Penyusunan Anggaran Konvensional

BAB 16PENYUSUNAN ANGGARAN KONVENSIONALKelompok Enam:1. Daud W.I. Panggabean2. Irawan Avriassari3. Julius I. Saragih4. Udi Kuncoro

Penghargapokokan Konvensional

Penghargapokokan Penuh

(Full Costing)

Penghargapokokan Variabel

(Variable Costing)

PERBEDAAN METODE FULL COSTING DAN VARIABLE COSTING

FULL COSTING Perbedaan VARIABLE COSTINGBiaya bahan baku

Harga Pokok Produk Biaya Tenaga Kerja Langsung Variabel Harga Pokok Produk (Biaya Variabel)

Biaya Overhead Pabrik VariabelBiaya Tenaga Kerja Langsung TetapBiaya Overhead Pabrik TetapBiaya Penjualan Tetap Biaya Periode (Biaya Tetap)Biaya Administrasi & Umum TetapBiaya Tetap lainnya

Biaya Periode Biaya Penjualan Variabel

Biaya Administrasi & Umum Variabel Biaya Variabel

Biaya Variabel lainnya

Laba Kotor Jualan - Harga pokok produk terjual Margin Kontribusi Kotor

Akunting Keuangan dan Akunting Manajemen

Penggunaan Akunting Manajemen

Anggaran Tetap Anggaran Anggaran Tetap dan Anggaran Variabel

Berdasar Fungsi Organisasi Dasar Penggolongan Biaya Berdasar Sifat atau Hubungan dengan Volume Kegiatan

“”

BIAYA YANG JUMLAHNYA BERUBAH SEBANDING DENGAN PERUBAHAN VOLUME KEGIATAN, TETAPI BIAYA VARIABLE PER UNIT TETAP WALAUPUN VOLUME KEGIATAN BERUBAH.

BILA VOLUME KEGIATAN PRODUKSI MENINGKAT MAKA BIAYA BAHAN BAKU JUGA MENINGKAT, DAN SEBALIKNYA, BILA KEGIATAN PRODUKSI MENURUN MAKA BIAYA BAHAN BAKU JUGA MENURUN.

~Biaya Variabel~

“”

BIAYA YANG JUMLAHNYA TETAP DALAM KISARAN VOLUME KEGIATAN TERTENTU, TETAPI BIAYA TETAP PER UNIT BERUBAH BILA VOLUME KEGIATAN BERUBAH.

~Biaya Tetap~

IKHTISAR BIAYA VARIABLE DAN BIAYA TETAPJenis Biaya Volume Kegiatan Setahun

100 Unit 120 UnitPer Unit Jumlah Per Unit Jumlah

Biaya Variabel

Rp 200 Rp 20.000 Rp 200 Rp 24.000

Biaya Tetap Rp 2.400 Rp 240.000 Rp 2.000 Rp 240.000

METODE PEMISAHAN BIAYA SEMIVARIABEL

Biaya Semivariabel (semivariable cost) adalah biaya yang jumlahnya berubah tidak sebanding dengan perubahan volume kegiatan.

Metode pemisahan biaya semivariabel, antara lain:1. Metode Perkiraan Langsung;2. Metode Biaya Terjaga;3. Metode Korelasi; dan4. Metode Titik Tertinggi dan Terendah

1. METODE PERKIRAAN LANGSUNG

Metode Perkiraan Langsung (direct forecast method) digunakan apabila perusahaan mempunyai data historis, tetapi tidak dapat dipakai untuk masa yang akan datang atau perusahaan baru berdiri sehingga belum mempunyai data.

2. METODE BIAYA TERJAGA

Metode Biaya Terjaga (standby cost method) adalah metode yaang memisahkan biaya semivariabel bedasarakan biaya tetap yang terus menerus dikeluarkan meskipun ada proses produksi maupun tidak. dalam dunia nyata sulit diterapkan karena tidak beroperasinya pabrik selama menjaga biaya tetap merugikan perusahaan.

3. METODE KORELASI

Metode Korelasi (correlation method) menitikberatkan pada data masa lampau dengan menggunakan salah satu alat analisis statistik. Metode ini dapat disajikan secara grafik maupun secara matematika.

4. METODE TITIK TERTINGGI DAN TERENDAH

Metode Titik Tertinggi dan Terendah (high and low point method) merupakan metode untuk memisahkan biaya semivariabel menjadi biaya variabel dan biaya tetap dengan cara mencari selisih antara tingkat biaya dan satuan tertinggi dengan tingkat biaya dan satuan terendah

METODE UNIT EKUIVALEN PRODUK

Penyusunan anggaran biaya produksi pada perusahaan industri (manufaktur) dapat menggunakan metode penghargapokokan penuh dan metode penghargapokokan variabel dalam hal menentukan harga produk per unit.

Dalam menentukan unit ekuivalen produk dapat menggunakan:1. Metode masuk pertama keluar pertama-MPKP (first-in first-

out-FIFO)2. Metode Rata-rata

LANGKAH PENYUSUNAN ANGGARAN PRODUKSI

Langkah untuk meyusun anggaran biaya produksi dalam metode harga pokok proses melalui tiga tahap seperti dalam gambar berikut:

1. METODE MASUK PERTAMA KELUAR PERTAMA

A. METODE PENGHARGAPOKOKAN PENUH

B. METODE PENGHARGAPOKOKAN VARIABEL

Ilustrasi Penysunan anggaran konvensional:Diketahui Data PT Iqra

PENYUSUNAN ANGGARAN KONVENSIONAL

Keterangan TriwulanPP PV

BBB 2 kg@Rp500 1000 1000BTKL 0,[email protected] 1100 1100BOP V 0,[email protected] 1380 1380BOP T 0,[email protected] 620 0

4100 3480

Data Tambahan:a. BOPT : Rp6.200.000b. Biaya Usaha Tetap tiap Triwulan : Rp800.000c. Biaya Usaha Variable/unit : Rp50d. Harga Jual/Unit produk jadi : Rp5.530e. Kapasitas normal tiap Triwulan : 2.500 unit atau 625 Jam Kerjaf. Neraca per 31 Des 2015 : Kas : 2.000.000; Bangunan Pabrik : 50.000.000;

Bangunan dan Alat Usaha : 30.000.000; Modal Saham : 82.000.000g. Produk dijual secara tunai 50%, kredit 50% dalam jangka 3 blnh. Persediaan bahan baku tiap akhir triwulan Rp200.000i. Biaya tenaga kerja, bahan lainnya dan biaya lainnya dibayar tunai

ILUSTRASI

Jualan 11.060.000 12.166.000 12.719.000 13.825.000 50% Kredit 5.530.000 6.083.000 6.359.500 6.912.500 50% dari Piutang 5.530.000 6.083.000 6.359.500 50% Tunai 5.530.000 6.083.000 6.359.500 6.912.500 Kas Masuk 5.530.000 11.613.000 12.442.500 13.272.000

ANGGARAN JUALAN

Triwulan I : 2.000 unit x Rp5.530 = Rp11.060.000Triwulan II : 2.200 unit x Rp5.530 = Rp12.166.000Triwulan II : 2.300 unit x Rp5.530 = Rp12.719.000Triwulan III : 2.500 unit x Rp5.530 = Rp13.825.000

Total Rp49.770.000

ANGGARAN JUALAN

Sediaan Produk jadi

Akhir

Harga Pokok

StandarTotal

Sediaan Produk jadi

Akhir

Harga Pokok

StandarTotal

I 200 4.100 820.000 200 3.480 696.000 II 100 4.100 410.000 100 3.480 348.000 III 200 4.100 820.000 200 3.480 696.000 IV 100 4.100 410.000 100 3.480 348.000

PP PV

ANGGARAN SEDIAAN PRODUK JADI AKHIR

Keterangan I II III IV SetahunBayar Utang Usaha - 2.410.000 2.110.000 2.405.000 Beli (Utang) 2.410.000 2.110.000 2.405.000 2.390.000 9.315.000 Sediaan Bahan Baku Awal - 200.000 200.000 200.000 Bahan Baku siap dipakai 2.410.000 2.310.000 2.605.000 2.590.000 9.315.000 Sediaan Bahan Baku Akhir 200.000 200.000 200.000 200.000 200.000 Biaya Bahan Baku 2.210.000 2.110.000 2.405.000 2.390.000 9.115.000

ANGGARAN BAHAN BAKU

I: 2.200+(10x100%)-0 x 2kg = 4.420kgII: 2.100+(20x100%)-(10x100%) x 2kg = 4.220kgIII: 2.400+(25x100%)-(20x100%) x 2kg = 4.810kgIV: 2.400+(15x100%)-(25x100%) x 2kg = 4.780kg

I: 4.420kg x Rp 500 = Rp2.210.000II: 4.220kg x Rp 500 = Rp2.110.000III: 4.810kg x Rp 500 = Rp2.405.000IV: 4.780kg x Rp 500 = Rp2.390.000Total: 18.230kgx Rp 500 = Rp9.115.000

ANGGARAN BIAYA TENAGA KERJA LANGSUNG

TW Jam Per Unit TotalI 551,250 4.400 2.425.500 II 526,250 4.400 2.315.500 III 600,625 4.400 2.642.750 IV 598,750 4.400 2.634.500 TOTAL 2.276,875 4.400 10.018.250

I: 2.200+(10x100%)-0 x 0.25 = 551,250 JamII: 2.100+(20x100%)-(10x100%) x 0.25 = 526,250 JamIII: 2.400+(25x100%)-(20x100%) x 0.25 = 600,625 JamIV: 2.400+(15x100%)-(25x100%) x 0.25 = 598,750 JamTotal =2.276,875 Jam

ANGGARAN BOP VARIABLE


ANGGARAN BOP TETAP


ANGGARAN PERSEDIAAN PRODUK DALAM PROSES

ANGGARAN BOP TETAP LEBIH (KURANG)

TW BOP Tetap Anggaran BOP Tetap TotalI 1.550.000 1.367.100 182.900 II 1.550.000 1.305.100 244.900 III 1.550.000 1.489.550 60.450 IV 1.550.000 1.484.900 65.100 TOTAL 6.200.000 5.646.650 553.350

ANGGARAN BEBAN USAHA VARIABLE

TW JUALAN Biaya Usaha Variable Per UnitTotalI 2.000 50 100.000 II 2.200 50 110.000 III 2.300 50 115.000 IV 2.500 50 125.000 TOTAL 9.000 50 450.000

TABEL 16-28ANGGARAN LABA RUGI METODE PENGHARGAPOKOKAN PENUH MENGGUNAKAN BOP TETAP LEBIH (KURANG)

BOP jumlahnya berubah (tidak

tetap)

TABEL 16-29ANGGARAN LABA RUGI METODE PENGHARGAPOKOKAN PENUH TANPA MENGGUNAKAN BOP TETAP LEBIH (KURANG)

TABEL 16-30ANGGARAN LABA RUGI METODE PENGHARGAPOKOKAN VARIABLE (BENTUK PENDEK)

PT IqraAnggaran Laba Rugi

Tiap Triwulan Selama Tahun 2016Kapasitas 2.000 Unit – 2.500 Unit

(dalam Rp)

Keterangan

Per Unit

Triwulan Tahun 2016(9.000 Unit)

I(2.000 unit)

II(2.200 unit)

III(2.300 unit)

IV(2.500 unit)

1. Jualan 5.530 11.060.000

12.166.000

12.719.000

13.825.000

49.770.000

2. Biaya Variabel

3.530 7.060.000

7.766.000 8.119.000 8.825.000 31.770.000

3. Margin Kontribusi

2.050 4.000.000

4.400.000 4.600.000 5.000.000 18.000.000

4. Biaya Tetap

2.350.000

2.350.000 2.350.000 2.350.000 9.400.000

5. Laba 1.650.000

2.050.000 2.250.000 2.650.000 31.701.600

Biaya variable per unit = Harga pokok per unit + Biaya variable per unit= Rp 3.480 + Rp 50 = Rp 3.530

Biaya tetap = Biaya Overhead Pabrik Tetap + Beban Usaha Tetap= Rp 1.550.000 + Rp 800.000 = Rp 2.350.000

TABEL 16-31ANGGARAN LABA RUGI METODE PENGHARGAPOKOKAN VARIABLE (BENTUK PANJANG)

TABEL 16-32PERBEDAAN LABA

Metode Triwulan Tahun 2016I II III IV

PP ( Tabel 16.29)

Rp 1.777.100 Rp 1.991.100 Rp 2.313.550 Rp 2.584.900 Rp 8.666.650

PV (Tabel 16.31)

Rp 1.650.000 Rp 2.050.000 Rp 2.250.000 Rp 2.650.000 Rp 8.600.000

Perbedaan Laba

Rp 127.100 Rp 58.900 Rp 63.550 Rp 65.100 Rp 66.650

TABEL 16-33PERBEDAAN SEDIAAN

TABEL 16-34ANGGARAN BIAYA PRODUKSI METODE PENGHARGAPOKOKAN PENUH BELUM DISESUAIKAN

PERHITUNGAN ???

(KLIK Gan..)

Jumlahnya berfluktuas

i (tidak tetap)

MENGAPA ???

(KLIK Gan..)

LANGKAH PERTAMAMenyesuaikan produk selesai ditransfer ke gudang (produk jadi) untuk BOPT (biaya overhead pabrik tetap) tiap triwulan sebagai berikut.I 2.500 = 2.495 + (10 x 50%)PDP : produk dalam prosesII 2.500 = 2.495 + (20 x 50%) - (10 x 50%) III 2.500 = 2.497,5 + (25 x 50%) - (20 x 50%)IV 2.500 = 2.505 + (15 x 50%) - (25 x 50%)

Kapasitas Normal

Triwulan Produk jadi (produk selesai ditransfer ke gudang) disesuaikan

Unit ekuivalen sediaan PDP

akhirUnit ekuivalen

sediaan PDP awal

LANGKAH KEDUAMenghitung harga pokok produk jadi masuk produksi periode ini untuk unsur biaya overhead pabrik tetap (BOPT) tiap triwulan sebagai berikut.

Setahun = 9.992,5 x Rp 620 = Rp 6.195.350I (2.495 - 0) x Rp 620 = Rp 1.546.900 II (2.495 - 10) x Rp 620 = Rp 1.540.700 III (2.497,5 - 20) x Rp 620 = Rp 1.536.050 IV (2.505 - 25) x Rp 620 = Rp 1.537.600

Triwulan

Produk jadi (produk selesai ditransfer ke gudang) disesuaikan

Tarif BOPT per unit produk

Sediaan produk dalam proses awal dalam unit

Harga pokok produk jadi masuk produksi periode ini untuk unsur

BOPT

Menghitung harga pokok produk jadi yang masuk produksi periode ini dengan metode penghargapokokan variable, yaitu meliputi BBB Rp 1.000 + BTKL Rp 1.100 + BOPV Rp 1.380 = Rp 3.480, sebagai berikut.

I (2.200 unit - 0) x Rp 3.480 = Rp 7.656.000

II (2.100 unit - 10 unit) x Rp 3.480 = Rp 7.273.200 III (2.400 unit - 20 unit) x Rp 3.480 = Rp 8.282.400 IV (2.400 unit - 25 unit) x Rp 3.480 = Rp 8.265.000Setahun 9.100 x Rp 3.480 = Rp 31.668.000

LANGKAH KETIGA

Membuat rekapitulasi atau menggabungkan hasil perhitungan langkah kedua dengan langkah ketiga tiap triwulan sebagai berikut.

I Rp 1.546.900 + Rp 7.656.000 = Rp 9.202.900

II Rp 1.540.700 + Rp 7.273.200 = Rp 8.813.900 III Rp 1.536.050 + Rp 8.282.400 = Rp 9.818.450 IV Rp 1.537.600 + Rp 8.265.000 = Rp 9.802.600 Setahun Rp 31.668.000 + Rp 6.195.350 = Rp 37.863.350

Hasil perhitungan pada langkah keempat merupakan harga pokok produk jadi masuk produksi periode ini yang telah disesuaikan dan tampak pada anggaran biaya produksi metode penghargapokokan penuh telah disesuaikan pada Tabel 16-35.

LANGKAH KEEMPAT

TABEL 16-35ANGGARAN BIAYA PRODUKSI METODE PENGHARGAPOKOKAN PENUH TELAH DISESUAIKAN

TABEL 16-36ANGGARAN BIAYA PRODUKSI METODE PENGHARGAPOKOKAN VARIABEL

PERHITUNGAN

(Klik Gan..)

PERHITUNGAN(Klik Gan..)

Anggaran Operasional•Tabel 16-17 sampai Tabel 16-36

Anggaran Keuangan•Tabel 16-37 sampai Tabel 16-40

TABEL 16-37ANGGARAN KAS METODE LANGSUNG

TABEL 16-38ANGGARAN NERACA METODE PENGHARGAPOKOKAN PENUH

TABEL 16-39ANGGARAN BANGUNAN DAN ALAT

TABEL 16-40ANGGARAN NERACA METODE PENGHARGAPOKOKAN VARIABEL

TABEL 16-41SELISIH SEDIAAN ANTARA METODE PENGHARGAPOKOKAN PENUH DENGAN PENGHARGAPOKOKAN VARIABEL

TABEL 16-42PERBANDINGAN ANGGARAN LABA RUGI AKUNTING TRADISIONAL DENGAN BAHAN TERPAKAI

ANALISIS SELISIH

Antara anggaran dengan kenyataannya hampir selalu terjadi selisih. Dalam realisasinya yang kita kehendaki selisih tersebut merupakan selisih yang favorable bukan unfavorable. Selisih tersebut dapat disebabkan oleh volume (unit) yang tidak sesuai dengan anggaran, tetapi dapat juga karena harga/tarif per unit yang tidak sama dengan anggaran.

SELISIH VOLUME JUALAN Contoh : PT Iqra pada tahun 2016 triwulan I menyusun

laporan realisasi anggaran laba rugi (metode penghargapokokan variabel) yang dibuat ringkas seperti Tabel 16-43

Selisih volume jualan Rp 2.050 x (2.000 unit- 2.100 unit)Rp 205.000 (L)

SELISIH HARGA POKOK STANDARSelisih Biaya Bahan BakuSelisih biaya bahan baku terdiri atas model satu selisih dan model dua selisih. Berikut rumus model satu selisih:

SBBB = (HSt x KSt) – (HS x KS)

Model dua selisih dengan rumus sebagai berikut:SHBB = (HSt – HS) x KSSKBB = (KSt – KS) x HSt

SBBB = Selisih Biaya Bahan BakuSHBB= Selisih Harga Bahan BakuSKBB = Selisih Kuantitas Bahan Baku HSt = Harga StandarHS = Harga SesungguhnyaKSt = Kuantitas StandarKS = Kuantitas Sesungguhnya

Selisih Biaya Tenaga Kerja LangsungSelisih biaya tenaga kerja langsung terdiri atas model satu selisih dan dua selisih. Berikut rumus model satu selisih:

SBTKL = (TUSt x JKSt) – (TUS x JKS)Sedangkan model dua selisih dengan rumus sebagai berikut:

STU = (TUSt – TUS) x JKSSEU = (JKSt – JKS) x TUST

SBTKL = Selisih Biaya Tenaga Kerja LangsungSTU = Selisih Tarif UpahSEU = Selisih Efisiensi UpahTUSt = Tarif Upah StandarTUS = Tarif Upah SesungguhnyaJKSt = Jam Kerja StandarJKS = Jam Kerja Sesungguhnya

Selisih Biaya Overhead Pabrik

Selisih biaya overhead pabrik terdiri atas metode penghargapokokan variabel dan metode penghargapokokan penuh. Metode penghargapokokan variabel mencakup model satu selisih dan model dua selisih. Berikut rumus model satu selisih:

SBOPV = BOPVS – BOPVStSedangkan metode dua selisih dengan rumus sebagai berikut:

SP = BOPVS – BOPVAJSSEBOPV = (JKSt – JKS) x TBOPV

SBOPV = Selisih Biaya Overhead PabrikBOPVS = Biaya Overhead Pabrik Variabel SesungguhnyaBOPVSt = Biaya Overhead Pabrik Variabel StandarSP = Selisih PengeluaranBOPVAJS = BOPV dianggarkan pada jam sesungguhnya dicapaiSEBOPV = Selisih Efisiensi Biaya Overhead VariabelJKSt = Jam Kerja StandarJKS = Jam Kerja SesungguhnyaTBOPV = Tarif Biaya Overhead Pabrik Variabel

Selisih biaya overhead pabrik (SBOP) metode penghargapokokan penuh terdiri atas model satu selisih, model dua selisih, model tiga selisih dan model empat selisih.

Berikut adalah rumus metode satu selisih:SBOP = BOPS – BOPSt

Model dua selisih dengan rumus sebagai berikut:Selisih terkendali = BOPVS – BOPVSt

BOPVSt = JKSt x TBOPV

Selisih Volume = (JKN – JKSt) x TBOPT

Model tiga selisih dengan rumus sebagai berikut:Selisih pengeluaran = BOPVS – BOPVAJSSelisih kapasitas = (JKN – JKS) x TBOPT

SEBOP = (JKSt – JKS) x TBOP

Sedangkan pada model empat selisih memiliki formulasi sebagai berikut:

SEBOPV = (JKSt – JKS) x TBOPVSEBOPT = (JKSt – JKS) x TBOPT

ILUSTRASI ANALISIS SELISIH HARGA POKOK STANDARBerikut ilustrasi PT Iqra pada tahun 2016 triwulan I:

Produk jadi 2.200 unitSediaan produk jadi awal 0 +Produk siap dijual 2.200 unitSediaan produk jadi akhir 200 unit -Produk terjual 2.000 unit

Tidak terdapat sediaan produk dalam proses awal, tetapi terdapat sediaan produk dalam proses akhir sebanyak 10 unit dengan tingkat penyelesaian BBB 100%, BTKL 50%, BOP 50% atau biaya konversi (BK) 50%.

Harga jual produk per unit Rp 5.530Harga pokok standar per unit terdiri atas:BBB 2kg @ Rp500 = Rp1.000BTKL 0,25 jam @ Rp4.400 = Rp1.100BOP variabel 0,25 jam @ Rp5.520 = Rp1.380 +Metode Penghargapokokan variabel = Rp3.480BOP tetap 0,25 jam @ Rp2.480 = Rp 620 -Metode penghargapokokan penuh = Rp4.100

Kapasitas normal setriwulan 2.500 unit atau 625 jam. Perhitungan unit ekuivalen menggunakan MPKP. Biaya usaha variabel per unit Rp50.

Bahan baku yang dipakai sesungguhnya 4.500 kg @ Rp450 = Rp2.025.000Biaya tenaga kerja langsung sesungguhnya 510 jam @ 4.500 = Rp 2.295.000Biaya overhead pabrik sesungguhnya terdiri atas:Variabel Rp 3.100.000Tetap Rp 1.550.000Sehingga berjumlah Rp 4.650.000

BBB = 2.200 unit + (10 unit x 100%)= 2.210 unitBTKL = 2.200 unit + (10 unit x 50%) = 2.205 unitBOP = 2.200 unit + (10 unit x 50%) = 2.205 unitKSt = 2.210 unit x 2 kg = 4.420 kgJKSt BTKL dan BOP = 2.205 unit x 0,25 jam = 551,25 jam

Selisih Biaya Bahan BakuModel satu selisihSBBB = BBBS – BBBSt

= (HSt x KSt) – (HS x KS)= (4.420 kg x Rp500)- (4.500 kg x Rp450)= Rp185.000

Model dua selisihSHBB = (HSt-HS) x KS

= (Rp500- Rp450) x 4.500 kg = Rp225.000SKBB = (KSt – KS) x HSt

= (4.420 kg – 4.500 kg) Rp500 = Rp40.000SBBB = Rp225.000 – Rp40.000 = Rp185.000 (L)

Selisih Biaya Tenaga Kerja LangsungModel satu selisihSBTKL = BTKLS – BTKLSt

= (TUSt x JKSt) – (TUS x JKS)= (551,25 jam x Rp4.400) – (510 jam x Rp4.500) = Rp130.500 (L)

Model dua selisihSTU = (TUSt – TUS) x JKS

= (Rp4.400 – Rp4.500) x 510 jam = Rp51.000 (R)SEU = (JKSt – JKS) x TUSt

= (551,25 jam – 510 jam) x Rp4.400 = Rp 181.500 (L)SBTKL = Rp130.500 (L)

Selisih Biaya Overhead Pabrik Metode Penghargapokokan Variabel

Model satu selisihBOPVS = Rp3.100.000BOPVSt (551,25 x Rp5.520) = Rp3.042.900SBOPV = Rp57.100 (R)

Model dua selisihBOPVS = Rp3.100.000BOPVAJS (510 jam x Rp5.520) = Rp2.815.200SP = Rp284.800 (R)

SEBOPV (551,25 jam – 510 jamx Rp5.520 = Rp227.700 (L)

SBOPV = Rp57.100 (R)

TERIMAKASIH

Leadership & Management

Penyusunan Anggaran Konvensional