundo Márcia Vasconcellos Rocha Portugal (2000, p.20), com o passar do tempo ele descobriu que o convívio com outros da mesma espécie e, no domínio da natureza, a sua força. Porém a grande descoberta do homem aconteceu quando ele aprendeu a viver em grupo, dividindo com outros homens os alimentos que haviam conseguido e unindo suas forças com as do grupo, para que com essa união enfrentassem os perigos que os cercavam.

Os mais fortes e mais valentes tinham a liderança e se tornavam chefes do grupo. Ao observarem a importância desses líderes, os demais integrantes do grupo passavam a homenageá-lo com algum tributo. Tributos esse que eram pagos de forma espontânea e voluntária, até então, na forma de presentes como roupas, armas ou iguarias, ou na forma de prestação de serviço, ou seja, com o trabalha.

Nesse contexto surgem vários grupos sociais organizados, que passam a guerrear pelo domínio de determinadas localidades, uma vez que o homem ainda estava sobre o domínio da natureza e sofria com suas intempéries, o que gerava ciclos de escassez de alimentos. O grupo conquistava as tribos vizinhas, e a vencedora se fazia impor sobre a dominada. Os guerreiros impunham contribuições ao povo dominado e o tributo passou a ter um sentido de indenização ou reparação de guerra.

Saindo da pré-história e chegando a Idade Antiga, podemos observar a cobrança dos tributos em favor da figura do Faraó, que era a autoridades no Império Egípcio, elevado a uma espécie de encarnação dos deuses. Com uma economia de bases agrícolas, executadas pela maior parte da população, as grandes massas de camponeses, que eram também as pessoas que pagavam impostos destinados ao Estado. Os tributos eram pagos na forma de produtos manufaturados e de trabalhos forçados em grandes obras públicas. Outra forma que o Império Egípcio se beneficiou bastante foi com as guerras de conquista, de onde advinham grandes riquezas de povos dominados.

Na antiga civilização grega os homens eram cidadãos livres. Foram criadas leis para todos. A vitória da razão sobre a força. Os cidadãos gregos pagavam, na forma de dinheiro, os tributos já como meio de defesa do bem coletivo, com uma finalidade social, entregue aos cuidados da Cidade-Estado, sem relação de servidão. É importante lembra que apenas os cidadãos pagavam e usufruíam dos resultados dos impostos, pois nem estrangeiros, nem escravos eram considerados cidadãos.

Em Roma, o berço do Direito, não foi diferente. Eles disciplinaram as relações sociais através de um código de leis, e havia a cobrança de impostos. Este foi o Estado que melhor soube aproveitar suas conquistas sobre outros povos, eles aprenderam com os gregos as idéias dos impostos para ir e vir, comprar e vender. Os romanos constituem o melhor exemplo histórico do Estado que buscaram de forma constante, nos povos vencidos, os recursos necessários para os seus gastos. Pois grande parte de sua riqueza veio da submissão imposta aos povos vencidos. Para manter as grandes despesas do império os romanos abusaram do seu poder de extorsão sobre os povos dominados e revelavam a engenhosidade dos legisladores visando a obter dinheiro do povo. A pena para quem tentasse burlar as leis tributárias era a morte, mas isso não fez com que deixasse de existir a sonegação fiscal.

Nas outras civilizações da Antiguidade clássica, como dos Hebreus, dos Persas, dos Fenícios não foi diferente, pois também existia a cobrança de impostos, sendo assim, nas demais

localidades seja de maneira mais rápida ou mais lenta, a tributação passou a evoluir, buscando dar um sustentáculo ao Estado, sem que para isso tivesse de onerar o contribuinte de maneira excessiva.

Na Idade Média ou período feudal, os súditos, que eram os escravos da antiguidade que passaram para a figura de servos, pagavam tributos com base numa suposta benção divina aos soberanos e aos senhores feudais, além do direito de propriedade e pela força militar do rei ou da nobreza feudal. O modo de produção feudal se caracterizava pela economia agrária de subsistência e pela existência de relações servis de produção, onde o servo, produtor, tinha obrigações impostas para que ele produzisse um excedente econômico para o seu senhor. Como os servos sempre trabalhavam nas terras dos senhores feudais, eram obrigados a pagar uma grande quantidade de taxas.

Márcia Vasconcellos Rocha Portugal (2000, p.21), continua sua explicação dizendo que o modo de produção feudal entra em crise com o excesso de tributos pagos aos senhores feudais o que leva aos servos abandonaram o campo em busca das cidades, que detêm um grande crescimento com a atividade comercial. O comércio ganhava feições, e o Estado à nacionalidade. Os burgos expandiram-se e deram origem a uma nova ordem econômico-social, os burgueses. Nesse contexto surge a Idade Moderna, com seus Estados Absolutistas. Ocorre que, nesse momento os reis, necessitando cada vez mais de recursos para manter seus exércitos e suas guerras, foram abrigados a exigir cada vez mais contribuições dos nobres e dos burgueses, que por sua vez forçaram os reis a abdicar de boa parte de seus poderes ficando com isso obrigado a discutir destino que daria aos recursos e só lançar mãos de novos tributos com a aprovação do parlamento ou conselho. Essa prévia autorização é o que dá bases ao que chamamos hoje de princípio da Legalidade, que ensina que apenas com autorização legislativa poderia ser cobrado tributo.

No entanto, sustentar a suntuosidade de um rei era muito sofrível para a grande população pobre, que pagava os tributos do país. Não se buscava o bem comum e só quem usufruía dos serviços estatais eram os nobres e o clero, enquanto o povo apenas sobrevivia. E é nesse cenário que explode a Revolução Francesa, sob a bandeira da liberdade, igualdade e fraternidade. Toda a nação francesa se ergueu contra a exploração. É nesse contexto que nasce a primeira Declaração dos Direitos do Homem e é aqui também que surge o conceito de Estado de Direito, consagrando a soberania popular e a separação dos poderes em Executivo, Legislativo e Judiciário.

Embora extremamente mais complexos essas referências mostram como o Estado Moderno atual, sob o ponto de vista administrativo, está ou deveria estar voltado para a satisfação das necessidades coletivas, como defesa externa, segurança interna, distribuição de justiça, controle da moeda, saúde, educação, estradas, comunicações e outras. Para tanto, a Organização Política do Estado, dada sua complexidade, tem a necessidade de uma extensa teia de recursos para que possa atender seus objetivos e consegue isso através da tributação.

A História da Tributação no Brasil

A história da tributação no Brasil tem seu início em 1500, com o “descobrimento”, quando os portugueses aqui aportaram e se apossaram das terras e de todas as riquezas que encontraram, transformando-as em monopólio da Coroa Portuguesa. O mensageiro enviado pelo rei, Pero Vas de Caminha, já afirmava em seus escritos, sobre o potencial de exploração da terra recém-descoberta.

Logo de início as primeiras explorações ocorreram com a devastação de nossa Mata Atlântica, com a retirada do pau-brasil. A coroa, através de arrendamentos liberava após o pagamento, para os particulares explorarem o produto.

No entanto, a cobrança de tributos propriamente ditos, só começou em um segundo momento, quando em 1534, o Brasil foi dividido em 15(quinze) Capitanias Hereditárias, grandes lotes de terra que foram entregues a particulares, os donatários, que eram obrigados a pagar a Coroa Portuguesa parte de tudo que eles produzissem como, por exemplo, o açúcar, um dos

produtos mais comuns da época. Logo de cara se percebeu que o modelo iria fracassar então, a Coroa instituiu o Governo Geral, que seriam os responsáveis pela prestação de contas dos donatários, por serem os representantes do rei na Colônia. Nesse período existiam os tributos ordinários e os extraordinários, estes de caráter urgente e temporário, aqueles eram os que incidiam sobre os produtos cultivados.

No século XVII ocorre a descoberta do "Eldorado" brasileiro, ou seja, da região no Brasil onde existia muito ouro, prata e pedras preciosas, fez com que aumentasse ainda mais a política de fiscalização e as exigências tributárias da Metrópole (Portugal) sobre a Colônia (Brasil), instituindo diversos tributos referentes a estes valiosos produtos. Nessa época foi instituído o quinto real que era a obrigação que os brasileiros tinham de pagar um quinto de todas as riquezas que fossem retiradas das minas. Ou seja, 20% (vinte por cento) de toda a extração deveriam ir para os cofres europeus. A fiscalização era impiedosa. Segundo Caio Prado Jr., (1987, p.176), foram criadas as Intendências que “exerceram efetivamente e de forma normal senão a função de cobrar o quinto e fiscalizar os descaminhos do ouro. Para isso estavam bem aparelhadas e sempre agiam com o máximo de rigor”. Todo o ouro era fundido, ensaiado quintado e reduzido a barras cunhadas, que só assim poderiam circular livremente. A coroa instituiu ainda os “direitos alfandegários”, ou seja, cobrava um valor em cima de tudo que o Brasil importava e exportava.

Alguns historiadores desenvolvem uma linha de raciocínio afirmando que as riquezas brasileiras foram fundamentais fatores para o desenvolvimento da Revolução Industrial inglesa do século XVIII.

Apesar do forte controle das intendências, os brasileiros tentavam burlar o fisco de diversas maneiras, assim como é hoje. Utilizava-se de diversos subterfúgios como, por exemplo, carregar as imagens de Santos com ouro, após se passar pela fiscalização o ouro era retirado e as imagens eram jogadas nos rios, é daí que surge a expressão “santo do pau oco”. Existem também relatos de que escravos eram obrigados a engolir pepitas de ouro para escapar das Intendências.

Os brasileiros passaram a se revoltar com a cobrança de tantos tributos sem usufruírem dos benefícios que eles poderiam proporcionar.

Em 1789, final do século XVII, mesmo ano em que se iniciou a Revolução Francesa, eclode no Brasil - Colônia a Inconfidência Mineira, revolta motivada pelo excesso de impostos cobrados por Portugal que ocorreu na cidade de Vila Rica, hoje Ouro Preto, que deveria ocorrer no dia da “derrama”. A derrama era uma norma ditada pela coroa onde ficava estabelecido que o total arrecadado anualmente com os quintos das casas de fundição deveria chegar ao mínimo a 100 (cem) arroubas de ouro, no caso de não se chegar a esse valor o restante deveria ser pago por toda a população da região, recorrendo-se, se necessário, ao sequestro de bens. A derrama nunca chegou a acontecer, mas os inconfidentes também não obtiveram o êxito esperado com a revolta, pois não conseguiram por fim a exploração do Brasil pelos governantes portugueses. No entanto eles tiveram uma forte contribuição para aumentar do sentimento de amor à pátria dos brasileiros e, talvez, até para apressar a nossa Independência.

No ano de 1808, com as tropas de Napoleão Bonaparte dominando a Europa e combatendo todos que eram aliados da Inglaterra, o que era o caso de Portugal, a família real portuguesa foge vem refugiar-se no Brasil. O rei D. João VI criou o tesouro nacional, e em 1810 ele institui a abertura dos portos brasileiros as nações amigas, estabelecendo para as outras nações que deverias pagar uma espécie de tributo de importação para que seus produtos pudessem entrar no Brasil. Além desse tributo, é nesse momento da história que são criados outros tributos que deveriam se cobrados a população brasileira como, por exemplo, imposto sobre transmissão imobiliária, imposto sobre prédios urbanos, de entrada de novos escravos, entre outros.

Com a independência do Brasil, iniciou-se o processo de instituição e cobrança de tributos pelo Governo Brasileiro, leis foram editadas que regulamentando e elaborando os tributos e

suas finalidades sociais. Na primeira Constituição da República já estavam estabelecidas três áreas de competências tributárias, além de determinar a imunidade tributária entre Estados e União. A Constituição de 1934 previa em seu Art. 113, Ar. 1 o princípio da igualdade dizendo:

A Constituição assegura a brasileiros e a estrangeiros residentes no País a inviolabilidade dos direitos concernentes à liberdade, à subsistência, à segurança individual e à propriedade, nos termos seguintes:

Todos são iguais perante a lei. Não haverá privilégios, nem distinções, por motivo de nascimento, sexo, raça, profissões próprias ou dos pais, classe social, riqueza, crenças religiosas ou idéias políticas.

Contemplava ainda a competência privativa da União, a dos Estados e a concorrente, além de vedar em seu Art. 11 a bitributação ditando o seguinte:

É vedada a bitributação, prevalecendo o imposto decretado pela União quando a competência for concorrente. Sem prejuízo do recurso judicial que couber, incumbe ao Senado Federal, ex officio ou mediante provocação de qualquer contribuinte, declarar a existência da bitributação e determinar a qual dos dois tributos cabe a prevalência.

A constituição de 1946 consagrou os princípios da Anualidade com o escopo de resguardar a segurança jurídica dos contribuintes ditando em seu Art.141, § 34 que:

A Constituição assegura aos brasileiros e aos estrangeiros residentes no País a inviolabilidade dos direitos concernentes à vida, à liberdade, a segurança individual e à propriedade, nos termos seguintes:

Nenhum tributo será exigido ou aumentado sem que a lei o estabeleça; nenhum será cobrado em cada exercício sem prévia autorização orçamentária, ressalvada, porém, a tarifa aduaneira e o imposto lançado por motivo de guerra.

Consagrou também o Princípio da Capacidade Contributiva, que dizia em seu Art 202: “Os tributos terão caráter pessoal, sempre que isso for possível, e serão graduados conforme a capacidade econômica do contribuinte”.

Foram, então, estabelecidos limites e fundamentos de direito tributário, que evoluíram e originaram o atual Código Tributário Nacional (CTN), aprovado em 1966, com a Lei nº 5.172, culminando com a instituição do Sistema Tributário Nacional, que foi consagrado com a Constituição de 1967 e a Emenda nº 1 de 1969.

A nossa atual Carta Magna foi promulgada em 1988 e dedica, em seu texto, um capítulo inteiro ao Sistema Tributário Nacional, formado pelos artigos 145 ao 162, onde podemos encontrar os princípios gerais do nosso Direito Tributário, os impostos referentes a cada ente da Federação, a repartição das receitas e as limitações do poder de tributar do Estado. Os tributos cobrados hoje no Brasil têm finalidade social, com o dever de todo cidadão pagar seus tributos e, em contrapartida, dever do Estado aplicá-los em benefício do bem-estar comum, promovendo a justiça social, o progresso e uma melhor qualidade de vida para o povo.

Direito Tributário e os Conceitos e Institutos

Atividade Financeira do Estado

Antes de definir o que é Direito Tributário, é importante comentar sobre a atividade financeira do Estado. Segundo Hugo de Brito Machado (2005, p.47), o Estado e sua atividade financeira afirmam:

Para viver em sociedade, necessitou o homem de uma entidade com força superior, bastante para fazer as regra de conduta, para construir o direito positivo. Dessa necessidade nasceu o Estado, cuja noção se pressupõe conhecida de quantos iniciam o estudo do Direito Tributário.

A existência de um Estado só tem fundamento se este procurar atingir determinados objetivos que podem ser citados, de uma maneira objetiva, como sendo o bem comum e o desenvolvimento nacional. A Constituição Federal Brasileira de 1988 consagra estes institutos de forma bem clara dizendo:

Art. 3º - Constituem objetivos fundamentais da República Federativa do Brasil:

I - construir uma sociedade livre, justa e solidária;

II - garantir o desenvolvimento nacional;

III - erradicar a pobreza e a marginalização e reduzir as desigualdades sociais e regionais;

IV - promover o bem de todos, sem preconceitos de origem, raça, sexo, cor, idade e quaisquer outras formas de discriminação.

Para a realização de seus objetivos o Estada se envolve em uma série de atividades e intervenções na esfera social, política, econômica, educacional e administrativa, entre outras. Essas múltiplas atividades desenvolvidas são denominadas de atividades estatais, que reúnem os esforços do Estado na realização de seus fins, ou seja, a este conjunto de atividades, se dá o nome de ATIVIDADE-FIM do Estado. As atividades estatais são tão abrangentes e complexas que além de serem estudadas no seu conjunto pela Teoria Geral do Estado e disciplinadas do Direito Constitucional, se desdobram em vários outros setores de atividades e cada um desses setores ainda é objeto de estudo de ciências particulares.

Para qualquer realização ou execução da atividade-fim, ou seja, de seus objetivos do Estado só os viabiliza se for capaz de: a) obter recursos, através das receitas públicas, ou seja, “entradas”; b) aplicar tais recursos (despesas públicas ou “saídas”); e, c) administrar o patrimônio público, “gestão pública”. Essas atividades, de caráter financeiro, formam o que se decidiu chamar de ATIVIDADE-MEIO do Estado.

Segundo o doutrinador Ruy Barbosa Nogueira (1994, p.3) consiste a atividade financeira do Estado de maneira geral em toda ação que o Estado desenvolve para obter, gerir e aplicar os meios necessários para satisfazer as necessidade da coletividade e realizar seus fins.

No decorrer da história, observou-se que o Estado, para obter recursos, sempre buscou as mais diferentes maneiras: extorsões sobre outros povos; exigência de tributos; imposições de penalidade pecuniárias ou multas; apropriação de propriedade privada; exploração do seu próprio patrimônio; empréstimos; doações, e outros.

Observando essas formas de captação de recursos é possível dividi-las em dois conjuntos básicos, ou seja, receitas ordinárias e receitas derivadas, sendo as ordinárias, as que o Estado obtém agindo como um particular, seja vendendo bens e serviços seus para quem queira comprar e sendo as derivadas as receitas que o Estado faz emanar do patrimônio do particular para os cofres públicos, como ocorre no caso dos tributos e das multas.

São as receitas derivadas que interessam para este assunto, pois o objetivo básico do Direito Tributário é o de estabelecer os regramentos sobre aquela parte específica da atividade financeira do Estado, que diz respeito à obtenção de receitas derivadas, por meio da imposição de tributos.

A partir dessa exposição, surge a necessidade, de se explorar e de se conceituar dois importantes objetos que são: o Direito Tributário e o Tributo em si, que se passa a fazer no próximo seguimento.

Direito Tributário

Como foi mencionado anteriormente, o Estado, para alcançar o seu objetivo de promover o bem comum, exerce atividades para as quais necessita de recursos financeiros ou receitas,

denominadas de receitas de custeio, que advêm de atividades econômico-privadas dos entes públicos, de empréstimos, de monopólios e, principalmente, da atividade tributária. O pode de império pelo qual o Estado pode fazer “derivar” recursos financeiros para seu patrimônio, parte do patrimônio das pessoas sujeitas à sua jurisdição e, ao seu direito de tributar. O que se deve observar, é que tanto as pessoas englobadas por sua jurisdição, ao “contribuir”, como o Estado, ao recorrer ao seu poder de império ao “exigir”, devem obedecer a determinadas normas, cujo seu conjunto formam o “Direito Tributário”, nomenclatura que predomina entre os doutrinadores e legisladores brasileiros, dentre outras denominações que têm sido utilizadas, como por exemplo, Direito Financeiro ou Direito Fiscal.

Pode-se, então conceituar o Direito Tributário, usando as palavras do eminente mestre Hugo de Brito Machado(2005, p.65), como sendo, “o ramo do Direito que se ocupa das relações entre o fisco e as pessoas sujeitas a imposições tributárias de qualquer espécie, limitando o poder de tributar e protegendo o cidadão contra os abusos desse poder”. E ainda, segundo o tributarista Ruy Barbosa Nogueira (1994, p.30): “É a disciplina da relação entre o fisco e o contribuinte, resultante da imposição, arrecadação e fiscalização dos impostos, taxas e contribuições de melhoria”.

Então, o Direito Tributário, surgiu para limitar o poder de tributar do Estado, evitando abusos no seu exercício, tornando a relação tributária, uma relação jurídica.

Conceito de Tributo

A palavra Tributo origina-se do latim “tributum” que inicialmente significava contribuição, em bens ou moedas, impostas pelo vencedor ao povo vencido, como forma de indenização de guerra. Posteriormente passou a designar a contribuição, ainda em bens ou moedas, pagas pelos servos da gleba ao senhor feudal denominada de vassalagem. Atualmente, o vocábulo indica tratar-se de toda contribuição que o cidadão deve ao Estado, para a formação de Receita Pública, receita derivada, como se viu.

Sabe-se que, em princípio, não cabe à lei conceituar, não é sua função, no entanto, algumas vezes, como forma de evitar controvérsias, esta pode surgir dando conceitos a determinados institutos. É o que acorre no Direito Brasileiro, em relação ao conceito de Tributo, que está contido no Art. 3º do Código Tributário Nacional, lei nº. 5172/66, segundo o qual tributo é “toda prestação pecuniária compulsória, em moeda ou cujo valor nela se possa exprimir, que não constitua sanção de ato ilícito, instituída em lei e cobrada mediante atividade administrativa plenamente vinculada”.

Para melhor entendimento deste instituto, é interessante que se análise cada um de seus elementos. Então, afirmar que se trata de toda prestação pecuniária, significa dizer que há uma obrigação de dar, de satisfazer ou de cumprir alguma coisa, uma prestação que deverá ser paga. A compulsoriedade diz respeito à coisa que obriga ou compele, onde não existe nenhuma possibilidade de autonomia de vontade; que deve ser paga em moeda ou cujo valor nela se possa exprimir, e que a obrigação tributária deve ser paga em dinheiro (pecúnia), devendo ser satisfeita em moeda ou em qualquer valor que nela possa exprimir algo equivalente, desde que a lei assim determine, de acordo com o que faculta o Código Tributário Nacional. Seu valor monetário é direto e conhecido, se é expresso em espécie, e caso seja, em outro bem que não a moeda corrente, este deverá ser valorizado monetariamente. Não constitui sanção de ato ilícito, quer dizer, que a tributação não é uma punição, uma vez que o tributo não tem como fato gerador ato ilícito, a lei não pode incluir na hipótese de incidência tributária o elemento ilicitude, significando que deve sempre derivar de ações lícitas, diferenciando-se da multa.

O tributo deve ser instituído mediante lei, numa decorrência do princípio da legalidade presente na Carta Magna, segundo a qual só a lei pode instituir o tributo, lei no seu sentido mais estrito, ou seja, a lei ordinária. Admite-se, todavia, que o tributo seja criado por medida provisória, que deve posteriormente ser submetida à análise do Congresso Nacional; e finalmente que seja cobrada por atividade administrativa plenamente vinculada, ou seja, há

órgãos e formas de atuação do Estado ligado ao tributo, que têm a finalidade de cobrá-lo, sem a discricionariedade do agente público, com plena obediência aos preceitos legais.

É interessante lembrar o que diz o Código Tributário Nacional, em seu Art. 4º, ao ditar que “a natureza jurídica específica do tributo é determinada pelo fato gerador da respectiva obrigação, sendo irrelevantes para qualificá-la: a denominação e demais características formais adotadas pela lei; a destinação legal do produto da sua arrecadação”. Uma vez que o tributo não se revela tributo por seu aspecto formal, que o pode descaracterizar, mas pelo seu conteúdo material. Fato gerador é a concretização da hipótese de incidência, sendo esta a descrição da situação que, realizada, origina o fato gerador. A expressão fato gerador, diz da ocorrência no mundo dos fatos, aquilo que está descrito em lei.

Fato gerador é um evento previsto a partir do Art. 114 do Código Tributário Nacional, e se estende até o Art. 118, que estabelece que no momento de sua ocorrência, faz surgir à obrigação tributária, que pode ser principal ou acessória, de pagar tributo ou de fazer ou deixar de fazer algo no interesse da arrecadação ou da fiscalização de tributo. É o que se esclarece nos dizeres de Adilson Rodrigues Pires (1994, p. 46) ao afirmar que, fato gerador é, “qualquer manifestação positiva e concreta da capacidade econômica das pessoas observada pelo legislador tributário, que a lei atribui qualidade bastante para provocar o nascimento da obrigação tributária principal, quando se verifica, na pratica, a sua ocorrência”.

Segundo Cláudio Borba (2003, p. 246), o fato gerador pode ser classificado em simples ou instantâneos, que são aqueles que se iniciam e se completam num só instante; contínuos ou continuados, que são os que levam um determinado tempo para se concluírem, período de tempo este que, normalmente, é de um ano; e em complexos, que são os que abrangem um período para se completarem, mas, dependem de vários fatos jurídicos que, só depois de todos reunidos, é que formam um só fato gerador.

Exemplos de fatos geradores simples, contínuos e complexos, são, respectivamente, impostos sobre circulação de mercadorias e serviços, imposto sobre a propriedade de veículo automotor e o imposto de renda.

Espécies de Tributo

O tributo, como conceituado no Art. 3º do CTN, é gênero, do qual o Art. 5º do mesmo Código e o Art. 145 da Carta Magna, indicam como espécies os impostos, os taxas e as contribuições de melhoria. No entanto, com base no Art. 217 também do CTN e nos Arts. 148 e 149 de nossa Lei Maior, vários doutrinadores têm considerado o empréstimo compulsório e as contribuições sociais como espécies do gênero tributo, até porque tais obrigações, também figuram no Capítulo do Sistema Tributário da Constituição Federal de 1988.

Então, têm-se no Sistema Tributário Nacional Brasileiro, cinco espécies de tributos, que são: os impostos, as taxas, as contribuições de melhoria, as contribuições sociais e os empréstimos compulsórios. Passa-se, assim, a dissertar-se sobre cada um deles.

Impostos

A definição de imposto também está descrita na legislação. Segundo o Art. 16 do Código Tributário Nacional, “imposto é o tributo cuja obrigação tem por fato gerador uma situação independente de qualquer atividade estatal específica, relativa ao contribuinte”. Ou seja, é uma obrigação não vinculada, uma exigência, cujo fato gerador não se liga a qualquer atividade específica do ente estatal, é independente de uma contra prestação específica do Estado. Para Ricardo Cunha Chimenti (2005, p.99), “A prestação patrimonial do contribuinte do imposto é unilateral (e não sinalagmática), porque não faz nascer para a entidade tributante qualquer dever específico em relação ao contribuinte”. O imposto é criado em função da capacidade contributiva de cada um e, como se vê, não implica contraprestação direta por parte do Estado. É cobrado, pura e simplesmente, em face da ocorrência de fato social, de caráter econômico, revelador da capacidade contributiva do indivíduo.

Os impostos se diferenciam entre si, de acordo com os respectivos fatos geradores (renda, circulação de mercadorias, etc.). E com base nessa diferença é que são atribuídas as diversas pessoas políticas do Estado Federado Brasileiro. As pessoas políticas do Estado (União, Estados, Distrito Federal e Municípios – entidades políticas), que são o conjunto de órgãos que integram a Administração Direta, aos quais foi atribuída competência para o exercício, de forma centralizada, de atividades administrativas. É na administração direta que encontramos o denominado núcleo central constituído dos órgãos máximos dos três poderes. É a mais típica das espécies tributárias, uma vez que, para a sua instituição, necessita o legislador da reflexibilidade de sua atuação, em relação ao contribuinte, como fator de exigência tributária.

Conforme o grupo econômico a que pertencem, os impostos serão classificados, segundo o Sistema Tributário Nacional, de maneira explicitada no quadro número 1, retirado da obra de Adilson Rodrigues Pires (1994, p. 25), excetuando apenas o imposto criado por motivo de guerra externa ou de sua eminência, que deve ser instinto gradativamente, no prazo máximo de cinco anos, contados da celebração da paz.

Ainda segundo Adilson Rodrigues Pires (1994, p.23), os impostos são divididos, comumente em diretos ou indiretos, quando respectivamente se confundem, ou não, na mesma pessoa, as figuras do contribuinte de direito e o contribuinte de fato. Sendo o contribuinte de direito aquele a quem a lei atribui o encargo de calcular e recolher o tributo, e o contribuinte de fato é aquele sobre quem recai o ônus financeiro efetivo do tributo. Costuma-se ainda classificar os impostos em fixos e variáveis e ainda em pessoais e reais.

Taxas

Ao contrário dos impostos cujo fato gerador não está vinculado a nenhuma atividade estatal específica relativa ao contribuinte, à taxa se apresenta tendo o seu fato gerador vinculado a uma atividade estatal específica em relação ao contribuinte.

A definição das taxas está presente no Art. 145, II da Constituição Federal e no Art. 77 no Código Tributário Nacional, onde ensinam que têm como fato gerador o exercício regular do Poder de Polícia, ou a utilização, efetiva ou potencial, de serviço público específico e divisível, prestado ao contribuinte ou colocado a sua disposição. Segundo Ruy Barbosa Nogueira (1994, p. 159),

As Taxas são de competência comum federal, estadual e municipal, arrecadada para custear o gasto com o exercício regular do poder de polícia ou com serviços públicos de respectiva atribuição, específicos e divisíveis prestados ao contribuinte ou posto efetivamente a sua disposição.

As taxas dividem-se em dois grupos: as taxar de polícia e as taxas de serviços. As taxas de polícia decorrem do exercício do poder de polícia pelo Estado, que está definido no Art. 78 do CTN, e custeiam a possibilidade que a Administração Pública necessita para condicionar e restringir o uso e gozo de bens e direitos individuais, em benefício da coletividade. Segundo Luciano Amaro (2002, p. 85),

Esses direitos (de construir, portar arma, de viajar, etc.) porque podem afetar o interesse da coletividade, sofrem limites e restrições de ordem pública. A taxa de polícia é cobrada em razão da atividade do Estado, que verifica o cumprimento das exigências legais pertinentes e concede a licença, a autorização e o alvará.

Sendo exemplos de taxas de polícia: as taxas de inspeção sanitária, de incêndio e o alvará de funcionamento.

As taxas de serviços decorrem de serviço público específico e divisível utilizado pelo contribuinte ou posto à sua disposição, quando compulsória sua utilização. Diferente do que ocorreu em relação ao poder de polícia, o CNT não estabeleceu o que se deve entender por serviço público. Mas, para facilitar a compreensão do conceito, observa-se o que ensina o Professor Hugo de Brito Machado (2005, p. 423) ao falar que serviço público é “toda e

qualquer atividade prestacional realizada pelo Estado, ou por quem fizer suas vezes, para satisfazer de modo concreto e de forma direta, necessidades coletivas”.

Os serviços públicos podem ser de utilização efetiva ou parcial: sendo aqueles, quando, de fato, são utilizados pelo contribuinte, e este, quando mesmo não utilizado efetivamente, considera-se potencialmente utilizado pelo contribuinte.

Outro requisito importante a ser analisado, é que os serviços oferecidos devem ser específicos e divisíveis. Uma vez que o Estado tem por prioridade atender o bem comum, efetuar atividades para toda a coletivid